Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании 11.12.2008 дело по заявлениюМуниципального унитарного ремонтно-обслуживающего предприятия «Водоканал» муниципального образования Черниговский район

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Приморскому краю

опризнании частично недействительным Решения от 19.08.2008 № 09-18/31 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения»,

при участии в заседании:

от заявителя – представителя ФИО1 (по доверенности № 4 от 01.12.2008 со специальными полномочиями),

от МИФНС – представителей ФИО2 (по доверенности № 02-17/12 от 06.10.2008), ФИО3 (по доверенности № 02-17/19 от 03.12.2008),

протокол судебного заседания вёл судья А.А.Фокина,

установил:

Резолютивная часть решения оформлена и оглашена судом в судебном заседании 11.12.2008, а изготовление полного текста мотивированного решения откладывалось на основании п. 2 ст. 176 АПК РФ. Полный текст решения изготовлен 18.12.2008.

Муниципальное унитарное ремонтно-обслуживающее предприятие «Водоканал» муниципального образования Черниговский район (далее по тексту – «заявитель», «налогоплательщик» или «предприятие») обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным Решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Приморскому краю (далее по тексту – «инспекция», «налоговый орган» или «МИФНС») от 19.08.2008 № 09-18/31 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», вынесенного по результатам выездной налоговой проверки.

В ходе судебного разбирательства заявитель требования уточнил и указал, что оспаривает Решение МИФНС от 19.08.2008 № 09-18/31 только в части доначисления НДС от субсидий, то есть в части налога в сумме 724500 руб., пени по нему в сумме 71262 руб. и в части привлечения к ответственности за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 144900 руб.

В обоснование требований представитель предприятия сослался на абзацы 2, 3 п. 2 ст. 154 НК РФ и пояснил, что налоговый орган неправомерно увеличил налоговую базу на сумму субсидий, полученных из бюджета на возмещение расходов по предоставлению услуг льготным категориям населения.

Налоговый орган требования налогоплательщика не признал и считает, что в силу п. 13 ст. 40 и п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база по НДС должна определяться как стоимость реализованных услуг по государственным регулируемым ценам (утвержденным тарифам) без исключения из неё стоимости услуг, оказанных льготной категории населения, поскольку часть стоимости этих услуг оплачивают непосредственно граждане, а часть – государство в лице Администрации Приморского края.

При этом налоговый орган сослался на то, что, предъявляя Администрации края расчёт стоимости недооплаченных льготными категориями населения коммунальных услуг для выплаты субсидий, предприятие не уменьшило их на сумму НДС, получило налог в составе части стоимости услуг, оплаченной из бюджета, и в связи с этим обязано перечислить его в бюджет.

Кроме того, налоговый орган считает, что полученные заявителем от Администрации края денежные средства не являются возмещение расходов или убытков, а подлежат квалификации в качестве дохода, поскольку это прямо следует из п. 2.2.1 Государственного контракта, где сказано, что Администрация возмещает предприятию недополученные доходы.

Выслушав пояснения сторон, исследовав материалы дела, судом установлено следующее.

Предприятие зарегистрировано в качестве юридического лица МИФНС России № 11 по Приморскому краю 24.10.2005. В соответствии с п. 2.2 Устава предприятие осуществляет водоснабжение, водоотведение, ремонт и обслуживание внутридомовых сетей, водоснабжение, водоотведение, отопление, горячее водоснабжение жилого фонда, общественных и муниципальных зданий на территории Черниговского района, благоустройство и санитарную очистку внутридомовых и придомовых территорий и другое.

В 2006-2007 годах заявителем с Администрацией Приморского края и Администрацией Черниговского района были заключены:

- Государственный контракт «На возмещение расходов, связанных с предоставлением мер социальной поддержки в форме снижения оплаты жилья и коммунальных услуг (водоснабжение, водоотведение, вывоз бытовых и других отходов, газ, топливо, электрическая и тепловая энергия) в размере 50 процентов за счёт средств федерального бюджета» № 15Ч от 20.01.2006;

