Гражданский кодекс часть 1

Резолютивная часть решения была объявлена судом в судебном заседании 24.07.2007, а изготовление решения в мотивированном виде было отложено судом в порядке ст. 176 АПК РФ.

Индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее по тексту – «заявитель», «предприниматель» и «налогоплательщик») обратился в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району г. Владивостока (далее – «налоговый орган» и «ИФНС по Фрунзенскому району г. Владивостока») о признании недействительными Решений налогового органа от 29.09.2006 № 10/6667-ДСП «О привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» и от 11.12.2006 № 279 «О взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет имущества налогоплательщика – организации (налогового агента – организации), индивидуального предпринимателя», и о признании незаконными действий налогового органа.

В ходе судебного разбирательства предприниматель уточнил заявленные требования и просил признать недействительными вышеуказанные решения налогового органа, указав, что одним из оснований признания оспариваемых ненормативных актов недействительными являются незаконные действия по их вынесению, выразившиеся, в частности, в неуведомлении налогоплательщика о времени и месте рассмотрения разногласий к акту проверки; при этом самостоятельного требования о признании незаконными действий налогового органа предприниматель не заявляет.

Из текста заявления и уточнений к нему, а также пояснений представителя предпринимателя в судебном заседании 24.07.2007 следует, что заявленные требования мотивированы следующим:

- налоговым органом не установлен факт оказания ФИО4 и ФИО5 услуг по трудовым или гражданско-правовым договорам, получения оплаты по договорам (заработной платы, вознаграждения);

- в нарушение п. 2 ст. 100 НК РФ в акте выездной налоговой проверки от 05.09.2006 № 10/6170 не указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленных в ходе проверки;

- ФИО4 и ФИО5 выполняли порученную заявителем работу не по трудовому или гражданско-правовому договорам, а по договору на предоставление услуг персонала (аутсорсинг) от 01.10.2005 № 4, заключенному между ООО «Помона» и предпринимателем, следовательно, не заявитель являлся работодателем для данных лиц, а ООО «Помона», на которое и возложена обязанность по исчислению и удержанию налога на доходы физических лиц (далее – «НДФЛ») и страховых взносов на обязательное пенисонное страхование;

- в нарушение требований ст. 101 НК РФ предприниматель не был уведомлен о дате и времени рассмотрения материалов налоговой проверки, тем самым был лишен возможности защитить свои права, изложить доводы и дать пояснения;

- возражения налогоплательщика и документы, подтверждающие их обоснованность, не учтены при рассмотрении материалов налоговой проверки и оформлении ее результатов;

- оспариваемое решение о привлечении к налоговой ответственности, требование об уплате недоимки по налогу и пени в адрес предпринимателя не направлялись, что препятствовало обращению с жалобой в вышестоящий налоговый орган и в суд.

Налоговый орган в отзыве на заявление без номера от 13.03.2007 и его представитель в судебном заседании 24.07.2007 с доводами заявителя не согласились, просили отказать предпринимателю в удовлетворении заявленных требований по следующим основаниям:

- разногласия заявителя на акт проверки были рассмотрены заместителем руководителя налогового органа в присутствии представителя предпринимателя, о чем свидетельствует протокол рассмотрения возражений налогоплательщика от 22.09.2006;

- факт получения ФИО4 и ФИО5 оплаты от предпринимателя подтвержден документально;

- оспариваемое Решение налогового органа от 29.09.2006 № 10/6667-ДСП принято с учетом представленных налогоплательщиком документов и возражений;

- названное решение и выставленные в соответствии с ним требования об уплате налога и налоговых санкций были направлены в адрес предпринимателя, о чем свидетельствует реестр на отправку заказной корреспонденции.

Выслушав представителей заявителя и налогового органа, исследовав материалы дела, суд установил следующее.

