Гражданский кодекс часть 1

от заявителя – ю/к Евменова Л.В. по доверенности №138 от 10.11.2008 на 1 год со специальными полномочиями; главный бухгалтер Коляда М.Г. по доверенности №143 от 10.11.2008 на 1 год со специальными полномочиями

от ИФНС – ведущий специалист Верёвочкин С.В. по доверенности №03-06/02 от 11.01.2009 до 31.12.2009 со специальными полномочиями

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Уссури» (далее по тексту – заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Первомайскому району г. Владивостока (далее по тексту – инспекция, налоговый орган) от 17.12.2008 №09-17760/274, вынесенного по результатам камеральной налоговой проверки декларации по НДС за 2 квартал 2008 года.

В обоснование заявленных требований общество указало, что у инспекции отсутствовали основания для отнесения операций по сдаче судна с экипажем в аренду (фрахтование на время) к операциям, облагаемым НДС, поскольку судно передавалось в аренду за пределами 12-мильной территориальной зоны РФ, а договор тайм-чартера отвечает признакам договора морской перевозки.

По мнению общества, при определении места реализации работ (услуг) должны применяться положения подпункта 5 пункта 1.1 статьи 148 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту – НК РФ). При этом заявитель указал, что не поддерживает свой довод о необходимости применения в спорной ситуации абзаца 2 пункта 2 статьи 148 НК РФ.

Также заявитель считает, что поскольку он при освобождении операций по сдаче судна в аренду от исчисления НДС руководствовался письмами Министерства финансов РФ от 08.05.2007 №03-07-08/13 и №03-07-08/102, то основания для начисления пеней и привлечения к ответственности в виде штрафа в силу прямого указания пункта 8 статьи 75 и подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ отсутствуют.

Кроме того, общество в случае отклонения всех его доводов просит суд на основании пункта 7 статьи 3 НК РФ толковать все сомнения и неясности в применении статьи 148 НК РФ в его пользу.

Инспекция требования не признаёт, считая, что договор фрахтования на время представляет собой договор аренды, а не договор перевозки, в связи с чем осуществление деятельности за пределами территории РФ не влияет на определение места реализации услуг.

По мнению налогового органа, в спорной ситуации для определения места осуществления деятельности организации следует руководствоваться подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ и абзацем 1 пункта 2 статьи 148 НК РФ, в силу которых местом реализации услуг по предоставлению в пользование судов с экипажем является место государственной регистрации организации, оказывающей такие услуги.

Выслушав пояснения заявителя и возражения налогового органа, исследовав материалы дела, судом установлено следующее.

03 июля 2008 года общество представило в инспекцию налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2008 года, в разделе 9 «Операции, не подлежащие налогообложению» которой отразило услуги в сумме 416060 руб. по предоставлению судна с экипажем во фрахт.

На основе представленной декларации, с учётом представленных 01 сентября 2008 года по требованию налогового органа №09-03/822495 от 18.08.2008 документов, подтверждающих правомерность освобождения от налогообложения НДС при реализации, налоговым органом за период с 03.07.2008 по 03.10.2008 была проведена камеральная проверка, по результатам которой был составлен акт №09-7720-227ДСП от 17.10.2008.

В ходе проверки инспекция установила, что 25 января 2008 года между обществом (судовладелец) и ОАО «Корсаковская база океанического рыболовства» (фрахтователь) был заключён договор тайм-чартера №03/08, в соответствии с условиями которого, судовладелец обязался предоставить фрахтователю во временное пользование судно БАТМ «Уссури» (назначение судна – добыча, обработка рыбы) для вылова минтая в промысловой зоне Российской Федерации. Стоимость услуг по сдаче в аренду судна за проверяемый период составила 416060 руб.

Полученную по договору фрахтования сумму арендной платы общество не включило в налогооблагаемую базу при исчислении НДС и отнесло к операциям, не подлежащим налогообложению.

Руководствуясь подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ и абзацем 1 пункта 2 статьи 148 НК РФ, налоговый орган посчитал, что местом реализации услуг по предоставлению в пользование судов с экипажем является место государственной регистрации организации, оказывающей такие услуги. Таким образом, арендодатель судна обязан был выделить НДС в счете-фактуре, предъявить его контрагенту и отразить в спорной налоговой декларации.