- Договор № 271-Чер от 01.03.2006 «О возмещении расходов, связанных с предоставлением мер социальной поддержки в форме снижения оплаты жилья и коммунальных услуг за счёт средств краевого бюджета» на 50% ветеранам труда, реабилитированным лицам и лицам, пострадавшим от политических репрессий;

- Договор № 67/т-Чер от 21.02.2007 о возмещении расходов, связанных с предоставлением мер социальной поддержки, по оплате 50% коммунальных услуг труженикам тыла за счет средств краевого бюджета;

- Договор № 175/П-Чер от 02.05.2007 о возмещении расходов, связанных с предоставлением мер социальной поддержки, педагогическим работникам за счет средств краевого бюджета в виде освобождения от оплаты коммунальных услуг;

- Договор № 175п-Чер от 30.07.2007 о возмещении расходов, связанных с предоставлением мер социальной поддержки, педагогическим работникам за счет средств краевого бюджета в виде освобождения от оплаты коммунальных услуг.

По условиям указанных договоров предприятие обязалось предоставлять меры социальной поддержки в форме снижения оплаты жилья и коммунальных услуг в размерах, соответствующих каждой льготной категории граждан, а Администрация Приморского края и Администрация Черниговского района взяли на себя обязательства по возмещению предприятию из средств федерального и краевого бюджетов недополученных доходов, связанных с предоставлением мер социальной поддержки льготным категориям граждан.

Кроме того, по условиям Договора б/н от 01.01.2006 «О возмещении расходов по предоставлению субсидий на оплату жилых помещений и коммунальных услуг в соответствии с постановлением Правительства РФ от 14.12.2005 № 761 «О предоставлении субсидий на оплату жилого помещения и коммунальных услуг», заключённого предприятием с Администрацией Черниговского района, Администрация, предоставляя гражданам субсидии на оплату жилья и коммунальных услуг с учётом совокупного дохода семьи, обязалась предоставлять предприятию сведения о размере назначенных субсидий и перечислять на его счёт из краевого бюджета средства на оплату фактически предоставленных гражданам субсидий, а предприятие – предъявлять гражданам к оплате за коммунальные услуги разность между начисленной платой и размером назначенных субсидий.

Судом установлено, что в проверяемом периоде налогоплательщик предоставлял жителям Черниговского района услуги по водоснабжению, водоотведению и содержанию жилья по тарифам, утвержденным Постановлением Администрации Приморского края от 30.05.2006 № 131-па (водоснабжение, водоотведение и очистка сточных вод), Постановлением Главы Черниговского района от 24.12.2004 № 194 (ремонт и обслуживание внутридомовых сетей), Постановлением Главы Черниговского района от 21.02.2006 № 51 (предельный норматив за единицу измерения в месяц на 1 человека), постановлением Администрации Приморского края от 30.05.2007 № 123-па.

Из материалов дела усматривается, что начисление, обработку, сбор с населения платежей за жилищно-коммунальные услуги по утвержденным тарифам для заявителя осуществляло ООО «Аргумент плюс» (Исполнитель) на основании Договора б/н от 30.12.2005, и ежемесячно предоставляло заявителю Ведомости по начисленным и оплаченным услугам, в графе 6 которых указывалась стоимость услуг, оказанных льготной категории граждан («Льготные скидки»), а в графе 9 – размер назначенных и фактически предоставленных субсидий («Субсидии»).

По результатам начислений коммунальных услуг населению с учётом предоставленных льгот и назначенных субсидий ежемесячно заявитель предоставлял в Администрацию Отчёты по каждой льготной категории граждан и подписывал с Администрацией соответствующие Акты сверок.

Для возмещения расходов на предоставленные льготным категориям населения меры социальной поддержки в виде уменьшения стоимости услуг в адрес Администрации заявитель выставлял счета-фактуры с указанием «возмещение расходов, связанных с предоставлением мер социальной поддержки в виде снижения оплаты услуг на 50%, за счет средств федерального (краевого) бюджета», которые оплачивались платежными поручениями с указанием «оплата льгот ЖКУ» со ссылкой на соответствующие счёт-фактуру, отчёт и акт сверки, а также с указанием КБК расходов бюджета.

И в счетах-фактурах, и в платёжных поручениях указано «без НДС».