ФИО1 зарегистрирован в качестве предпринимателя, осуществляющего свою деятельность без образования юридического лица, Администрацией муниципального образования Фрунзенский район города Владивостока 08.05.2003, о чем выдано свидетельство серии 25 № 01921284 о внесении записи в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей об индивидуальном предпринимателе, зарегистрированном до 01.01.2004.

Как видно из материалов дела, налоговым органом проведена выездная проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты (перечисления) единого налога на вмененный доход, НДФЛ (налоговый агент) за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005 по 31.12.2005, о чем составлен акт выездной налоговой проверки от 05.09.2006 № 10/6170.

По результатам рассмотрения акта проверки и материалов совещания с налогоплательщиком по рассмотрению разногласий налоговым органом 29.09.2006 принято Решение № 10/6667-ДСП о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных:

- ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению – 8.372 руб. Заявителю было предложено перечислить в срок, установленный в требовании, вышеуказанную сумму налоговой санкции, а также НДФЛ за 2004-2005 годы в сумме 41.860 руб. и пени по нему – в сумме 10.290 руб.;

- п. 2 ст. 27 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (далее – «Закон № 167-ФЗ») за неуплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде штрафа в размере 4.704 руб. (в том числе 4.032 руб. за неуплату взносов на страховую часть трудовой пенсии, 672 руб. – на накопительную часть трудовой пенсии). Предпринимателю было предложено перечислить в срок, установленный в требовании, вышеуказанную сумму налоговой санкции, а также страховые взносы на обязательное пенсионное страхование за 2005 год в сумме 23.520 руб. (20.160 руб. – на страховую часть, 3.360 руб. – на накопительную часть) и пени за их несвоевременную уплату – 4.075 руб., из них на страховую часть пенсии – в сумме 3.493 руб. и на накопительную часть – в сумме 582 руб.;

- п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок документов (налоговых карточек на работников и сведений по форме 2-НДФЛ за 2004 и 2005 годы) в виде штрафа в размере 400 руб.

Кроме того, п. 2.2 Решения от 29.09.2006 № 10/6667-ДСП налогоплательщику предложено взыскать с ФИО4 и ФИО5 41.860 руб. неудержанного НДФЛ, а также представить в налоговый орган сведения о доходах физических лиц за 2004-2005 годы.

Основанием для принятия Решения от 29.09.2006 № 10/6667-ДСП послужил вывод налогового органа о неправомерном, в нарушении положений п. 1 ст. 210 НК РФ, п.п. 1 и 2 ст. 226 НК РФ, п.п. 1 и 2 ст. 24 Закона № 167-ФЗ, невключении в базу для исчисления НДФЛ и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, выплат, произведенных предпринимателем работникам ФИО4 и ФИО5 в 2004-2005 годах.

В обоснование довода о наличии у предпринимателя статуса налогового агента налоговый орган ссылается на полученные в ходе выездной налоговой проверки показания свидетелей ФИО4 и ФИО5, содержащиеся соответственно в протоколах допроса свидетелей от 10.07.2006 и от 25.07.2006.

На основании свидетельских показаний ФИО4 и ФИО5 налоговым органом сделан вывод о том, что в 2004 году, так же как и в 2005 году, количество лиц, работающих у предпринимателя, составило 2 человека.

В результате произведенного налоговым органом расчета сумма выплаченной заявителем своим работникам заработной платы за 2004 год составила 154.000 руб., из них:

- ФИО4 – 84.000 руб. (7.000 руб. x 12 мес.);

- ФИО5 – 70.000 руб. (7.000 руб. x 10 мес.).

Сумма НДФЛ за 2004 год, подлежащего удержанию и перечислению предпринимателем как налоговым агентом, составляет, по мнению налогового органа, 20.020 руб., в том числе с заработной платы ФИО4 – 10.920 руб.; с заработной платы ФИО5 – 9.100 руб.

За 2005 год сумма выплаченной заявителем своим работникам заработной платы составила по расчетам налогового органа 168.000 руб., из них:

- ФИО4 – 84.000 руб. (7.000 руб. x 12 мес.);

- ФИО5 – 84.000 руб. (7.000 руб. x 12 мес.).

