Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Приморского края в составе судьи Д.В. Борисова рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Краевого государственного унитарного предприятия «Приморский водоканал» (692841, <...>, дата регистрации 04.02.2004г., ИНН <***>, ОГРН <***>)

к Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю (690091, <...>, дата государственной регистрации в качестве юридического лица: 27.12.2004г., ИНН <***>, ОГРН <***>)

о признании недействительным решения от 24.05.2013г. №09/152-1,

при участии в заседании:

от заявителя – начальника юридического отдела ФИО1 (дов. №7Д/13 от 29.12.2012, паспорт), зам. генерального директора по финансам и экономике ФИО2 (дов. № 102Д/13 от 07.10.2013, паспорт);

от налогового органа – начальник юридического отдела ФИО3 (дов. № 07-06/3 от 16.01.2013, удост. УР 651126), главный государственный налоговый инспектор отдела выездных проверок ФИО4 (дов. № 07-06/2-34 от 07.10.2013, удост. УР 650471), главный специалист-эксперт юридического отдела УФНС России по ПК ФИО5 (дов. № 07-06/7 от 16.01.2013, паспорт);

установил: Краевое государственное унитарное предприятие «Приморский водоканал» (далее – «заявитель, предприятие») обратилось в арбитражный суд Приморского края с заявлением к Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю (далее – «налоговый орган, инспекция») о признании недействительным решения от 24.05.2013г. №09/152-1 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 49 620 180 руб., а также в части налоговых санкций в размере 287 439 руб., пени в сумме 3 761 746,96 руб.

В судебном заседании 21.11.2013г. заявитель в порядке ст. 49 АПК РФ уточнил заявленные требования, просил признать недействительным решение ответчика от 24.05.2013г. №09/152-1 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 44 910 114,39 руб., а также в части налоговых санкций в размере 260 160,96 руб., пени в сумме 3 404 750,99 руб.

Указанное уточнение принято судом в порядке ч.5 ст. 49 АПК РФ.

В судебном заседании 17.12.2013г. судом в порядке ст. 163 АПК РФ был объявлен перерыв сроком до 23.12.2013г. до 15 ч. 00 мин., о чем стороны были уведомлены в протоколе судебного заседания, размещенного в сети Интернет на сайте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по адресу: http://kad.arbitr.ru/PdfDocument/a8a60625-cf1e-40c3-b42a-54a78fb58cd8/A51-27398-2013_20131217_Opredelenie%20(protokolnoe).pdf

Как следует из текста заявления и пояснений представителей предприятия, заявитель не согласен с решением налогового органа в части привлечения к налоговой ответственности, в части доначисления налога на прибыль, начисления пени. Заявитель считает необоснованным и не соответствующим фактическим обстоятельствам дела вывод инспекции о неправомерном включении КГУП «Приморский водоканал» в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2010-2011гг. затрат, понесенных заявителем при производстве и транспортировке до потребителей питьевой воды как экономически необоснованных и документально неподтвержденных.

При вынесении спорного решения налоговый орган посчитал, что указанные расходы приходятся на сверхнормативные потери питьевой воды и должны списываться за счет результатов финансовой деятельности налогоплательщика, однако, какие именно затраты в натуральном и денежном выражении должны быть исключены из расходов, уменьшающих прибыль, налоговый орган в оспариваемом решении не указывает. Учитывая специфику производства питьевой воды, к условно-переменным затратам КГУП «Приморский водоканал» относятся расходы на приобретение химических реагентов для приготовления воды до качества питьевой, а также расходы на электроэнергию, затраченную на энергоснабжение насосных агрегатов, непосредственно участвующих в процессе подъема и перекачки воды. Однако, как следует из оспариваемого решения, при расчете расходов, приходящихся на излишне забранный объем воды, в денежном выражении инспекцией включены все расходы Предприятия, что является неправомерным.

Все расходы КГУП «Приморский водоканал», указанные в отчетах по затратам за 2010, 2011г.г., подтверждены первичными документами и приняты налоговым органом, в том числе, к возмещению НДС (в случаях покупки материалов, работ, услуг). При этом согласно Акту выездной налоговой проверки №09/152 от 05.04.2013г. нарушений исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на добавленную стоимость не установлено.

Таким образом, расходы предприятия по забору питьевой воды за 2010-2011гг. являются объективно обусловленными, и связаны, в том числе, с состоянием основных фондов (в первую очередь сетей).

Произведенные налогоплательщиком затраты на получение дохода от деятельности по водоснабжению подтверждены первичными документами и не опровергнуты налоговым органом.

