Гражданский кодекс часть 1

Рассмотрев на новом рассмотрении в судебном заседании 14 мая 2008 года дело по заявлению Краевого государственного учрежден6ия «Приморское лесничество»

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Приморскому краю

о признании недействительным Решения от 07.06.2006 № 8-р «О привлечении налогоплательщика, налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» в части штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в связи с невключением в налоговую базу выручки от реализации древесины, полученной в 2003-2005 годах от рубок ухода за лесом и рубок промежуточного пользования в сумме 21.344.024,03 руб.,

при участии в заседании:

от заявителя – не явились, извещены,

от налогового органа – ФИО1 (по доверенности № 04/00179 от 15.01.2008),

протокол судебного заседания на компьютере вёл судья А.А. Фокина,

установил:

Резолютивная часть решения была оформлена и объявлена судом в судебном заседании 14 мая 2008 года, изготовление решения в полном объеме откладывалось судом на основании п. 2 ст. 176 АПК РФ. Полный текст решения изготовлен 21 мая 2008 года.

Постановлением Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 24.01.2008 № Ф0З-А51/07-2/5983 в первую инстанцию Арбитражного суда Приморского края возвращено на новое рассмотрение дело № А51-13747/2006-33-334 в части отказа в удовлетворении требований Краевого государственного учреждения «Спасский лесхоз» о признании недействительным Решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Приморскому краю (далее по тексту – «МИФНС», «инспекция», «налоговый орган») от 07.06.2006 № 8-р о взыскании штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в связи с невключением в налоговую базу выручки от реализации древесины, полученной в 2003-2005 годах от рубок ухода за лесом и рубок промежуточного пользования в сумме 21.344.024,03 руб.

Определением суда от 05.03.2008 в связи с реорганизацией КГУ «Спасский лесхоз» в форме присоединения к КГУ «Приморское лесничество» на основании ст. 48 АПК РФ судом произведено процессуальное правопреемство и Краевое государственное учреждение «Спасский лесхоз» (далее – «лесхоз») заменено на его правопреемника Краевое государственное учреждение «Приморское лесничество» (далее по тексту – «заявитель», «учреждение», «лесничество»).

В судебное заседание 14.05.2008 представители заявителя, надлежащим образом извещённого судом о месте и времени рассмотрения дела, не явились, что не препятствует суду рассмотреть настоящее дело в их отсутствие на основании имеющихся в материалах дела документов согласно ст.ст. 156, 200 АПК РФ.

Возвращая дело на новое рассмотрение в вышеуказанной части, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа в постановлении от 24.01.2008 № Ф0З-А51/07-2/5983 указал, что на новом рассмотрении вопроса о привлечении заявителя к налоговой ответственности суду с учётом п. 1 ст. 108, ст.ст. 111, 112, 114 НК РФ необходимо установить наличие или отсутствие вины заявителя в совершении налогового правонарушения, смягчающих ответственность обстоятельств, а также разрешить вопрос о распределении расходов по государственной пошлине за рассмотрение кассационной жалобы.

Настаивая при новом рассмотрении дела на удовлетворении требований, заявитель по тексту пояснений от 17.03.2008 № 01-06/239 указал, что придерживается позиции полной отмены оспариваемого Решения инспекции в части взыскания доначисленных сумм налога на добавленную стоимость (далее по тексту – «НДС»).

Никаких более пояснений о наличии обстоятельств, исключающих вину или смягчающих ответственность, заявитель не представил, доводов не привёл и какими-либо документами их не подтвердил.

Налоговый орган в отзыве на заявление от 17.03.2008 № 10-04/03289 и его представитель в судебном заседании против освобождения заявителя от налоговой ответственности или снижения штрафа возражали, сославшись на то, что в письме МНС РФ от 05.04.2001 № ВП-6-18-274@ указано на необходимость использования не практики арбитражных судов, а только практики Высшего Арбитражного Суда РФ, и позиция ВАС РФ по спорному вопросу (обложение НДС выручки от реализации древесины, полученной от мер ухода за лесом) была определена в постановлениях Президиума от 06.07.2004 № 1331/04, № 3332/04, а ранее судебной практики, установленной ВАС РФ, не существовало, следовательно, оснований по ст. 111 НК РФ для освобождения заявителя от ответственности не имеется.

Также, МИФНС возражает и против снижения в данном деле размера штрафа, доначисленного заявителю за неуплату НДС, поскольку в материалы настоящего дела заявитель никаких документов, подтверждающих наличие смягчающих обстоятельств, не представил, а сам вопрос о взыскании с заявителя налоговых санкций рассматривается Арбитражным судом Приморского края в отдельном производстве – в деле № А51-11423/2006-30-236, и именно к предмету требований по этому делу относится вопрос о наличии или отсутствии обстоятельств, смягчающих ответственность, поскольку при вынесении спорного Решения № 8-р вопрос о наличии смягчающих обстоятельств не был исследован в связи с тем, что о наличии таких обстоятельств налогоплательщик не заявлял.

