Гражданский кодекс часть 1

от заявителя – ФИО1 (дов. от 01.02.2006 №20/1, паспорт <...> выдан УВД г. Находка 28.12.2005), адвокат Нигметуллин Б.Г. (уд. №618, дов. от 21.11.2005);

от налогового органа – гл.спец. ФИО2 (дов.№06-20/13 от 19.04.2007).

протокол судебного заседания вёл судья О.В. Голоузова,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственность «Си-Гал» (далее – «заявитель, общество») обратилось в Арбитражный суд Приморского края с заявлением о признании частично недействительным решения Управления ФНС России по Приморскому краю (далее – «налоговый орган, управление») №12-29/8 от 27.01.2006 «О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения».

Резолютивная часть решения была оглашена и оформлена судом в судебном заседании 20 июля 2007, а изготовление решения в мотивированном виде откладывалось в соответствии с ч.2 ст.176 АПК РФ.

В судебном заседании 20.07.2007 заявитель в порядке ст. 49 АПК РФ уточнил свои требования, просил признать недействительным решение налогового органа №12-29/8 от 27.01.2006 по процессуальным основаниям в полном объеме, а также по материальным основаниям в частидоначисления:

- налога на прибыль в размере 336 000 руб. (расходы по договору совместной деятельности с ООО «Симар» - 1 400 000 руб. х 24%);

- пени по налогу на прибыль в размере 167 руб.;

- штрафа по налогу на прибыль по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 63 719 руб.

- налога на прибыль в размере 102 981 руб. (уменьшенная налогооблагаемая прибыль за 2004 год на сумму убытков 2003 года);

- пени по налогу на прибыль в размере 51,50 руб.;

- штрафа по налогу на прибыль по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 16 954 руб.

- сбора за пользование объектами водных биоресурсов в сумме 3 172 275 руб.;

- пени по сбору в размере 378 293,79 руб.;

- штрафа по сбору на водные биоресурсы по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 634455 руб.

Настаивая на удовлетворении заявленных требований, заявитель ссылается на то обстоятельство, что оспариваемое решение противоречит действующему законодательству о налогах и сборах и законодательству о водных биологических ресурсах, нарушает права заявителя.

Заявитель считает, что в ходе проведения налоговой проверки налоговым органом были допущены процессуальные нарушения, свидетельствующие о неправомерности оспариваемого решения.

В частности, в нарушение ст. 87, 89 НК РФ налоговым органом фактически была проведена повторная выездная налоговая проверка по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком за уже проверенный налоговый период.

По мнению общества, проводимая повторная налоговая проверка ООО «Си-Гал» не связана с осуществлением контроля над деятельностью нижестоящего органа, поскольку предметом проверки явилась исключительно деятельность самого налогоплательщика.

Заявитель считает, что управлением неправомерно в перечень проверяемых налогов, согласно постановления №54 от 30 августа 2005 года, включены следующие налоги, проверяемые за период с 1 января 2004 года по 31 декабря 2004 года:

- налог на добавленную стоимость;

- сбор за пользование объектами животного мира и пользование объектами водных биологических ресурсов.

Указанные налоги были проверены предыдущей налоговой проверкой ИФНС России по г. Находка, проведенной на основании решения №129 от 10 февраля 2005 и.о. руководителя Инспекции ФНС России по г. Находка ФИО3

В ходе проведения указанной проверки были проверены вопросы соблюдения налогового законодательства по сбору за пользование объектами водных биологических ресурсов за 2004 год и в пункте 2.6 акта № 84 от 06 июня 2005 года указано, что нарушений в правильности исчисления сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов в ходе проведения выездной налоговой проверки не установлено.

Кроме того, указал, что налоговым органом в части штрафа по налогу на прибыль в сумме 198 585 руб. пропущен процессуальный срок, предусмотренный ст. 115 НК РФ. Кроме того, при расчете штрафа по налогу на прибыль в размере 20% от суммы неуплаченного налога, следовало исчислить штраф от суммы недоимки налога на прибыль в размере 810 260 руб., с учетом переплаты, имеющейся у заявителя по лицевому счету по налогу на прибыль.

Заявитель считает, что обществом правомерно включены в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль за 2004 год расходы, осуществленные предприятием по оплате сбора за пользование биоресурсами в размере 1 400 000 руб. по договору совместной деятельности с ООО «Симар».

По мнению заявителя, ООО «Си-Гал» не нарушало п.3 ст.270 НК РФ, в связи с отсутствием на предприятии операций, указанных в данном пункте. У налогового органа нет оснований не включать в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения при исчислении налога на прибыль, сбора за право пользования объектами водных биологических ресурсов в размере 1 400 000 руб., начисленного в установленном законодательством РФ о налогах и сборах порядке.

Заявитель также считает, что предприятие правомерно уменьшило в 2004 году налогооблагаемый оборот по налогу на прибыль на сумму убытков 2003 года в размере 429 090 руб.

Соответственно, в оспариваемом решении заявителю неправомерно было доначислено 102981,60 руб. налога на прибыль, штрафа в размере 16 954 руб., а также пени в сумме 51,50 руб.

Заявитель также полагает, что ООО «Си-Гал» неправомерно доначислен сбор за пользование объектами водных биологических ресурсов в размере 3172275 руб.

Заявитель указал, что указанная сумма сбора доначислена в связи с аннулированием ранее выданной лицензии (разрешения) и получением нового разрешения, при этом разрешаемый к вылову объем водных биоресурсов численно не изменился.

Таким образом, как полагает заявитель, обжалуемым решением налоговый орган обязывает его дважды заплатить сбор за одни и те же квоты на вылов водных биологических ресурсов.

