Гражданский кодекс часть 1

Резолютивная часть решения оформлена судом в судебном заседании 27 мая 2009 года, изготовление полного текста решения откладывалось судом на основании части 2 статьи 176 АПК РФ, полный текст решения изготовлен 08 июня 2009 года.

Индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее по тексту – «заявитель», «налогоплательщик», «предприниматель», «ФИО1») обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании частично недействительным Решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Находка (далее по тексту – «инспекция», «налоговый орган», «ИФНС») 22.09.2008 № 15-01-46/83 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», вынесенного по результатам выездной налоговой проверки.

Уточнив в ходе судебного разбирательства требования, ФИО1 в окончательном варианте просит признать недействительнымРешение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Находка от 22.09.2008 № 15-01-46/83 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в редакции решения Управления ФНС по Приморскому краю от 10.12.2008 № 23-15/632/27950 в части:

- налога на доходы физических лиц (далее по тексту – «НДФЛ») за 2005-2007 годы в сумме 139.177,93 руб.,

- единого социального налога (далее по тексту – «ЕСН») за 2005-2007 годы в сумме 81.947 руб.,

- налога на добавленную стоимость (далее по тексту – «НДС») за 2005-2007 годы в сумме 155.880 руб.,

а также в части приходящихся на них пеней и санкций в соответствующих суммах.

В обоснование требований ФИО1 указала, что вывод ИФНС об отсутствии у неё раздельного учёта по разным видам деятельности и о необходимости исчисления расходов по НДФЛ и ЕСН, отраженных в книге учёта доходов и расходов, и вычетов по НДС, отражённых в налоговых декларациях, пропорционально выручке от разных видов деятельности не основаны на фактических обстоятельствах, поскольку в книге учёта доходов и расходов отражены только расходы по виду деятельности оптовая торговля, так как приобретение товара, реализованного оптом, осуществлялось исключительно при оплате расходов по безналичному расчёту, а приобретение товара, реализованного в розницу в магазине, осуществлялось на рынке у частных лиц за наличный расчёт и учёт данных расходов не вёлся, поскольку налогообложение розничной торговли в магазине производилось с применением единого налога на вменённый доход (далее по тексту – «ЕНВД»), при котором учёт доходов и расходов не требуется. Соответственно, по тем же основаниям заявитель оспаривает и уменьшение вычетов по НДС.

При этом предприниматель согласился с выводами налогового органа только в части расходов по магазину (арендная плата и коммунальные платежи), указав, что действительно все расходы по магазину включал в книгу учёта доходов и расходов, а налоговые вычеты по НДС по ним – в налоговые декларации по НДС. Однако, предприниматель считает, что распределение расходов и налоговых вычетов по НДС по магазину должно производиться не пропорционально доле выручки от оптовой торговли в общем объёме выручки, а пропорционально площади офиса, используемого для оптовой торговли, в общей площади арендуемого магазина.

Инспекция требования заявителя не признала в полном объёме по основаниям, изложенным в оспариваемом Решении и в письменном отзыве, и указала, что в ходе проверки у предпринимателя были получены объяснительные, в которых ФИО1 указала, что раздельный учёт затрат не вела, в связи с чем ИФНС и разделила расходы и налоговые вычеты по НДС пропорционально доле выручки от различных видов деятельности в общем объёме выручки и уменьшила налоговые расходы по НДФЛ и ЕСН и налоговые вычеты по НДС на суммы расходов и вычетов по НДС, приходящихся на розничную торговлю, облагаемую ЕНВД.

Налоговый орган считает, что наличие раздельного учёта затрат и НДС по приобретённым товарам предприниматель не доказал ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства. По мнению представителей ИФНС, книга учёта доходов и расходов не является допустимым и достоверным доказательством, поскольку в целом в этом документе содержаться недостоверные и противоречивые сведения о цене реализуемых товаров, их номенклатурном наименовании, ассортименте.

Выслушав пояснения сторон, исследовав материалы дела, судом установлено следующее.

ФИО1 зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя администрацией муниципального образования город Находка 04.07.1995, о чём Инспекцией МНС России по г. Находке 17.12.2004 в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей была внесена запись за № 304250835200141 и выдано свидетельство серии 25 № 02209042.

