Гражданский кодекс часть 1

о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 8 по Ростовской области от 26.06.2008г. № 23 в части доначисления налога на прибыль, единого социального налога, соответствующих сумм пени и налоговых санкций

заинтересованное лицо - Межрайонная ИФНС России № 8 по Ростовской области

при участии в судебном заседании:

от заявителя – председатель не явился,

от Межрайонной ИФНС России №8 по Ростовской области - представитель ФИО1 по доверенности от 16.11.2009г.,

установил: ООО «Рыболовецкий колхоз «Верхнедонской» обратилось в арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 8 по Ростовской области от 26.06.2008г. № 23.

Решением арбитражного суда от 24.10.2008 решение налоговой инспекции от 26.06.2008 N 23 признано незаконным в части доначисления 458 203 рублей НДС, соответствующей пени и 36 897 рублей 80 копеек штрафа; 2 427 876 рублей налога на прибыль, соответствующей пени и 407 523 рублей штрафа; 898 рублей ЕСХН и 2 366 рублей штрафа; 424 753 рублей ЕСН, соответствующей пени и 84 950 рублей штрафа; 201 988 рублей 30 копеек штрафа в связи с наличием смягчающих налоговую ответственность обстоятельств. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Судебный акт в части отказа в удовлетворении заявления мотивирован следующим.

Налогоплательщик в 2006 - 2007 года неправомерно применял систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, поскольку утратил право на применение этого налогового режима при осуществлении вылова рыбы в результате преобразования из сельскохозяйственного кооператива (рыболовецкой артели) в общество с ограниченной ответственностью, в связи с чем обязан уплачивать налоги по общей системе налогообложения. Общество не доказало наличие у него необходимых условий для выращивания рыбы в 2007 году. В нарушение пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик неправомерно не перечислил в бюджет НДС, уплаченный ему покупателями в 2005 году. Общество завысило расходы при исчислении ЕСХН за 2005 год по операциям с ООО "Техно-М" и ООО "БРНО", поскольку они документально не подтверждены.

Судебный акт в части удовлетворения заявления мотивирован следующим.

Налоговая инспекция при доначислении обществу НДС за 2006 - 2007 годы неправомерно не учла налоговые вычеты, а при доначислении налога на прибыль за указанный период - понесенные налогоплательщиком расходы. Общество при исчислении ЕСХН за 2005 год документально подтвердило расходы по операциям с ЗАО "Фирма "Атлант"". Доначисляя обществу ЕСН за 2006 - 2007 годы, налоговая инспекция не учла суммы этого налога, уплаченные налогоплательщиком. Сумма начисленных штрафов уменьшена в два раза ввиду наличия смягчающих налоговую ответственность обстоятельств.

Постановлением апелляционного суда от 11.01.2009 решение суда от 24.10.2008 изменено: решение налоговой инспекции от 26.06.2008 N 23 признано незаконным и отменено в части доначисления обществу налога на имущество организаций, налога на прибыль организаций, НДС за 2006 - 2007 годы, ЕСН и ЕСХН в общей сумме 4 197 804 рублей, соответствующих пеней и 5 342 132 рублей 40 копеек штрафов по пункту 1 статьи 119 и пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Судебный акт мотивирован тем, что налогоплательщик в 2006 - 2007 годах правомерно уплачивал ЕСХН, поскольку преобразование его из сельскохозяйственного кооператива (рыболовецкой артели) в общество с ограниченной ответственностью не повлекло утрату права на применение этого налогового режима ввиду того, что целью положений статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации является обеспечение налоговых поступлений в бюджет на прежнем уровне независимо от реорганизации налогоплательщиков, а в 2007 году общество осуществляло выращивание рыбы в целях ее последующего вылова. Налоговая инспекция неправомерно начислила обществу пени и штрафы в связи с неуплатой в 2005 году НДС в порядке, предусмотренном пунктом 5 статьи 173 Кодекса, поскольку в указанный период оно не являлось плательщиком этого налога. Общество подтвердило факт несения расходов, уменьшающих налоговую базу при исчислении ЕСХН за 2005 год, в размере 11 833 рублей, поскольку отдельные пороки в оформлении первичных документов указанное обстоятельство не опровергают.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 15.06.2009г. постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.01.2009 по делу N А53-10819/2008-С5-37 оставлено без изменения в части признания незаконным решения Межрайонной ИФНС России №8 по Ростовской области от 26.06.2008 N 23 в части начисления пени в связи с неуплатой НДС за 2005 год, 11 833 рублей ЕСХН и 2 366 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату ЕСХН.