Представив в налоговый орган корректирующие налоговые декларации по НДС за период январь-август 2006 года, заявитель исключил из налоговой базы суммы начисленных льгот и субсидий, предоставленных отдельным категориям населения из бюджетов различных уровней, ссылаясь на п. 2 ст. 154 НК РФ.

На основании Решения от 17.04.2008 № 11 инспекцией в соответствии с пп. 2 п. 10 ст. 89 НК РФ была проведена повторная тематическая выездная налоговая проверка предприятия по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты НДС в связи с предоставлением уточнённых налоговых деклараций за период с 01.01.2006 по 31.08.2006, о чём был составлен Акт проверки от 24.07.2008 № 09-18/30.

В ходе проверки инспекция установила, что в проверяемом периоде за оказанные населению жилищно-коммунальные услуги предприятие направляло в адрес потребителей квитанции на оплату услуг, которые населением оплачивались за вычетом предоставленных льгот и субсидий.

При этом из средств федерального и краевого бюджетов в адрес налогоплательщика на основании выставленных им счетов-фактур поступала оплата за услуги, оказанные льготной категории граждан (жертвы репрессий, ветераны труда, труженики тыла и др.).

Расценив данные поступления как выручку от реализации услуг, инспекция посчитала, что бюджет частично оплачивает работы (услуги) за население, непосредственно перечисляя эти средства предприятию, в связи с чем включила в налоговую базу поступившие предприятию из бюджета Черниговского района денежные средства в сумме 2.194.368,18 руб. и поступившие из федерального и краевого бюджета денежные средства в сумме 2.864.096,12 руб. (всего – 5.058.464,30 руб.), и начислила НДС в сумме 771.631 руб.

С учётом результатов первоначальной проверки при спорной проверке (повторной) по оспариваемому эпизоду доначислен НДС в сумме 724.500 руб.

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекция 19.08.2008 вынесла Решение № 09-18/31 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», согласно резолютивной части которого предприятию был доначислен НДС всего в сумме 795.660 руб., пени в сумме 83.144 руб. и штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 159.132 руб.

Полагая, что Решение налогового органа в части не соответствует закону и нарушает права и интересы налогоплательщика, предприятие обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным в части НДС в сумме 724.500 руб., пени по нему в сумме 71.262 руб. и штрафа в сумме 144.900 руб.

При этом, разногласий относительно размера оказанных услуг и назначенных субсидий льготным категориям граждан и размера сумм перечисленных из различных бюджетов денежных средств у сторон не имеется.

Суд считает, что требования заявителя подлежат удовлетворению в полном объёме в силу следующего.

В соответствии с положениями пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС являются операции по реализации на территории РФ товаров (работ, услуг).

В силу п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС.

В соответствии с п. 13 ст. 40 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы).

Согласно п. 6 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма НДС включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма НДС не выделяется.

Таким образом, при установлении тарифов на жилищно-коммунальные услуги, не включающих в себя сумму налога, заявитель правомерно, оформляя квитанции и выставляя их населению, увеличивал размер тарифа на сумму налога, не выделяя его при этом отдельной строкой.

В силу абзаца 2 п. 2 ст. 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) с учетом субвенций (субсидий), предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.

По правилам абзаца 3 п. 2 указанной статьи суммы субвенций (субсидий), предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются.

Поскольку налоговое законодательство не содержит определения понятий «субвенция» и «субсидия», то в силу п. 1 ст. 11 НК РФ для уяснения смысла этих понятий необходимо обратиться к положениям бюджетного законодательства.

Так, согласно ст. 6 Бюджетного кодекса РФ субвенция - это бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы Российской Федерации или юридическому лицу на безвозмездной и безвозвратной основах на осуществление определенных целевых расходов. Под субсидиями понимаются бюджетные средства, предоставляемые бюджету другого уровня бюджетной системы Российской Федерации, физическому или юридическому лицу на условиях долевого финансирования целевых расходов.

Таким образом, субсидии (субвенции) могут быть выделены не только бюджету другого уровня, но и непосредственно конкретному юридическому лицу.

При этом, бюджетное законодательство (в том числе Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденные Приказом Минфина России от 08.12.2006 № 168н) допускает выделение субсидий и субвенций как для целей компенсации убытков, так и для целей возмещения выпадающих доходов.

