Гражданский кодекс часть 1

ООО «Улисс» (далее по тексту – «заявитель» или «Общество») обратилось в Арбитражный суд Приморского края с заявлением к МИФНС № 5 по Приморскому краю (далее по тексту – «МИФНС», «инспекция» или «налоговый орган») и Управлению ФНС по Приморскому краю о признании недействительными Решения от 23.06.2006 № 15о привлечении к налоговой ответственности и Акта выездной налоговой проверки № 24 от 09.06.2005.

В судебном заседании 14.12.2006 заявитель уточнил требования и просил признать недействительным только Решения МИФНС № 5 по Приморскому краю от 23.06.2006 № 15 о привлечении к налоговой ответственности в части пункта 1 «а» о привлечении к ответственности в виде штрафа по налогу на прибыль в сумме 33312 руб., пункта 2.1 «б» о доначислении налога на прибыль в сумме 166562 руб. и пункта 2.1 «в» об уплате пени по налогу на прибыль в сумме 55574,61 руб., требования в отношении Акта проверки снял, а также указал, что УФНС по Приморскому краю ответчиком по делу не является, его ненормативные акты заявителем не оспариваются.

Поддержав уточнённые требования в полном объёме, заявитель указал, что налоговый орган безосновательно исключил из состава затрат по налогу на прибыль за 2003 год, определяемых по кассовому методу, те затраты в общей сумме 694005,27 руб., которые обществом для целей исчисления налога и не принимались.

Налоговый орган против заявленных требований возражал в полном объёме, указав, что в соответствии с принятой обществом учётной политикой по кассовому методу в состав затрат при исчислении налога на прибыль могли быть включены только фактически понесённые обществом затраты, однако доказательств несения затрат самим обществом на всю сумму затрат, заявленных в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 год, в ходе проверки не установлено, поскольку заработная плата работникам предприятия фактически не выплачивалась, товарно-материальные ценности работниками предприятия приобретались за счёт собственных средств, поскольку авансовые отчёты представлены на суммы, значительно превышающие средства, выданные им в подотчёт, и задолженность перед работниками обществом не погашена, а, кроме того, на конец года у общества имеется непогашенная обязанность перед бюджетом по оплате налогов.

Резолютивная часть решения была объявлена сторонам в судебном заседании 25.01.2007, изготовление полного текста мотивированного решения откладывалось судом на основании п. 2 ст. 176 АПК РФ.

Выслушав пояснения сторон, исследовав материалы дела, судом установлено следующее.

Налоговым органом была проведена выездная проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты ряда налогов, в том числе налога на прибыль – за период с 01.01.2003 по 31.12.2003.

По результатам проверки был составлен Акт № 24 от 09.06.2006, в котором, в частности, отражено, что Обществом, утвердившим для целей исчисления налога учётную политику по кассовому методу, в состав затрат неправомерно и необоснованно отнесены затраты в общей сумме 1.188.730 руб., в том числе:

- 65.272,34 руб. – поскольку приобретённые товарно-материальные ценности (ТМЦ) на данную сумму фактически вообще не оплачены,

- 691.185,39 руб. – поскольку ТМЦ приобретались работниками предприятия (подотчётными лицами) за счёт собственных средств, однако задолженность перед ними общество не погасило, в связи с чем данные затраты не являются расходами самого общества,

- 368.020 руб. – поскольку заработная плата фактически сотрудникам общества не выплачивалась,

- 64.252,27 руб. – поскольку налоги в данной сумме, начисленные за 2003 год, на конец года фактически перечислены в бюджет не были (в том числе 1494,15 руб. - плата за загрязнение окружающей природной среды, 20510,02 руб. – налог на имущество, 42248,10 руб. – единый социальный налог).

По результатам проведённой проверки МИФНС было принято Решение № 15 от 23.06.2006 «О привлечении организации-налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых правонарушений», которым налог на прибыль за 2003 год был доначислен Обществу в сумме 285295 руб. (от вышеуказанной суммы завышенных затрат по ставке 24%), исчислены пени и Общество было привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа за неуплату налога на прибыль на основании п. 1 ст. 122 НК РФ.

Частично не согласившись с Решением МИФНС в части налога на прибыль, заявитель обратился в суд с требованием признать Решение инспекции частично недействительным.

Выслушав пояснения сторон, исследовав материалы дела, суд находит требования заявителя подлежащими удовлетворению в части, исходя из следующего.

1. Оспаривая вывод МИФНС в части затрат по зарплате в размере 368020 руб., заявитель указал, что для целей налогообложения зарплату в расходы не относил и в декларацию по налогу на прибыль за 2003 год не включал.