Решение Арбитражного суда Ростовской области от 24.10.2008 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.01.2009 в части признания незаконным решения Межрайонной ИФНС России N 8 по Ростовской области от 26.06.2008 N 23 в части начисления 1 770 326 рублей налога на прибыль (федеральный бюджет), 657 550 рублей налога на прибыль (бюджет субъекта Российской Федерации), соответствующих пеней и штрафов, 550 769 рублей ЕСН (федеральный бюджет), 79 862 рублей (ФСС), 30 292 рублей ЕСН (ФФОМС), 55 077 рублей ЕСН (ТФОМС), соответствующих пеней и штрафов отменены и в этой части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ростовской области.

Дело рассматривается в соответствии с указаниями Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа. Предметом рассмотрения является законность решения Межрайонной ИФНС России N 8 по Ростовской области от 26.06.2008 N 23 в части доначисления налога на прибыль, единого социального налога, соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

При новом рассмотрении дела суд пришел к выводу, что требование заявителя в рассматриваемой части подлежит частичному удовлетворению, приняв во внимание нижеследующее.

Из материалов дела следует, что налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения общества по ЕСХН, НДС, налогу на прибыль, налогу на имущество и ЕСН за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, по НДФЛ за период с 01.01.2005 по 01.03.2008, по результатам которой составила акт проверки от 26.05.2008 N 23ДСП и приняла решение от 26.06.2008 N 23 о начислении 1 155 594 рублей 82 копеек НДС, 30 477 налога на имущество организаций, 2 427 876 рублей налога на прибыль организаций, 11 833 рубля ЕСХН, 2 744 рубля НДФЛ, 716 тыс. рублей ЕСН, соответствующих пеней и штрафов по пункту 1 статьи 119 и пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Решением УФНС по Ростовской области от 04.08.2008 N 16.23-17/1766 решение налоговой инспекции от 26.06.2008 N 23 изменено в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 475 124 рублей за 2005 год, в размере 3 426 467 рублей за 2006 год; пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде штрафа в размере 28 795 рублей 36 копеек за 2005 год, 477 771 рубля 80 копеек за 2006 год; доначисления пени по НДС за 2005 год. В остальной части решение налоговой инспекции оставлено без изменения.

Общество оспорило решение налоговой инспекции в арбитражный суд.

Судом установлено, что с 01.01.2005 рыболовецкий колхоз "Верхнедонской" (правопредшественник общества) перешел на уплату ЕСХН.

15 декабря 2005 года собранием колхоза принято решение о его преобразовании в общество с ограниченной ответственностью.

31 января 2006 года налоговая инспекция произвела государственную регистрацию налогоплательщика при создании путем реорганизации в форме преобразования колхоза в общество.

Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц от 31.01.2006 № 5 основным видом экономической деятельности общества является вылов рыбы и водных биологических ресурсов в реках, озерах, водохранилищах и прудах сельскохозяйственными товаропроизводителями (код по ОКВЭД 05.01.21); дополнительными видами деятельности - оптовая торговля рыбой, морепродуктами и рыбными консервами (код по ОКВЭД 51.38.1), розничная торговля рыбой и морепродуктами (код по ОКВЭД 52.23.1).

Общество, считая себя сельскохозяйственным товаропроизводителем, продолжило после реорганизации применять ЕСХН.

В соответствии со статьей 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей до 01.01.2006) плательщиками ЕСХН признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на уплату этого налога в порядке, установленном главой 26.1 Кодекса.

В целях указанной главы сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию и (или) выращивающие рыбу, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию и (или) рыбу, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций или индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, составляет не менее 70 процентов.