Исследовав материалы дела, выслушав представителей сторон, суд установил следующее.

Как видно из материалов дела, МИФНС № 3 по Приморскому краю проведена выездная налоговая проверка лесхоза по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах в части – правильности исчисления и своевременности перечисления в бюджет НДС за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, в ходе которой выявлены налоговые нарушения, что нашло отражение в Акте проверки от 04.05.2006 № 8р.

На основании материалов проверки и с учетом представленных лесхозом возражений от 24.05.2006 № 79 налоговый орган принял Решение от 07.06.2006 № 8-р о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа по НДС в размере 534.150,30 руб., в том числе:

- за период с мая 2003 года по декабрь 2003 года – 157.408,39 руб.;

- за период с января 2004 года по декабрь 2004 года – 239.622,82 руб.;

- за период с января 2005 года по декабрь 2005 года – 137.119,09 руб.

Из материалов проверки и вступивших в законную силу судебных актов по настоящему делу в неотменённой части следует, что заявителем в 2003-2005 годах осуществлялись различные виды деятельности, в том числе реализация древесины, полученной от мер ухода за лесом (рубок ухода), реализация электроэнергии и оказание услуг по оформлению копий лесобилетов с голограммами (прочие услуги), однако раздельный учёт выручки и затрат от разных видов деятельности, в том числе и НДС по товарам (работам, услугам), используемым по разным видам деятельности, заявитель не вёл.

Материалами дела установлено, что всего за период 2003-2005 годы заявителем получен доход от реализации товаров (работ, услуг) в сумме 21.716.663,79 руб. (без НДС), в связи с чем правомерно доначислен НДС в общей сумме 3.073.365,58 руб.(из них: 1.235.381,38 руб. - за период с января по декабрь 2003 года, 1.179.214,10 руб. - за период с января по декабрь 2004 года (без задатка по лесному конкурсу), 658.770,10 руб. - за период с января по декабрь 2005 года).

При этом в ходе проверки налоговым органом отдельно по каждому виду деятельности налог не исчислялся (поскольку инспекция все доходы, полученные заявителем, обложила НДС, что и признано судами правомерным), следовательно, отдельно по каждому виду деятельности не определялись общие суммы налога (налога от оборота), налоговые вычеты и суммы штрафов за неуплату НДС. Налоговый орган в целом по всем видам деятельности в совокупности определил суммы налоговых вычетов и величину вычетов отнял от величины налога от оборота, а далее, с учётом НДС, начисленного в налоговых декларациях по НДС за июнь-декабрь 2005 года учреждением самостоятельно, определил сумму НДС, доначисленного по результатам проверки.

Проверив возможность исчисления штрафа непосредственно за неуплату НДС, исчисленного в связи с невключением в налоговую базу выручки от реализации древесины, полученной в 2003-2005 годах от рубок ухода за лесом и рубок промежуточного пользования в сумме 21.344.024,03 руб., суд такой возможности не находит, поскольку ни заявителем, ни налоговым органом не определялась сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет непосредственно от реализации древесины, и определить её не представляется возможным, поскольку по данному виду деятельности налоговые вычеты отдельно, из общей суммы вычетов, принятых инспекцией при проверке (ГСМ, связь, приобретение ТМЦ и т.п.), не выделены.

Кроме того, в общей сумме выручки от реализации товаров (работ, услуг) за 2003-2005 годы в сумме 21.716.663,79 руб. (без НДС) выручка от реализации древесины составляет 21.344.024,03 руб., выручкам от реализации электроэнергии составляет 63.233,86 руб., от прочих услуг – 309.405,86 руб.

В то же время, в общем объёме налоговых вычетов за 2003-2005 годы в сумме 1.282.657,10 руб. вычеты по реализации электроэнергии составляют 128.610,36 руб. (то есть превышают не только сумму НДС от выручки по данному виду деятельности за 2003-2005 годы - 11.878,55 руб., но и саму сумму выручки), вычеты от прочих услуг – 10.039,42 руб.

Таким образом, на определение общей суммы доначисленного по проверке НДС, в том числе и НДС от реализации древесины, повлияли вычеты по всем видам деятельности учреждения.

По изложенному суд пришёл к выводу, что оценке в соответствии с указаниями ФАС ДВО, содержащимися в постановлении от 24.01.2008 № Ф0З-А51/07-2/5983, подлежит общая сумма санкций, начисленная инспекцией в оспариваемом Решении от 07.06.2006 № 8-р «О привлечении налогоплательщика, налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения».

В соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога влечёт неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

Поскольку умышленное совершение тех же действий квалифицируется по п. 3 ст. 122 НК РФ, то для квалификации правонарушения по п. 1 указанной статьи достаточно наличия вины учреждения в форме неосторожности (ст. 106, п. 6 ст. 108, п. 2 ст. 109, п. 1 ст. 110 НК РФ).

Как устанавливают п. 3 и п. 4 ст. 110 НК РФ, налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не осознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших вследствие этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это осознавать; вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

Статья 109 НК РФ в п. 2 предусматривает, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения.

Статья 111 НК РФ в пп. 3 пункта 1 устанавливает, что обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, признаётся выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты издания этих документов).

Пунктом 35 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 разъяснено, что при применении пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ не имеет значения, адресовано ли разъяснение непосредственно налогоплательщику, являющемуся участником спора, или неопределённому кругу лиц; при этом, к таким разъяснениям относятся письменные разъяснения руководителей соответствующих министерств и ведомств, а также иных уполномоченных на то, должностных лиц.

При наличии такого обстоятельства лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 2 ст. 111 НК РФ).

Как следует из пояснений учреждения, лесхоз руководствовался разъяснениями, данными в письме Госналогслужбы и Минфина России от 28.12.1994 № 02-3-05, от 06.01.1995 № 9-5-2/1, а также в письмах МНС РФ от 24.02.2000 № ВГ-15-03/379 и от 05.04.2001 № ВП-6-18-274@, и судебной практикой, сложившейся в пользу лесхозов.

С учётом вышеприведённых положений пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ и пункта 35 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 судом отклоняется ссылка заявителя на письма Госналогслужбы и Минфина России от 28.12.1994 № 02-3-05, от 06.01.1995 № 9-5-2/1, и письмо МНС РФ от 24.02.2000 № ВГ-15-03/379, поскольку они не относятся к налоговым периодам, в которых было совершено спорное налоговое правонарушение, то есть к периоду 2003-2005 годов, так как были изданы ранее, в соответствии с ранее действовавшим бюджетным законодательством и законодательством о налогах и сборах.

В то же время судом установлено, что письмом от 05.04.2001 № ВП-6-18-274@ Министерство РФ по налогам и сборам в целях упорядочения работы налоговых органов Российской Федерации по рассмотрению жалоб налогоплательщиков разъяснило, что решение по жалобе налогоплательщика налоговыми органами должно приниматься с учетом судебной практики Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по рассматриваемым вопросам (п. 3 письма).

Разрешая спор по настоящему делу, суды учитывали судебную практику по данной категории дел, определённую Постановлениями Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2004 № 3332/04, 1331/04, опубликованными в печатном органе ВАС РФ «Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации» № 11 за 2004 год.

Учитывая, что судебная практика по данной категории дел была определена высшим судебным органом и опубликована для всеобщего ознакомления (в том числе и путём размещения в правовой системе «Консультант» и других аналогичных правовых системах), суд полагает, что должностные лица заявителя, начиная с декабря 2004 года, должны были и могли осознавать, что неучёт выручки от реализации древесины в целях налогообложения и неисчисление НДС от данных операций повлечёт доначисление налога и соответствующих ему пеней налоговым органом, а также привлечение к налоговой ответственности за неуплату налога.

Таким образом, суд полагает, что привлечение лесхоза к налоговой ответственности за неуплату НДС за период с декабря 2004 года по декабрь 2005 года произведено налоговым органом правомерно и обоснованно, в связи с чем требования заявителя удовлетворяются судом только в части признания недействительным привлечения к ответственности за неуплату НДС за период с мая 2003 года по ноябрь 2004 года (включительно).

При этом суд исходит из того, что обстоятельства, исключающие вину налогоплательщика в совершении правонарушения, подлежат обязательному установлению налоговым органом при квалификации действий налогоплательщика в качестве налогового правонарушения. Поэтому данные обстоятельства должны были учитываться налоговым органом при вынесении оспариваемого Решения самостоятельно, чего инспекцией не было сделано.

В остальной части санкций, выполняя указания ФАС ДВО, судом проверено наличие смягчающих ответственность обстоятельств и установлено следующее.

Из нормы пункта 4 ст. 200 АПК РФ следует, что арбитражный суд проверяет законность обжалуемого ненормативного акта на дату его вынесения. Следовательно, оценка законности решения инспекции должна осуществляться судом исходя из тех документов, которые на момент вынесения налоговым органом Решения были представлены налогоплательщиком для подтверждения обстоятельств, на которые он ссылался в обоснование своих возражений.

Пунктом 3 ст. 114 НК РФ установлено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения.

Пункт 4 ст. 112 НК РФ (в редакции, применяемой с 01.01.2006) предусматривает, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Кодекса.