С учетом изложенного инспекция пришла к выводу о неуплате обществом НДС в сумме 74891 руб.

При этом, при рассмотрении разногласий налогоплательщика, налоговый орган указал, что положения абзаца 2 пункта 2 статьи 148 НК РФ, на которые ссылался заявитель, в отношении услуг по предоставлению в пользование рыболовных судов по договору аренды (тайм-чартер) с экипажем для вылова биологических ресурсов, применяться не могут.

По результатам рассмотрения акта проверки налоговым органом 17 декабря 2008 года было принято решение №09-17760/274 «О привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения», согласно резолютивной части которого обществу был доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 74891 руб., пени в сумме 4223,83 руб., а также штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 14978,14 руб.

Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного акта недействительным.

Суд считает, что требования заявителя не подлежат удовлетворению на основании следующего.

В силу пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС регламентирован нормами статьи 148 НК РФ.

В подпунктах 1-4.1 пункта 1 указанной статьи перечислены случаи, когда местом реализации признаётся территория РФ.

При этом подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ установлено, что деятельность организации, которая выполняет работы (оказывает услуги), также осуществляется на территории РФ, если это касается выполнения иных видов работ и оказания услуг, не предусмотренных подпунктами 1-4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ.

В свою очередь, в пункте 2 статьи 148 НК РФ указано, что местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих виды работ (оказывающих виды услуг), не предусмотренные подпунктами 1 - 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ, считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации или индивидуального предпринимателя на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации (если работы выполнены (услуги оказаны) оказаны через это постоянное представительство) либо места жительства индивидуального предпринимателя.

Из материалов дела видно, что по данным Государственного судового реестра морского рыбного порта за номером 596 от 17 ноября 2003 года рыболовное судно «Уссури» (бортовой номер В 0596) 1975 года постройки числится в собственности общества, что подтверждает свидетельство о праве собственности на судно, выданное администрацией Владивостокского морского рыбного порта 01 декабря 2003 года.

25 января 2008 года между обществом (судовладелец) и ОАО «Корсаковская база океанического рыболовства» (фрахтователь) заключён договор тайм-чартера №03/08, в соответствии с условиями которого, судовладелец обязался предоставить фрахтователю во временное пользование судно БАТМ «Уссури» (назначение судна – добыча, обработка рыбы) для вылова минтая в промысловой зоне Российской Федерации.

04 февраля 2008 года обществу было выдано разрешение серии СК №017794 на добычу (вылов) водных биоресурсов, объектом промысла установлен минтай, а период промысла составил с 04.02.2008 по 31.12.2008.

По условиям договора тайм-чартера №03/08 приёмку и возврат судна предполагалось осуществить за пределами 12-мильной зоны Российской Федерации (пункт 1.1), а в силу пункта 1.4 продукция, произведённая в результате ведения промысла судном, реализуется судовладельцем, то есть обществом.

Арендная плата за пользование данным судном установлена в размере 5945100 руб. (пункт 3.2 договора №03/08).

Стоимость услуг по сдаче в аренду судна за проверяемый период составила 416060 руб., что подтверждают акт №6 от 03.04.2008 и выставленная обществу счёт-фактура №10 от 03.04.2008.

При этом в счёте-фактуре на оплату услуг по аренде судна арендодатель не выделил НДС, что установлено при проверке и не отрицается налогоплательщиком.

Судом также установлено, что заявитель зарегистрирован в качестве юридического лица на территории Российской Федерации, а местом нахождения оак установлено судом, з рубл___________________________________________________________________________________________________бщества в соответствии с его учредительными документами является г. Владивосток.

Кроме того, договор тайм-чартера №03/08 от 25.01.2008 был заключен также в г. Владивостоке.

При изложенных обстоятельствах суд приходит к выводу, что местом осуществления деятельности заявителя для целей исчисления НДС при оказании спорных услуг в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 и абзацем 1 пункта 2 статьи 148 НК РФ является территория Российской Федерации, в связи с чем выручка, полученная от сдачи в аренду судна с экипажем, подлежит обложению НДС на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ.