Для организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) продукции первичной переработки, произведенной ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, доля дохода от реализации продукции первичной переработки, произведенной ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, в общем доходе от реализации произведенной ими продукции из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы определяется исходя из соотношения расходов на производство сельскохозяйственной продукции и (или) выращивание рыбы и первичную переработку сельскохозяйственной продукции и (или) рыбы в общей сумме расходов на производство продукции из произведенного ими сельскохозяйственного сырья и (или) выращенной ими рыбы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

На основании статьи 1 Федерального закона от 08.12.1995 N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации" к сельскохозяйственным товаропроизводителям, то есть лицам, осуществляющим производство сельскохозяйственной продукции, относится физическое или юридическое лицо, осуществляющее производство сельскохозяйственной продукции, которая составляет в стоимостном выражении более 50 процентов общего объема производимой продукции, в том числе рыболовецкая артель (колхоз), производство сельскохозяйственной (рыбной) продукции и объем вылова водных биоресурсов в которой составляет в стоимостном выражении более 70 процентов общего объема производимой продукции.

Согласно Общероссийскому классификатору продукции ОК 005-93, утвержденному постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 N 301, к продукции животноводства, то есть к сельскохозяйственной продукции, относится продукция рыбная, вылов рыбы и других водных биоресурсов рыболовецкими артелями (колхозами) - код 98 9930.

Вылов рыбы и других водных биоресурсов, осуществляемый организациями иных организационно-правовых форм, относится не к сельскохозяйственной продукции, а к классу продукции 92 0000 "Продукция мясной, молочной, рыбной, мукомольно-крупяной, комбикормовой и микробиологической промышленности" и к группировке 92 0001 "Улов рыбы (включая добычу морского зверя, китов, морепродуктов и ракообразных)".

Следовательно, определяющим признаком производства сельскохозяйственной продукции является выращивание данной продукции предприятием. При осуществлении деятельности в виде вылова рыбы к сельскохозяйственным производителям относятся только рыболовецкие артели (колхозы).

Поскольку в результате реорганизации налогоплательщик утратил статус сельскохозяйственного кооператива - рыболовецкой артели (колхоза), заявитель утратил право применять ЕСХН с 2006 года.

Суд отклоняет довод заявителя о том, что общество как правопреемник колхоза сохранило право на применение ЕСХН, приняв во внимание нижеследующее.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей до 01.01.2006) сельскохозяйственные товаропроизводители имеют право перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога, если по итогам работы за календарный год, предшествующий году, в котором организация или индивидуальный предприниматель подают заявление о переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций или индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, составляет не менее 70 процентов.

Положения главы 26.1 Налогового кодекса Российской Федерации не содержат иных правил применения данного режима налогообложения, не ставят применение этой системы налогообложения в зависимость от способа создания юридического лица и не связывают возникновение обязанности по уплате ЕСХН с фактом преобразования юридического лица или иным способом его возникновения.

Согласно статье 57 Гражданского кодекса Российской Федерации преобразование является одной из форм реорганизации юридического лица. При преобразовании юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида (изменение организационно-правовой формы) в соответствии с частью 5 статьи 58 Кодекса к вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом.

Статьей 50 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ) предусмотрено, что обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником (правопреемниками) в порядке, установленном настоящей статьей.

Исполнение обязанностей по уплате налогов реорганизованного юридического лица возлагается на его правопреемника (правопреемников) независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации правопреемнику (правопреемникам) факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей. При этом правопреемник (правопреемники) должен уплатить все пени, причитающиеся по перешедшим к нему обязанностям.

В силу пункта 9 статьи 50 Налогового кодекса Российской Федерации при преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по уплате налогов признается вновь возникшее юридическое лицо.

Выбор режима налогообложения является правом вновь созданного сельскохозяйственного товаропроизводителя. Статья 50 Налогового кодекса Российской Федерации не устанавливает возможность перехода в порядке правопреемства к вновь возникшему юридическому лицу выбранного ранее существовавшим юридическим лицом режима налогообложения. Положения указанной статьи предполагают правопреемство в отношении налоговых платежей, обязанность по уплате которых возникла у преобразованного юридического лица до его реорганизации.

Таким образом, вновь созданная организация вправе применять ЕСХН только при соблюдении условий, предусмотренных положениями главы 26.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Однако после реорганизации налогоплательщик перестал соответствовать критериям, позволяющим отнести его к сельскохозяйственным товаропроизводителям, которые вправе применять ЕСХН, а также не подавал заявление о переходе к этому режиму налогообложения после преобразования в юридическое лицо иной организационно-правовой формы.