Заявитель также не согласен с доводом налогового органа о занижении предприятием доходов за 2010-2011гг. на 5 021 579 руб. по государственному контракту №1 от 16.03.2009г. на выполнение строительно-монтажных работ по объекту «Реконструкция и развитие системы водоснабжения и канализации в г. Владивостоке Приморского края (Объекты канализации. Реконструкция центральной системы канализации в г. Владивостоке)»

При вынесении инспекцией оспариваемого решения в расчет суммы заниженного дохода по Контракту налоговым органом необоснованно включена сумма заниженного налогоплательщиком дохода за 2009г. в размере 15 166 137 руб.

Однако проверка соблюдения налогового законодательства проводилась за период 2010-2011г., а доходы в размере 15 166 137 руб. подлежали включению в расчет налогооблагаемой базы за 2009г., т.е. не в проверяемом периоде. При этом при рассмотрении апелляционной жалобы КГУП «Приморский водоканал» УФНС России по Приморскому краю согласился с доводами Налогоплательщика о необходимости учета суммы фактического дохода, полученного налогоплательщиком в 2009г. для целей правильного определения сумм дохода, подлежащих включению в налогооблагаемую базу по прибыли в 2010, 2011 гг.

Однако вышестоящий налоговый орган ошибочно посчитал, что в спорный период имело место занижение, а не завышение налогоплательщиком дохода от реализации на сумму 5 021 579 руб.

Таким образом, решение налогового органа о доначислении налога на прибыль за 2010-2011гг. в размере 1 014 456 руб. является незаконным.

Налоговый орган возражал против удовлетворения требований заявителя, в материалы дела представил письменный отзыв, в котором указал основания своих возражений. В частности, проверкой было установлено, что КГУП «Примводоканал» все произведенные затраты по забору воды независимо от объема реализованной воды необоснованно включало в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. Сумма понесенных расходов налогоплательщиком в полном объеме отнесена на расходы по услугам по водоснабжению.

Налоговый орган не согласен с доводом заявителя о том, что нормативные потери расхода воды по г.Владивостоку, согласованные с Администрацией г. Владивостока, в размере 31% от поданной воды в сеть и нормативные потери расхода воды по городу Артему, согласованные с Администрацией г. Артема в размере 25,7% от поданной воды в сеть могут применяться только в целях ценообразования (формирования тарифов) и не могут применяться в целях налогообложения. Ответчик указывает, что ни один нормативно-правовой акт не содержит сведений о том, что нормативы потерь воды при транспортировке, применяются только для формирования тарифов (ценообразовании).

В ходе налоговой проверки было установлено, что между забором воды из водного объекта и передачей его потребителям с учетом утвержденных потерь происходят потери воды сверх запланированных.

По утверждению налогоплательщика потери происходят в связи с изношенностью водопроводных и канализационных сетей а также в связи с авариями и повреждениями на трубопроводах. Однако документов, подтверждающих наличие именно технологических потерь воды сверх утвержденных нормативов, налогоплательщиком не предоставлено.

Согласно структуре неучтенных расходов и потерь воды, утечки воды из водопроводных сетей, не являются полезными расходами воды, соответственно не относятся к технологическим потерям.

Налоговым органом установлена разница между объемом поданной в сеть воды, реализацией и технологическими потерями, которая представляет собой скрытые потери, потери при авариях, хищения воды. Эти потери согласно структуре неучтенных расходов и потерь воды, не являются полезными расходами воды и соответственно не относятся к технологическим потерям. Именно они и были исключены по результатам настоящей проверки из расходов, учитываемых КГУП «Приморский водоканал» в целях налогообложения прибыли.

Размер фактических потерь воды, установленный инспекцией (г. Владивосток 2010 год - 43,85%, г. Артем 2010 год- 43,34%, 2011 год - 45,15%) не оспаривается КГУП «Приморский водоканал», более того, он подтверждается Расчетами неучтенных расходов воды в системе коммунального водоснабжения г. Владивостока и г. Артема, произведенными по фактическим затратам специалистом при подготовке налогоплательщиком программы по снижению потерь воды.

Распоряжением главного инженера Предприятия № 11/73А от 01.06.2011 неучтенные расходы воды на период проведения мероприятий по сокращению неучтенных затрат с 2011г. по 2015 г. утверждены на Предприятии в размере 46 %, из них скрытые утечки, неучтенные потери и утечки по невыясненным причинам по г. Владивосток - 23,5 %.

Однако, документов подтверждающих, что спорные потери являются технологическими потерями, то есть, они обусловлены технологическими особенностями процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками воды, КГУП «Приморский водоканал» ни в ходе проверки, ни в материалах возражений не представил. Кроме того, изношенность водопроводных сетей не является технологической особенностью процесса транспортировки воды.

Таким образом, поскольку налогоплательщик документально не подтвердил и не обосновал списание на затраты материальных расходов в виде технологических потерь при производстве и транспортировке, которые в соответствии со ст.254 НК РФ в полном объеме учитываются в целях налогообложения прибыли, следовательно, спорные расходы являются неправомерно списанными налогоплательщиком в уменьшение налогооблагаемой базы.