Судом из материалов дела установлено, что в представленной в налоговый орган 19.03.2004 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 год Обществом исчислен к уплате в бюджет налог всего за год в сумме 37.292 руб. по ставке 24 % от налоговой базы в сумме 155.383 руб. Указанный размер налоговой базы, в свою очередь, определён как разница между доходами в сумме 1.966.397 руб. (строки 010, 030 листа 02) и расходами в сумме 1.810.954 руб. (строка 020 листа 02).

Из Приложения № 2 к листу 02 следует, что в сумму расходов 1.810.954 руб. (строка 320) включены расходы на оплату труда персонала, не участвующего в процессе производства (то есть аппарата управления) в размере 234.836 руб.

Какие-либо иные затраты на оплату труда в расходы в общей сумме 1.810.954 руб. не вошли, что прямо следует из совокупности строк 030, 040, 050, 070 Приложения № 2 к листу 02.

По счёту 20 Главной книги за 2003 год в корреспонденции со счётом 70 Обществом как прямые затраты отражено начисление заработной платы рабочим в сумме 133.184 руб., а по счёту 26 Главной книги за 2003 год в корреспонденции со счётом 70 - как косвенные затраты отражено начисление заработной платы аппарату управления в сумме 234.836 руб. Таким образом, всего в 2003 году заявителем произведено начисление зарплаты в сумме 368.020 руб., однако выплата заработной платы не производилась, что установлено налоговым органом из документов бухгалтерского учёта общества, и заявителем не оспаривается.

Приказом № 72 от 02.01.2003 было утверждено Положение об учётной политике на 2003 год, пунктом 3.1 которого для целей налогообложения установлен кассовый метод определения выручки («по оплате»).

В соответствии с п. 3 ст. 273 НК РФ при кассовом методе расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты, в том числе расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путём списания средств с расчётного счёта налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности – в момент такого погашения (пп. 1 п. 3 ст. 273).

По изложенному следует, что при установленном факте наличия задолженности по зарплате перед работниками, у заявителя отсутствуют основания к тому, чтобы включить сумму начисленной, но невыплаченной зарплаты в состав расходов при исчислении налога на прибыль. Однако, в состав расходов по декларации заявитель фактически отнёс только зарплату в сумме 234.836 руб., а не 368.020 руб., как указал налоговый орган.

Таким образом, МИФНС излишне уменьшены затраты общества на сумму 133.184 руб. (368.020 руб. – 234.836 руб.).

То обстоятельство, что по строке 090 Приложения № 3 к листу 02 декларации заявителем была указана сумма зарплаты 368.020 руб., не учитывается судом, поскольку фактически из Приложения № 2 к листу 02 декларации следует, что при формировании налоговых затрат в размере 1.810.954 руб. затраты на зарплату в полной сумме не участвовали, а только в сумме 234.836 руб. Доказательства обратного налоговым органом в материалы дела не представлены.

2. Оспаривая вывод МИФНС в части затрат на оплату налогов в сумме 64.252,27 руб., заявитель сослался на пп. 3 п. 3 ст. 273 НК РФ и указал, что поскольку для целей налогообложения в состав затрат включаются налоги в сумме фактически оплаченных, включая и погашение задолженности прошлых лет, то заявителем данная сумма неоплаченных налогов в состав затрат при исчислении налога на прибыль не включалась.

Налоговый орган, установив, что сальдо начисленных, но неоплаченных налогов на конец года составляет 64.252,27 руб., исключил данную сумму налогов из состава затрат.

Судом из материалов дела установлено, что в представленной 19.03.2004 в налоговый орган налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 год Обществом по строке 120 Приложения № 2 к листу 02 в общую сумму расходов 1.810.954 руб. включены прочие расходы на оплату сумм налогов и сборов в размере 886.646 руб.

Доказательств того, что в сумму принятых к расходам налогов 886.646 руб. Обществом включены и налоги в сумме 64.252,27 руб., налоговый орган представить не смог.

Из положений пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ следует, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся такие расходы налогоплательщика, как суммы налогов и сборов, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ (то есть сумм платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду (п. 4) и косвенных налогов (п. 19)).

В соответствии с пп. 3 п. 3 ст. 273 НК РФ при кассовом методе расходы на уплату налогов и сборов учитываются в составе расходов в размере их фактической оплаты налогоплательщиком; при наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на её погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности и в те отчётные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность.