Таким образом, общество с 2006 года утратило право не применение ЕСХН и обязано уплачивать налоги по общей системе налогообложения.

Вместе с тем, доначисляя налогоплательщику налог на прибыль за 2006 и 2007 годы, налоговый орган неверно определил размер налогооблагаемой базы и исчислил налог на прибыль исходя только из суммы полученного налогоплательщиком дохода, без учета расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Доначисление инспекцией обществу налога на прибыль только с выручки без учета произведенных расходов является незаконным, поскольку из статьи 252 НК РФ прямо вытекает, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Инспекция же в нарушение указанного порядка учла лишь доходы общества, не приняв его расходы при исчислении налога, что свидетельствует о нарушении ею статьи 252 НК РФ.

Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями главы 25 НК РФ.

В соответствии со статьей 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществляемые налогоплательщиком. Под обоснованными затратами понимаются экономически обоснованные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из обстоятельств дела усматривается, что ввиду отсутствия у налогоплательщика регистров налогового учета, доходы налогоплательщика по результатам проверки были сформированы на основании товарных накладных.

Налоговая база для исчисления налога на прибыль за 2006г., установленная инспекцией таким образом, составила за 2006 год – 5 871 107 руб., за 2007 г. – 4 245 040 руб. По итогам проверки инспекцией доначислен налог на прибыль по ставке 24% за 2006 г. в сумме 1 409 066 руб., за 2007 г. – 1 018 810 руб., а также пени в сумме 250 660,69руб. и налоговые санкции по пункту 2 статьи 119 НК РФ и пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Налоговые декларации по налогу на прибыль за 2006 и 2007 годы ООО рыболовецкий колхоз «Верхнедонской» в налоговый орган не представляло. Уплата налога на прибыль организаций за 2006-2007 гг. не производилась.

Как следует из материалов дела, общество представило в налоговый орган первичные документы для подтверждения расходов за 2006 и 2007 годы. Однако эти документы не были приняты инспекцией во внимание в целях исчисления налога на прибыль. Оспариваемое решение инспекции (применительно к исследуемому налогу) не содержит сведений ни о документах, которые не были приняты в качестве обоснования расходов по налогу на прибыль, ни сведений об их пороках. Суммы расходов согласно названным документам инспекцией в решении также не были указаны. Указанные документы не были исследованы и арбитражным судом 1 инстанции при рассмотрении дела.

В соответствии с указанием Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа о необходимости исследования этих документов и определения налоговой базы по налогу на прибыль с их учетом, при новом рассмотрении дела суд предложил лицам, участвующим в деле, представить расчет суммы расходов, произведенный на основании первичных документов налогоплательщика; расчет налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и расчет суммы налога, подлежащего уплате налогоплательщиком с учетом произведенных им расходов.

Из приведенного налоговым органом расчета суммы доходов следует, что сумма доходов за 2006 год составляет 5 871 107 руб., за 2007 год – 4 245 040 руб. Сумма исчисленного инспекцией дохода подтверждается книгами доходов и расходов за 2006 и 2007 годы, ведомостями операций по расчетному счету организации за 2006 и 2007 годы, товарными накладными. Расчет суммы доходов, представленный налоговым органом, проверен судом и признан правомерным и подтвержденным первичными документами бухгалтерского учета.

Из представленного заявителем расчета следует, что сумма дохода за 2006 год определена в размере 5 676 000 руб., за 2007 год - в размере 4 859 000 руб. Размер дохода определен заявителем на основании отчетов о прибылях и убытках за 2006 и 2007 годы. Однако, налогоплательщик не подтвердил документально размер указанных им доходов в отчетах о прибылях и убытках за 2006 и 2007 годы.

Принимая во внимание изложенное, суд принял в качестве документально обоснованного размер дохода, исчисленный налоговым органом.