Таким образом, сумма НДФЛ за 2005 год, подлежащего удержанию и перечислению предпринимателем как налоговым агентом, составляет, по мнению налогового органа, 21.840 руб., в том числе с заработной платы ФИО4 – 10.920 руб.; с заработной платы ФИО5 – 10.920 руб.

Всего общая сумма НДФЛ, подлежащего уплате заявителем в бюджет по итогам налоговых периодов 2004 и 2005 годов, составляет: 20.020 руб. + 21.840 руб. = 41.860 руб.

Сумма начисленных налоговым органом страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии, подлежащая уплате предпринимателем в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации, с заработной платы ФИО4 за 2005 год составила 11.760 руб. (84.000 руб. x 14%).

Рассчитанная налоговым органом сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, подлежащая уплате заявителем в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации, с заработной платы ФИО5 за 2005 год составила:

- на финансирование страховой части трудовой пенсии – 8.400 руб. (84.000 руб. x 10%);

- на финансирование накопительной части трудовой пенсии – 3.360 руб. (84.000 руб. x 4%).

Таким образом, в ходе выездной проверки налоговым органов было установлено, что предпринимателем не начислены и не уплачены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование за 2005 год в сумме 23.520 руб., в том числе на страховую часть трудовой пенсии – 20.160 руб., на накопительную часть трудовой пенсии – 3.360 руб.

В соответствии со ст.ст. 69 и 104 НК РФ налоговым органом в адрес предпринимателя направлены требования об уплате:

№ 12268 от 04.10.2006 налоговых санкций в сумме всего 13.476 руб. (в том числе по кодам бюджетной классификации № 18210102021013000110 - в сумме 8.372 руб., № 18210202010063000160 - в сумме 4.032 руб., № 18210202020063000160 - в сумме 672 руб., № 18211603010013000140 - в сумме 400 руб.);

№ 218440 по состоянию на 04.10.2006 налогов и пеней, в том числе 41.860 руб. НДФЛ и 10.290 руб. пеней, 20.160 руб. страховых взносов на выплату страховой части трудовой пении и 3.493 руб. пеней, 3.360 руб. страховых взносов на выплату накопительной части трудовой пении и 582 руб. пеней.

Решение налогового органа от 29.09.2006 № 10/6667-ДСП, а также Требования от 04.10.2006 № 12268 и № 218440 направлены предпринимателю заказным письмом 10.10.2006, что подтверждается штемпелем отделения связи от 10.10.2006 на имеющемся в материалах дела реестре отправки заказной корреспонденции.

В связи с неисполнением заявителем Требования об уплате налога от 04.10.2006 № 218440 налоговый орган 31.10.2006 на основании ст.ст. 31 и 46 НК РФ принял Решение № 16802 о взыскании с предпринимателя налогов (сборов) в сумме 41.860 руб. и пеней в сумме 10.290 руб., всего 52.150 руб. за счет денежных средств налогоплательщика на счетах в банках и, руководствуясь ст.ст. 31 и 47 НК РФ, принял Решение от 11.12.2006 № 279 о взыскании налогов (сборов) и пеней на общую сумму 52.150 руб. за счет имущества предпринимателя.

Не согласившись с Решениями налогового органа от 29.09.2006 № 10/6667-ДСП и от 11.12.2006 № 279, предприниматель обратился в суд с заявлением о признании данных ненормативных актов налогового органа недействительными.

Суд считает, что требования предпринимателя подлежат частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Пунктом 1 ст. 207 НК РФ (в редакции, действовавшей на момент возникновения спорного правоотношения) установлено, что налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ (в редакции, действующей в спорный период) индивидуальные предприниматели, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей. Такие индивидуальные предприниматели именуются налоговыми агентами.

Исчисление сумм и уплата налога производится в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст.ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога (п. 2 ст. 226 НК РФ).

В силу ст. 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно пп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ для целей настоящей главы к доходам от источников в Российской Федерации относятся: вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации.

