Гражданский кодекс часть 1

о признании недействительным Решения МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю № 09/22-1 от 30.12.2005 в части налога на прибыль в сумме 7.325.941,82 руб. и штрафа в сумме 1.465.188,36руб. (пункты 1.3.1 «б», 1.3.1 (пп. 3, 7), 1.4.3.2),

протокол судебного заседания вёл судья А.А.Фокина,

при участии в заседании:

от заявителя – Габидулина И.Н. (дов-ть № ДЭК-20/497Д от 26.03.2007), Бурляева М.Н. (дов-ть № ДЭК-20/462Д от 13.03.2007),

от МИФНС – Жуков В.В. (дов-ть № 10/94 от 12.01.2007, удост. УР № 197569 выд. 22.12.2006),

установил:

Открытое акционерное общество «Дальэнерго» (далее по тексту – «заявитель» или «Общество») обратилось в Арбитражный суд Приморского края с заявлением о признании частично недействительным решения МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю (далее по тексту – «МИФНС», «инспекция» или «налоговый орган») № 09/22-1 от 30.12.2005 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по результатам выездной налоговой проверки по налогу на прибыль в части налога сумме 285.690.585 руб., санкций по нему в сумме 57.138.117 руб. и пеней в сумме 111.533.500,01 руб., которое было принято судом к производству за № А51-1465/2006-33-46.

Определением от 21.02.2006 по делу № А51-1465/2006-33-46 суд, учитывая, что доначисление налога на прибыль в общей сумме 285.690.585 руб., санкций по нему в сумме 57.138.117 руб. и пеней в сумме 111.533.500,01 руб. произведено налоговым органом по нескольким эпизодам, не связанным между собой ни доказательствами, ни нормативным регулированием; в то же время, часть эпизодов возникла из отношений, регулируемых одними и теми же нормами права, полагая, что целесообразным будет раздельное рассмотрение разнородных требований, выделил в отдельное производство часть требований заявителя с присвоением выделенным производствам отдельных номеров, в том числе требование Общества о признании недействительным Решения МИФНС № 09/22-1 от 30.12.2005г. в части налога на прибыль в сумме 7.350.875,18 руб. и штрафа в сумме 1.470.175,04руб. (пункты 1.3.1 «б», 1.3.1 (пп. 3, 8, 7), 1.4.3.2), выделено в отдельное производство с присвоением делу номера А51–3040/2006-33-115.

В ходе судебного разбирательства заявитель неоднократно уточнял заявленные требования (в судебном заседании 22.05.2006 – увеличивал, в судебном заседании 10.04.2007 - уменьшал) и в итоге оспаривает доначисление налога на прибыль в сумме 7.325.941,82 руб. и санкции в сумме 1.465.188,36руб. по пунктам 1.3.1 «б», 1.3.1 (пп. 3, 7), 1.4.3.2 мотивировочной части Решения.

Определением от 10.04.2007 по заявлению Общества в связи с его реорганизацией судом на основании ст. 48 АПК РФ произведено процессуальное правопреемство и Открытое акционерное общество «Дальэнерго» заменено его правопреемником – Открытое акционерное общество «Дальневосточная энергетическая компания»(далее по тексту – «заявитель» или «Общество»).

Резолютивная часть решения была объявлена сторонам в судебном заседании 11.05.2007, изготовление полного текста мотивированного решения откладывалось судом на основании ст. 176 АПК РФ.

Заявитель, настаивая на удовлетворении уточнённых требований по данному делу, полагает, что налоговым органом необоснованно и неправомерно налоговая база по налогу на прибыль за 2002 год увеличена на 30.524.757,57 руб., так как инспекцией не в полном объёме установлены фактические обстоятельства, неполностью исследованы документы, представленные налогоплательщиком как в ходе проведения выездной налоговой проверки, так и в ходе рассмотрения возражений на акт проверки и рассмотрения дела о налоговом правонарушении, а также неправильно применены материальные нормы права, чем нарушены права налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Налоговый орган, возражая против требований в полном объёме, считает принятый ненормативный акт в обжалуемой части соответствующим фактическим обстоятельствам, представленным документам и нормам действующего законодательства.

Выслушав пояснения сторон, исследовав материалы дела, судом установлено следующее.

