Гражданский кодекс часть 1

от налогового органа: главный специалист Шемина О.Н., заместитель начальника инспекции Аношина Л.И., начальник отдела Черепанова Н.В., начальник отдела Лазовская Л.А., старший государственный налоговый инспектор Комарова Е.Г.

Изготовление мотивированного решения было отложено в соответствии со ст.176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Установлено: Общество с ограниченной ответственностью «Правобережное» (далее по тексту – заявитель, общество) обратилось с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы №8 по Приморскому краю (далее по тексту – налоговый орган, инспекция) от 20.08.2008 №163 «О возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость» в части отказа в возмещении НДС в сумме 11 484 178 руб. и №10024 «О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» в части выводов о необоснованности применения налоговых вычетов в сумме 11 484 178 руб. и отказа в их возмещении, а также предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета ООО «Правобережное», принятых по результатам камеральной проверки налоговой декларации по НДС за декабрь 2007 года.

В обоснование требований заявитель указал на наличие у него права возместить из бюджета НДС, уплаченный с авансов, полученных от ОАО «СУЭК» в счет поставки угля при условии расторжения договора поставки и возврата соответствующих сумм авансовых платежей. На дату расторжения договора за ним числилась кредиторская задолженность в размере 75 285 169,34 руб. за поставку угля и 156 386,27 руб. – в связи с оплатой услуг, оказываемых железной дорогой.

Вывод налогового органа о мнимости договора займа, заявитель считает необоснованным, так как решение о ликвидации Общества приостановлено и произведен возврат части займа и процентов по договору.

По мнению заявителя, обязанность вести аналитический учет в разрезе каждого контрагента и каждого договора налоговым законодательством не предусмотрена.

В возражениях на отзыв налогового органа, заявитель пояснил, что цена реализации угля в 2006 году превышала сумму затрат на её добычу, в 2007 году в себестоимость продукции включены затраты на ликвидационные мероприятия, связанные с закрытием шахты. В тоже время вопрос о себестоимости реализованного угля не имеет отношения к исчислению налога на добавленную стоимость, поскольку налоговым органом не применялись положения статьи 40 НК РФ.

Общество не согласно с доводом налогового органа о допущенных им нарушениях при регистрации счетов-фактур, поскольку постановлением Правительства РФ от 01.05.2006 №283, вступившим в действие с 30 мая 2006 года, определено, что счет - фактуры, выписанные продавцом и зарегистрированные им в книге продаж при получении аванса, регистрируются в книге покупок в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти денежные средства были перечислены покупателю.

Налоговый орган, возражая против требований заявителя, представил письменный отзыв и пояснения на возражения, в которых указал, что аналитический учет полученных авансов не велся, что позволяет сделать вывод об отсутствии учета полученных авансов.

Наличие кредиторской задолженности, в сумме 72585169 руб. возникшей в результате превышения сумм поступивших платежей за уголь по договору от 08.12.2005 над суммами реализации по этому же договору является, по мнению инспекции, намеренным занижением облагаемой базы в течение 2006-2007 годов по причине отгрузки угля в адрес ОАО «СУЭК» по цене ниже себестоимости.

Относительно заключенного договора займа между заявителем и ОАО «СУЭК», налоговый орган считает, что единственной целью подобной сделки является преобразование одной кредиторской задолженности в другую в целях получения возмещения из бюджета суммы НДС, поскольку у предприятия отсутствуют необходимые средства и условия для погашения займа. Кроме того, до начала настоящего судебного разбирательства Обществом не было перечислено ни одной суммы в адрес ОАО «СУЭК» в целях погашения займа и процентов по нему. При этом налоговый орган считает, что отсутствие какого-либо производства, фактическое прекращение добычи угля, отсутствие персонала позволяет сделать вывод о том, что возврат займа в сумме 105000000 руб. и процентов по нему в сумме 15750000 практически не возможен.

При исследовании материалов дела суд установил следующее.

16 января 2008 года Обществом с ограниченной ответственностью «Правобережное» в налоговый орган представлена первичная налоговая декларация по НДС за декабрь 2007 года, согласно которой облагаемый оборот составил 3277363 руб., сумма НДС, исчисленная с облагаемого оборота - 589925 руб., налоговые вычеты по НДС - 12131470 руб., в т.ч. сумма налога, исчисленная с сумм частичной оплаты, подлежащая вычету с даты отгрузки соответствующих товаров составила - 11484178 руб., сумма НДС, исчисленная к возмещению за декабрь 2007 года составила 11541545 руб.