При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ (п. 1 ст. 210 НК РФ).

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 24 НК РФ (в редакции, действовавшей на момент возникновения спорного правоотношения) налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги (пп. 1 п. 3 ст. 24 НК РФ). За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на налогового агента обязанностей он несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 5 ст. 24 НК РФ).

В силу ст. 123 НК РФ неправомерное неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

Пунктами 1 и 2 ст. 230 НК РФ установлено, что налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, и представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода.

В соответствии с п. 1 ст. 126 НК РФ непредставление налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговый орган документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

Кроме того, на сумму заработной платы начисляются страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст.10 Закона № 167-ФЗ).

В силу пп. 2 п. 1 ст. 6 Закона № 167-ФЗ индивидуальные предприниматели, производящие выплаты физическим лицам, являются страхователями по обязательному пенсионному страхованию.

Согласно п.п. 1 и 2 ст. 24 Закона № 167-ФЗ сумма страховых взносов исчисляется и уплачивается страхователями отдельно в отношении каждой части страхового взноса и определяется как соответствующая процентная доля базы для начисления страховых взносов.

Ежемесячно страхователи исчисляют суммы авансовых платежей по страховым взносам исходя из базы для начисления страховых взносов, исчисленной с начала расчетного периода, и тарифа страхового взноса. Сумма авансового платежа по страховым взносам, подлежащая уплате за текущий месяц, определяется с учетом ранее уплаченных сумм авансовых платежей.

Уплата сумм авансовых платежей производится ежемесячно в срок, установленный для получения в банке средств на оплату труда за истекший месяц, или в день перечисления денежных средств на оплату труда со счетов страхователя на счета работников, но не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который начисляется авансовый платеж по страховым взносам.

В силу п. 2 ст. 27 Закона № 167-ФЗ неуплата или неполная уплата сумм страховых взносов в результате занижения базы для начисления страховых взносов, иного неправильного исчисления страховых взносов или других неправомерных действий влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов неуплаченных сумм страховых взносов.

Согласно ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом в силу ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывать обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял данное решение.

Из пояснений ФИО4, данных в ходе выездной налоговой проверки заявителя, следует, что она работает у предпринимателя в качестве продавца по трудовому договору с сентября 2003 года по настоящее время без перерывов в трудовой деятельности; работа выполняется по графику сменности: семь рабочих дней, семь дней отдыха; заработная плата составляет 7.000 руб. в месяц.

Как видно из пояснений ФИО5, данных в тот же период времени, она является сменщиком ФИО4, работает продавцом у предпринимателя на основании трудового договора с 26 февраля 2004 года по настоящее время без перерывов в трудовой деятельности; график работы «неделя через неделю»; зарплата выплачивается один раз в месяц в промежутке с 10 по 15 число в размере 7.000 руб.

Учитывая изложенное, оценив доводы сторон и доказательства, представленные в материалы дела, в совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения, содержащиеся в ч. 2 ст. 71 АПК РФ, суд считает, что налоговым органом представлены доказательства того, что предприниматель являлся в 2004 году в отношении ФИО4 и ФИО5 налоговым агентом и, следовательно, был обязан исчислять, удерживать и перечислять в бюджет НДФЛ со всех произведенных им выплат, а также предоставлять в налоговый орган сведений о доходах данных физических лиц.

Предприниматель, ссылаясь на неверный вывод налогового органа о наличии у него трудовых отношений с ФИО4 и ФИО5, в качестве подтверждения своих доводов представил в материалы дела пояснения ФИО4 от 09.04.2007 о том, что она в период с 01.11.2003 по 30.09.2005 работала в ООО «Солтон» в должности менеджера по продажам, а с 01.10.2005 по настоящее время продавцом Первореченского рынка в ООО «Помона», а также пояснения ФИО5 от 09.04.2007 о том, что она в период с 01.03.2004 по 30.09.2005 работала в ООО «Солтон» в должности менеджера по продажам, а с 01.10.2005 по настоящее время продавцом Первореченского рынка в ООО «Помона».