В спорном периоде (начиная с 01.01.2005) предприниматель ФИО1 на основании Договора № 05-21/АРО от 15.12.2004, заключённого с ОАО «Находкинский морской торговый порт», арендовала нежилое помещение общей площадью 42,6 кв.м для размещения офиса. Из приложенной к Договору экспликации первого этажа здания, в котором располагается арендованное ФИО1 помещение, следует, что помещение общей площадью 42,6 кв.м разделено несплошной стеной на две неравные части, меньшую из которых площадью 10 кв.м и расположенную от входа в помещение ФИО1 использовала под магазин канцелярских товаров, а в остальной части, в которую доступ иных лиц был ограничен, был расположен офис.

Из пояснений сторон и материалов дела также следует, что ФИО1 фактически осуществляла два вида деятельности: розничную торговлю в магазине писчебумажными и канцелярскими товарами и оптовую торговлю (с применением безналичных расчётов) книгами, газетами, журналами, писчебумажными и канцелярскими товарами. При этом, в части розничной торговли ФИО1 исчисляла ЕНВД и представляла в налоговый орган налоговые декларации по ЕНВД, где в качестве физического показателя при исчислении вменённого дохода указывала торговую площадь магазина в количестве 10 кв.м; в части оптовой торговли (с применением безналичных расчётов) ФИО1 применяла общую систему налогообложения с исчислением НДФЛ, ЕСН и НДС.

На основании Решения о проведении выездной налоговой проверки № 15-01-46/1575 от 06.03.2008 инспекцией выборочным методом была проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, о чём был составлен Акт выездной налоговой проверки № 15-01-46/31 от 13.08.2008.

Рассмотрев материалы проверки, возражения налогоплательщика и его ходатайство о снижении штрафов в присутствии предпринимателя, 22.09.2008 налоговый орган вынес Решение № 15-01-46/83 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», доначислив спорные налоги, пени и санкции по ним, снизив при этом размер санкций в 2 раза.

Не согласившись с Решением от 22.09.2008 № 15-01-46/83, налогоплательщик подал жалобу в Управление ФНС России по Приморскому краю, рассмотрев которую, Управление Решением от 10.12.2008 № 23-15/632/27950 частично жалобу удовлетворило (исключило НДС из состава налогооблагаемой выручки и из расходов по НДФЛ и ЕСН) и внесло изменения в Решение ИФНС, уменьшив доначисленные суммы налогов, пеней и санкций по ним.

В итоге, Решением ИФНС от 22.09.2008 № 15-01-46/83 в редакции Решения Управления от 10.12.2008 № 23-15/632/27950 в части оспариваемых налогов были доначислены:

- НДФЛ за 2005-2007 годы в сумме 155.168 руб., пени по нему в сумме 21.516,59 руб.,

- ЕСН за 2005-2007 годы в общей сумме 94.247 руб., пени по нему в общей сумме 13.377,75 руб.,

- НДС за 2005-2007 годы в сумме 178.020 руб., пени по нему в сумме 43.822,08 руб.

а также приходящиеся на них санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налогов в соответствующих суммах (сниженных в 2 раза).

Не согласившись частично с данным Решением инспекции в редакции Решения Управления, предприниматель обратился в суд с заявлением о признании его в оспариваемой части недействительным.

Оценив доводы налогоплательщика в обоснование заявленных требований, возражения налогового органа в подтверждение правомерности вынесенного по результатам выездной налоговой проверки Решения, исследовав материалы дела, суд считает, что требования заявителя подлежат частичному удовлетворению по следующим основаниям.

1. Единый социальный налог и налог на доходы физических лиц.

В силу требований ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги. В соответствии со ст. 44 НК РФ обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.

В соответствии с п. 1 ст. 209 НК РФ объектом налогообложения НДФЛ физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в РФ и (или) от источников за пределами РФ.

Статья 210 НК РФ устанавливает, что при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (п. 1); для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ (в размере 13 процентов), налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Кодекса; если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде окажется больше суммы доходов, подлежащих налогообложению, за этот же налоговый период, то применительно к этому налоговому периоду налоговая база принимается равной нулю (п. 3).

Налоговым периодом (как периодом времени, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате – п. 1 ст. 55 НК РФ) по налогу на доходы физических лиц признается календарный год (ст. 216 НК РФ).

В силу п. 3 ст. 225 НК РФ общая сумма НДФЛ исчисляется по итогам налогового периода применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.

В соответствии с п. 2 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Пунктом 3 ст. 237 НК РФ установлено, что налоговая база по ЕСН определяется предпринимателями как сумма доходов, полученных за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением; при этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.

Таким образом, как для целей исчисления НДФЛ, так и для целей исчисления ЕСН доход определяется аналогичным образом.