Представитель заявителя считает, что из анализа в совокупности норм права, изложенных в ст.ст. 8, 333.1, 333.2 НК РФ, ст.ст. 11, 34 Закона о рыболовстве следует, что уплата сбора осуществляется за предоставление плательщику права пользования водными биоресурсами (права на изъятие водных биоресурсов из среды их обитания).

Также заявитель отметил, что неуказание в ст. 333.7 НК РФ на возможность корректировки ранее представленных сведений не может являться основанием для доначисления инспекцией сумм сбора.

Налоговый орган против удовлетворения заявленных требований возражает, в материалы дела представил письменный отзыв, в котором указал, что оспариваемое решение принято им в полном соответствии с законодательством о налогах и сборах, а заявленные требования плательщика подлежат оставлению без удовлетворения.

По мнению управления, довод о незаконности повторной выездной проверки противоречит нормам материального права.

Утверждение ООО «Си-Гал» о том, что управлением неправомерно включены в перечень проверяемых налогов в порядке контроля за деятельностью ИФНС России по г. Находка - налог на добавленную стоимость и сбор за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов, несостоятелен, поскольку данные налоги были проверены предыдущей налоговой проверкой, о чем свидетельствует акт проверки от 06.06.2005 №84.

Тот факт, что первоначальной проверкой не было установлено нарушений Инспекцией ФНС России по г. Находка в правильности исчисления сбора за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов не может являться причиной того, что управление не имеет полномочий на повторную проверку вопроса правильности исчисления данного сбора.

Налоговый орган возражает против довода заявителя о том, что управление неправомерно не включило в состав затрат по налогу на прибыль расходы в размере 1400000 руб.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что под расходами, принимаемыми при исчислении налога на прибыль, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Расходы организации по оплате сбора в сумме 1400000 руб. осуществлялись в рамках договора совместной деятельности и направлены на получение дохода от осуществления совместных операций.

Согласно п.3 ст. 278 Налогового кодекса и п.12 раздела 4 Положения по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03, утвержденного Приказом МФ РФ от 24.11.2003г. №105н, участник товарищества, осуществляющий учет доходов и расходов этого товарищества для целей налогообложения, обязан определять нарастающим итогом по результатам каждого отчетного (налогового) периода доход каждого участника товарищества пропорционально доле соответствующего участника товарищества, установленной соглашениями, в доходе товарищества, полученном за отчетный (налоговый) период от деятельности всех участников в рамках товарищества. Таким образом, все расходы, связанные с совместной деятельностью, учитываются участником, ведущим общие дела.

В соответствии с п. 3 ст. 270 Налогового кодекса РФ платежи на оплату сбора за право пользования водными биоресурсами по выделенным квотам, переданным в совместную деятельность, не учитываются в целях налогообложения участником товарищества - ООО «Си-Гал».

Таким образом, организация необоснованно списала расходы по оплате сбора за пользование водными биологическими ресурсами в сумме 1400000 руб., на внереализацоинные расходы при отражении операций в регистрах налогового учета и при определении налоговой базы по налогу па прибыль за 2004г.

Налоговый орган считает также, что предприятие неправомерно уменьшило в 2004 году налогооблагаемый оборот по налогу на прибыль на сумму убытков 2003 года в размере 429 090 руб., поскольку в 2003 году заявитель не имел убытков.

Соответственно, в оспариваемом решении заявителю правомерно было доначислено 102981,60 руб. налога на прибыль, штрафа в размере 16 954 руб., а также пени в сумме 51,50 руб.

По вопросу доначисления сбора за пользование водными биологическими ресурсами Управление поясняет, что по смыслу абз. 2 п. 1 ст. 333.2 НК РФ в ее системной связи со ст.ст. 11, 34 Федерального закона «О рыболовстве и сохранении водных биоресурсов» изъятие объектов ВБР из среды их обитания допускается лишь постольку, поскольку плательщики сбора получили в установленном порядке разрешение (лицензию) на добычу (вылов) ВБР, а возникновение обязанности по уплате сбора Налоговый кодекс РФ связывает не с объемами выловленных ВБР и даже не с самим фактом ведения добычи этих ВБР или закрепления за ним определенной квоты, но с фактом выдачи уполномоченным органом исполнительной власти в установленном порядке разрешения на вылов ВБР, в котором указываются их объемы, средства добычи, районы промысла. При этом не имеет значения, использовалась ли лицензия в указанном объеме или нет.

Представитель управления указал, что из содержания указанных статей следует, что объем промысла может быть изменен лишь с разрешения органа, выдавшего разрешение (лицензию), при внесении им в установленном порядке (ч. 2 и 3 ст. 36 Закона о рыболовстве) соответствующих изменений в разрешение.

Представитель налогового органа пояснил, что нормами гл. 25.1 НК РФ не предусмотрен какой-либо перерасчет суммы сбора, корректировке подлежат только суммы сбора, уплачиваемого в виде регулярных взносов, но только на том основании, что в абз. 4 п. 2 ст. 333.5 НК РФ прямо указано, что оставшаяся после уплаты разового взноса сумма сбора уплачивается равными долями в течение всего срока действия лицензии (разрешения).

Выездной налоговой проверкой установлено, что ООО «Си-Гал» в нарушение налогового законодательства не исчислило сумму сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов по вновь выданным лицензиям (разрешениям) №260-2004-Р от 31.03.2004, №261-2004-Р от 31.03.2004.

Исследовав материалы дела, суд установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью «Си-Гал» зарегистрировано в качестве юридического лица Инспекцией ФНС по г. Находка Приморского края 30.11.2005, регистрационный номер 1022500702905, свидетельство серии 25 №00831217.