Однако в материалах дела не имеется и суду не представлены доказательства осуществления ООО «Солтон» в 2004 году в пользу ФИО4 и ФИО5 каких-либо выплат и вознаграждений (расходные кассовые ордера, ведомости начисления и выдачи заработной платы отсутствуют), а также доказательства выполнения ООО «Солтон» в этом году в отношении указанных лиц обязанностей налогового агента, в том числе по представлению налоговому органу сведений о выплаченных физическим лицам доходов.

Представленные заявителем в материалы дела справки за 2004 год ООО «Солтон» формы № 2-НДФЛ доказательством выплаты дохода ФИО4 и ФИО5 не являются, так как ИФНС не подтвердила их представление налоговому органу.

Согласно ответу ИФНС России по Первомайскому району от 25.06.2007 № 10-2682/15187, полученному на запрос налогового органа от 18.06.2007 № 11/17885, ООО «Солтон» не были представлены в налоговый орган сведения о выплаченных ФИО4 и ФИО5 доходах за 2004 год.

Имеющиеся в материалах дела копии трудовых книжек ФИО4 и ФИО5, приказы (распоряжения) ООО «Солтон» о приеме работника на работу, приказы (распоряжения) ООО «Солтон» о прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении), приказы (распоряжения) ООО «Помона» о приеме работника на работу, трудовые договоры и договоры о полной индивидуальной материальной ответственности, заключенные ООО «Солтон» с ФИО4 и ФИО5 не могут являться доказательством, подтверждающим факт отсутствия в 2004 году у предпринимателя трудовых отношений с данными физическими лицами и невыплаты им дохода.

Наличие трудового договора с конкретным работодателем не препятствует заключению других договоров с тем же или другим работодателем на условиях совместительства. Ограничения возможности работать по совместительству могут устанавливаться только федеральным законом (ст. 282 Трудового кодекса Российской Федерации).

Согласно трудовому законодательству обязанности совместителя выполняются вне времени, отведенного для выполнения основной работы, записи сведений о такой работе вносятся в трудовую книжку по желанию работника по месту его основной работы на основании документа, подтверждающего работу по совместительству, в соответствии с абз. 5 ст. 66 Трудового кодекса Российской Федерации, и в силу п. 20 Правил ведения и хранения трудовых книжек, изготовления бланков трудовой книжки и обеспечения ими работодателей, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 16.04.2003 № 225.

Отсутствие заключенных предпринимателем с ФИО4 и ФИО5 в письменной форме трудовых договоров не имеет в рассматриваемом случае правового значения.

Если работник приступил к работе с ведома или по поручению работодателя или его представителя, то трудовой договор, не оформленный в письменном виде, согласно ч. 2 ст. 67 Трудового кодекса Российской Федерации считается заключенным. Обязанность и сроки оформления с работником трудового договора в письменной форме лежит в этом случае на работодателе. Нарушение таких требований является основанием для юридической ответственности работодателя.

Также, заявитель не представил и доказательств того, что с ООО «Солтон» им был заключен договор о предоставлении персонала, и граждане ФИО4 и ФИО5 являлись именно таким персоналом.

С учетом установленных обстоятельств суд приходит к выводу, что сумма дохода работников заявителя по итогам 2004 года составила 154.000 руб., в результате чего предприниматель не перечислил в бюджет НДФЛ за 2004 год в сумме 20.020 руб., сумма штрафа, подлежащего взысканию с заявителя по основаниям, предусмотренным ст. 123 НК РФ, составит 4.004 руб. (20.020 руб. x 20%), а сумма штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 126 НК РФ, за непредставление в налоговый орган сведений по форме № 2-НДФЛ о доходах двух человек за 2004 год и непредставление двух карточек налогового учета формы № 1-НДФЛ – 200 руб. Сумма пени, подлежащая уплате за несвоевременное перечисление в бюджет НДФЛ за 2004 год, составляет 6.515 руб.