Соответственно, по результатам камеральной налоговой проверки декларации по НДС за 2 квартал 2008 года инспекция обоснованно доначислила обществу налог в сумме 74891 руб., начислила пени – 4223,83 руб. и привлекла к ответственности в виде штрафа в сумме 14978,14 руб.

Доводы заявителя о том, что в спорной ситуации местом реализации услуг не является территория РФ, что напрямую следует из подпункта 5 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ, судом отклоняются.

Из положений указанной нормы права следует, что местом реализации работ (услуг) не признается территория РФ, если услуги по перевозке (транспортировке) и услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой, транспортировкой, фрахтованием, не перечислены в подпунктах 4.1 и 4.2 пункта 1 настоящей статьи.

Как уже было указано выше, в спорном периоде общество сдало БАТМ «Уссури» во фрахт с экипажем, и услуг по перевозке грузов, а также услуг, непосредственно связанных с перевозкой, транспортировкой и фрахтованием, не оказывало.

При этом вылов (добычу) биоресурсов, который осуществлялся экипажем БАТМ «Уссури», нельзя признать оказанием услуги, сопутствующей фрахтованию судна, поскольку добыча биоресурсов является прямыми должностными обязанностями членов трудового коллектива судна, в связи с чем это нельзя квалифицировать как отдельные дополнительные услуги арендодателя наряду с его услугами по сдаче судна в аренду с экипажем.

Таким образом, оказанные заявителем услуги не отвечают признакам перевозки (транспортировки), а также не являются услугами, непосредственно связанными с транспортировкой или фрахтованием, то есть сопутствующими услугами, а представляют собой непосредственно услуги по передаче судна в аренду (фрахт) с экипажем.

Довод заявителя о необходимости в спорной ситуации руководствоваться положениями абзаца 2 пункта 2 статьи 148 НК РФ, изложенный по тексту заявления, судом не оценивается, поскольку в связи с уточнением оснований оспаривания решения данный довод общество впоследствии не поддержало.

В тоже время, ссылки общества по тексту дополнительных пояснений на то, что договор фрахтования на время в силу гражданского законодательства представляет собой договор перевозки, а не аренды, судом не принимаются по следующим основаниям.

В соответствии со статьёй 787 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) по договору фрахтования (чартер), являющемуся одним из видов договоров перевозки, одна сторона (фрахтовщик) обязуется предоставить другой стороне (фрахтователю) за плату всю или часть вместимости одного или нескольких транспортных средств на один или несколько рейсов для перевозки грузов, пассажиров и багажа.

Порядок заключения договора фрахтования, а также форма указанного договора устанавливаются транспортными уставами и кодексами.

Согласно статье 115 КТМ РФ в силу договора морской перевозки груза (чартера) перевозчик обязуется доставить груз в порт назначения и выдать его получателю, а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Вознаграждение по такому чартеру является платой за услуги перевозки.

Статьей 120 КТМ РФ предусмотрено, что чартер должен содержать наименование сторон, название судна, указание на род и вид груза, размер фрахта, наименование места погрузки груза, наименование места назначения или отправления судна.

В соответствии со статьёй 632 параграфа 3 «Аренда транспортных средств» ГК РФ по договору аренды (фрахтования на время) транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации.

Согласно статье 198 КТМ РФ по договору фрахтования судна на время (тайм-чартеру) судовладелец обязуется за обусловленную плату (фрахт) предоставить фрахтователю судно и услуги членов экипажа судна в пользование на определенный срок для перевозки грузов, пассажиров и иных целей торгового мореплавания. Вознаграждение по такому договору является платой за аренду судна.

Статьей 200 КТМ РФ предусмотрено, что тайм-чартер должен содержать наименования сторон, название судна, его технические и эксплуатационные данные (грузоподъемность, грузовместимость, скорость и другие) район плавания, цель фрахтования, время, место передачи и возврата судна, ставку фрахта, срок действия тайм-чартера.

В силу статьи 201 КТМ РФ тайм-чартер должен быть заключен в письменной форме.

Путем толкования условий договора от 25.01.2008 №03/08 (статья 431 ГК РФ) суд приходит к выводу о том, что указанный договор заключен в соответствии со статьями 200, 201 КТМ РФ и по своей правовой природе носит характер договора фрахтования судна на время, правоотношения по которому регулируются нормами главы X КТМ РФ, а не договором морской перевозки грузов.