Как установлено судом, в отношении заявителя Инспекцией ФНС России по г.Находка была проведена первичная выездная налоговая проверка за период 2004, о чем составлены акт от 07.06.2005 №86 в части налога на прибыль, ЕСН, налога на имущество и акт от 06.06.2005 №84 (комплексная проверка в отношении правильности исчисления и уплаты налогов, в том числе сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов).

Управлением ФНС России по Приморскому краю в порядке ст. 89 НК РФ на основании постановления №54 от 30.08.2005 в отношении ООО «Си-Гал» была проведена повторная выездная налоговая проверка за 2004 год по вопросам соблюдения законодательства по налогу на прибыль, НДС, налогу на имущество, ЕСН, сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов.

По результатам проверки был составлен акт №12-29/8 от 07.12.2005 и принято решение №12-29/8 от 27.01.2006 «О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения».

В соответствии с резолютивной частью решения обществу были доначислены следующие суммы:

- налог на прибыль в размере 1 153 739 руб. и в сумме 810 260 руб.;

- пени по налогу на прибыль в размере 574, 50 руб.;

- штраф по налогу на прибыль по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 198 585 руб.

- сбор за пользование объектами водных биоресурсов в сумме 3 172 275 руб.;

- пени по сбору в размере 378 293,79 руб.;

- штраф по сбору на водные биоресурсы по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 634 455 руб.

Не согласившись с решением налогового органа в части доначисления: налога на прибыль в размере 336 000 руб.; пени по налогу на прибыль в размере 167 руб.; штрафа по налогу на прибыль по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 63 719 руб.; сбора за пользование объектами водных биоресурсов в сумме 3 172 275 руб.; пени по сбору в размере 378 293,79 руб.; штрафа по сбору на водные биоресурсы по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 634455 руб., общество обратилось в суд с заявлением о признании ненормативного акта налогового органа в указанной части недействительным.

Оценив доводы заявителя, возражения налогового органа, исследовав материалы дела по существу, суд приходит к выводу о том, что требования заявителя подлежат удовлетворению в полном объеме по следующим основаниям.

1. Процессуальные основания.

Суд не принимает доводы заявителя о нарушении налоговым органом процессуальных норм права при проведении повторной выездной налоговой проверки.

Одной из форм проведения налогового контроля являются налоговые проверки - камеральные и выездные (статьи 82, 87, 88 и 89 Налогового кодекса Российской Федерации).

Если при проведении налоговых проверок у налоговых органов возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика (плательщика сбора), связанной с иными лицами, налоговым органом могут быть истребованы у этих лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора) (встречная проверка); проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора) за уже проверенный налоговый период, запрещается, за исключением случаев, когда такая проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика (плательщика сбора - организации) или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку (части первая и вторая статьи 87).

Основное содержание выездной налоговой проверки - проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения, для чего осуществляющие ее уполномоченные должностные лица налоговых органов могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также производить осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения (часть четвертая статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации).

Как установлено материалами дела, первичная выездная налоговая проверка за период 2004 в отношении ООО «Си-Гал» была проведена Инспекцией ФНС России по г. Находка. По данной проверке были составлены акт от 07.06.2005 №86 и акт от 06.06.2005 №84 (комплексная проверка).

Управление, как вышестоящий налоговый орган, на основании постановления от 30 августа 2005 за период 2004 год провело повторную выездную налоговую проверку по вопросам соблюдения законодательства по налогу на прибыль, НДС, налогу на имущество, ЕСН, сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов.

Как следует из материалов дела, в постановлении №54 от 30 августа 2005 о проведении повторной выездной налоговой проверки указано, что Управлением ФНС России проводится повторная выездная налоговая проверка в связи с осуществлением контроля за деятельностью Инспекции ФНС России по г. Находка.

Суд отклоняет довод заявителя о том, что управление неправомерно включило в перечень проверяемых налогов в порядке контроля за деятельностью ИФНС России по г. Находка следующие налоги: налог на добавленную стоимость, сбор за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов.

Указанные налоги были предметом предыдущей налоговой проверки, о чем свидетельствует акт проверки от 06.06.2005 №84.

Тот факт, что первоначальной проверкой не было установлено нарушений в правильности исчисления сбора за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов не является основанием, по которому управление не могло бы исследовать правильность исчисления данных налогов в ходе повторной проверки.

В рамках настоящего спора довод о пропуске налоговым органом процессуального срока, предусмотренного ст. 115 НК РФ не может быть принят судом, поскольку срок давности, установленный ст. 115 НК РФ применяется в случае обращения налогового органа в суд за взысканием налоговых санкций. Вместе с тем, предметом настоящего спора является обжалование решение налогового органа, а не взыскание налоговых санкций с общества.

Также суд отклоняет довод заявителя о том, что при привлечении заявителя к налоговой ответственности налоговым органом не была учтена переплата по налогу на прибыль, поскольку налоговый орган пояснил, что при оформлении результатов налоговой проверки им в итоговой части решения были допущены опечатки, касающиеся указания размеров переплат. Так в п.2 решения зачет переплаты произведен в общей суме 160 818 руб., а не в сумме 343 479 руб.

В связи с чем, расчет штрафа по налогу на прибыль рассчитан налоговым органом верно: занижение налоговой базы по налогу на прибыль управлением установлено в размере 1 153 739 руб., переплата зачтена в размере 160 818 руб.

Таким образом, сума штрафа составляет 198 585 руб. ((1153739 руб. – 160 818 руб.) х 20%).

2. Налог на прибыль.

2.1. (Эпизод со сбором за пользование водными биоресурсами по договору совместной деятельности с ООО «Симар» в сумме 1 400 000 руб.).

Как установлено судом, в проверяемом периоде ООО «Си-Гал» осуществляло вылов и реализацию рыбопродукции в рамках договоров совместной деятельности.