В тоже время, суд считает недоказанным факт того, что предприниматель являлся налоговым агентом в отношении доходов, полученных ФИО4 и ФИО5 в 2005 году, и был обязан исчислять, удерживать, перечислять НДФЛ и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.

Согласно ответу ИФНС России по Первомайскому району от 19.04.2007 № 09/754и-8914, полученному на запрос налогового органа от 16.04.2007 № 11/9647, ООО «Солтон» были представлены в налоговый орган сведения о доходах за 2005 год, выплаченных ФИО4 и ФИО5, которые составили 19.800 руб. у каждого физического лица.

Таким образом, пояснения ФИО4 и ФИО5 от 09.04.2007 о наличии у них в 2005 году (до 01.10.2005) трудовых отношений с ООО «Солтон» подтверждаются документально.

Кроме того, судом установлено и материалами дела подтверждается, что 01.10.2005 между предпринимателем (заказчик) и ООО «Помона» (исполнитель) был заключен договор предоставления услуг персонала (аутсорсинга) № 4, по условиям которого исполнитель за плату предоставляет в распоряжение заказчика для выполнения работ на складе свой персонал, количество, квалификация и срок использования которого определяются заказчиком в заявке.

В соответствии с п. 2.5 договора аутсорсинга от 01.10.2005 № 4 исполнитель ведет расчет и оплачивает труд персонала, предоставленного заказчику, ведет учет рабочего времени, кадровый учет, производит начисление и уплату необходимых налогов (единого социального налога, НДФЛ, взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации и Фонд социального страхования Российской Федерации), а также выполняет иные обязанности, установленные трудовым законодательством для работодателя.

Во исполнение данного договора на основании заявки от 01.10.2005 ООО «Помона» предоставило заявителю для выполнения работ на складе двух продавцов (ФИО4 и ФИО5) сроком на три месяца, что было оформлено дополнительным соглашением от 01.10.2005.

В свою очередь, предприниматель обязался произвести оплату оказанных ему услуг персонала в размере 7.840 руб. в месяц. В материалах дела имеются счет-фактура ООО «Помона» от 01.11.2005 № 00007 на сумму 7.840 руб., выставленная на оплату услуг аутсорсинга, а также расчетные ведомости ООО «Помона» за октябрь-декабрь 2005 года, в которых отражено начисление ФИО4 и ФИО5 заработной платы, удержание из нее сумм НДФЛ и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, а также платежные ведомости, подтверждающие фактическую выплату заработной платы.

Гражданским кодексом Российской Федерации не предусмотрен такой вид договора, как договор о предоставлении персонала (аутсорсинг). Но в то же время ст. 421 Гражданского кодекса Российской Федерации предоставляет свободу в заключении договоров и возможность составлять такие соглашения, которые прямо не предусмотрены законодательством, но и не противоречат ему. По сути предоставление персонала (аутсорсинг) ближе всего к возмездному оказанию услуг (гл. 39 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Предметом договора аутсорсинга является предоставление персонала исполнителя заказчику. Работники, «передаваемые» по договору аутсорсинга, числятся в штате предоставляющей организации. Именно с ней работники состоят в трудовых отношениях, то есть заключают трудовые договоры, получают заработную плату, оплату больничных, компенсации при направлении в служебную командировку. При этом наниматель (заказчик по договору аутсорсинга) не оформляет с сотрудником никаких юридических (в том числе и трудовых) отношений.

При таких обстоятельствах суд считает, что предприниматель в 2005 году не имел трудовых отношений с ФИО4 и ФИО5 и не являлся по отношению к ним работодателем, а значит, он не может быть в силу ст.ст. 24, 226 НК РФ и ст. 6 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» признан налоговым агентом по НДФЛ, а также плательщиком страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, и не обязан был за указанный период исчислять, удерживать и перечислять НДФЛ и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. Доначисление названных налога и взносов, начисление заявителю пеней за их неуплату, привлечение его к ответственности по ст. 123 НК РФ и п. 2 ст. 27 Закона № 167-ФЗ, а также предложение предпринимателю в порядке ст. 231 НК РФ взыскать с ФИО4 и ФИО5 НДФЛ за 2005 год являются неправомерными.