В обоснование своей позиции налоговый орган также сослался на судебную практику Дальневосточного федерального округа – Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 24.08.2011 № Ф03-3449/2011.

Кроме того, налоговый орган указал, что по государственному контракту №1 от 16.03.2009 г. на выполнение строительно-монтажных работ по объекту «Реконструкция и развитие системы водоснабжения и канализации в г. Владивостоке Приморского края (Объекты канализации. Реконструкция центральной системы канализации г. Владивостока)», в котором предприятие выступает генеральным подрядчиком, КГУП «Примводоканал» отражало доходы по рассматриваемому договору единовременно, после подписания счетов-фактур, актов о приемки выполненных работ по форме КС-2, справок о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3.

Так как учетной политикой налогоплательщика не установлен метод расчета дохода с учетом принципа равномерности по работам с длительным циклом в целях налогового учета и учитывая, что расходы по контракту не равномерны в течение действия контракта и срок действия контракта четко не оговорен (п. 11.1 Контракта), инспекцией при расчете применен способ заложенный в бухгалтерском учете «по мере готовности» исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ.

Степень завершенности государственного контракта №1 от 16.03.2009 г. по состоянию на 31.12.2010 г. - 56.2% (исходя из доли всех расходов по контракту в общей сметной стоимости). Сумма заниженного дохода по контракту по состоянию на 31.12.2010г. составляет 33 904 748 руб.

Степень завершенности Государственного контракта №1 от 16.03.2009 г. по состоянию на 31.12.2011 г. - 89.29% (исходя из доли всех расходов по контракту в общей сметной стоимости). Сумма заниженного дохода по состоянию на 31.12.2011 г. составляет 10 144 558 руб.

По результатам проверки суммы дохода и расхода по рассматриваемому контракту, принятые налогоплательщиком в целях налогообложения прибыли в 2009 году, инспекцией не корректировались. Эти суммы были приведены в расчете распределения дохода по Контракту в целях правильного определения сумм дохода, которые подлежали включению в целях налогообложения прибыли в 2010 и 2011 гг., то есть в проверяемом периоде.

Исследовав материалы дела, суд установил следующее.

Краевое государственное унитарное предприятие «Приморский водоканал», расположено по адресу: 692841, <...>, зарегистрировано в качестве юридического лица Межрайонной ИФНС №1 по Приморскому краю 04.02.2004г., ИНН <***>, ОГРН <***>.

Как установлено судом, инспекцией в порядке, установленном статьей 89 Налогового Кодекса Российской Федерации была проведена выездная налоговая проверка КГУП «Приморский водоканал» по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов за период 01.01.2010 по 31.12.2011.

В ходе проверки были выявлены нарушения, выразившиеся в неправомерном списании налогоплательщиком на расходы затрат по излишне забранному объему воды, тем самым, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, а, соответственно, и уплату указанного налога в бюджет за проверяемый период.

Выявленные нарушения отражены в акте налоговой проверки от 05.04.2013 № 09/152.

По результатам рассмотрения в присутствии налогоплательщика данного акта и материалов проверки с учетом письменных возражений, инспекцией вынесено решение от 24.05.2013г. №09/152-1 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».

В соответствии с указанным решением предприятию дополнительно начислено 57 451 985,78 руб., а именно:

- налог на прибыль в сумме 51 114 483 руб.;

- НДФЛ в сумме 260 руб.;

- налоговые санкции по ст. 122 НК РФ в сумме 2 426 467 руб., по ст. 123 НК РФ в сумме 26 руб. (с учетом смягчающих обстоятельств);

- пени в сумме 3 910 749,78 руб.

Предприятие обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Приморскому краю с апелляционной жалобой на данное решение. По результатам рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом принято решение от 23.08.2013 N13-11/435, которым оспариваемое решение изменено частично. Жалоба удовлетворена в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 024 595 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций. Кроме того, налоговые санкции снижены в 10 раз.

В остальной части решение налогового органа оставлено без изменения, утверждено и признано вступившим в силу.

Не согласившись с данным решением инспекции, заявитель обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Исследовав представленные доказательства в их совокупности, заслушав доводы сторон, суд приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Согласно частям 4 и 5 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, ненормативный акт, действия (бездействие) государственного органа могут быть признаны недействительными (незаконными) при наличии одновременно двух условий: в случае, если данные ненормативный акт, действия (бездействие) не соответствуют закону и нарушают права и охраняемые законом интересы заявителя.

Как следует из материалов дела, КГУП «Примводоканал» осуществляет обеспечение бесперебойного водоснабжения и водоотведения, содержание и эксплуатацию водопроводных и канализационных сетей и сооружений на них.