Статья 221 НК РФ устанавливает, что при исчислении налоговой базы по НДФЛ предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ (п. 1 ст. 221 НК РФ).

Указанный порядок определения налоговой базы по ЕСН и НДФЛ при обязательном учёте налоговых вычетов (расходов) отвечает основным принципам установления налогов только при наличии экономического основания и с учётом фактической способности налогоплательщика к уплате налога (п. 1, п. 3 ст. 3 НК РФ).

Как установлено пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ, налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения (абз. 1).

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом (абз. 2).

С 01.01.2006 статьёй 1 Федерального закона от 21.07.2005 № 101-ФЗ абзац 1 пункта 7 ст. 346.26 НК РФ дополнен и установлено, что учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению ЕНВД, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Статья 274 НК РФ, определяющая исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций, в пунктах 9 и 10 устанавливает аналогичные положения, в частности, предусмотрено, что при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к деятельности, облагаемой ЕНВД; такие налогоплательщики обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по разным видам деятельности, при этом, расходы организаций, занимающихся деятельностью, облагаемой ЕНВД, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, облагаемой ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.

С учётом изложенного суд приходит к выводу, что предприниматель, осуществляющий два вида деятельности – облагаемой ЕНВД и облагаемой по общей системе налогообложения – несёт обязанность по ведению раздельного учёта имущества, обязательств и хозяйственных операций, что выражается в том, что имущество, обязательства и хозяйственные операции по каждому виду деятельности должны отражаться обособленно.

При этом, метод, установленный п. 9 ст. 274 НК РФ, подлежит применению только в том случае, когда расходы разделить невозможно, в частности, когда имеют место расходы на приобретение одного и того же товара, реализуемого частями как в розницу, так и оптом (то есть товара из одной товарной партии, но не разных партий идентичного или однородного товара), либо непрямые (косвенные) расходы (связь, транспортные услуги, электроэнергия, коммунальные услуги, арендная плата, заработная плата персонала, труд которого используется при разных видах деятельности, ремонт и т.п.).

Однако, из пояснений предпринимателя следует, что учёт расходов на приобретение товара, реализуемого оптом (то есть по виду деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения), осуществляется им обособленно – в книге учёта доходов и расходов, куда не включались расходные операции на приобретение товара по виду деятельности розничная торговля.

В материалы дела предпринимателем представлены книги учёта доходов и расходов за 2005-2007 годы, а также выборочно первичные документы о расходах на приобретение товара (счета-фактуры и платёжные документы) и первичные документы о реализации этого же товара оптом юридическим лицам и предпринимателям по безналичному расчёту (счета-фактуры и платёжные документы).

Представленные документы в принципе подтверждают довод предпринимателя о том, что им обеспечен обособленный учёт имущества, обязательства и хозяйственных операций, используемых при осуществлении торговли, облагаемой по общей системе налогообложения.

Как установлено судом из материалов проверки в целом, фактически налоговым органом проведена выездная налоговая проверка при предоставлении всех запрошенных инспекцией документов в полном объёме; в свою очередь, это предполагает анализ всех первичных бухгалтерских документов, их сверку с записями в регистрах бухгалтерского учёта (книгой учёта доходов и расходов, книгой покупок, книгой продаж и т.п. сводных документах) и данными налоговой отчётности. Установив расхождения между ними, отсутствие сводных бухгалтерских документов (регистров) или их неправильное ведение, налоговый орган обязан определить объём налоговых последствий исходя из данных первичных учётных документов, имеющихся у налогоплательщика.

Таким образом, в ходе налоговой поверки налоговый орган не только имел фактическую возможность, но и обязан был исследовать первичные документы налогоплательщика и дать им надлежащую оценку, чего в спорном случае сделано не было.

При этом, то обстоятельство, что налоговый орган произвёл проверку выборочным, а не сплошным методом, не изменяет ни полномочия налогового органа, ни порядок исчисления налогов, определения по ним налоговой базы и вычетов.

Довод налогового органа о том, что в ходе судебного разбирательства предприниматель не доказал наличие у него раздельного учёта затрат по товарам, приобретённым для осуществления разных видов деятельности, судом отклоняется как не соответствующий положениям ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ, в силу которых именно сам налоговый орган должен был доказать как обстоятельства, послужившие основанием для принятия инспекцией оспариваемого Решения, так и соответствие оспариваемого Решения закону.

Однако, таких доказательств инспекция не представила, в частности, в ходе судебного разбирательства налоговый орган не доказал, что товары, приобретённые предпринимателем для оптовой торговли и отражённые им в книге учёта доходов и расходов, использовались предпринимателем и при осуществлении иного вида деятельности (реализованы в розницу в магазине).