В период с 14.03.2005 по 18.11.2005 МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю была проведена выездная налоговая проверка ОАО «Дальэнерго» по вопросу правильности исчисления налога на прибыль за 2002 год.

О результатах проверки МИФНС был составлен Акт выездной налоговой проверки № 09/22 от 25.11.2005, в котором по ряду эпизодов, оспариваемых в настоящем деле, отражено, что в целях налогообложения Обществом неправомерно в состав внереализационных доходов не включены:

- 1.034.000 руб. дополнительных платежей по налогу на прибыль как доходов прошлых лет, выявленных в отчётном периоде 2002 года в связи с представлением уточнённых деклараций на уменьшение налога на прибыль за 2000-2001 годы;

- 285.386 руб. излишне начисленной арендной платы за аренду земли за 2000 год как доход прошлых лет, выявленный в отчётном периоде 2002 года согласно бухгалтерской справке б/н и б/д о выявлении внереализационнных доходов в бухгалтерском учёте;

- 2100 руб. доходов прошлых лет, выявленных в отчётном периоде 2002 года по филиалу «Дальэнергосбыт»,

а также Обществом неправомерно включена в состав внереализационных расходов кредиторская задолженность ОАО «Ангарский нефте-химический комбинат» (далее – «АНХК») в сумме 34.878.930 руб. (в том числе НДС 5.670.538 руб.) как убытки прошлых лет, выявленные в отчётном периоде 2002 года, поскольку данные затраты были списаны обществом на себестоимость ещё в 1994 году.

Всего для целей налогообложения налоговым органом по данным эпизодам налоговая база увеличена на сумму 36.195.295,57 руб. (1.034.000 + 285.386 + 2100 + 34.878.930).

Не согласившись с выводами Акта проверки, Обществом были представлены Возражения, рассмотрев которые и отклонив, налоговый орган принял Решение № 09/22-1 от 30.12.2005«О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности ОАО «Дальэнерго» ИНН <***> / КПП 254250001 за совершение налогового правонарушения», пунктом 2.1 которого доначислил налог на прибыль за 2002 года, в том числе по спорным эпизодам в сумме 8.686.870,94 руб. (по ставке 24% от налоговой базы 36.195.295,57 руб.), а пунктом 1.1 – привлёк Общество к налоговой ответственности за неуплату налога по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по данным эпизодам в сумме 1.737.374,20 руб.

Не согласившись с данным Решением в части доначисления налога в размере 7.325.941,82 руб. (по эпизоду с «АНХК» заявитель оспаривает только затраты в сумме 29.203.271,57 руб., указывая, что НДС в сумме 5.670.538 руб. не подлежал отнесению в состав затрат, и налоговый орган исключил сумму НДС из расходов правомерно) и соответствующего ему штрафа, заявитель обратился в суд с требованием о признании его частично недействительным.

Суд полагает, что требования заявителя в указанной части подлежат частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Внереализационные доходы.

Согласно п. 1 ст. 247 НК РФ прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов.

В целях налогообложения прибыли к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в порядке, установленном статьей 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в порядке, установленном статьей 250 НК РФ. Доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета (п. 1 ст. 248 НК РФ)

Доходами от реализации, как устанавливает ст. 249 НК РФ, признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав; внереализационными доходами в силу ст. 250 НК РФ признаются доходы, не указанные в статье 249 Кодекса, в частности, доходы в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде (п. 10 ст. 250 НК РФ).

Исходя из изложенного, суд пришёл к следующим выводам.

1. Налоговым органом неправомерно в состав внереализационных доходов за 2002 год для целей исчисления налога на прибыль отнесены дополнительные платежи по налогу на прибыль в сумме 1.034.000 руб. (п. 1.3.1 пп. «б» мотивировочной части Решения № 09/22-1).

Из материалов дела следует, что в регистре ВД-06 «Определение суммы доходов и прибылей прошлых периодов, относящихся к внереализационным доходам отчётного (налогового) периода за 2002 год» в составе доходов (прибыли) прошлых лет, выявленной в 2002 году, Обществом отражена сумма 1.034.000 руб. – дополнительные платежи по налогу на прибыль, однако для целей налогообложения данная сумма в состав налоговой базы как внереализационные доходы включена не была.