Из материалов дела следует, что по договору совместной деятельности от 30.03.2004 №19-03-2004/ИС, ООО «Симар» предоставляет судно РТМС «Багратион», ООО «Си-Гал» - квоты на вылов минтая в размере 400 тн.

В соответствии с дополнительным соглашением к договору о совместной деятельности от 30.03.2004 доля дохода ООО «Си-Гал» составляет 140 000 долл. США. Сумма является фиксированной независимо от результатов промысла, производства и реализации продукции. Остальная сумма от реализации продукции причитается ООО «Симар» в счет возмещения расходов и оплате доли доходов.

В соответствии с условиями договора каждый участник осуществляет ведение своих дел самостоятельно, без выделения на обособленный баланс операций по совместной деятельности.

Ведение бухгалтерского учета осуществляется участниками в соответствии с правилами учета совместной деятельности, установленными ПБУ 20/03, утвержденными приказом Минфина России от 24.11.2003г. № 105н.

В обязанности предприятия ООО «Симар» входит предоставление для ведения совместной деятельности на период выполнения совместных работ судно РТМС «Багратион».

ООО «Си-Гал» обеспечивает судно квотой на минтай в размере 400 тн.

По условиям Договора о совместной деятельности от 30.03.2004 №19-03-2004/ИС (пункты 2.2.2. и 2.2.3.) ООО «Си-Гал» производит перечисление в бюджет сбора за право пользования водными биоресурсами и оформляет в соответствующих органах необходимые документы для получения разрешения на право лова.

Из материалов дела следует также, что заявителем в налоговый орган была представлена налоговая декларация по налогу на прибыль за 2004, в которой ООО «Си-Гал» было отражено:

- в составе внереализационных доходов – фиксированная доля дохода в размере 4 002 488 руб., эквивалентная 140 000 долл. США;

- в составе внереализационных расходов – сумма сбора за пользование водными биоресурсами в размере 1 400 000 руб.;

В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что в соответствии с п. 3 ст. 270 Налогового кодекса РФ платежи на оплату сбора за право пользования водными биоресурсами по выделенным квотам, переданным в совместную деятельность, не должны учитываться в целях налогообложения участником товарищества – ООО «Си-Гал».

Таким образом, налоговый орган в оспариваемом решении указал, что организация необоснованно списала расходы по оплате сбора за пользование водными биологическими ресурсами в сумме 1400000 руб., на внереализацоинные расходы при отражении операций в регистрах налогового учета и при определении налоговой базы по налогу па прибыль за 2004 г.

Суд считает данный вывод налогового органа ошибочным по следующим основаниям.

Обязанность ведения налогоплательщиком налогового учета установлена ст. 313 НК РФ. Аналитические данные налогового учета наравне с первичными учетными документами и расчетом налоговой базы являются подтверждением данных налогового учета, система и порядок ведения которого организуется налогоплательщиком самостоятельно.

В соответствии со статьей 313 НК РФ, налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных налогового учета. Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим кодексом.

В случаях, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета.

Таким образом, на тех участках учета, где требования налогового законодательства и бухгалтерского учета совпадают, регистры бухгалтерского учета являются регистрами налогового учета. В случаях их несоответствия, регистры бухгалтерского учета дополняются необходимыми реквизитами и являются налоговыми регистрами. Налоговый кодекс предоставил право налогоплательщикам рассчитывать налог на прибыль на основе данных бухгалтерского учета.

Эта же норма закреплена пунктом 1 ст. 54 НК РФ, в которой сказано, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Применительно к вышеизложенным положениям, доводы налогового органа, указанные в оспариваемом решении о том, что правила отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете не могут быть применены в налоговом учете, безосновательны, и не соответствуют Налоговому кодексу.

Положение по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03, утвержденное приказом Минфина РФ №105н от 24.11.2003 года (далее – «Положение»), определяет правила отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности при участии организаций в совместной деятельности в случаях:

- совместно осуществляемых операций (раздел II Положения);

- совместно используемых активах (раздел III Положения);

- совместной деятельности (раздел IV Положения).

Суд находит, что налоговый орган, ссылаясь на нарушение налогоплательщиком пункта 3 статьи 270 НК РФ, не учитывает, что указанная норма относится непосредственно к товарищу, который осуществляет учет доходов и расходов и расходов от совместной деятельности в соответствии с разделом IV Положения.

Вместе с тем, условием договора совместной деятельности, отражающим ведение дел участников, явилось условие о том, что каждый участник осуществляет ведение дел самостоятельно, без выделения на обособленный баланс операций по совместной деятельности. Фактически учет доходов и расходов и расходов от совместной деятельности осуществляется сторонами договора в соответствии с разделом II Положения – в виде совместно осуществляемых операций.

Из материалов дела следует, что сторонами был заключен договор совместной деятельности на условиях осуществления совместно осуществляемых операций – реализация совместно произведенной продукции.

Как следует из пункта 7 Положения, при совместно осуществляемых операциях обособленно (на отдельном балансе) не учитываются, а отражаются в бухгалтерском балансе участника вклад участника договора, хозяйственные операции, связанные с выполнением совместно осуществляемых операций, а также финансовые результаты от таких операций.

Вклад участника договора в бухгалтерском учете продолжает учитываться на соответствующих счетах и не переводится в состав финансовых вложений. Каждым участником бухгалтерский учет доходов, расходов, обязательств и активов, относящихся к совместно осуществляемой операции, ведется применительно к правилам, установленным Положением по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» ПБУ 12/2000, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации 27 января 2000 №11н.

Доходы, расходы, обязательства и активы по совместно осуществляемым операциям каждым участником договора учитываются обособленно в доле, относящейся к участнику, в аналитическом учете по соответствующим синтетическим счетам доходов, расходов, обязательств и активов.