При этом, ссылка представителей ИФНС на то, что книга учёта доходов и расходов не является допустимым и достоверным доказательством, поскольку в целом в этом документе содержаться недостоверные и противоречивые сведения о цене реализуемых товаров, их номенклатурном наименовании, ассортименте, судом отклоняется как не соответствующая фактическим обстоятельствам.

В обоснование этого довода инспекция, произведя в ходе судебного разбирательства анализ первичных документов, представленных заявителем в материалы дела, указала на то, что при сопоставлении данных о приобретении товара для оптовой торговли и данных о реализации такого товара выявлены несоответствия в наименовании товара («рулоны для принтера» и «ролики для принтера»), в ассортиментном перечне (ручки синие и ручки чёрные), в марках товара, в связи с чем инспекцией установлены излишки (остатки), которые, по её мнению, свидетельствуют о том, что товар, отражённый в книге учёта доходов и расходов, также реализовывался и в розницу.

Суд не находит оснований согласиться с данным выводом инспекции, поскольку первичные документы о приобретении и об оптовой реализации товара представлены предпринимателем в материалы дела по запросу суда выборочно, что прямо следует из определений суда по настоящему делу. Поскольку налоговый орган в ходе спорной налоговой проверки анализ приобретённого и реализованного оптом товара не производил, в ходе судебного разбирательства суд предложил предпринимателю проиллюстрировать его налоговый учёт первичными бухгалтерскими документами выборочно – по одной-две позиции ежемесячно или восемь-десять наименований товара из всего ассортиментного перечня с начала 2005 года по конец 2007 года. Однако, это обстоятельство не освобождает налоговый орган от обязанностей по доказыванию, возложенных на него ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ.

Так, налоговый орган с учётом пояснений предпринимателя о том, что «рулоны для принтера» и «ролики для принтера» - это один и тот же товар, не представил убедительных доказательств своего вывода о том, что это разный товар (с разными качественными характеристиками и разными целями использования).

Также, судом отклоняется и довод инспекции о различиях в марках и ассортименте одного и того же товара (ручки, калькуляторы, папки, бумага перфорированная), поскольку инспекция в ходе судебного разбирательства произвела выборочный анализ документов, представленных в материалы дела, и не воспользовалась своими полномочиями по исследованию всех документов налогоплательщика в ходе выездной налоговой проверки.

Следует признать, что предприниматель учёт приобретения товара в книге учёта доходов и расходов вёл только по наименованию товара, указывая при этом дату приобретения и номер счёта (или счёта-фактуры), однако, ассортимент одного и того же товара (в том числе цвет, марка, размер) предпринимателем не указывался. Однако, само по себе это обстоятельство не является основанием для вывода о том, что ФИО1 не полностью отразила приобретённый товар или помимо товара, приобретённого для оптовой торговли, также отразила и товар, приобретённый для реализации в розницу.

Однако, при этом суд учитывает и то обстоятельство, что предусмотренная форма книги учёта доходов и расходов индивидуальными предпринимателями в левой части предполагает отражение приобретённых товаров, а в правой части – реализованных товаров, при этом, записи должны вестись без пропусков в хронологическом порядке. Это привело к тому, что построчно записи левой и правой частей не совпадают, то есть не относятся к одному и тому же товару, поскольку в день приобретения одного товара предпринимателем реализовывался иной товар, а приобретённый товар мог быть реализован спустя несколько дней, а то и месяцев, что следует и из представленных первичных документов. Для соответствия левой и правой частей книги учёта доходов и расходов в части их отношения к одному и тому же товару, предпринимателю фактически необходимо было на каждой отдельной странице отражать отдельное наименование товара, что при номенклатуре в несколько десятков товарных наименований может потребовать весьма значительного по объёму налогового учёта.

Таким образом, материалы дела не содержат, а налоговым органом не представлены доказательства того, что в книге учёта доходов и расходов заявителем отражены расходы по приобретению товара как для вида деятельности, облагаемого ЕНВД (для розничной реализации в магазине), так и для вида деятельности, облагаемого по общей системе налогообложения (для реализации оптом по безналичному расчёту). Следовательно, в части расходов на приобретение товаров инспекция не доказала, что предпринимателем не отражаются обособленно имущество, обязательства и хозяйственные операции по виду деятельности оптовая торговля.