Судом установлено, что в связи с увеличением состава затрат за 2000 и 2001 годы (включением в себестоимость начислений на заработную плату – районных коэффициентов и процентных надбавок) в 2002 году Обществом в налоговый орган были представлены корректирующие декларации по налогу на прибыль за 2000 год (письмом № ДВЭУК 5-32/28-27/3594 от 18.11.2002) и за 2001 год (письмом № ДВЭУК 5-32/28-272-3593 от 18.11.2002), в соответствии с которыми были уменьшены суммы налога, подлежащие начислению и уплате в бюджет, а также произведён перерасчёт дополнительных платежей по налогу на прибыль, в частности, дополнительные платежи были уменьшены за 4 квартал 2000 года – на 526.415 руб. и за 2001 год – на 899.613 руб.

Кроме того, произведённой 17.06.2002 года камеральной налоговой проверкой декларации по налогу на прибыль за 2001 год, представленной 01.04.2002, Решением № 05/349 от 06.08.2002 налоговый орган дополнительно начислил налог на прибыль за 2001 год, а также дополнительные платежи по налогу за 2001 год в сумме 392.460 руб.

В связи с данными обстоятельствами, отразив в 2002 году в бухгалтерском учёте результаты камеральной проверки по Решению № 05/349 и перерасчёты по корректирующим декларациям за 2000 и 2001 годы, Общество в Ведомости операций по счёту № 912300708 «Дополнительные платежи по налогу на прибыль» отразило уменьшение дополнительных платежей за прошлые периоды всего на сумму 1.033.725 руб. (окр. 1.034.000 руб.) как уменьшение убытков.

В ходе спорной налоговой проверки МИФНС включила сумму излишне начисленных дополнительных платежей по налогу на прибыль за 2000 и 2001 годы в сумме 1.034.000 руб. в состав внереализационных доходов 2002 года со ссылкой на п. 1 ст. 250 НК РФ.

Суд не может согласиться с выводами инспекции в силу следующего.

В соответствии с п. 2 ст. 8 Закона РФ № 2116-1 от 27.12.1991 «О налоге на прибыль предприятий и организаций», действовавшего в 2000-2001 годах, предприятия обязаны были уплачивать в бюджет в течение квартала авансовые взносы налога на прибыль, определяемые исходя из предполагаемой суммы прибыли за налогооблагаемый период и ставки налога, не позднее 15 числа каждого месяца равными долями в размере одной трети квартальной суммы указанного налога.

Предприятия, являющиеся плательщиками авансовых взносов налога на прибыль, исчисляли сумму указанного налога, исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению с учетом предоставленных льгот, и ставки налога на прибыль, нарастающим итогом с начала года по окончании первого квартала, полугодия, девяти месяцев и года. Сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет, определялась с учетом ранее начисленных сумм платежей. Разница между суммой, подлежащей внесению в бюджет по фактически полученной прибыли, и авансовыми взносами налога за истекший квартал подлежала уточнению на сумму, рассчитанную исходя из ставки рефинансирования Банка России, действовавшей в истекшем квартале (сумму дополнительных платежей).

Пунктом 5.2 Инструкции МНС РФ № 62 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций» предусмотрено, что дополнительные платежи в бюджет (возврат из бюджета), исчисленные исходя из сумм доплат (уменьшения) налога на прибыль и авансовых взносов налога и скорректированные на учётную ставку ЦБ РФ за пользование банковским кредитом, относятся на финансовые результаты.

Согласно п. 15 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утв. Постановлением Правительства № 552 от 05.08.1992, в состав внереализационных расходов в периоде 2000-2001 годы включались расходы по оплате отдельных видов налогов и сборов, уплачиваемых в соответствии с установленным законодательством порядком за счёт финансовых результатов, а также по операциям, связанным с получением внереализационных доходов.

Поскольку в соответствии с п. 5.2 Инструкции МНС РФ № 62 дополнительные платежи подлежат отнесению на финансовые результаты, следовательно, в периоде 2000-2001 годах они включались в состав внереализационных расходов, и при возврате дополнительных платежей из бюджета в связи с уменьшением налога – уменьшали внереализационные расходы.