КГУП «Примводоканал» осуществляет забор воды со следующих источников водоснабжения:

- водохранилище на р. Артемовка (договор водопользования №25-20.04.00-003-Х-ДХИО-С-2010-00524/00 от 02.11.2010 г.);

- Шкотовский водозабор поверхностных вод на р.Артемовка (договор водопользования №25-20.04.00-003-Р-ДХВО-С-2010-00390/00 от 13.09.2010 г.);

- Шкотовский водозабор подземных вод (лицензия на право пользования недрами ВЛВ №01324 от 31.01.2005 г. до 30.01.2015 г.);

- водохранилище на р.Богатая (договор водопользования №25-20.04.00-003-Х-ДЗВО-С-202010-00606/00 от 23.12.2010 г.);

- Водохранилище на р.Пионерская (договор водопользования №25-20.04.00-003-Х-ДЗВО-С-2010-00605/00 от 23.12.2010 г.);

- водохранилище на р. Пушкаревка (договор водопользования №25-20.04.00-003-Х-ДЗВО-С-2009-00183/00 от 16.12.2009 г.);

- скважины о. Русский;

- скважины о. Попов;

- скважины п-ов Песчаный.

Фактический объем забранной воды из природных источников определяется ежедневно на основании показаний водоизмерительных приборов, отражаемых в журнале первичного учета, которые ведутся на водозаборах предприятия.

В соответствии с налоговой декларацией по налогу на прибыль, расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации и отраженные по стр.030 листа 02 за 2010 г. декларации, составили 3 818 031 538 руб.

Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, отраженные в налоговой декларации по налогу на прибыль по стр.030 листа 02 за 2011 г. составили 4 917 362 120 руб.

Из материалов дела следует, что в ходе налоговой проверки налоговый орган установил, что расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации товаров (работ, услуг) в 2010 – 2011гг. завышены КГУП «Примводоканал» по г.Артему и г. Владивостоку на 243 079 318 руб.

Водоснабжение г. Владивостока:

В ходе налоговой проверки налоговый орган установил, что расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации товаров (работ, услуг) за 2011 г. завышены на 206 027 132 руб. по причине отнесения на расходы для целей налогообложения затрат за сверхнормативные потери питьевой воды по г.Владивостоку.

Нормативные потери расхода воды по г.Владивостоку согласованы с Администрацией г. Владивостока в размере 31% от поданной воды в сеть в соответствии с Расчетом неучтенных расходов воды в сети водопровода муниципального образования город Владивосток за 2005г.

Данный расчет утвержден главным инженером ОАО «Водоканал» ФИО6 и заместителем главы администрации г. Владивостока ФИО7

В норматив потерь воды 31 % включены:

- расходы на технологические нужды - 1,47%,

- расходы на противопожарные цели - 0,02%,

- потери на АВР - 9,64%,

- потери, не учитываемые водосчетчиками -2,73%,

- внутридомовые потери - 9,41%,

- хищение воды - 0,44%,

- скрытые утечки воды - 7,27%.

Фактические потери воды по г. Владивостоку в 2011 г. составили 43,85% от поданной воды в сеть.

Согласно представленному в материалы дела отчету КГУП «Примводоканал» по забору воды из водоисточников и реализации воды потребителям:

- общий объем воды, забранной из водных объектов, составил 119394772 м3;

- потери воды по норме 31 % составили - 37 012 379 м3;

- объем поданной воды в сеть (за минусом расхода на собственные нужды, а также потерь воды в пределах установленного норматива) составил - 82 382 393 м3;

- объем фактически реализованной воды потребителям, согласно выставленным счетам-фактурам составил - 67 041 579 м3.

Таким образом, объем отгруженной воды потребителям меньше, чем объем воды забранной из водного объекта с учетом потерь на 15 340 814 м3. (82 382 393 м3 – 67 041 579 м3).

Налоговый орган считает, что поскольку у налогоплательщика при отпуске воды потребителям уже утверждены нормы потерь в размере 31 % от общего объема поднятой воды, то объем воды в количестве 15 340 814 м3 является излишне забранным налогоплательщиком и экономически необоснованным.

Из материалов дела следует, что КГУП «Примводоканал» при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль уменьшило полученные доходы на произведенные расходы в сумме 1 604 480 065 руб. исходя из забора воды из водного объекта в общем количестве 119 394 772 м3.

В ходе проверки налоговый орган установил, что расходы на 1 м3 воды по г.Владивостоку составляют 13,43 руб. (1 604 480 065 руб./119394772 м3) за минусом расходов, приходящихся на подразделения: канализация г.Владивосток, Песчаный, о.Попов, РОМО Горканализация, РОЭО Горканализация-о.Русский).

С учетом изложенного, инспекция пришла к выводу о том, что поскольку забор воды в количестве 15 340 814 м3 предприятием осуществлен безосновательно, то затраты в сумме 206 027 132 руб., понесенные на поднятие данного количества воды исходя из стоимости 1 м3 воды по г.Владивостоку в размере 13,43 руб. не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль.