Учитывая изложенное, суд не находит оснований для уменьшения расходов предпринимателя на приобретение товаров по деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения, при исчислении ЕСН И НДФЛ.

В то же время, материалами дела подтверждается и не оспаривается заявителем, что в книгу учёта доходов и расходов были в полном объёме включены расходы по арендованному помещению (арендная плата и коммунальные расходы без НДС):

- за 2005 год – 139.636,67 руб.,

- за 2006 год – 209.312,92 руб.,

- за 2007 год – 175.126,04 руб.,

которые подлежат пропорциональному разделению между видами деятельности.

При этом предприниматель считает, что в данной части распределение расходов должно производиться не пропорционально доле выручки от оптовой торговли в общем объёме выручки, а пропорционально занимаемой под офис площади, поскольку именно офис используется для оптовой торговли.

Налоговый орган с данным мнением заявителя не согласился, сославшись на пп. 1 ст. 221, ст. 248, п. 9 ст. 274, п. 7 ст. 346.26 НК РФ.

Однако, суд не может согласиться с выводом налогового органа, поскольку п. 7 ст. 346.26 НК РФ, устанавливая обязанность предпринимателей, применяющих ЕНВД, обеспечить обособленный учёт имущества, обязательств и хозяйственных операций по видам деятельности, методику такого раздельного учёта не устанавливает, в связи с чем налогоплательщик такую методику должен установить самостоятельно. При этом, положения п. 9 ст. 274 НК РФ установлены для организаций, а нормы пп. 1 ст. 221 НК РФ об аналогии говорят об аналогичном определении расходов, а не доходов. Таким образом, норма п. 9 ст. 274 НК РФ, устанавливающая методику распределения расходов в случае невозможности их раздельного учёта, в строгом смысле на предпринимателей не распространяется.

Изложенное позволяет предпринимателям выбрать любой метод распределения непрямых расходов в случае невозможности их раздельного учёта, отвечающий целям налогообложения и принципам определения налоговой базы по конкретному налогу.

Следовательно, ни у налогового органа, ни у суда не имеется оснований для отклонения или изменения методики распределения непрямых расходов, выбранной предпринимателем, о чём им было заявлено при обращении в суд.

В этой связи судом установлено, что доля площади арендуемого помещения, использованного под магазин розничной торговли, в общем объёме площади арендуемого помещения, составляет 23,47% (10 кв.м : 42,6 кв.м * 100%).

При том, что сумма полученного дохода определена Управлением (и не оспаривается предпринимателем) в размере (без НДС):

- за 2005 год – 1.442.857 руб.,

- за 2006 год – 1.290.980 руб.,

- за 2007 год – 1.046.857 руб.,

а общий размер расходов по книге учёта доходов и расходов в сумме (без НДС):

- за 2005 год – 1.405.067 руб.,

- за 2006 год – 1.287.849 руб.,

- за 2007 год – 1.041.537 руб.,

то для целей исчисления ЕСН и НДФЛ налоговая база составит:

- за 2005 год: 1.442.857 – (1.405.067 - 139.636,67*23,47%) = 70.563 руб.,

- за 2006 год: 1.290.980 – (1.287.849 - 209.312,92*23,47%) = 52.256,74 руб.,

- за 2007 год: 1.046.857 – (1.041.537 - 175.126,04*23,47%) = 46.422,08 руб.

С учётом изложенного следует, что НДФЛ, подлежащий исчислению, составляет:

- за 2005 год – 9.173 руб. (70.563 * 13%),

- за 2006 год – 6.793 руб. (52.256,74 * 13%),

- за 2007 год – 6.035 руб. (46.422,08 * 13%).

Поскольку самостоятельно по налоговым декларациям предпринимателем исчислен НДФЛ:

- за 2005 год – 2.984 руб.,

- за 2006 год – 1.348 руб.,

- за 2007 год – 715 руб.,

то к доплате по результатам проверки подлежит НДФЛ:

- за 2005 год – 6.189 руб. (9.173 - 2.984),

- за 2006 год – 5.445 руб. (6.793 - 1.348),

- за 2007 год – 5.320 руб. (6.035 - 715).

Следовательно, излишне по результатам проверки был доначислен НДФЛ за 2005-2007 годы в сумме 138.214 руб. (155.168 - 6.189 - 5.445 - 5.320).