Внереализационными доходами в силу ст. 250 НК РФ (применяемой с 01.01.2002) признаются доходы, не указанные в статье 249 Кодекса, в частности, доходы в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде (п. 10 ст. 250 НК РФ).

В соответствии с общими принципами определения дохода, изложенными в ст. 41 НК РФ, доходом признаётся экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае её оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

По изложенному, уменьшение в 2002 году дополнительных платежей, подлежащих уплате в бюджет за 2000-2001 годы, не может быть признано доходом Общества, поскольку не составляет его экономическую выгоду, а возврат дополнительных платежей из бюджета заявителю – не производился. Следовательно, доход прошлых лет, подлежащий включению у заявителя в доход 2002 года, отсутствует.

Кроме того, пересчёт дополнительных платежей производился Обществом за 2000-2001 год, и данное обстоятельство достоверно установлено судом по представленным в материалы дела документам, а при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки (абз. 2 п. 1 ст. 54 НК РФ). Из изложенного следует, что перерасчёт налоговых обязательств мог быть совершён налоговым органом только в 2000 году и в 2001 году соответственно, а не в 2002 году, который является периодом обнаружения ошибки, а не периодом её совершения.

При этом, учитывая, что за период 2000-2001 годы налоговым органом также была проведена выездная налоговая проверка (Акт предыдущей проверки был составлен 23.05.2003 и Решение № 09/354 вынесено 25.09.2003 – п. 1.12 спорного Акта проверки № 09/22 от 25.11.2005), при этом, она проводилась после представления Обществом в ноябре 2002 года уточнённых налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2000-2001 годы, у налогового органа была возможность правильно определить и период совершения ошибки, и период её обнаружения, и при необходимости – доначислить по данному эпизоду налог за соответствующий налоговый период.

Таким образом, налоговый орган безосновательно в 2002 году увеличил внереализационный доход Общества на сумму 1.034.000 руб.

2. Налоговым органом неправомерно в состав внереализационных доходов за 2002 год для целей исчисления налога на прибыль отнесены 285.386 руб. излишне начисленной арендной платы по Партизанской ГРЭС (п. 1.3.1 пп. 3 мотивировочной части Решения № 09/22-1).

В ходе проверки налоговый орган установил, что 17.01.2001 Обществом в лице филиала Партизанской ГРЭС с Администрацией МО г. Партизанск был заключён Договор краткосрочной аренды земельного участка под разработку карьера для строительства золоотвала и автодороги; за 2002 год в соответствии с расчётом арендной платы, изложенном в Приложении к договору, сумма арендной платы за год составила 240.731,52 руб., и была уплачена Обществом полностью, что подтверждается Справкой Администрации МО г. Партизанск № 13 от 08.01.2003, из которой следует, что за 2002 год арендная плата оплачена в сумме 240732 руб., на 01.01.2003 задолженности по арендной плате не имеется.

Ссылаясь на данные обстоятельства, налоговый орган посчитал основанным увеличение Обществом внереализационных доходов за 2002 год на 285.386 руб. и пришёл к выводу о необходимости увеличения налоговой базы на эту сумму и доначисления налога на прибыль за 2002 год.

Однако, как следует из материалов дела, данные обстоятельства не связаны непосредственно со спорной суммой 285.386 руб., и её не формируют. Одновременно, никакого «излишнего» начисления арендной платы в бухгалтерском учёте Общества суд не установил.

Выводы МИФНС фактически основаны на том, что в бухгалтерском регистре ВД-06 «Определение суммы доходов и прибылей прошлых периодов, относящихся к внереализационным доходам отчётного (налогового) периода за 2002 год» в составе доходов (прибыли) прошлых лет, выявленной в 2002 году, Обществом отражена сумма 285.386 руб. как доход 2000 года, однако для целей налогообложения данная сумма в состав налоговой базы как внереализационные доходы включена не была, и по данному эпизоду налоговая декларация за 2000 год не подавалась. Запись в регистре ВД-06 была сделана на основании Бухгалтерской справки б/н, б/д о том, что в 2000 году излишне была начислена арендная плата в сумме 285.386 руб., и в 2002 году данная сумма списана на внереализационные доходы.

Однако, суд не находит оснований для такой бухгалтерской операции.