Перечень таких обстоятельств, которые признаются смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, приведён в пункте 1 той же статьи:

1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

3) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Как следует из текста Протокола разногласий по акту проверки б/н от 24.05.2006, представленного заявителем в налоговый орган до вынесения оспариваемого Решения, лесхозом не было указано ни на одно смягчающее ответственность обстоятельство, а только на обстоятельства, исключающие, по мнению налогоплательщика, привлечение его к налоговой ответственности (п. 3 ст. 111 НК РФ).

При отсутствии таких смягчающих ответственность обстоятельств и документов, их подтверждающих, налоговый орган вынес Решение от 07.06.2006 № 8-р о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 20% неуплаченной суммы налога, и направил налогоплательщику Требование об уплате налогов, пеней и санкций..

В связи с неисполнение данного Требования инспекция обратилась в суд с заявлением от 11.08.2006 № 10-04/606836 о взыскании с лесхоза неуплаченных налогов, пеней и санкций. Данное заявление МИФНС было принято судом к производству за номером А51-11423/2006 30-236.

Как следует из разъяснений п. 19 Постановления Пленума ВС РФ и ВАС РФ № 41/9 от 11.06.1999 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса РФ», вопрос об установлении смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Кодекса, входит в предмет доказывания по делу о взыскании санкции за налоговое правонарушение, и если судом будет установлено хотя бы одно из них, то при определении размера подлежащего взысканию штрафа суд обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса.

Поскольку ни при вынесении оспариваемого Решения от 07.06.2006 № 8-р, ни в материалы настоящего дела заявитель никаких документов, подтверждающих наличие смягчающих обстоятельств, не представил и о наличии таких обстоятельств не заявил, в связи с этим у суда отсутствуют основания для вывода о том, что в момент вынесения оспариваемого Решения налоговый орган такие обстоятельства неправомерно не учёл. При этом сам вопрос о взыскании с заявителя налоговых санкций и применения к ним смягчающих обстоятельств рассматривается Арбитражным судом Приморского края в отдельном производстве – в деле № А51-11423/2006-30-236, где заявитель имеет возможность представить документы, подтверждающие наличие обстоятельств, смягчающих ответственность.

Учитывая всё вышеизложенное, требования заявителя удовлетворяются судом, а Решение налогового органа от 07.06.2006 № 8-р «О привлечении налогоплательщика, налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» - признаётся недействительным в части привлечения КГУ «Спасский лесхоз» к налоговой ответственности за неуплату НДС за период с мая 2003 года по ноябрь 2004 года в виде штрафа в сумме 6.527,14 руб., в том числе за 2003 год – 3.465,98 руб. (май – 51,02 руб., июнь – 81,75 руб., июль – 437,24 руб., август – 243,90 руб., сентябрь – 660,88 руб., октябрь – 360,07 руб., ноябрь – 1.076,45 руб., декабрь – 554,67 руб.), за 2004 год – 3.061,16 руб. (январь – 311,02 руб., февраль – 1.654,85 руб., март – 52,92 руб., июль – 427,57 руб., август – 104,80 руб., сентябрь – 226,83 руб., ноябрь – 283,17 руб.) как несоответствующее требованиям НК РФ.

В остальной части оснований для удовлетворения требования лесничества не имеется.

Поскольку заявленные лесничеством требования судом в полном объёме не удовлетворены, в силу ст. 110 АПК РФ судебные расходы по уплате госпошлины за рассмотрение настоящего дела, в том числе и за рассмотрение кассационной жалобы, суд относит на заявителя, в связи с чем госпошлина, уплаченная заявителем, в том числе в сумме 1000 руб., уплаченная при подаче кассационной жалобы, возмещению не подлежит.

Руководствуясь ст.ст. 110, 167-170 и 201 АПК РФ, суд

Р Е Ш И Л:

Признать недействительным Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Приморскому краю от 07.06.2006 № 8-р «О привлечении налогоплательщика, налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» по пункту 1 в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 6.527,14 руб., в том числе за 2003 год – 3.465,98 руб. (май – 51,02 руб., июнь – 81,75 руб., июль – 437,24 руб., август – 243,90 руб., сентябрь – 660,88 руб., октябрь – 360,07 руб., ноябрь – 1.076,45 руб., декабрь – 554,67 руб.), за 2004 год – 3.061,16 руб. (январь – 311,02 руб., февраль – 1.654,85 руб., март – 52,92 руб., июль – 427,57 руб., август – 104,80 руб., сентябрь – 226,83 руб., ноябрь – 283,17 руб.), по пункту 2.1 «а» в части предложения уплатить сумму налоговых санкций в размере 6.527,14 руб. как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации; в остальной части в удовлетворении требований отказать.

Решение подлежит немедленному исполнению и может быть обжаловано в установленном законом порядке.

Судья А.А. Фокина