Каждый участник договора отражение в бухгалтерском учете причитающейся ему доли продукции и дохода от продажи продукции осуществляет за отчетный период в соответствии с условиями договора.

Суд полагает, что все требования Положения в части учета совместно осуществляемых операций заявитель выполнил. Указанные требования полностью совпадают с условиями договора, заключенного сторонами: каждый участник осуществляет ведение своих дел самостоятельно без выделения операций на обособленный баланс, ведение учета осуществляется участниками в соответствии с правилами учета совместной деятельности, установленными ПБУ 20/03, договор совместной деятельности является договором совместно осуществляемых операций.

Суд находит, что, исчисляя налог в общем порядке, ООО «Си-Гал» имело полное право включать указанные расходы в прочие расходы, связанные с производством и реализацией, принимаемых при исчислении налога на прибыль.

Судом не установлено, что предприятие ООО «Си-Гал» учет операций в бухгалтерском учете произвело неправильно. Более того, налоговая проверка не выявила нарушений в ведении учета, и подобные замечания отсутствуют в оспариваемом решении.

Налоговый орган, исключив необоснованно из состава расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, расходы по оплате сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов в размере 1 400 000 руб., посчитал, что они должны учитываться в качестве вклада в простое товарищество. Однако в состав дохода, учитываемого в целях налогообложения, налоговый орган включил всю выручку, полученную от ООО «Симар» в размере 4 002 488 руб., в т.ч. и ту часть, которая должна быть отражена как возврат вклада из совместной деятельности и не должна учитываться при расчете налоговой базы в соответствии с пп.5 п.1 ст.251 НК РФ.

Суд считает, что указанные действия не отвечают принципу, изложенному в ст. 247 НК РФ, в соответствии с которым объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, уменьшенная при этом на величину произведенных расходов.

Кроме того, как установлено судом, в Федеральном арбитражном суде Дальневосточного округа 20.12.2006 рассматривалось дело NА37-883/06-3а Арбитражного суда Магаданской области по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Симар» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Магаданской области о признании недействительным решения NИС-12.1-13/44 от 28.03.2006, принятого по результатам налоговой проверки за 2004 год по вопросам соблюдения налогового законодательства, в том числе по налогу на прибыль, и предметом исследования которой также являлся договор совместной деятельности от 30.03.2004 №19-03-2004/ИС.

Постановлением, принятым Федеральным арбитражным судом Дальневосточного округа от 20.12.2006 №Ф03-А37/06-2/4496 было подтверждено, что заключенный ООО «Симар» с ООО «Си-Гал» договор, является договором совместной деятельности на условиях осуществления совместно осуществляемых операций – реализация совместно произведенной продукции, что прямо закреплено по тексту договора, где указано, что каждый участник осуществляет ведение дел самостоятельно, без выделения на обособленный баланс операций по совместной деятельности. Ведение бухгалтерского и налогового учета осуществляется участниками в соответствии с правилами учета совместной деятельности, установленными ПБУ 20/03, утвержденными Приказом Минфина РФ 24.11.2003 N 105н.

Каждый из участников договоров осуществлял хозяйственные операции самостоятельно, поэтому и обязан был отражать в своем учете результат выполненных хозяйственных операций в денежном выражении.

Поскольку ООО «Симар» в соответствии с договорами обязано было произвести готовую продукцию и осуществить ее продажу, обществом полученная выручка от реализации совместно добытой продукции была отражена в бухгалтерском учете полностью.

При этом суд пришел к выводу, что налоговым органом неправомерно исключены из состава внереализационных расходов суммы распределяемого дохода в размере 7 782 161 руб., поскольку доля реализации, в том числе и в суммовом выражении, отражена в бухгалтерском учете ООО «Симар». Реализовав продукцию, ООО «Симар» в соответствии с условиями договора обязано было перечислить денежные средства другому участнику, исчисленные в размере доли, предусмотренной договором. Перечислив денежные средства, ООО «Симар» отразило данную операцию в учете, в том числе и для целей налогообложения.

При этом суд признает, что порядок расчетов по договорам не имеет правового значения и не является основанием для исключения из состава внереализационных расходов суммы распределяемой доли участников договоров, является правильным.

С учетом вышеизложенного, суд полагает, что спорные расходы по оплате сбора за пользование объектами водных биоресурсов отвечают всем требованиям ст. 252 НК РФ и правомерно были отражены в составе внереализационных расходов в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2004 в сумме 1 400 000 руб.

При таких обстоятельствах, суд приходит к выводу о том, что требования заявителя рассматриваемой части подлежат удовлетворению, а оспариваемое решение налогового органа подлежит отмене в части доначисления: налога на прибыль в размере 336 000 руб.; пени по налогу на прибыль в размере 167 руб.; штрафа по налогу на прибыль по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 63 719 руб.

2.2. (Эпизод с уменьшением налогооблагаемой прибыли за 2004 год на сумму убытков, полученных в 2003 году).

Из материалов дела следует, что оспариваемым решением ООО «Си-Гал» было доначислено 102 981,60 руб. налога на прибыль и предприятие было привлечено к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 16 954 руб., а также начислены пени в сумме 51,50 руб.

Основанием для доначисления налога на прибыль, пени и штрафов послужило то обстоятельство, что ООО «Си-Гал» в 2004 году уменьшило налогооблагаемый оборот по налогу на прибыль на убытки 2003 года в размере 429 090 руб.

По мнению налогового органа за 2003 год предприятие не имеет убытков, напротив, налоговый орган выявил наличие прибыли в сумме 2 443 429 руб.

Суд не может согласиться с доводами заявителя в указанной части по следующим основаниям.