Как установлено судом, до 01.01.2002 на счёте 08 «Капитальные вложения» отражались операции по приобретению земельных участков и объектов природопользования, строительству объектов основных средств, приобретению отдельных объектов основных средств, затраты, не увеличивающие стоимость основных средств, приобретение нематериальных активов. В связи с этим затраты по строительству золоотвала, в том числе и арендные платежи за землю, аккумулировались Обществом на сч. 08.1 в корреспонденции со счётом 68.16 «Расчёты с бюджетом», что подтверждается карточкой счёта 68.16 за период 1995-2002 годы.

Из данной карточки счёта 68.16 следует, что общее текущее сальдо по арендным платежам по золоотвалу в сумме 285.386 руб. сложилось на 31.12.2000 из арендных платежей 1995 года (152.172,14 руб.), 1996 года (29.185,20 руб.), 1998 года (128.206,72 руб.), 2000 года (7874 руб.) с учётом списания на расчёты с бюджетом платы за землю за 1999 год в сумме 32.051,68 руб. (152.172,14 + 29.185,20 + 128.206,72 + 7874 - 32.051,68 = 285.386).

Таким образом, затраты на оплату арендных платежей по Приморской ГРЭС в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль (на себестоимость или в состав внереализационных расходов), ни в 2000 году, ни ранее Обществом не включались, в связи с чем оснований для восстановления в 2002 году данного сальдо по арендным платежам в общей сумме 285.386 руб. на сч. 91.1 «Прочие доходы и расходы» (в том числе прибыль прошлых лет, выявленная в отчётном периоде) суд не находит.

Учитывая изложенное, суд полагает, что заявитель ошибочно в бухгалтерском учёте сумму 285.386 руб. включил в состав внереализационных доходов 2002 года, а налоговый орган по данному эпизоду неправильно проанализировал представленные ему налогоплательщиком к проверке документы бухгалтерского и налогового учёта, что повлекло неправильное установление фактических обстоятельств и их налоговых последствий.

3. Налоговым органом правомерно в состав внереализационных доходов за 2002 год для целей исчисления налога на прибыль включено 2100 руб. прибыли прошлых лет, выявленной в текущем периоде (п. 1.3.1 пп. 7, стр. 63 мотиви-ровочной части Решения № 09/22-1).

Из пояснений заявителя следует, что в 1999 году при формировании состава затрат Обществом по филиалу «Дальэнергосбыт» в состав затрат дважды были списаны расходы в сумме 2100 руб.

В ходе проверки налоговым органом было установлено, что в июне 2002 года Обществом была выявлена указанная ошибочная проводка на сумму 2100 руб., и в целях исправления ошибки по завышению расходов обществом были увеличены и доходы на эту же сумму. В связи с этим указанная сумма 2100 руб. была отражена предприятием на сч. 91 «Прочие доходы и расходы» (в том числе прибыль прошлых лет, выявленная в отчётном периоде) как прибыль 1999 года, выявленная в текущем налоговом периоде 2002 год, что следует из регистра ВД-06 «Определение суммы доходов и прибылей прошлых периодов, относящихся к внереализационным доходам отчётного (налогового) периода за 2002 год» и Ведомости операций по счёту 081 (Приобретение основных средств) за 2002 год.

В соответствии с положениями п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода совершения ошибки корректируются налоговые обязательства того отчетного периода, в котором выявлены ошибки (абз. 2 п. 1 ст. 54 НК РФ).

При этом, при обнаружении налогоплательщиком в ранее поданной им налоговой декларации ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию (представить корректирующую декларацию).

Таким образом, в спорном случае при установленном налогоплательщиком периоде совершения ошибки (1999 год), приведшей к занижению налогооблагаемой базы (на 2100 руб.) и соответствующей суммы налога, Общество должно было подать в МИФНС корректирующую налоговую декларацию за 1999 год.

Однако, в соответствии с проведенными исправлениями в бухгалтерском учёте Общество для целей налогообложения исправление налоговой базы по налогу за 1999 год не произвело и корректирующую налоговую декларацию за 1999 год в инспекцию самостоятельно не представило, что и явилось основанием для доначисления налога налоговым органом.