Водоснабжение г.Артема:

В ходе налоговой проверки налоговый орган установил, что расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации товаров (работ, услуг) за 2010 год завышены на 17 452 191 руб., за 2011 г. завышены на 19599995 руб. по причине отнесения на расходы для целей налогообложения затрат за сверхнормативные потери питьевой воды по филиалу «Артемовский».

Из материалов дела следует, что нормативные потери расхода воды по городу Артему, согласованные с Администрацией г. Артема установлены в размере 25,7% от поданной воды в сеть.

В частности, норматив утвержден Постановлением и.о. главы города Артема от 25.11.1999г. №879 «Об утверждении норматива утечек и неучтенных расходов на сетях водоснабжения города Артема».

В норматив потерь воды 25,7 % включены:

- расходы на технологические нужды - 1,4%;

- расходы на противопожарные цели - 0,01%;

- расходы, не учитываемые водосчетчиками - 2,2%;

- хищение воды -1,1 %;

- потери в сетях и сооружениях ВКУ - 12%;

- скрытые утечки воды - 9%.

Фактические потери воды по филиалу «Артемовский» в 2010 г. составили 43,34 %, в 2011 г. составили 45,15% от поданной воды в сеть.

Из материалов дела следует, что по филиалу «Артемовский» в 2010 г.:

- общий объем воды, забранной из водных объектов, составил – 10 953 809 м3;

- потери воды по норме 25,7 % составили - 2 815 129 м3;

- объем поданной воды в сеть (за минусом расхода на собственные нужды, а также потерь воды в пределах установленного норматива) составил - 8 138 680 м3;

- объем фактически реализованной воды потребителям, согласно выставленным счетам-фактурам составил - 6 205 990 м3.

Таким образом, в 2010г. объем отгруженной воды потребителям меньше, чем объем воды забранной из водного объекта с учетом потерь на 1 932 690 м3. (8 138 680 м3 - 6 205 990 м3).

В 2011 г. по филиалу «Артемовский»:

- общий объем воды, забранной из водных объектов составил – 11 400 160 м3;

- потери воды по норме 25,7 % составили - 2 929 841 м3;

- объем поданной воды в сеть (за минусом расхода на собственные нужды, а также потерь воды в пределах установленного норматива) составил - 8 470 319 м3;

- объем фактически реализованной воды потребителям, согласно выставленным счетам-фактурам составил - 6 253 125 м3.

Таким образом, в 2011г. объем отгруженной воды потребителям меньше, чем объем воды забранной из водного объекта с учетом потерь на 2 217 194 м3 (8 470 319 м3 – 6 253 125 м3).

Налоговый орган считает, что поскольку у налогоплательщика при отпуске воды потребителям уже утверждены нормы потерь в размере 25,7% от общего объема поднятой воды, то объем воды в количестве 1932690 м3 в 2010г. и в количестве 2 217 194 м3 в 2011г. является излишне забранным налогоплательщиком, и экономически необоснованным.

Из материалов дела следует, что КГУП «Примводоканал» при определении в 2010г. налогооблагаемой базы по налогу на прибыль уменьшило полученные доходы на произведенные расходы в сумме 98 926 887 руб. по забору воды из водного объекта в общем количестве 10 953 809 м3.

В ходе проверки налоговый орган установил, что расходы на 1 м3 воды по г.Артему в 2010 г. составляют 9,03 руб. (98 926 887 руб./ 10 953 809 м3).

С учетом изложенного, инспекция пришла к выводу о том, что поскольку в 2010г. забор воды в количестве 1 932 690 м3 предприятием осуществлен безосновательно, то затраты в сумме 17 452 191 руб., понесенные на забор данного количества воды исходя из стоимости 1 м3 воды по г.Артему в 2010г. в размере 9,03 руб. не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль.

При определении в 2011г. налогооблагаемой базы по налогу на прибыль КГУП «Примводоканал» уменьшило полученные доходы на произведенные расходы в сумме 100 732 394,78 руб. по забору воды из водного объекта в общем количестве 11 400 160 м3.

В ходе проверки налоговый орган установил, что расходы на 1 м3 воды по г.Артему в 2011 г. составляют 8,84 руб. (100 732 394,78 руб./ 11 400 160 м3).

С учетом изложенного, инспекция пришла к выводу о том, что поскольку в 2011г. забор воды в количестве 2 217 194 м3 предприятием осуществлен безосновательно, то затраты в сумме 19 599 995 руб., понесенные на поднятие данного количества воды исходя из стоимости 1 м3 воды по г.Артему в 2011г. в размере 8,84 руб. не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль.