С учётом изложенного также следует, что ЕСН, подлежащий исчислению, составляет:

- за 2005 год – 7.956,30 руб. (70.563 * 10%), в том числе в ФБ – 5.151,10 руб., в ФФОМС – 564,50 руб., в ТФОМС – 1.340,70 руб.,

- за 2006 год – 5.225,67 руб. (52.256,74 * 10%), в том числе в ФБ – 3.814,74 руб., в ФФОМС – 418,05 руб., в ТФОМС – 992,88 руб.,

- за 2007 год – 4.642,20 руб. (46.422,08 * 13%), в том числе в ФБ – 3.388,80 руб., в ФФОМС – 371,40 руб., в ТФОМС – 882 руб.

Поскольку самостоятельно по налоговым декларациям предпринимателем исчислен ЕСН:

- за 2005 год – 2.296 руб., в том числе в ФБ – 1.676 руб., в ФФОМС – 184 руб., в ТФОМС – 436 руб.,

- за 2006 год – 1.037 руб., в том числе в ФБ – 757 руб., в ФФОМС – 83 руб., в ТФОМС – 197 руб.,

- за 2007 год – 549 руб., в том числе в ФБ – 401 руб., в ФФОМС – 44 руб., в ТФОМС – 104 руб.,

то к доплате по результатам проверки подлежит ЕСН:

- за 2005 год – 4.760,30 руб., в том числе в ФБ – 3.475,10 руб., в ФФОМС – 380,50 руб., в ТФОМС – 904,70 руб.,

- за 2006 год – 4.188,67 руб., в том числе в ФБ –3.057,74 руб., в ФФОМС – 335,05 руб., в ТФОМС – 795,88 руб.,

- за 2007 год – 4.093,20 руб., в том числе в ФБ – 2.987,80 руб., в ФФОМС – 327,40 руб., в ТФОМС – 778 руб.

Следовательно, излишне по результатам проверки был доначислен ЕСН за 2005-2007 годы в сумме 81.204,82 руб., в том числе в ФБ – 61.102,36 руб., в ФФОМС – 6.632,05 руб., в ТФОМС – 13.470,42 руб.

В указанной части требования предпринимателя по НДФЛ и ЕСН, а также в части соответствующих им пеней и санкций (с учётом их снижения в 2 раза) подлежат удовлетворению, а оспариваемое Решение – признанию недействительным.

2. Налог на добавленную стоимость.

Как установлено судом, в силу п. 4 ст. 346.26 НК РФ, организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В соответствии со ст. 171 части 2 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные налоговые вычеты, которым подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, приобретаемых для осуществления производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ (за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 статьи 170 Кодекса), а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (п. 1 ст. 171 НК РФ).

Пунктом 1 ст. 172 НК РФ предусмотрено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК, производятся на основании счетов - фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Из положений п. 2 ст. 170 НК РФ следует, что не могут быть предъявлены в состав вычетов при исчислении НДС, а учитываются в стоимости товаров (работ, услуг) суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные при ввозе товаров на территорию РФ, в случаях их приобретения:

1) для использования при осуществлении операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

2) для использования при осуществлении операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ;

3) лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с главой 21 НК РФ либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

4) для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ.

Пунктом 3 ст. 170 НК РФ установлено, что в случае принятия налогоплательщиком сумм налога, указанных в пункте 2 настоящей статьи, к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном настоящей главой, соответствующие суммы налога подлежат восстановлению и уплате в бюджет.

Следовательно, законодательство об НДС среди условий для использования права на вычеты предусматривает приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

В силу п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, а также налогоплательщикам, переведённым на уплату ЕНВД, принимаются к вычету при исчислении НДС в соответствии со статьей 172 НК РФ либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

Таким образом, распределению в соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ подлежит НДС только по таким товарам (работам, услугам), которые приобретены налогоплательщиком и используются им одновременно как при осуществлении облагаемых налогом операций, так и при осуществлении необлагаемых (освобождаемых от налогообложения) операций, в том числе при деятельности, облагаемой ЕНВД.

Из изложенного следует, что суммы НДС, предъявленные продавцами (поставщиками) товаров (работ, услуг), используемых налогоплательщиком только при осуществлении операций, облагаемых НДС, принимаются к вычету на основании ст.ст. 171-172 НК РФ в полной сумме (то есть в абсолютных, а не в расчётных величинах).

Поскольку судом установлено, что учёт расходов на приобретение товара вёлся обособленно и соответствует учёту вычетов по НДС по такому товару, а обратное налоговым органом не доказано, следовательно, предпринимателем обоснованно применены вычеты по приобретённому товару в абсолютных величинах и в полном размере.