При этом, в ходе судебного разбирательства заявитель не смог документально подтвердить период совершения ошибки (1999 год), сославшись на отсутствие каких-либо дополнительных документов по данному эпизоду, подтверждающих повторное списание на затраты расходов в сумме 2100 руб. в 1999 году; в связи с этим достоверно установленным в ходе судебного разбирательства является только период обнаружения ошибки заявителем (2002 год).

С учётом изложенного и положений абз. 2 п. 1 ст. 54 НК РФ суд признаёт обоснованными действия МИФНС по включению суммы 2100 руб. в состав доходов того периода, в котором обнаружена бухгалтерская ошибка, то есть в налоговую базу за 2002 год.

Внереализационные расходы.

Суд полагает, что Обществом правомерно в состав внереализационных расходов включена кредиторская задолженность ОАО «Ангарский нефте-химический комбинат» (далее – «ОАО «АНХК») в сумме 29.203.271,57 руб. (без НДС) как убытки прошлых лет, выявленные в отчётном периоде.

Из материалов дела следует, что в 1995-1996 годах на основании Договоров № 89 Н/95 от 28.10.1994 и № 98 Н/96 от 21.11.1995 ОАО «АНХК» поставило Обществу мазут на сумму 34.873.809,57 руб. (с НДС), которые были получены, использованы в производстве, но не оплачены, что подтверждается Актом сверки расчётов на 01.04.2002.

Арбитражным судом Иркутской области по иску ОАО «АНХК» с ОАО «Дальэнерго» была взыскана задолженность в сумме 34.873.809,57 руб. и пени за просрочку платежа в сумме 5.000.000 руб. Постановлением ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.04.2002 по данному спору было утверждено Мировое соглашение, по условиям которого Общество обязалось ежемесячно гасить задолженность долями не менее 2.000.000 руб., начиная с 30.04.2002 и по 31.12.2002, путём перечисления денежных средств на расчётный счёт ООО «НАФАПАЛ» (в связи с наличием полномочий на получение денежных средств по доверенности от 18.07.2001 б/н в порядке передоверия), а ОАО «АНХК» отказалось от взыскания неустойки. Фактически, задолженность Обществом была оплачена кредитору в 2002 году в сумме 5.500.000 руб., а остальное (29.373.806,9 руб.) – в 2003 году.

По состоянию на 01.01.2002 кредиторская задолженность в бухгалтерском учёте Общества отсутствовала, и была восстановлена в учёте в июне 2002 года в размере 34.873.809,57 руб. (с НДС) на основании Мирового соглашения, и в последующем – списана в Дт счёта 912900004 «Убытки до 01.01.1999, выявленные в отчётном периоде» и учтена в составе внереализационных расходов при исчислении налога по итогам 2002 года.

С учётом изложенного налоговый орган пришёл к выводу, что сумма 34.873.809,57 руб. дважды уменьшила налогооблагаемую прибыль – в 1994 году путём списания в затраты (на себестоимость) и в 2002 году путём списания в состав внереализационных расходов.

Данный вывод инспекции не основан на доказательствах по делу и нормах права, действовавших в спорном периоде.

В соответствии с положениями п. 1 – п. 3 ст. 2 Закона РФ № 2116-1 от 27.12.1991 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» (в редакции, действовавшей в 1994-1995 годах) объектом обложения налогом на прибыль является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными настоящей статьей; валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов, иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям; прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утв. Постановлением Правительства № 552 от 05.08.1992, определено, что в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты, непосредственно связанные с производством продукции (работ, услуг), обусловленные технологией и организацией производства, включая расходы по контролю производственных процессов и качества выпускаемой продукции; затраты на обслуживание производственного процесса, в том числе по обеспечению производства сырьем, материалами, топливом, энергией, инструментом, приспособлениями и другими средствами и предметами труда (пп. «а», пп. «е» п. 2).

Пунктом 13 Положения о составе затрат установлено, что выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется либо по мере ее оплаты (при безналичных расчетах - по мере поступления средств за товары (работы, услуги) на счета в учреждения банков, а при расчетах наличными деньгами - по поступлению средств в кассу), либо по мере отгрузки товаров (выполнения работ, услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов. Метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) должен быть установлен предприятием на длительный срок (ряд лет) исходя из условий хозяйствования и заключаемых договоров, и для целей налогообложения совпадать с методом определения затрат.