По первичной декларации налоговым органом было вынесено решение №95 от 15.02.2008 об отказе в возмещении НДС, так как налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация № 1, в которой отражено: облагаемый оборот- 3277363 руб., сумма налога, исчисленная с облагаемого оборота - 589925 руб., налоговые вычеты в сумме 12131470 руб., в том числе сумма налога, уплаченная в бюджет с сумм оплаты в счет предстоящих поставок товаров, реализуемых на территории РФ, в случае расторжения или изменения условий соответствующих договоров и возврата сумма авансовых платежей в размере 11484178 руб., сумма НДС, исчисленная к возмещению за декабрь 2007 года составила 11541545 руб.

27 марта 2008 года в налоговый орган представлена уточненная декларация № 2 по НДС за декабрь 2007 года, согласно которой облагаемый оборот составил 3277363 руб., сумма налога, исчисленная с облагаемого оборота - 589925 руб., налоговые вычеты - 12105184 руб., в том числе сумма налога, уплаченная налогоплательщиком в бюджет с сумм оплаты в счет предстоящих поставок товаров, реализуемых на территории РФ, в случае расторжения или изменения условий соответствующих договоров и возврата сумм авансовых платежей - 11484178 руб., сумма НДС, исчисленная к возмещению за декабрь 2007 года - 11515259 руб.

МИФНС России № 8 по Приморскому краю была проведена камеральная проверка представленной Обществом уточненной декларации за декабрь 2007 года.

По результатам камеральной проверки налоговым органом было вынесено решение №163 от 20.08.2008 «О возмещении (частично) сумм налога на добавленную стоимость» на основании которого налогоплательщику было отказано в возмещении из бюджета НДС в сумме 11484178 руб. и решение №10024 от 20.08.2008 «О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» которое содержит вывод налогового органа о необоснованности применения налоговых вычетов в сумме 11 484 178 руб. и отказа в их возмещении, а также предложения внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета ООО «Правобережное».

Не согласившись с вышеуказанными решениями, Общество обратилось в суд с настоящим заявлением.

Изучив представленные документы, выслушав пояснения сторон, суд считает требования Общества не подлежащими удовлетворению в силу следующего.

Как установлено в ходе судебного разбирательства между ОАО «СУЭК» и ООО «Правобережное» были заключены договоры №1689П от 08.12.2005 и №1690П от 08.12.2005 на поставку угля.

В течение 2006-2007 года предприятие отгружало уголь в адрес ОАО «СУЭК», за который последнее перечисляло авансовые платежи на р/счет Общества согласно заключенных договоров.

За период 2006-2007 года Обществом получены авансовые платежи от ОАО «СУЭК» в сумме 92759291 руб.

21 декабря 2007 года ОАО «Правобережное» и ОАО «СУЭК» руководствуясь ст. 450 ГК РФ заключили соглашение о расторжении договора поставки № 1689П от 08.12.2005.

На дату расторжения договора № 1689П от 08.12.2005 за Обществом числилась кредиторская задолженность в размере 75285169,34 руб., в том числе НДС в сумме 11484178,37 руб., возникшая в связи с предварительной оплатой товара покупателем.

Как следует из выписки от 21.12.2007 по р/счету ООО «Правобережное», представленной ОАО «МДМ-Банк», на р/счет ОАО «СУЭК» был произведен возврат денежных средств, полученных ранее, в общей сумме 87139210,6руб., в т.ч. НДС в размере 11508033,91 руб.

Согласно абз. 2 п. 1 ст. 154 НК РФ при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база по НДС определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС, за исключением оплаты, частичной оплаты, полученной налогоплательщиком, применяющим момент определения налоговой базы в соответствии с п. 13 ст. 167 НК РФ.

Согласно п.1 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как разница между общей суммой налога (которая исчисляется в соответствии со ст. 166 НК РФ) и суммой налоговых вычетов (размеры и порядок применения которых установлен ст. 171 и 172 НК РФ).

Ст. 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявляемые налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с абз. 2 п. 5 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории РФ, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Пунктом 4 ст. 172 НК РФ установлено, что вычеты сумм НДС, указанных в п. 5 ст. 171 НК РФ, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа.