Поскольку обязанность по предоставлению сведений о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных налогов возложена п. 2 ст. 230 НК РФ на налоговых агентов, предприниматель неправомерно привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление названных сведений за 2005 год.

В то же время судом отклоняются доводы заявителя о нарушении налоговым органом ст. 101 НК РФ, поскольку представленные предпринимателем возражения по акту выездной налоговой проверки от 05.09.2006 № 10/6170 рассмотрены налоговым органом 22.09.2006 в присутствии представителя налогоплательщика с составлением протокола № 17 рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки. Судом также установлено и материалами дела подтверждается, что оспариваемые Решения от 29.09.2006 № 10/6667-ДСП и от 11.12.2006 № 279, а также Требования от 04.10.2006 № 12268 и № 218440 направлены налоговым органом предпринимателю своевременно и надлежащим образом.

Из ч. 2 ст. 201 АПК РФ следует, что суд признает недействительным ненормативный акт, незаконными действия или бездействие налогового органа, если установит их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов налогоплательщика.

Учитывая все вышеизложенное, требования заявителя подлежат частичному удовлетворению, а Решение налогового органа от 29.09.2006 № 10/6667-ДСП в части предложения предпринимателю уплатить 21.840 руб. НДФЛ и 3.775 руб. пеней; 23.520 руб. страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и 4.075 руб. пеней, в части привлечения заявителя к ответственности по ст. 123 НК РФ в сумме 4.368 руб., по ст. 126 НК РФ в сумме 200 руб., по п. 2 ст. 27 Закона № 167-ФЗ в сумме 4.704 руб., а также в части предложения взыскать с ФИО4 и ФИО5 НДФЛ в сумме 21.840 руб. подлежит признанию недействительным как несоответствующее требованиям НК РФ. В остальной части заявленные предпринимателем требования подлежат отклонению.

Поскольку Решение налогового органа от 29.09.2006 № 10/6667-ДСП является частично не соответствующим НК РФ, то является недействительным как принятое на его основе Решение от 11.12.2006 № 279 «О взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет имущества налогоплательщика – организации (налогового агента – организации), индивидуального предпринимателя» в части взыскании 45.635 руб., в том числе налогов в сумме 41.860 руб. и пени в сумме 3.775 руб.

При этом судом также принято во внимание, что принудительное исполнение налоговым агентом обязанности по перечислению в бюджет НДФЛ, предусмотренное ст. ст. 47 НК РФ, может быть применено только после фактического удержания НДФЛ из средств налогоплательщика.

Согласно ст. 8 НК РФ налогом является обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. То есть, по сути, налог - это изъятие части имущества, принадлежащего налогоплательщику, а не третьим лицам. Взыскание налога за счет средств налогового агента противоречит положениям ст. 8 НК РФ и прямо запрещено п. 9 ст. 226 НК РФ.

Пунктом 1 ст. 45 НК РФ (в редакции, действующей в спорный период) установлено, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Основания, по которым налогоплательщик признается исполнившим обязанность по уплате налога, перечислены в п. 2 этой статьи.

Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом (абз. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ). До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике.

Таким образом, в случае неисчисления и неудержания НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате НДФЛ считается неисполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом.

В случае удержания суммы налога налоговым агентом обязанным лицом по перечислению (уплате) в бюджет этой суммы становится налоговый агент.

Следовательно, нормы НК РФ, регулирующие порядок уплаты налогов, установленный для налогоплательщиков, применяются к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщиков сумм налогов.

Однако данные обстоятельства не освобождают налогового агента от обязанности перечислить в бюджет компенсацию потерь казны в виде пени.