Из изложенного следует, что в соответствии с п. 2 ст. 154 НК РФ для невключения сумм, полученных из бюджета, в налоговую базу по НДС должны выполняться следующие условия:

- эти суммы должны быть субвенциями (субсидиями), предоставляемыми бюджетами различного уровня;

- эти суммы должны предоставляться из бюджета налогоплательщику в связи с применением им государственных регулируемых цен или в связи с предоставлением льгот отдельным потребителям в соответствии с законодательством.

Исходя из системного анализа названных положений налогового и бюджетного законодательства, суд приходит к выводу, что субсидии (субвенции), предоставляемые налогоплательщику вследствие применения им государственных регулируемых цен или предоставления льгот отдельным потребителям в соответствии с законодательством, не подлежат включению в налоговую базу по НДС независимо от того, выданы эти субсидии для компенсации убытков либо для возмещения выпадающих доходов.

При этом суд исходит из положений ч. 2 ст. 15 Гражданского кодекса РФ, которая под убытками понимает, в том числе, и неполученные доходы, которые лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено.

Такое понятие «убытка», определённое положениями гражданского законодательства, необходимо применять в спорном случае также на основании п. 1 ст. 11 НК РФ, поскольку налоговое законодательство его не регламентирует.

Таким образом, выпадающие доходы, которые организация недополучила вследствие предоставления льгот и применения государственных регулируемых цен для отдельных категорий потребителей, как раз и составляют убытки данной организации в смысле ст. 15 ГК РФ, в связи с чем они не могут быть квалифицированы в качестве экономической выгоды (ст. 41 НК РФ).

При этом, учитывая, что получение указанных средств не связано с расчетами по оплате реализованных товаров, а направлено на возмещение фактически полученных убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен на товары (работы, услуги) или льгот для отдельных категорий граждан, выделенные из бюджета средства не должны включаться в налоговую базу в целях исчисления НДС.

Как установлено судом из материалов дел, в спорном периоде предприятие оказывало жилищно-коммунальные услуги населению по государственным регулируемым ценам (тарифам) с одновременным предоставлением льгот, установленных Федеральными законами «О ветеранах», «О социальной защите инвалидов в РФ», «О реабилитации жертв политических репрессий», Закона Приморского края «О расходовании средств краевого бюджета на предоставление мер социальной поддержки по оплате коммунальных услуг труженикам тыла», Постановления Губернатора Приморского края «О порядке возмещения расходов педагогическим работникам», а также с учётом субсидий, назначенных в порядке, предусмотренном Постановлением Правительства РФ от 14.12.2005 № 761 «О предоставлении субсидий на оплату жилого помещения и коммунальных услуг».

С учетом изложенного суд считает, что заявитель правомерно не учитывал в составе налоговой базы по НДС полученные от Администрации Приморского края и от Администрации Черниговского района денежные средства для возмещения расходов по предоставленным льготам и назначенным субсидиям.

По этим же мотивам суд отклоняет ссылку инспекции на то, что полученные предприятием из бюджетов спорные денежные средства не носят целевой характер, поскольку целевой характер средств подтверждается имеющимися в материалах дела отчётами, актами сверок и платёжными поручениями. Эти же сведения подтвердил налоговому органу и Отдел социальной защиты населения по Черниговскому муниципальному району Департамента СЗН Приморского края.

Довод инспекции о том, что в спорной ситуации Администрация не возмещала предприятию расходы, связанные с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен и льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, а частично оплачивала за население стоимость оказанных жилищно-коммунальных услуг, не принимается судом во внимание как противоречащий Государственному контракту с Администрацией Приморского края и Договорам заявителя с Администрацией Черниговского района.

При этом суд, учитывая понятие «реализация товаров (работ, услуг)», установленное п. 1 ст. 39 НК РФ (о передаче в момент реализации товаров, работ, услуг права собственности на них) и тот факт, что фактическими получателями коммунальных услуг являются граждане (население), полагает, что «фактической ценой реализации» является цена, сложившаяся при передаче права собственности на коммунальные услуги между заявителем и населением, то есть цена, по которой соответствующие услуги оплачивают конкретные граждане (тариф с учётом уровня потребления и всех предоставленных льгот и субсидий), указанные в направляемых гражданам квитанциях об оплате.