Что касается непрямых расходов по арендованному помещению, подлежащих распределению, то судом установлено, что для исчисления НДС и вычетов по нему методика распределения вычетов установлена непосредственно Кодексом (п. 4 ст. 170 НК РФ), в связи с чем произвольно не может быть изменена налогоплательщиком.

При этом суд считает, что применение разных методик по НДФЛ и ЕСН для определения расходов и по НДС для определения налоговых начетов не противоречит положениям глав 21, 23, 24 Кодекса, поскольку в силу статей 17, 38 НК РФ каждый налог в отдельности имеет свой объект налогообложения и порядок исчисления налога.

С учётом данных налоговых деклараций предпринимателя по НДС за период с 1 квартала 2005 года по 4 квартал 2007 года о вычетах, представленных им сведений и первичных документов о расходах по арендованному помещению и НДС по ним, а также с учётом определённого налоговым органом удельного веса выручки от деятельности, облагаемой ЕНВД, в общем объёме выручки, судом установлено, что налоговые вычеты, применённые заявителем, должны быть уменьшены на 31.578,74 руб.

Так, удельный вес выручки, полученной от деятельности, облагаемой ЕНВД, по данным налогового органа, составил:

- за 1 квартал 2005 года – 20,25%,

- за 2 квартал 2005 года – 20,03%,

- за 3 квартал 2005 года – 28,03%,

- за 4 квартал 2005 года – 26,95%,

- за 1 квартал 2006 года – 29,06%,

- за 2 квартал 2006 года – 26,45%,

- за 3 квартал 2006 года – 32,46%,

- за 4 квартал 2006 года – 41,87%,

- за 1 квартал 2007 года – 41,66%,

- за 2 квартал 2007 года – 36,71%,

- за 3 квартал 2007 года – 39,86%,

- за 4 квартал 2007 года – 47,92%.

Вычеты по НДС, указанные в налоговых декларациях ФИО1, составили:

- за 1 квартал 2005 года – 44.759,20 руб.,

- за 2 квартал 2005 года – 66.982 руб.,

- за 3 квартал 2005 года – 50.807,32 руб.,

- за 4 квартал 2005 года – 48.275,83 руб.,

- за 1 квартал 2006 года – 55.800,82 руб.,

- за 2 квартал 2006 года – 50.425,25 руб.,

- за 3 квартал 2006 года – 51.055,08 руб.,

- за 4 квартал 2006 года – 46.581 руб.,

- за 1 квартал 2007 года – 48.604,29 руб.,

- за 2 квартал 2007 года – 37.368,95 руб.,

- за 3 квартал 2007 года – 41.596,21 руб.,

- за 4 квартал 2007 года – 43.324,65 руб.,

из которых на расходы по арендованному магазину приходятся вычеты по НДС в размере:

- за 1 квартал 2005 года – 4.757,88 руб.,

- за 2 квартал 2005 года – 6.830,64 руб.,

- за 3 квартал 2005 года – 6.680,15 руб.,

- за 4 квартал 2005 года – 6.865,96 руб.,

- за 1 квартал 2006 года – 8.634,89 руб.,

- за 2 квартал 2006 года – 8.994,03 руб.,

- за 3 квартал 2006 года – 9.861,09 руб.,

- за 4 квартал 2006 года – 10.186,29 руб.,

- за 1 квартал 2007 года – 11.277,92 руб.,

- за 2 квартал 2007 года – 6.941,84 руб.,

- за 3 квартал 2007 года – 5.589,11 руб.,

- за 4 квартал 2007 года – 7.713,84 руб.

С учётом изложенного, по результатам спорной налоговой проверки предпринимателю необходимо доплатить НДС в суммах, равных завышенным вычетам по НДС, приходящимся на непрямые расходы (арендную плату и коммунальные услуги по арендованному помещению), относящиеся к розничной торговле, в том числе:

- за 1 квартал 2005 года – 963,47 руб. (4.757,88 * 20,25%),

- за 2 квартал 2005 года – 1.368,20 руб. (6.830,64 * 20,03%),

- за 3 квартал 2005 года – 1.872,47 руб. (6.680,15 * 28,03%),

- за 4 квартал 2005 года – 1.850,38 руб. (6.865,96 * 26,95%),

- за 1 квартал 2006 года – 2.508,44 руб. (8.634,89 * 29,06%),

- за 2 квартал 2006 года – 2.378,90 руб. (8.994,03 * 26,45%),

- за 3 квартал 2006 года – 3.200,90 руб. (9.861,09 * 32,46%),

- за 4 квартал 2006 года – 4.265 руб. (10.186,29 * 41,87%),

- за 1 квартал 2007 года – 4.698,38 руб. (11.277,92 * 41,66%),

- за 2 квартал 2007 года – 2.548,30 руб. (6.941,84 * 36,71%),

- за 3 квартал 2007 года – 2.227,80 руб. (5.589,11 * 39,86%),

- за 4 квартал 2007 года – 3.696,50 руб. (7.713,84 * 47,92%).