Исходя из изложенного в ходе проверки налоговый орган должен был дать оценку не сальдо неоплаченных налогов, сложившемуся на конец 2003 года, а исследовать вопрос о размере фактически оплаченных в 2003 году (и в том числе списанных со счетов заявителя по инкассовым поручениям самого налогового органа) текущих налогов и задолженности, погашенной за прошлые периоды, и насколько они соответствуют принятым расходам для целей налогообложения. При этом, из представленных заявителем в материалы дела платёжных документов и сводных расчётов (таблиц) следует, что в течение 2003 года обществом в бюджеты различных уровней были перечислены налоги и сборы (кроме предусмотренных в ст. 270 НК РФ) в общей сумме 1.074.038,25 руб. (поскольку по инкассовому поручению ПРО ФСС № 171 от 04.12.2003 в состав общей суммы 6448 руб. входили и пени в сумме 223 руб., которые не подлежат включению в состав расходов), а в налоговую декларацию по налогу на прибыль за 2003 год в состав расходов включены налоги и сборы только в сумме 886.646 руб.

Таким образом, МИФНС необоснованно уменьшены затраты общества на сумму 64.252,27 руб.

3. Оспаривая вывод МИФНС в части затрат на оплату приобретённых ТМЦ в сумме 261.733 руб., заявитель указал, что данную сумму в состав расходов при исчислении налога не включал, так как задолженность перед подотчётными лицами обществом не погашена.

Налоговый орган, установив, что обществом в течение 2003 года фактически понесены затраты на приобретение ТМЦ и услуг только в сумме 131.373 руб. (в том числе на оплату материалов, полученных через подотчётных лиц – 123.333 руб., на оплату услуг – 8040 руб.), пришёл к выводу, что заявитель необоснованно в состав налоговых расходов включил затраты на оплату ТМЦ в размере 756.457,73 руб. (в том числе 691.185,39 руб. – приобретённых через подотчётных лиц, задолженность перед которыми не погашена, и 65.272,34 руб. – приобретённых самостоятельно, но не оплаченных).

При этом, ни одна из сторон не смогла пояснить суду, что же конкретно включено заявителем в состав указанных расходов либо представить суду перечень этих затрат (сделок, первичных документов о приобретении товаров и услуг и т.п.).

Судом из материалов дела установлено, что в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 год Обществом по строкам 030 (прямые расходы), 040 (материальные расходы), 080 (прочие расходы на ремонт основных средств) Приложения № 2 к листу 02 в общую сумму расходов 1.810.954 руб. включены расходы на оплату приобретённых товарно-материальных ценностей, включая как материалы, так и работы и услуги, всего в размере 689.472 руб. (220.621 руб. + 78.916 руб. + 389.935 руб.).

Оценивая довод заявителя о том, что в состав спорных расходов для целей налогообложения в качестве оплаченных необходимо включить стоимость дров, использованных для отопления вахтового посёлка, в сумме 46.204 руб. согласно актов на списание дров, в судебном заседании судом установлено следующее.

Заявитель пояснил, что, занимаясь лесоразработками, организовал по месту нахождения участков лесного фонда вахтовые посёлки на 10-15 человек; при наличии обязанности обеспечить рабочим горячее питание, обществу необходимо использовать для отопления кухни и приготовления пищи дрова, которые приобретаются не на стороне, а заготавливаются самим обществом согласно выданным ему лесобилетам, частично реализуются на сторону, а частично - используются для собственных нужд.

При этом, всего для обеспечения вахтовых посёлков было использовано дров на сумму 78.916 руб. (данный размер затрат и был указан обществом по строкам 040-041 Приложения № 2 к листу 02 декларации как расходы на приобретение топлива, расходуемого на отопление зданий), а при расчёте по нормативам, полученным в частном порядке от лесхоза, бухгалтер общества пришла к выводу, что на затраты возможно списать дрова только на сумму 46.204 руб. на основании пп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ – как прочие расходы на содержание вахтовых посёлков.

Суд не находит оснований для включения в состав расходов всей суммы стоимости использованной для собственных нужд продукции собственного изготовления 78.916 руб. по причине того, что данную возможность не предусматривает в принципе ст. 273 НК РФ, регулирующая порядок формирования налоговых расходов при применении налогоплательщиком кассового метода определения выручки, поскольку п. 3 ст. 273 НК РФ устанавливает, что расходами признаются затраты только после их фактической оплаты, а под оплатой понимается прекращение обязательства налогоплательщиком-приобретателем товаров перед продавцом, то есть при смене собственника товара и переходе права собственности (реализации), а в спорном случае приобретения дров у другого лица заявитель не осуществлял.