Учитывая, что фактической ценой реализации является стоимость услуг, указанная в квитанциях населению (поскольку никакие жилищно-коммунальные услуги Администрациям предприятие в спорном случае не оказывало), налоговая база заявителя формируется как стоимость услуг, оплаченная населением, в связи с чем средства целевого бюджетного финансирования в состав налоговой базы заявителя включаться не должны.

Ссылки налогового органа в обоснование указанного довода на коды экономической классификации расходов бюджетов РФ, указанные Администрацией в платежных поручениях, судом также не принимаются, поскольку в соответствии с Приказом Минфина России от 21.12.2005 №152н код 262 означает «Пособия по социальной помощи населению» статьи 260 «Социальное обеспечение», коды 572 и 611 – «Предоставление гражданам субсидий на оплату жилого помещения и коммунальных услуг» и «Оплата жилищно-коммунальных услуг отдельным категориям граждан».

В данном случае суд исходит из того, что оплата Администрациями расходов предприятия по оказанию жилищно-коммунальных услуг льготной категории граждан носит отличительные признаки субвенции, указанные в ст. 6 Бюджетного кодекса РФ, и доказательств обратного, а именно того, что спорные денежные средства не были предоставлены предприятию безвозмездно и безвозвратно на осуществление определённых целевых расходов, инспекцией в нарушение п. 1 ст. 65, п. 5 ст. 200 АПК РФ не представлено.

При этом инспекция не дала оценку тому обстоятельству, что названные коды являются кодами видов расходов бюджетов, а не кодами доходов предприятия.

Также, судом отклоняется и довод налогового органа о том, что предприятие в составе субсидий (субвенций) получило налог, поскольку не уменьшило долю льгот и субсидий на сумму НДС.

Суд считает, что указанное обстоятельство с учётом положения абзацев 2 и 3 п. 2 ст. 154 НК РФ влечёт необходимость корректировки сумм возмещения расходов, полученных из бюджета, и их уменьшения на сумму, приходящуюся на величину налога, но не является основанием для возникновения у налогоплательщика обязанности перечислить полученный НДС в бюджет, поскольку спорный случай не относится к названным в п. 5 ст. 173 НК РФ.

Учитывая изложенное, а также обязанность арбитражного суда, вытекающую из ст. 71 АПК РФ, оценивать относимость, допустимость и достоверность каждого доказательства наряду с другими доказательствами, достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности, суд полагает, что по результатам повторной тематической выездной налоговой проверки инспекция неправомерно доначислила предприятию НДС за январь-август 2006 года в сумме 724.500 руб. и приходящиеся на него пени и санкции, в связи с чем требования заявителя являются обоснованными и подлежат удовлетворению в полном объёме.

Пунктами 4, 5 статьи 200 АПК РФ установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов государственных органов арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган, который принял акт (решение).

Арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт (решение) государственного органа не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным (пункт 2 статьи 201 АПК РФ).

В соответствии с правилами ст. 110 АПК РФ судебные расходы по уплате госпошлины суд относит на налоговый орган, поскольку требования заявителя удовлетворены судом в полном объёме, а положениями главы 25.3 НК РФ не предусмотрено освобождение от уплаты госпошлины государственных органов при совершении соответствующих процессуальных действий по делам, по которым данные органы выступают в качестве ответчика, а судебный акт вынесен не в их пользу.

Руководствуясь статьями 167-170, 201, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

Признать недействительным Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Приморскому краю № 09-18/31 от 19.08.2008 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления НДС в сумме 724500 руб., пени по нему в сумме 71262 руб. и в части привлечения к ответственности за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 144900 руб. как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Решение подлежит немедленному исполнению.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Приморскому краю в пользу Муниципального унитарного ремонтно-обслуживающего предприятия «Водоканал» муниципального образования Черниговский район расходы на оплату госпошлины в сумме 2000 (две тысячи) рублей. Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.

Решение может быть обжаловано в установленном законом порядке.

Судья А.А.Фокина