В остальной части налоговые вычеты при исчислении НДС применены предпринимателем правомерно, поскольку иное, в том числе отсутствие у предпринимателя раздельного учёта расходов на приобретение товаров и НДС по ним, налоговый орган не доказал.

Таким образом, в части доначисления НДС в сумме 146.441,26 руб. (178.020 – 31.578,74), а также приходящихся на него пеней и санкций (с учётом их снижения в 2 раза) требования заявителя подлежат удовлетворению, а оспариваемое Решение – признанию недействительным.

Арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт (решение) государственного органа не соответствует закону или иному нормативному правовому акту и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным (пункт 2 статьи 201 АПК РФ).

Учитывая изложенное и обстоятельства, установленные судом по настоящему делу, суд считает необходимым удовлетворить требования заявителя и признать недействительным Решение налогового органа от 22.09.2008 № 15-01-46/83 частично недействительным, поскольку оно не соответствует положениям Глав 21, 23, 24, 16 НК РФ, и нарушает права заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с правилами ст. 110 АПК РФ судебные расходы по уплате госпошлины в сумме 100 руб. суд относит на налоговый орган, поскольку требования предпринимателя удовлетворены судом.

Руководствуясь статьями 167-170, 201, 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

Признать недействительнымРешение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Находка от 22 сентября 2008 года № 15-01-46/83 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части пункта 2.1 о привлечении к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДФЛ в виде штрафа в сумме 14590,6 руб., в том числе за 2005 год – 3930,1 руб., за 2006 год – 5151,5 руб., за 2007 год – 5509 руб., в части пункта 2.2 о привлечении к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату ЕСН в виде штрафа в сумме 8333,78 руб., в том числе за 2005 год – 2428,97 руб. (из них в ФБ – 1779,49 руб., в ФФОМС – 213,95 руб., в ТФОМС – 435,53 руб.), за 2006 год – 2884,13 руб. (из них в ФБ – 2117,23 руб., в ФФОМС – 266,5 руб., в ТФОМС – 500,40 руб.), за 2007 год – 3020,68 руб. (из них в ФБ – 2218,22 руб., в ФФОМС – 282,26 руб., в ТФОМС – 520,2 руб.), в части пункта 2.3 о привлечении к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 14879,6 руб., в том числе за 1 квартал 2005 года – 907 руб., за 2 квартал 2005 года – 1342 руб., за 3 квартал 2005 года – 1236,8 руб., за 4 квартал 2005 года – 1116 руб., за 1 квартал 2006 года – 1370,2 руб., за 2 квартал 2006 года – 1096,1 руб., за 3 квартал 2006 года – 1337 руб., за 4 квартал 2006 года – 991,5 руб., за 1 квартал 2007 года – 1310,2 руб., за 2 квартал 2007 года – 1117,2 руб., за 3 квартал 2007 года – 1429,2 руб., за 4 квартал 2007 года – 1626,3 руб., в части пункта 3.1 о начислении пени по налогу на доходы физических лиц в сумме, приходящейся на сумму налога 138214 руб., в части пункта 3.2 о начислении пени по единому социальному налогу в сумме, приходящейся на сумму налога 81204,82 руб., в части пункта 3.3 о начислении пени по налогу на добавленную стоимость в сумме, приходящейся на сумму налога 146441,26 руб., в части пункта 4.1.2 о предложении уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц в сумме 138214 руб., в части пункта 4.1.1 о предложении уплатить недоимку по единому социальному налогу в сумме 81204,83 руб., из них в федеральный бюджет – 61102,36 руб., в ФФОМС – 6632,05 руб., в ТФОМС – 13470,42 руб., в части пункта 4.1.3 о предложении уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 146441,26 руб., как не соответствующее Налоговому кодексу РФ; в остальной части требований отказать.

Решение подлежит немедленному исполнению.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Находке Приморского края, расположенной по адресу <...>, в пользу индивидуального предпринимателя ФИО1 судебные расходы на уплату государственной пошлины в сумме 100 (сто) рублей. Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.

Решение может быть обжаловано в установленном законом порядке.

Судья А.А. Фокина