Как следует из ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, и она должна отвечать требованиям, предъявляемым к ней п. 5,6 ст. 169 НК РФ, а в случае, если счет-фактура составлена и выставлена с нарушением установленного порядка, то она не может являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумму налога к вычету или возмещению.

В силу абз. 2 п. 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 №914 (в ред. постановления Правительства РФ от 11.05.2006 №283, вступившего в силу с 30 мая 2006 года), в книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС, в том числе при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Согласно абз. 3 п. 13 Правил в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученной в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, счета-фактуры, выписанные и зарегистрированные продавцами в книге продаж при получении указанных сумм, регистрируются ими в книге покупок после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с отказом от товаров (работ, услуг), имущественных прав, но не позднее одного года с момента отказа.

Таким образом, при получении аванса в счет предстоящей поставки товара у продавца возникает объект налогообложения по НДС, а следовательно, и необходимость регистрации выписанных покупателю счетов-фактур в книге продаж. В случае расторжения договора поставки и возврата покупателю аванса указанные суммы НДС подлежат вычету в полном объеме после отражения в бухгалтерском учете соответствующих операций по корректировке.

Как установлено в ходе налоговой проверки Обществом при получении авансов в течение 2006-2007 года выписывались счета-фактуры и регистрировались в книге продаж. В декабре 2007 года авансовые платежи были возвращены покупателю «ОАО «СУЭК», следовательно, в данном налогом периоде продавец обязан зарегистрировать в книге покупок соответствующие счета-фактуры, ранее зарегистрированные при получении аванса в книге продаж, по которым произошел частичный или полный возврат полученных сумм.

Однако, в нарушение вышеуказанных норм, фактически налогоплательщиком в книге покупок за декабрь 2007 года отражен один счет-фактура №96 от 31.12.2007, на возврат авансовых платежей на сумму 75285169,34 руб., в том числе НДС в размере 11484178,37 руб. по договору № 1689 от 08.12.2005. Данное обстоятельство вызвано тем, что налогоплательщиком в течение 2006-2007 годов не велся аналитический учет полученных авансов в разрезе счетов-фактур.

В тоже время обязанность по ведению аналитического учета следует из приказа Министерства Финансов РФ от 31.10.2000 №94 «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению». Так, согласно вышеуказанному Приказу, счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» кредитуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств, расчетов на суммы поступивших платежей (включая суммы полученных авансов) и т.п. При этом суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно.

Аналитический учет по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» ведется по каждому предъявленному покупателям (заказчикам) счету, а при расчетах плановыми платежами - по каждому покупателю и заказчику. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения необходимых данных по: покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; покупателям и заказчикам по не оплаченным в срок расчетным документам; авансам полученным; векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил; векселям, дисконтированным (учтенным) в банках; векселям, по которым денежные средства не поступили в срок.

Учитывая изложенное суд признает обоснованным довод налогового органа об отсутствие у налогоплательщика аналитического учета, обеспечивающего получение достаточных данных о произведенных отгрузках по выставленным счет - фактурам.

Кроме того, при рассмотрении настоящего спора суд учитывает правовую позицию, изложенную в постановлении Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.2006 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды», в пункте 1 которого указано, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов в целях получения налоговой выгоды (в том числе уменьшения налога на сумму налоговых вычетов) является основанием для её получения в том случае, если налоговым органом не будет доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Как разъяснил Пленум ВАС в вышеуказанном постановлении, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), а также если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Как следует из представленных документов, Обществом был заключен договор процентного займа с ОАО «СУЭК» № 07/1222Ф от 13.12.2007 года на сумму до 105000000 руб.

В соответствии с данным договоров на р/счет ООО «Правобережное» в декабре 2007 года поступили денежные средства в сумме 91200000 руб., в том числе 21.12.2007 года поступило 87200000 руб. В тот же день с р/счета Общества в адрес ОАО «СУЭК» перечислено 87139210,6 руб. как возврат кредиторской задолженности по различным договорам.

Ссылаясь на платежные документы, Общество указывает, на то, что денежные средства, полученные по займу были направлены не только на погашение долга ОАО «СУЭК», но и на уплату налогов, выплату заработной платы работникам, выплаты социального характера, командировочные, погашение кредиторской задолженности перед другими поставщиками.