В качестве доказательства понесенных расходов ООО «Рыболовецкий колхоз «Верхнедонской» представило в арбитражный суд и инспекцию

- реестры документов покупки за 1 квартал 2006 г. на сумму 1 176 387.41 руб., 2 квартал 2006 г. – 1 014 507,44 руб., 3 квартал 2006 г. – 1 088 816,99 руб., 4 квартал 2006г. – 1 508 490,68 руб., дополнительно за 2006 г. – 532 535,83 руб. (прочие операционные расходы - 60000,00 руб., единый сельскохозяйственный налог – 122 000 руб. учтены дважды). Всего за 2006 год – 5 502 738 руб. 35 коп.;

- реестры документов покупки за 1 квартал 2007 г. на сумму 476 378,36 руб., 2 квартал 2007 г. – 1 006 671,67 руб., 3 квартал 2007 г. – 610 360,39 руб., 4 квартал 2007 г. – 2 107 789,05 руб., дополнительно за 2007 г. – 587 015,65 руб. Всего за 2007 г. – 4 788 214,70 руб.

- первичные документы, указанные в вышеперечисленных реестрах.

Налоговый орган частично не принял в целях исчисления налога на прибыль расходы налогоплательщика.

Исследовав материалы дела, дав правовую оценку доводам инспекции, приведенным в обоснование отказа в принятии расходов, суд пришел к выводу о их правомерности, приняв во внимание нижеследующее.

Инспекция не приняла расходы за 1 квартал 2006 г. на общую сумму 318 350 руб. по товарным чекам ООО «Крот» от 16.01.2006 г., 18.01.2006 г., 19.01.2006 г., 20.01.2006 г.; за 1 квартал 2007 г. по счетам-фактурам ООО «Делькор-С» №24 от 01.03.2007 г. на сумму 60 000 руб., № 19 от 01.03.2007 г. на сумму 60 000 руб.; за 2 квартал 2007 г. по товарным чекам ООО «Крот» от 22.06.2007 г., 23.06.2007 г. на общую сумму 86 800 руб.

Исследовав материалы дела, суд установил, что товарные чеки, счета-фактуры содержат недостоверную информацию о поставщике товара, так как ООО «Крот», ИНН <***>, ООО «Делькор-С», ИНН <***>, не зарегистрированы в Едином государственном реестре юридических лиц. Под указанным идентификационным номером иные организации также не зарегистрированы.

Согласно пункту 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, представленной в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не определена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

Таким образом, перечисленные требования Закона касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений.

В силу положений статей 49, 51 Гражданского кодекса Российской Федерации организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают правоспособности юридического лица, а их действия, направленные на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками, что влечет негативные налоговые последствия для участников данных правоотношений.

Соответствующая правоприменительная практика сформирована Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ №7588/08 от 18.11.2008г.

Учитывая изложенные обстоятельства, инспекция обоснованно не приняла расходы, в подтверждение которых представлены вышеуказанные документы, оформленные от имени не существующих юридических лиц.

Как следует из представленных налогоплательщиком реестров документов, подтверждающих расходы, а также первичных документов, налогоплательщик включил в состав расходов по налогу на прибыль единый сельскохозяйственный налог за 2006 г. в размере 122 000 руб., за 2007 г. в размере 117 000 руб. Расходы по уплате ЕСХН за 2006 год учтены налогоплательщиком дважды. Указанные расходы правомерно не приняты инспекцией по нижеследующим основаниям.

Согласно статье 264 НК РФ суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 настоящего Кодекса, относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

Поскольку общество не является плательщиком ЕСХН и уплатило налог в бюджет без правовых оснований, основания для отнесения этих сумм в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль отсутствуют. Излишне уплаченный ЕСХН в соответствии со статьей 78 НК РФ подлежит зачету (возврату) налогоплательщику.

Налоговый орган не принял в качестве расходов затраты общества по платежному поручению № 134 от 25.12.2007 г. на сумму 247 600 руб., платежному поручению № 133 от 24.12.2007 г. на сумму 117 000 руб. (счет-фактура № 12312939 от 26.12.2007 г. на сумму 117 227 руб.); платежному поручению № 128 от 19.12.2007 г. на сумму 110 000 руб. (счет-фактура № 12312915 от 21.12.2007 г. на сумму 116 636 руб.).

Как следует из материалов дела, указанные суммы расходов являются предварительной оплатой за ГСМ; первичные документы, на основании которых товар принят и оприходован в бухгалтерском учете организации, получены обществом в январе 2008 г. Данный факт обществом не оспаривается.

Вывод инспекции является правомерным по следующим основаниям.