Судом установлено, что Инспекцией ФНС по г. Находка за 2003 год была проведена налоговая проверка ООО «Си-Гал» по налогу на прибыль, по результатам которой было принято решение №07/528 от 30.06.2005.

Указанное решение было обжаловано заявителем в Арбитражном суде Приморского края (решение №А-51-11018/2005 33-343 от 21 февраля 2006).

При этом суд первой инстанции удовлетворил требования заявителя в части неправомерности доначисления налоговым органом прибыли за 2003 год в сумме 2004000 руб., полагая, что налогоплательщик правильно создал резерв по сомнительным долгам и включил исчисленный резерв в состав внереализационных расходов по долгу предприятия ООО «Спутник».

Вместе с тем, указанным решением суд также отказал заявителю в части признания неправомерности доначисления налоговым органом прибыли за 2003 год в сумме 1 136 642 руб.

Вместе с тем, указанное решение суда по делу А-51-11018/2005 33-343 от 21 февраля 2006 было обжаловано налоговым органом в апелляционном суде.

Постановлением апелляционной инстанции от 03.08.2006 решение суда было изменено. Суд апелляционной инстанции установил, что заявителем по задолженности «Приморская лесозаготовительная компания» был сформирован резерв сомнительных долгов в 2002 году - 3000000 руб., в 2003 году - 527900 руб. по договорам беспроцентного займа.

Признавая правомерным доначисление налога на прибыль в результате необоснованного увеличения налогоплательщиком внереализационных расходов, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что исходя из формальных признаков сомнительного долга, определенных статьей 266 Налогового кодекса РФ, у общества возникло право для создания резерва по сомнительным долгам ООО «Спутник» и ООО «Приморская лесозаготовительная компания» вместе с тем, образование сомнительного долга не связано с экономической оправданностью затрат по передаче суммы займов указанным выше обществам и поэтому служит препятствием для отнесения расходов на формирование резерва по сомнительным долгам ООО «Спутник» и ООО «Приморская лесозаготовительная компания» к внереализационным расходам.

Выводы апелляционного суда были подтверждены Постановлением суда кассационной инстанции от 24 ноября 2006 года по делу NФ03-А51/06-2/4180.

Таким образом, с учетом изложенных обстоятельств, суд находит обоснованными доводы налогового органа о том, что предприятием по итогам 2004 неправомерно уменьшена налогооблагаемая база по налогу на прибыль на сумму убытков, полученных в 2003 году в размере 429090 руб., поскольку в 2003 году предприятие, как установлено выше, убытков не имело, прибыль общества за 2003 год составила 2443429 руб.

Соответственно, заявитель не вправе уменьшать налоговую базу 2004 налогового периода.

При таких обстоятельствах, суд приходит к выводу о том, что требования заявителя рассматриваемой части удовлетворению не подлежат.

3. Сбор за пользование объектами водных биоресурсов.

В соответствии с п. 2 ст. 333.1 НК РФ плательщиками сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов признаются организации и физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, получающие в установленном порядке лицензию (разрешение) на пользование объектами водных биоресурсов.

В п. 1 ст. 36 Федерального закона от 20.12.2004 № 166-ФЗ «О рыболовстве и сохранении водных биологических ресурсов» (далее – «Закон о рыболовстве») предусмотрено, что оформление, выдача, регистрация разрешений на добычу (вылов) водных биоресурсов (далее – «разрешение на вылов») и внесение изменений в такие разрешения осуществляется федеральным органом исполнительной власти в области рыболовства.

В соответствии с п.2 ст. 333.1 гл. 25.1 Налогового кодекса РФ ООО «Си-Гал» является плательщиком сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов с 2004.

Как установлено судом из материалов дела, ООО «Си-Гал» 24.02.2004 оформило следующие разрешения на ведение рыбного промысла:

1. №163-2004-Р на судно РТМС «Штральзундский Корабел» (судовладелец ООО «Сигал») на вылов сельди в количестве 448,9 т. (29.11.2004 дополнительно выделена квота на вылов сельди в количестве 91,2 т.);

2. №161-2004-Р на судно БМРТ «Капитан Самсонов» (судовладелец ООО «Дальрыбпром»), на вылов следующих биоресурсов:

- минтая в Северо-Охотоморской зоне – 946 т., сельди – 75 т.;

- минтая в Камчатско-Курильской зоне – 202,5 т.;

- минтая в Западно-Камчатской зоне – 371,5 т.;

По заявке предприятия разрешение №161-2004-Р было аннулировано ФГУ «Приморрыбзавод» 31.03.2004 в части квоты на минтай в североохотоморской подзоне в количестве 895,65 т. и сельди в количестве 75 т.

При этом обществу были выданы новые разрешения:

3. №261-2004-Р от 31.03.2004 на судно БМРТ «Багратион» (судовладелец ООО «Симар») на вылов минтая в североохотоморской подзоне в количестве 400 т.;

4. №260-2004-Р от 31.03.2004 на судно БМРТ «Капитан Самсонов» (судовладелец ООО «Си-гал») на вылов минтая в североохотоморской подзоне в количестве 495,65т., сельди – 75 т.

Судом установлено также, что ООО «Си-Гал» представил сведения не по всем полученным лицензиям (разрешениям) на ведение рыбного промысла в Инспекцию ФНС по г.Находка. В частности, не были представлены сведения по разрешениям №260-2004-Р от 31.03.2004, №261-2004-P от 31.03.2004.

Общая сумма исчисленного сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов по данным предприятия составила – 5 638 050 руб., в том числе разовый сбор – 563 805 руб., сумма регулярных взносов – 5074245 руб.

В соответствии с гл. 25.1 НК РФ обязанность плательщика по уплате сбора законодатель связывает не с фактом вылова водных биоресурсов или с фактом закрепления за плательщиком определенных квот, а с фактом выдачи в установленном порядке разрешения на вылов.