Что касается довода налогоплательщика о том, что судно передавалось в аренду за пределами 12-мильной территориальной зоны РФ, то он судом во внимание не принимается как не имеющей правового значения. В данном случае суд исходит из того, что место реализации услуг в силу подпункта 5 пункта 1 и абзаца 1 пункта 2 статьи 148 НК РФ следует определять не от места передачи судна в аренду, а от места нахождения арендодателя согласно его учредительным документам.

Ссылки заявителя на то, что основания для начислений пеней и привлечения к ответственности в виде штрафа по результатам проверки у инспекции отсутствовали, поскольку при освобождении операций по сдаче судна в аренду от исчисления НДС он руководствовался письмами Министерства финансов РФ от 08.05.2007 №03-07-08/13 и №03-07-08/102, судом также отклоняются.

Из буквального прочтения пункта 8 статьи 75 и подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ следует, что пени не начисляются и штраф не налагается на недоимку, которая образовалась в результате выполнения налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти в пределах его компетенции.

При этом указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, по которым образовалась недоимка (в которых совершено налоговое правонарушение).

Анализ указанных выше писем Минфина РФ показал, что разъяснения по порядку применения статьи 148 НК РФ были даны заместителем директора Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики как ответы на соответствующие запросы в мае 2007 года.

При этом уже 26.02.2008 Министерством финансов РФ в письме №03-4-03/574@ было разъяснено, что в том случае, если морские суда предоставляются по договорам фрахтования, не предполагающим перевозку (транспортировку), то есть когда отношения сторон регулируются договором аренды, а не договором перевозки, положения абзаца второго пункта 2 статьи 148 НК РФ в отношении указанных услуг не применяются, а место реализации этих услуг определяется в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ и с учетом положений абзаца первого пункта 2 статьи 148 НК РФ.

Принимая во внимание, из содержания писем Минфина РФ от 08.05.2007 №03-07-08/13 и №03-07-08/102 напрямую не следует вывод, что их следует применять во 2 квартале 2008 года, а 26.02.2008 Минфин РФ изменил своё мнение о порядке применения статьи 148 НК РФ, о чём издал соответствующее письмо, суд считает, что при освобождении операций по сдаче судна в аренду в спорном периоде общество не могло руководствоваться письмами Минфина РФ от 08.05.2007 №03-07-08/13 и №03-07-08/102.

Следовательно, основания для применения в спорной ситуации положений пункта 8 статьи 75 и подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ отсутствуют.

Что касается ссылок общества в обоснование своей правовой позиции на пункт 7 статьи 3 НК РФ, в соответствии с которым все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах трактуются в пользу налогоплательщика, то, по мнению суда, в спорной ситуации, данная норма применяться не может.

Формальная определённость налоговых норм предполагает их достаточную точность, чем обеспечивается их правильное понимание и применение.

Как установлено судом, заявитель в обоснование своей правовой позиции ссылался на положения подпункта 5 пункта 1.1 статьи 148 НК РФ, в то время как инспекция в обоснование своих возражений – на подпункт 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ и абзац 1 пункта 2 статьи 148 НК РФ. В связи с этим суд не может согласиться с обществом о возникающих у последнего сомнениях и неясностях в применении положений налогового законодательства.

Подводя итог изложенному, суд считает, что решение налогового органа от 17.12.2008 №09-17760/274 не противоречит закону и не нарушает права и законные интересы общества, в связи с чем требования заявителя являются необоснованными и не подлежат удовлетворению в полном объёме.

В связи с отсутствием оснований для удовлетворения требований заявителя судебные расходы по государственной пошлине на основании статьи 110 АПК РФ относятся судом на общество.

Руководствуясь статьями 167-171, 201 Арбитражного процессуального кодекса российской Федерации, суд

р е ш и л:

В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью «Уссури» о признании недействительными решения инспекции Федеральной налоговой службы по Первомайскому району г. Владивостока от 17.12.2008 №09-17760/274 «О привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения» отказать.

Решение может быть обжаловано в Пятый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия и в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в законную силу, через Арбитражный суд Приморского края.

Судья Н.Н. Анисимова