Исходя из пункта 14 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы в виде имущества, работ, услуг, имущественных прав, переданных в порядке предварительной оплаты налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления. В соответствии с нормами законодательства и учетной политикой общество было обязано и фактически определяло доходы и расходы по методу начисления и не имело права включать суммы авансов в расходы.

Согласно пункту 1 статьи 272 Кодекса для налогоплательщиков, учитывающих доходы и расходы по методу начисления, расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок.

Исходя из указанных норм права, затраты общества на приобретение ГСМ по вышеуказанным документам являются предварительной оплатой и не могут быть учтены в целях исчисления налога на прибыль за 2007 год.

Заявитель не представил документы, подтверждающие размер прочих операционных расходов в размере 60 000 руб.

Исходя из анализа первичных документов, представленных налогоплательщиком для подтверждения расходов в целях исчисления налога на прибыль, расходы общества составили за 2006 год – 4 879 650 руб., за 2007 год – 3 989 600 руб.

Таким образом, в соответствии со статьями 247, 252, 264, 270, 272 НК РФ с учетом документов, подтверждающих получение обществом дохода, а также документов, подтверждающих право налогоплательщика уменьшить размер доходов на сумму произведенных им расходов, налогооблагаемая база по налогу на прибыль и сумма налога на прибыль за 2006 и 2007 годы подлежат исчислению следующим образом.

Доходы за 2006 год составляют 5 871 107 руб., расходы - 4 879 650 руб., налоговая база составляет 991 457 руб., налог на прибыль за 2006 год – 237 950 руб.

Доходы за 2007 год составляют 4 245 040 руб., расходы – 3 989 600 руб., налогооблагаемая база составляет 255 440 руб., налог на прибыль за 2007 год составляет 61 306 руб.

Таким образом, в бюджет подлежал уплате налог на прибыль за 2006 год в размере 237 950 руб., а за 2007 год – в размере 61 306 руб. Соответственно, на указанные суммы неуплаченных налогов подлежат доначислению пени и налоговые санкции за 2007 год.

В остальной части доначисление налога на прибыль за 2006 и 2007 годы, а также сумм пени и налоговых санкций по решению Межрайонной ИФНС России №8 по Ростовской области от 26.06.2008г. №23 является незаконным. Решение налогового органа подлежит признанию незаконным в части доначисления налога на прибыль за 2006 год в сумме 1 171 116 руб. (1 409 066 руб. – 237 950 руб.), налога на прибыль за 2007 год в сумме 957 504 руб. (1 018 810 руб. – 61 306 руб.), соответствующих сумм пени и налоговых санкций;

Рассмотрев требование заявителя в части признания незаконным доначисления ЕСН, соответствующих сумм пени и налоговых санкций, суд пришел к нижеследующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей в проверяемый период) объектом налогообложения ЕСН для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 1 статьи 237 налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 Кодекса).

На основании пунктов 1 и 2 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в федеральный бюджет и каждый фонд и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы.

Сумма налога, подлежащая уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации, подлежит уменьшению налогоплательщиками на сумму произведенных ими самостоятельно расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

Как следует из материалов дела, в связи с утратой обществом с 2006 года права на применение ЕСХН инспекция доначислила обществу ЕСН за 2006 и 2007 годы в следующих размерах.

В соответствии со статьей 237 НК РФ и согласно данным бухгалтерского учета налогооблагаемая база по ЕСН за 2006 год составила 1 449 095 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 241 НК РФ сумма налога, зачисляемого в

- Федеральный бюджет по ставке 20% составила 289819 руб. (1 449 095 * 20% = 289 819);

- Фонд социального страхования по ставке 2,9% - 42024 руб. (1 449 095 * 2,9% = 42024);

- Федеральный фонд обязательного медицинского страхования по ставке 1,1% - 15940 руб. (1449095 * 1,1% = 15940);

- Территориальный фонд обязательного медицинского страхования по ставке 2,0% - 28982 руб. (1 449 095 * 2% = 28982).

Итого за 2006 год доначислен единый социальный налог в сумме 376 765 руб.