Таким образом, факт выдачи разрешения на вылов свидетельствует о том, что лицо, получающее такое разрешение, становится плательщиком сбора в соответствии с п. 2 ст. 333.1 НК РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 8 НК РФ под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).

Согласно п. 1 ст. 333.2 НК РФ объектами обложения сбором признаются объекты водных биоресурсов в соответствии с перечнем, установленным п.п. 4 и 5 ст. 333.3 НК РФ, изъятие которых из среды их обитания осуществляется на основании лицензии (разрешения) на пользование объектами водных биоресурсов, выдаваемой в соответствии с законодательством РФ.

Согласно статьям 11 и 34 Закона о рыболовстве разрешение на вылов является основанием для возникновения права пользования водными биоресурсам и удостоверяет право пользователя на изъятие водных биоресурсов из среды их обитания при осуществлении промышленного рыболовства. Подлинники разрешений на вылов должны находиться на каждом рыбопромысловом судне.

Статьей 35 Закона о рыболовстве установлен перечень сведений, которые должны содержаться в разрешении на вылов, среди них: сведения о пользователе водными биоресурсами, рыбопромысловом судне, районе промысла, виды водных биоресурсов, разрешенных для добычи (вылова), квоты и сроки добычи (вылова) водных биоресурсов.

В соответствии с п. 2 ст. 333.4 НК РФ сумма сбора определяется в отношении каждого объекта водных биоресурсов, указанного в п.п. 4-7 ст. 333.3 НК РФ, как произведение количества объектов водных биоресурсов и ставки сбора.

Исходя из изложенного, суд приходит к выводу, что сбор за пользование объектами водных биоресурсов уплачивается плательщиком сбора по разрешению на вылов за предоставление плательщику права на вылов (изъятие) водных биоресурсов из среды их обитания.

В соответствии с п. 2 ст. 333.7 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие пользование объектами водных биоресурсов по разрешению на вылов, не позднее 10 дней с даты получения такого разрешения представляют в налоговые органы по месту своего учета Сведения.

Согласно п. 1 ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии основании, установленных НК РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах.

Суд полагает, что заявитель правомерно представил в налоговый орган основные и дополнительные Сведения на разрешение №450-2004-Р от 24.08.2004, а также основные Сведения на разрешение №55-2004-Р от 20.01.2004, и №328-2004-Р от 12.05.2004, в которых отразил общую сумму сбора, подлежащего уплате по данным разрешениям.

Судом установлено, что по состоянию на 29 марта 2004 ООО «Си-Гал» освоило квоты в размере 627,316 т., а именно:

- Северо-Охотоморская зона - минтай 50,346 т.;

- Западно-Камчатская зона - минтай 371,486 т.;

- Камчатско-Курильская зона - минтай 205,481 т.;

Таким образом, на указанную дату предприятие по разрешению №163-2004-Р от 24.02.2004 не освоило по Северо-Охотоморской зоне минтай в количестве 895,654 т. (946,0 т. – 50,346 т.) и сельдь в количестве 75 т. По остальным промысловым зонам квоты были выбраны.

В соответствии со ст. 36 Закона о рыболовстве допускается внесение изменений в выданные разрешения на вылов в случаях изменения или уточнения районов промысла, квот добычи (вылова) водных биоресурсов, сроков действия указанных разрешений, изменения сведений о пользователе водными биоресурсами, замены капитанов рыбопромысловых судов, исправления ошибок в выданных разрешениях на вылов и в иных требующих безотлагательного решения случаях. Изменения в выданное разрешение на вылов вносятся органом, выдавшим такое разрешение, непосредственно в разрешение на вылов или посредством телеграфного отправления о внесении изменений в такое разрешение и являются неотъемлемой частью разрешения на вылов.

Исходя из изложенного, суд приходит к выводу, что ст. 36 Закона о рыболовстве не предусматривает возможность внесения изменений в разрешение на вылов в части изменения сведений о рыбопромысловом судне, осуществляющем добычу (вылов) водных биоресурсов.

Таким образом, добыча (вылов) водных биоресурсов по одному разрешению на вылов двумя разными рыбопромысловыми судами Законом о рыболовстве не предусмотрена, и заявитель не имел возможность внести изменение в первоначальное разрешение №161-2004-Р, не получая новые разрешения №260-2004-Р от 31.03.2004, №261-2004-P от 31.03.2004, продолжая при этом вылов водных биоресурсов по тем же разрешениям, но другими суднами.

Согласно ст. 37 Закона о рыболовстве действие разрешения на вылов может быть приостановлено или такое разрешение может быть аннулировано до истечения установленного срока его действия федеральными органами исполнительной власти, осуществляющими контроль в области рыболовства и сохранения водных биоресурсов, в соответствии с основаниями прекращения права пользования водными биоресурсами. Такие основания предусмотрены в ст. 13 Закона о рыболовстве, среди них в частности указаны: истечение срока пользования водными биоресурсами, соглашение между пользователем водными биоресурсами и лицом, предоставившим право пользования водными биоресурсами, отказ пользователя водными биоресурсами от использования водных биоресурсов.

Судом установлено, что срок пользования водными биоресурсами по спорным разрешениям не истек, отказ заявителя от использования водных биоресурсов судом из материалов дела не усматривается. В связи с чем, суд рассматривает аннулирование разрешения №161-2004-Р и получение новых разрешений №260-2004-Р от 31.03.2004, №261-2004-P от 31.03.2004, как юридически значимое действие, основанное на соглашении между заявителем и ФГУ «Приморрыбвод».