Таким образом, при наличии учётной политики по оплате в состав себестоимости продукции могли быть отнесены затраты на приобретение топлива только после их фактической оплаты, однако до 2002 года оплата спорного топлива заявителем не производилась.

В соответствии с п. 1 ст. 65, п. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган, который принял акт (решение).

Однако, в нарушение обязанностей по доказыванию, налоговый орган не представил суду доказательств, достоверно свидетельствующих о том, что в 1994 году заявителем затраты по приобретению у ОАО «АНХК» мазута в размере 34.873.809,57 руб. были включены Обществом в себестоимость продукции и фактически уменьшили налогооблагаемую прибыль за 1994 год. По изложенному суд полагает, что данный вывод МИФНС основан на предположении и документально не подтверждён.

При этом, фактически поставки топлива в 1994 году не производились, а производились в 1995-1996 годах (что подтверждается актом сверки между заявителем и ОАО «АНХК» и собственно платёжными требованиями-поручениями, в которых указаны даты отгрузки и номера железнодорожных накладных), в связи с чем не ясно, на каком основании МИФНС полагает, что затраты имели место в 1994 году, а не в другом периоде.

Более того, пунктом 13 Положения о составе затрат устанавливалось, что конечный финансовый результат (прибыль или убыток) слагается от финансового результата от реализации продукции (работ, услуг), основных средств и иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям. К доходам, отражаемым на счете «Прибыль и убытки» (внереализационным доходам), относилась и прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году (п. 14 Положения о составе затрат).

Пунктом 68 Положения о бухгалтерском учёте и отчётности в РФ, утв. Приказом МФ РФ № 170 от 26.12.1994 (и применяемого с 01.01.1995), установлено, что суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым исковая давность истекла, подлежат отнесению на финансовые результаты у организации или на увеличение финансирования (фондов) у бюджетной организации.

Таким образом, спорная кредиторская задолженность ОАО «АНХК» подлежала списанию и включению Обществом в состав внереализационных доходов по истечению сроков исковой давности, то есть в 1998-1999 годах, что фактически влекло увеличение налогооблагаемой прибыли за эти периоды и дополнительное исчисление налога на прибыль (при этом, по итогам 1999 года на финансовый результат Обществом была списана кредиторская задолженность с истекшим 3-летним сроком давности в общей сумме 212.358.000 руб.). Именно этим обстоятельством может объясняться отсутствие ОАО «АНХК» в составе кредиторов с задолженностью более 30 млн. руб. по данным бухгалтерской отчётности заявителя по состоянию на 01.01.2002, а не списанием задолженности в состав расходов в 1994 году.

Таким образом, выводы МИФНС о повторном включении в 2002 году в состав расходов (внереализационных) при налогообложении прибыли стоимости мазута, поставленного ОАО «АНХК», неправомерны и необоснованны.

Однако, полностью соответствуют положениям п. 1 ст. 170 НК РФ доводы инспекции о неправомерности включения в расходы, принимаемые при исчислении налога на прибыль в 2002 году, сумм НДС, предъявленных налогоплательщику при приобретении товара (мазута).

С учётом указанной нормы заявителем 23.12.2005 (входящий № МИФНС от 23.12.2005 № 30), при сопроводительном письме № 33-23-434 в налоговый орган была представлена корректирующая налоговая декларация по налогу на прибыль за 2002 год, в которой, в частности, по строке 040 листа 02 «Внереализационные расходы» сумма расходов была уменьшена на сумму НДС по восстановленной кредиторской задолженности по ОАО «АНХК», что собственно повлекло по данному эпизоду увеличение дохода на сумму, соответствующую сумме НДС (5.812.302 руб.), и дополнительное начисление налога. Данная корректирующая налоговая декларация была представлена заявителем в инспекцию до вынесения оспариваемого Решения от 30.12.2005. но после составления Акта проверки от 25.11.2005, то есть после того, как налогоплательщик узнал о выявленном налоговым органом нарушении в исчислении налога на прибыль за 2002 год.

Статья 81 НК РФ предусматривает, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию (п. 1). Если данное заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление налогоплательщик сделал до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, либо о назначении выездной налоговой проверки. Налогоплательщик освобождается от ответственности в соответствии с настоящим пунктом при условии, что до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени (п. 4).