Однако, проанализировав все платежи, судом установлено, что сумма возврата кредиторской задолженности ОАО «СУЭК» составляет 87139210,6 руб., т.е. 83% от всей суммы займа.

При этом суд принимает во внимание, что указанные операции были проведены Обществом незадолго до подачи заявления о принятии решения о ликвидации. Решение о ликвидации было принято 10.03.2008 года.

Таким образом, суд приходит к выводу, что сумма перечисленного займа была использована для погашения кредиторской задолженности перед займодавцем и получения оснований для возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость.

Так в расчете по авансовым платежам по ЕСН за 1 кв. 2007 года численность работников предприятия указана в количестве 198 человек, а в расчете по авансовым платежам за 1 кв. 2008 года численность работников предприятия составила 33 человека.

Факт добычи угля прекращен обществом в октябре 2007 года, что подтверждается оборотно-сальдовой ведомостью по движению добычи и реализации угля. В течение 2007 года отгрузка угля в адрес ОАО «СУЭК» была значительно меньше сумм поступающих в качестве предоплаты и последние полгода отгрузка фактически прекратилась при продолжающемся поступлении авансовых платежей.

Кроме того, на предприятии в рамках выездной проверки был проведен осмотр территории, о чем составлен протокол осмотра № 17 от 10.07.2008, в котором отмечено, что добыча угля не ведется, вход в шахту забетонирован, административное здание заброшено и не эксплуатируется.

Данные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии у ООО «Правобережное» источников для возврата займа в сумме 105000000 руб. и процентов по нему в сумме 15750000 руб.

В силу возложенных на арбитражные суды полномочий в их компетенцию входит разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности заявителя при исполнении им налоговых обязанностей и реализации права на возмещение сумм налоговых вычетов, как связанное с установлением и исследованием фактических обстоятельств конкретного дела.

Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Суд считает, что установленные правоотношения между ООО «Правобережное» и ОАО «СУЭК» отвечают признаку фиктивности сделки, при этом выделяется их направленность на уход от налогов, путем перевода обязательств по договору поставки в задолженность по договору займа, согласованными действиями взаимозависимых лиц была искусственно создана ситуация формального соблюдения требований для возврата НДС.

При оценке добросовестности ООО «Правобережное», как налогоплательщика, заявившего к возмещению суммы налога на добавленную стоимость, суд учитывает отсутствие разумной деловой цели и экономической целесообразности.

В данном случае взаимозависимость ООО «Правобережное» и ОАО «СУЭК» является существенным обстоятельством по рассматриваемой сделке, поскольку это повлияло на образование у ООО «Правобережное» права на налоговые вычеты в заявленной сумме.

Оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные по делу доказательства, суд приходит к выводу о том, что налоговые вычеты в размере 11484178 руб. не могут быть признаны уплаченной в бюджет суммой налога на добавленную стоимость, поскольку в действиях ООО «Правобережное» усматривается злоупотребление правом, предоставленным ему статьей 176 Налогового кодекса РФ при предъявлении НДС к возмещению из федерального бюджета. Сделка с ОАО «СУЭК» совершена заведомо против основ правопорядка, установленных Конституцией Российской Федерации, согласно статье 57, которой установлена обязанность платить законно установленные налоги и соответственно не допускать действий, направленных на незаконное получение средств федерального бюджета.

Следовательно, выводы налогового органа, содержащиеся в оспариваемых решениях являются правомерными.

Довод заявителя, о том, что им заявлена к возмещению сумма налога на добавленную стоимость, ранее уплаченная в бюджет, судом отклоняется, как противоречащий обстоятельствам дела. Материалами дела подтверждается, что в течение 2006-2007 года суммы поступающих от ОАО «СУЭК» авансовых платежей не были отражены налогоплательщиком в представляемых в налоговый орган первичных налоговых декларациях за соответствующие периоды, с данных сумм не был исчислен НДС. И лишь в последующем при подаче уточненных налоговых деклараций за рассматриваемые налоговые периоды в один день 19 июля 2007 года данные суммы были отражены. При этом уплата НДС с полученных авансов, в преимущественной сумме, производилась не денежными средствами, а путем взаимозачетов.

В силу ст.110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины суд относит на заявителя.

Учитывая изложенное и руководствуясь ст. ст. 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявления ООО «Правобережное» отказать.

Решение может быть обжаловано в установленном законом порядке.

Судья Е.М. Попов