Учитывая вышеизложенное, суд приходит к выводу, что право на вылов (изъятие) водных биоресурсов, предоставленное обществу по разрешениям №260-2004-Р от 31.03.2004, №261-2004-P от 31.03.2004 не является новым правом, предоставленным обществу, поскольку образовано в связи с добавлением и снятием промышленных квот по указанным выше разрешениям. При этом общее количество разрешенных к вылову биоресурсов по указанным разрешениям не изменилось, изменились только промысловые суда.

По мнению суда, глава 25.1 НК РФ не только не содержит препятствий по представлению в налоговый орган уточненных сведений, вызванных изменением объема добычи, но предполагает в качестве единственного способа надлежащего исполнения плательщиком сбора обязанности по его уплате представление достоверных сведений, основанных на данных федерального органа исполнительной власти, уполномоченного осуществлять оформление, выдачу, регистрацию разрешений на добычу (вылов) водных биоресурсов и внесение изменений в такие разрешения.

При этом суд полагает, что, осуществляя выездную налоговую проверку, налоговый орган должен был определить налогооблагаемую базу по сборам за пользование объектами водных биоресурсов руководствуясь не только обязанностью налогоплательщика уплачивать спорные биоресурсы, но и учитывать фактически исполненную обязанность в виде уплаченных платежей по сборам за пользование водными биоресурсами применительно к рассматриваемым разрешительным билетам. Следовательно, право на вылов указанного количества водных биоресурсов не подлежит повторной оплате.

В соответствии с п.3.2 Инструкции от 10.04.2000 №60 «О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах» решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения должно состоять из трех частей: вводной, описательной и резолютивной.

При этом в абз.4 п.3.2 Инструкции указано, что резолютивная часть решения помимо перечисленных в статье элементов, должна содержать сведения о суммах, исчисленных в завышенных размерах налогов (сборов).

При изложенных обстоятельствах суд полагает, что заявитель не производил уплату сборов за пользование объектов водных биоресурсов на ту часть квот, которые были сняты с разрешения №161-2004-Р и перенесены на разрешения №260-2004-Р от 31.03.2004, №261-2004-P от 31.03.2004.

Таким образом, доначисление заявителю налоговым органом суммы сбора в размере 3 172 275 руб. по вышеуказанным разрешениям является повторной оплатой сбора за пользование объектами водных биоресурсов, фактически уплаченного заявителем по разрешениям №163-2004-Р и №161-2004-Р.

Всего по обоим разрешениям заявителем по спорным объектам водных биоресурсов уплачен в бюджет сбор в общем размере 5 638 050 руб.

Исходя из объема квот, выделенных заявителю на 2004 год ФГУ «Приморрыбвод», суд находит, что заявителем за 2004 год по указанным разрешениям уплачен сбор в полном размере за выделенные ему на 2004 год квоты на вылов спорных объектов водных биоресурсов.

Доначисление налоговым органом, оспариваемым решением сборов повлекло повторную оплату сбора за право пользования одними и теми же объектами водных биоресурсов, что явилось чрезмерным и не обоснованным изъятием в бюджет средств, принадлежащих заявителю, чем было нарушено право частной собственности общества, гарантированное Конституцией Российской Федерации.

Суд не принимает вывод налогового органа о том, что совершение уполномоченным органом действий по выдаче каждого разрешения на вылов влечет обязанность плательщика по уплате сбора.

Как уже указывалось судом, сбор за пользование объектами водных биоресурсов уплачивается плательщиком сбора по разрешению на вылов за предоставление плательщику права на вылов (изъятие) водных биоресурсов из среды их обитания. При этом сумма сбора в соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 333.2 и п. 2 ст. 333.4 НК РФ исчисляется исходя из количества водных биоресурсов, указанных в разрешении на вылов с учетом внесенных в такое разрешение изменений и снятия с такого разрешения на вылов определенного объема квот на добычу водных биоресурсов при условии передачи снятого объема на новое разрешение на вылов.

Кроме того, за выдачу уполномоченным органом каждого разрешения на вылов, пользователями водных биоресурсов уплачивается сбор в виде государственной пошлины в соответствии с пп.74 п. 1 ст. 333.33 НК РФ.

При изложенных обстоятельствах, суд приходит к выводу о правомерности и обоснованности требований, заявленных обществом, и о непредставлении налоговым органом достаточных доказательств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, в связи с чем заявление общества о признании недействительным решения №12-29/8 от 27.01.2006 подлежит удовлетворению в части требований, касающихся доначисления сбора за пользование объектами водных биоресурсов в сумме 3172275 руб., пени по сбору в размере 378 293,79 руб., штрафа по сбору на водные биоресурсы по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 634455 руб.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ в связи с частичным удовлетворением заявленных требований, уплаченная заявителем при подаче заявления в суд госпошлина взысканию с налогового органа не подлежит.

Руководствуясь ст. ст. 167-170, 201 АПК РФ, суд

РЕШИЛ:

Признать недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю от 27.01.2006 №12-29/8 «О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления: налога на прибыль в размере 336 000 руб.; пени по налогу на прибыль в размере 167 руб.; штрафа по налогу на прибыль по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 63 719 руб.; сбора за пользование объектами водных биоресурсов в сумме 3 172 275 руб.; пени по сбору в размере 378 293,79 руб.; штрафа по сбору на водные биоресурсы по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 634 455 руб., как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Решение подлежит немедленному исполнению в указанной части.

В остальной части заявленных требований отказать.

Решение может быть обжаловано в установленном законом порядке.

Гражданский кодекс часть 1

Гражданский кодекс часть 2

Гражданский кодекс часть 3

Гражданский кодекс часть 4

Решение № А51-2740/06 от 09.08.2007 АС Приморского края

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПРИМОРСКОГО КРАЯ

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

Судья О.В. Голоузова