Налогооблагаемая база, установленная инспекцией за 2007 год, составила 1 304 750 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 241 НК РФ сумма налога, зачисляемого в

- Федеральный бюджет по ставке 20% составила 260 950 руб. (1 304 750 * 20% = 260950);

- Фонд социального страхования по ставке 2,9% - 37838 руб. (1 304 750 * 2,9% = 37 838);

- Федеральный фонд обязательного медицинского страхования по ставке 1,1% - 14 352 руб. (1 304 750 * 1,1% = 14352);

- Территориальный фонд обязательного медицинского страхования по ставке 2,0% - 26 095 руб. (1 304 750 * 2% = 26 095).

Итого за 2007 год доначислен единый социальный налог в сумме 339 235 руб.

Всего за весь проверяемый период инспекцией доначислен ЕСН в сумме 716000 руб., в том числе:

ЕСН, зачисляемый в Федеральный бюджет – 550 769 руб.;

ЕСН, зачисляемый в Федеральный фонд социального страхования – 79 862 руб.;

ЕСН, зачисляемый в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования – 30 292 руб.;

ЕСН, зачисляемый в Территориальный фонд обязательного медицинского страхования – 55 077 руб.

Однако, при исчислении ЕСН, подлежащего уплате в бюджет, налоговым органом не учтены положения статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".

Из представленных заявителем документов следует, что за 2006 год общество уплатило в бюджет страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 138 798,21 руб., за 2007г. – в размере 134 388,92 руб. Данное обстоятельство подтверждается платежными поручениями на перечисление страховых взносов в Пенсионный фронд РФ.

С учетом уплаченных налогоплательщиком сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование ЕСН подлежит исчислению следующим образом.

Сумма налога, зачисляемого в федеральный бюджет по ставке 20 % за 2006 год, составила 289 819 руб. Налогоплательщиком начислено и уплачено страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 138 798,21 руб. Таким образом, сумма ЕСН подлежащая уплате в

- Федеральный бюджет по ставке 20 % за 2006 г. с учетом налогового вычета составила 151 020,79 руб. (289819-138798,21).

- Фонд социального страхования по ставке 2,9 % - 42 024 руб.

- Федеральный фонд обязательного медицинского страхования по ставке 1,1%- 15940 руб.

- Территориальный фонд обязательного медицинского страхования по ставке 2,0% - 28 982 руб.

Итого за 2006 год единый социальный налог, подлежащий уплате, составит 237 966,79 руб.

Сумма налога, зачисляемого в федеральный бюджет по ставке 20 % за 2007 год, составляет 260 950 руб. Налогоплательщиком начислено и уплачено страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 134 388,92 руб. Таким образом, сумма ЕСН подлежащая уплате в

- в Федеральный бюджет по ставке 20% за 2007 г. с учетом налогового вычета составит 126 561,08 руб.(260950-134388,92).

- Фонд социального страхования по ставке 2,9 % - 37 838 руб.

- Федеральный фонд обязательного медицинского страхования по ставке 1,1% - 14 352 руб.

- Территориальный фонд обязательного медицинского страхования по ставке 2% - 26095 руб.

Итого за 2007 год единый социальный налог, подлежащий уплате, составит 204 846 руб. 08 коп.

С учетом вышеизложенного, сумма единого социального налога, подлежащая уплате в бюджет, составляет за 2006 год – 237 966 руб. 79 коп., за 2007 год – 204 846,08 руб. Соответственно, на указанные суммы неуплаченных налогов подлежат доначислению пени и налоговые санкции за 2007 год.

В остальной части доначисление ЕСН, соответствующих сумм пени и налоговых санкций является неправомерным. Решение налогового органа подлежит признанию незаконным в части доначисления единого социального налога за 2006 год в размере 138 798 руб. 21 коп. (376 765 руб. – 237 966 руб. 79 коп.), единого социального налога за 2007 год в размере 134 388 руб. 92 коп. (339 235 руб. – 204 846 руб. 08 коп.), соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины подлежат отнесению на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России №8 по Ростовской области от 26.06.2008г. № 23

в части доначисления налога на прибыль за 2006 год в сумме 1 171 116 руб., налога на прибыль за 2007 год в сумме 957 504 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

в части доначисления единого социального налога за 2006 год в размере 138 798 руб. 21 коп., единого социального налога за 2007 год в размере 134 388 руб. 92 коп., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

В удовлетворении остальной части заявления отказать.

Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия решения, а также в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в течение двух месяцев с даты вступления решения по делу в законную силу через суд, вынесший решение.

Судья Н.В. Сулименко