Таким образом, при решении вопроса об освобождении налогоплательщика от ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в части завышения сумм внереализационных доходов за 2002 год на сумму НДС, повлекшего занижение налога на прибыль в соответствующей сумме, необходимо установить одновременное наличие следующих условий:

- заявление о дополнении (изменении) в налоговую декларацию налогоплательщик сделал до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, либо о назначении выездной налоговой проверки;

- до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Как следует из карточки лицевого счёта Общества по налогу на прибыль, во всех уровнях бюджета с учётом данной корректирующей декларации образовалась переплата по налогу: в федеральный бюджет – в сумме 4.541.220 руб., в бюджет субъекта РФ – в сумме 11.452.393,71 руб., в местный бюджет – 1.902.054,95 руб. При этом, в самой корректирующей декларации помимо указанного изменения величины внереализационных расходов в сторону их уменьшения были произведены и другие изменения (в частности, уменьшена выручка на 44.130.433 руб. в связи с изменением тарифов и увеличены расходы от реализации на сумму 17.449 руб. за счёт включения расходов по транспортировке электроэнергии), которые в целом уменьшили сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в бюджет за 2002 год. Таким образом, у заявителя не возникла необходимость при подаче корректирующей декларации дополнительно по спорному эпизоду производить недостающую уплату налога и пени.

Однако, заявителем не выполнено другое обязательное условие для освобождения от налоговой ответственности, поскольку корректирующая декларация была подана Обществом после того, как заявитель узнал о назначении выездной налоговой проверки и получил Акт проверки от 25.11.2005, в котором МИФНС изложены обстоятельства по данному эпизоду и сделаны выводы о необходимости сумму внереализационных расходов за 2002 год уменьшить на 34.873.809,57 руб., из них НДС - 5.670.538 руб. (и в части НДС такие выводы инспекции признаны судом правомерными и обоснованными).

Учитывая изложенное, суд полагает, что заявитель не подлежит освобождению от ответственности (в виде штрафа в размере 272.185,82 руб.) за неуплату налога на прибыль в сумме 1.360.929,12 руб., повлекшую завышение сумм внереализационных расходов на НДС 5.670.538 руб.

Однако, определяя в соответствии со ст.ст. 41, 49, 198 АПК РФ предмет требований по настоящему делу, заявитель оспаривает сумму налога 7.325.941,82 руб. и штраф только от этой суммы – 1.465.188,36 руб., при этом, сумма налога оспаривается только в части налоговой базы 30.524.757.57 руб., то есть с учётом правильного исключения из состава внереализационных расходов расходов в виде НДС в размере 5.670.538 руб. Каких-либо дополнительных требований в части санкций в связи с представлением корректирующей декларации заявитель по данному эпизоду не предъявлял.

Таким образом, удовлетворению в настоящем деле подлежат требования Общества в части доначисления ему налога на прибыль за 2002 год в сумме 7.325.437,82 руб. (по ставке 24% от суммы налоговой базы 30.522.657,57 руб.), штрафа в сумме 1.465.087,56 руб., а в остальной части требований суд считает необходимым в удовлетворении требований отказать.

На основании ст. 110 АПК РФ судебные расходы по уплате госпошлины в сумме 2000 руб. суд относит на заявителя, поскольку его требования в полном объёме не удовлетворены, в связи с чем уплаченная при обращении в суд госпошлина возврату из бюджета не подлежит.

Учитывая всё вышеизложенное и руководствуясь ст.ст. 198, 167-170, 201, 110 АПК РФ, суд

Р Е Ш И Л :

Признать недействительным Решение МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Приморскому краю № 09/22-1 от 30.12.2005г. «О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности ОАО «Дальэнерго» ИНН <***> / КПП 254250001 за совершение налогового правонарушения» по пункту 2.1 в части доначисления налога на прибыль в сумме 7.325.437,82 руб. и по пункту 1.1 в части привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 1.465.087,56 руб. как несоответствующее Налоговому кодексу РФ; в остальной части требований отказать.

Решение подлежит немедленному исполнению и может быть обжаловано в установленном законом порядке.

Судья А.А.Фокина