Согласно ст. 75 НК РФ пенями признаются установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов и сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Поскольку ст. 226 НК РФ обязанность по уплате (перечислению) в бюджет НДФЛ возлагает на налоговых агентов, то пени являются способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.

Кроме того, пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер, за несвоевременную уплату налога в бюджет и должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на кого возложена такая обязанность. При этом следует имеет в виду, что обязанность по уплате в бюджет НДФЛ налоговым агентом возникает по общему правилу ранее, чем аналогичная обязанность возникает у налогоплательщика. Следовательно, взыскание пеней не с налогового агента, а с налогоплательщика (в случае неудержания с него налога налоговым агентом) не обеспечивало бы в полной мере возмещение ущерба государству от несвоевременной и неполной уплаты налога.

В данном случае п. 9 ст. 226 НК РФ правового значения не имеет, поскольку предусматривает недопустимость уплаты налоговым агентом налога за счет его средств, а в настоящем случае речь идет о начислении и взыскании пеней.

Кроме того, согласно п. 6 ст. 75 НК РФ и положений ст. 46 НК РФ пени могут быть взысканы с налогового агента принудительно путем обращения взыскания на его денежные средства на счетах в банках.

Следовательно, в спорном случае, когда налоговый агент не удержал со своих работников НДФЛ, с такого налогового агента НДФЛ не может быть взыскан в бесспорном порядке, однако он должен нести обязанность возместить бюджету потери от его неправомерных действий путем уплаты пени за несвоевременную уплату неудержанного с налогоплательщиков налога.

По изложенному требования предпринимателя о признании недействительным Решения налогового органа от 11.12.2006 № 279 «О взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет имущества налогоплательщика – организации (налогового агента – организации), индивидуального предпринимателя» в части взыскания 6.515 руб. пеней от сумм неудержанного с доходов работников НДФЛ за 2004 год удовлетворению не подлежат.

Поскольку заявленные предпринимателем требования судом в полном объёме не удовлетворены, в силу ст. 110 АПК РФ судебные расходы по уплате госпошлины суд относит на заявителя, в связи с чем уплаченная предпринимателем при подаче заявления в суд госпошлина возврату из бюджета не подлежит.

Учитывая изложенное и руководствуясь ст.ст. 110, 167-170 и 201 АПК РФ, суд

Р Е Ш И Л:

Признать недействительным Решение ИФНС по Фрунзенскому району г. Владивостока № 10/6667-ДСП от 29.09.2006 «О привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» по пункту 1 в части привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа за 2005 год в сумме 4368 руб., в части привлечения к ответственности по п. 2 ст. 27 Федерального закона № 167-ФЗ от 15.12.2001 «Об обязательном пенсионном страховании в РФ» в виде штрафа за 2005 год в сумме 4704 руб. и в части привлечения к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа за 2005 год в сумме 200 руб., по пункту 2 «б» в части предложения уплатить налог на доходы физических лиц за 2005 год в сумме 21840 руб. и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование за 2005 год в общей сумме 23520 руб., по пункту 2 «в» в части предложения уплатить пени по налогу на доходы физических лиц за 2005 год в сумме 3775 руб. и пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 2005 год в общей сумме 4075 руб., по пункту 2.2 в части взыскания с ФИО5 и ФИО4 налога на доходы физических лиц за 2005 год в сумме 21840 руб. как несоответствующее Налоговому кодексу РФ.

Признать недействительным Решение ИФНС по Фрунзенскому району г. Владивостока № 279 от 11.12.2006 «О взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет имущества налогоплательщика-организации (налогового агента – организации), индивидуального предпринимателя» в части взыскании 45635 руб., в том числе налогов в сумме 41860 руб. и пени в сумме 3775 руб. как несоответствующее Налоговому кодексу РФ.

В остальной части требований отказать.

Решение подлежит немедленному исполнению и может быть обжаловано в установленном законом порядке.

Судья А.А. Фокина