Оценивая вышеуказанные обстоятельства, суд находит обоснованным довод заявителя о том, что главой 25 НК РФ не установлено каких-либо особенностей учета в целях налогообложения прибыли потерь для отдельных отраслей экономики, в том числе при транспортировке воды, в связи с чем потери, возникающие при транспортировке, могут быть учтены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии с пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ, при этом, поскольку Кодексом не установлено иное, данные потери учитываются исходя из фактического размера, с учетом их обоснованности и документального подтверждения.

Как следует из материалов дела, расходы воды на технологические нужды документально подтверждены и, поскольку данные расходы возникают при осуществлении предприятием основной деятельности в целях получения прибыли, то они являются экономически обоснованными.

К тому же, потери воды планируются производственной программой предприятия и согласованы с Администрацией г.Владивостока и г.Артема.

В тарифах на услуги водоснабжения в г.Владивостоке и г.Артеме, учтен расход воды на собственные и технологические нужды в соответствии с Методикой определения неучтенных расходов и потерь в системах коммунального водоснабжения, в том числе с учетом согласованных с Администрацией г. Владивостока нормативных потерь воды в размере 31% от поданного объема в сеть и нормативных потерь расхода воды по городу Артему, согласованных с Администрацией г.Артема в размере 25,7% от поданного объема в сеть и утвержденных Постановлением и.о. главы города Артема от 25.11.1999 г. №879 «Об утверждении норматива утечек и неучтенных расходов на сетях водоснабжения города Артема». Данные тарифы на водоснабжение налоговым органом не оспорены и не могут квалифицироваться как необоснованные.

Суд считает обоснованной позицию заявителя в части определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и касающуюся отнесения к расходам потерь воды, выводы налогового органа – подлежащими отклонению по следующим основаниям.

Как установлено судом, налоговый орган не оспаривает фактическое несение предприятием затрат на приобретение воды для водоснабжения г.Владивостока и г.Артема, а также отсутствие расхождений объемов реализации воды потребителям по данным налогоплательщика и налогового органа.

Налоговым органом со ссылкой на Методику определения неучтенных расходов и потерь в системах коммунального водоснабжения, утвержденную приказом Минпромэнерго России от 20.12.2004 N 172, (далее - Методика) нереализованная предприятием вода квалифицирована в качестве:

- технологических расходов на промывку водопроводных сетей, собственные нужды насосных станций, чистка резервуаров, технологические нужды эксплуатации сети водоотведения, расход воды на цели пожаротушения;

- организационно-учетных расходов, связанных с расходами, не зарегистрированными средствами измерений, неучтенные расходы воды вследствие погрешности средств измерений по водопроводным насосным станциям, неучтенные расходы воды вследствие погрешности средств измерений у абонентов;

- потери и утечки из водопроводной сети, потери при повреждении сетей, опорожнение при устранении переломов и трещин с заменой труб, утечки через уплотнения сетевой арматуры, утечки через водоразборные колонки, внутридомовые потери воды;

- самовольное пользование;

- потери воды за счет естественной убыли;

- хозяйственно-бытовые нужды.

Данной Методикой, по мнению налогового органа, определено, что потери и утечки воды по невыясненным причинам не обусловлены технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, и, следовательно, не являются технологическими потерями при производстве и (или) транспортировке.

Далее налоговый орган делает вывод, что поскольку потери воды по причинам, не связанным с реализацией и безвозмездной передачей, объектом налогообложения налогом на прибыли не являются, то расходы по потерям воды не являются экономически обоснованными.

Вместе с тем, данный подход не соответствует нормам материального права.

В соответствии со статьей 246 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, при этом прибылью в целях главы данного 25 Кодекса для российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с этой главой.

Согласно ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 данного Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Статьей 253 НК РФ определено, что расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на:

1) материальные расходы;

2) расходы на оплату труда;

3) суммы начисленной амортизации;

4) прочие расходы.

Все затраты на производство и (или) реализацию подразделяются на постоянные и условно-переменные.

Постоянные затраты - расходы предприятия, не зависящие непосредственным образом от объема производимой продукции. К таким расходам относятся расходы, связанные с поддержанием основных средств в нормальном техническом состоянии, в том числе, на капитальный и текущий ремонты, освещение зданий и сооружений, на аренду сооружений, зданий и помещений, на выплату заработной платы персонала, амортизационные расходы, транспортные расходы и др.

Условно-переменные затраты - расходы, непосредственно связанные с объемом производства, изменяющиеся в зависимости от объема производимых товаров и услуг. К таким расходам относятся, прежде всего, расходы на приобретение материалов, сырья для выпуска продукции.

В соответствии с подпунктом 3 п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения прибыли приравниваются технологические потери при производстве и (или) транспортировке. Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья. При этом, в данном подпункте не содержится указаний на то, что расходы принимаются в пределах каких-либо норм, к тому же главой 25 НК РФ вообще не установлены особенности учета технологических потерь в целях налогообложения прибыли.