Кроме того, для принятия затрат по содержанию вахтовых и временных посёлков в состав расходов подпункт 32 п. 1 ст. 264 НК РФ предусматривает ряд условий, которые заявителем не выполнены – заявителем не представлены нормативы на содержание аналогичных объектов, утверждённые органами местного самоуправления по месту деятельности налогоплательщика, либо доказательства того, что нормативы не утверждены, а в организациях, расположенных на той же территории и подведомственных органам местного самоуправления, действует какой-либо порядок определения расходов на содержание этих объектов.

Следовательно, затраты в сумме 78.916 руб. включены заявителем в состав налоговых расходов необоснованно.

Учитывая установленный МИФНС в ходе проверки факт оплаты приобретённых ТМЦ и услуг (работ) только на сумму 131.373 руб. (спора между сторонами в данной части нет), а также никак не учтённый налоговым органом факт оплаты обществом услуг банка на сумму 4267,51 руб. (без НДС), суд пришёл к выводу, что обществом в налоговой декларации в составе расходов для целей налогообложения излишне заявлены расходы на приобретение ТМЦ и услуг (работ) на общую сумму 632.747,49 руб. (689.472 руб. + 78.916 руб. - 131.373 руб. - 4267,51 руб.).

Платёжные документы о списании банком платы за комиссию, оформление платёжных документов и перечисление наличной выручки по счёту всего на сумму 4267,51 руб. заявителем представлены в материалы дела в полном объёме, и представителем налогового органа не оспариваются.

Таким образом, МИФНС излишне уменьшены затраты общества на приобретение ТМЦ, работ и услуг на сумму 123.710,24 руб. (756.457,73 руб. – 632.747,49 руб.), а заявителем оспаривается по данному эпизоду сумма затрат 261.733 руб.

Довод заявителя о том, что в состав данных расходов для целей налогообложения необходимо включить также сумму амортизации (69.920,15 руб.), судом не принимается, поскольку данные затраты заявитель в налоговую декларацию самостоятельно не включил (по строке 060 Приложения № 2 к листу 02 проставлен пробел) и расходы на амортизацию предметом налоговой проверки не являлись. То обстоятельство, что сумма амортизации указана обществом по строкам 130 и 160 Приложения № 3 к листу 02 декларации, значения для оценки затрат в данном споре не имеет, поскольку фактически из Приложения № 2 к листу 02 декларации следует, что при формировании налоговых затрат в размере 1.810.954 руб. затраты на амортизацию не участвовали. Доказательства обратного заявитель в материалы дела не представил.

В данном случае общество вправе, воспользовавшись положениями ст. 81 НК РФ, представить в налоговый орган корректирующую налоговую декларацию.

С учётом всего изложенного, суд приходит к выводу, что в ходе судебного разбирательства МИФНС в нарушение положений п. 1 ст. 65, п. 5 ст. 200 АПК РФ не представила суду достоверных и достаточных доказательств правомерности и обоснованности исключения из состава налоговых расходов Общества за 2003 год суммы затрат 321.146,51 руб. (133.184 руб. + 64.252,27 руб. +123.710,24 руб.), и, следовательно, доначисления от них суммы налога на прибыль за 2003 год по ставке 24% - в размере 77.075 руб.

Таким образом, удовлетворению подлежат требования заявителя в части доначисления ему налога на прибыль за 2003 год в сумме 77.075 руб., штрафа в сумме 15.415 руб. и пени в соответствующей сумме, а в остальной части требований суд считает необходимым в удовлетворении требований отказать.

На основании ст. 110 АПК РФ судебные расходы по уплате госпошлины в сумме 2000 руб. суд относит на заявителя, поскольку его требования в полном объёме не удовлетворены, в связи с чем уплаченная при обращении в суд госпошлина возврату из бюджета не подлежит.

Учитывая всё вышеизложенное и руководствуясь ст.ст. 198, 167-170, 201, 110 АПК РФ, суд

Р Е Ш И Л

Признать недействительным Решение МИФНС № 5 по Приморскому краю от 23.06.2006 № 15 «О привлечении организации-налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых правонарушений» в части пункта 1 «а» в части штрафа в сумме 15.415 руб., в части пункта 2.1 «б» в части налога на прибыль в сумме 77.075 руб., в части пункта 2.1 «в» в части пени в сумме, приходящейся на сумму налога 77.075 руб., как несоответствующее Налоговому кодексу РФ; в остальной части требований отказать.

Решение подлежит немедленному исполнению и может быть обжаловано в установленном законом порядке.

Судья А.А.Фокина