При этом Методика определения нормативных расходов воды в системе коммунального водоснабжения, утвержденная приказом Минпромэнерго России от 20.12.2004 N 172, по существу определяет порядок отраслевого урегулирования вопросов разработки и утверждения нормативов технологических потерь при производстве и (или) транспортировке, не является предметом ведения законодательства о налогах и сборах, следовательно, не относится к актам налогового законодательства, не регулирует порядок налогообложения спорных операций и не может влиять на право налогоплательщика учесть те или иные расходы в соответствии с нормами НК РФ.

В связи с этим потери, возникающие при транспортировке воды, в том числе потери и утечки воды по невыясненным причинам, являются технологические потерями предприятия и могут быть учтены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии с подпунктом 3 п. 7 ст. 254 НК РФ.

Суд не принимает ссылку налогового органа на Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 24.08.2011 N Ф03-3449/2011, поскольку в рамках данного дела судами оценивались доначисления налога на прибыль в связи с непредставлением налогоплательщиком документов, подтверждающих потери воды.

В указанной связи применение налоговым органом данной Методики при определении технологических потерь в целях исчисления налога на прибыль является неправомерным, как и следующий из такого подхода вывод об экономической необоснованности расходов по потерям воды.

Вместе с тем, применение данной Методики предприятием является допустимым, что налоговым органом не оспаривается.

Суд полагает верным довод заявителя, что расходы воды на технологические нужды являются экономически обоснованными и документально подтвержденными.

В подтверждение экономической обоснованности в материалы дела представлены: акты о техническом сбросе воды с водоводов за 2010г.; отчеты по забору воды за 2011г.; информация по проведению плановых ремонтных работ на водопроводных сетях ПП «Горводопровод» за 2011г.; информация об опорожнении водопровода при устранении переломов и трещин за 2011г.; акты о техническом сбросе воды с водоводов, отчеты об авариях за 2011г.; информация об авариях на водопроводных сетях ПП «Горводопровод» за 2011г.; отчет по аварийным ситуациям на сетях ВиК по ПП филиал «Артемовский» и ПУ «Надеждинский» за 2011г.; справки об использовании водных ресурсов Филиал «Артемводоканал» за 2011г.; расчеты производственных и хозяйственно-бытовых нужд в системе коммунального водоснабжения Владивостокского городского округа, по ПП ф-л «Артемводоканал», по ПУ «Надеждинский».

Тем самым, довод заявителя, что скрытые утечки воды связаны с изношенностью водоводов и оборудования, являются экономически обоснованными и связаны с процессом производства (транспортировки), подтверждается материалами дела, в связи с чем суд полагает данный довод заявителя обоснованным.

Учитывая специфику производства питьевой воды суд полагает, что КГУП «Приморский водоканал» правомерно относит в состав затрат расходы на приобретение химических реагентов для приготовления воды до качества питьевой, а также расходы на электроэнергию, затраченную на энергоснабжение насосных агрегатов, непосредственно участвующих в процессе подъема и перекачки воды.

Налоговым органом в суд также не представлено каких-либо контррасчетов, опровергающих произведенные заявителем расчеты, равно как несоответствие последних вышеуказанной Методике, возражения инспекции по данным расчетам основаны лишь на предположениях об ошибочности этих расчетов, не подтвержденных документально.

К тому же налоговым органом не доказано, что потери воды, включенные обществом в расходы, возникли не при осуществлении обществом основной деятельности в целях получения прибыли.

При таких обстоятельствах суд полагает ошибочными выводы налогового органа о неправомерности включения обществом в расходы для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль потерь воды и, как следствие, о необходимости уменьшения в 2010 – 2011 гг. расходов налогоплательщика на сумму затрат, не принятых налоговым органом в расходы потерь воды.

Соответственно, оспариваемое решение в этой части не соответствует законодательству о налогах и сборах.

Оценивая довод заявителя о неправомерности определения налоговым органом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за проверяемый период без учета фактического дохода, полученного в 2009 году, судом установлено следующее.

Между КГУП «Приморский водоканал» (генеральный подрядчик) и Департаментом градостроительства Приморского края (заказчик) был заключен Государственный контракт от 16.03.2009 № 1 на выполнение строительно-монтажных работ по объекту «Реконструкция и развитие системы водоснабжения и канализации в г. Владивостоке Приморского края (Объекты канализации. Реконструкция центральной системы канализации г. Владивостока)».

Согласно п.4.1 контракта, объект должен быть построен генподрядчиком со сдачей им организации технадзора всех работ в полном объеме в 4 квартале 2011 года. Поэтапная сдача работ контрактом не предусмотрена. Общая стоимость работ с учетом НДС составляет 3 343 961 130 руб. (2 833 865 364 руб. без НДС).

Исходя из положений абз. 2 п. 2 ст. 271 и абз. 8 ст. 316 НК РФ при выполнении работ и оказании услуг с длительным технологическим циклом, не предусматривающим их поэтапной сдачи, цена договора на их реализацию распределяется налогоплательщиком между отчетными (налоговыми) периодами, в течение которых выполняется договор, самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Как установлено судом, КГУП «Приморский водоканал» отражал доходы по рассматриваемому договору единовременно, после подписания счетов-фактур, актов о приемки выполненных работ по форме КС-2, справок о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3.

Налоговым органом произведен расчет с применением способа «по мере готовности», исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ (цена договора распределена пропорционально доле фактических расходов отчетного (налогового) периода в общей сумме расходов, определенных в смете). Расчет суммы дохода, в целях исчисления налога на прибыль, произведен с учетом степени готовности работ, с нарастающим итогом с начала действия рассматриваемого контракта.

Сумма дохода, принятая КГУП «Приморский водоканал» в целях исчисления налога на прибыль в 2009 году, составляет 462 342 232 руб., сумма расходов - 477 508 369 руб.

Вместе с тем, судом установлено, что фактическая сумма дохода по данному контракту, полученного налогоплательщиком в 2009 году, составляет 477 508 369 руб., что также было установлено Управлением ФНС по Приморскому краю при рассмотрении апелляционной жалобы.

В частности, из материалов дела следует, что налогоплательщиком за период 2009 – 2011 гг. занижены доходы от реализации по контракту на сумму 10 144 558 руб. (15 166 137 руб. + 18 738 611 руб. – 23 760 190 руб.), а именно:

- за 2009 год занижены доходы от реализации на сумму 15 166 137 руб.;

- за 2010 год занижены доходы от реализации на сумму 18 738 611 руб.;

- за 2011 год завышены доходы от реализации на сумму 23 760 190 руб.;

Принимая во внимание, что оспариваемая налоговая проверка проводилась за период 2010 – 2011гг., суд считает, что доходы в размере 15 166 137 руб. подлежали включению в расчет налогооблагаемой базы за 2009г., а не в проверяемый период, т.е. за 2010 – 2011гг.

Кроме того, в 2010г. в отношении налогового периода 2009г. уже проводились мероприятия налогового контроля.

Следует отметить также, что при рассмотрении апелляционной жалобы КГУП «Приморский водоканал» УФНС России по Приморскому краю согласился с доводами налогоплательщика о необходимости учета суммы фактического дохода, полученного налогоплательщиком в 2009г. для целей определения сумм дохода, подлежащих включению в налогооблагаемую базу налогу на прибыль в 2010, 2011 гг.

При этом, вышестоящий налоговый орган делает вывод о фактическом занижении доходов в проверяемом периоде (2010г. – 2011г.) в размере 5 021 579 руб., тогда как заявитель полагает, что речь идет о фактическом завышении доходов на сумму 5 021 579 руб.

Вместе с тем, суд приходит к выводу о том, что в целях правильного определения сумм дохода, подлежащих включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в 2010 и 2011 годах, налоговому органу следовало учесть сумму фактического дохода, полученного налогоплательщиком в 2009 году (477 508 369 руб.), в связи с чем объективное отклонение в значении доходов в проверяемом периоде (2010г. – 2011г.) составит 5 021 579 руб. (разница между заниженными доходами от реализации за 2010г. в сумме 18 738 611 руб. и завышенными доходами от реализации в 2011г. в сумме 23 760 190 руб.).

Учитывая изложенное, суд полагает, что основания для доначисления налога на прибыль по данному эпизоду отсутствовали.

С учетом вышеизложенного суд считает, что требования заявителя подлежат удовлетворению.

Согласно ст. 110 АПК РФ (с учетом п. 7 информационного письма Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 11.05.2010 N 139) расходы по уплате 4000 руб. государственной пошлины возмещаются заявителю за счет ответчика.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л:

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю от 24.05.2013г. №09/152-1 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 44 910 114,39 руб. (сорок четыре миллиона девятьсот десять тысяч сто четырнадцать рублей 39 коп.), а также в части соответствующих указанной сумме налога на прибыль сумм пени и налоговых санкций, как не соответствующее требованиям НК РФ.

Решение в указанной части подлежит немедленному исполнению.

Взыскать с Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю в пользу Краевого государственного унитарного предприятия «Приморский водоканал» расходы по уплате государственной пошлины в сумме 4000 руб. (четыре тысячи рублей 00 коп.)

Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.

Решение может быть обжаловано через Арбитражный суд Приморского края в течение месяца со дня его принятия в Пятый арбитражный апелляционный суд и в Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в законную силу, при условии, что оно было предметом рассмотрения апелляционной инстанции.

Судья Д.В. Борисов