Гражданский кодекс часть 1

от Межрайонной ИФНС России № 23 по Ростовской области – представитель ФИО4 по доверенности от 07.10.2011 № 04/029382, представитель ФИО5 по доверенности от 10.10.2011 № 04/029383

от Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области – представитель ФИО6 по доверенности от 20.09.2011 № 06-18/915

установил: общество с ограниченной ответственностью «ДОКА» обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 23 по Ростовской области № 13-194/1 от 04.05.2011 в части, утвержденной Управлением Федеральной налоговой службы по Ростовской области.

Заявитель поддержал требование. Указал, что при определении доли выручки, приходящейся на оптовую реализацию товара, общество правомерно учитывало всю сумму выручки (с учетом налога на добавленную стоимость), поскольку именно этот метод позволяет вывести пропорцию на основании сопоставимых показателей.

Заявитель считает, что налоговый вычет по НДС в сумме 199 858 руб. правомерно принят обществом, поскольку он уплачен при приобретении товаров, которые использовались исключительно в оптовой торговле.

Заявитель также указал, что в отношении налоговых периодов апрель и май 2007 г. по налогу на добавленную стоимость инспекция провела повторную проверку, что запрещено законом.

Представители налогового органа требование заявителя не признали. Пояснили, что для обеспечения сопоставимости показателей при определении необходимой пропорции в целях исчисления входного НДС, подлежащего вычету, стоимость отгруженных за налоговый период товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению, следует учитывать без налога на добавленную стоимость.

В отношении вычета налога в размере 199 858 руб. инспекция пояснила, что налогоплательщиком необоснованно отнесены эти затраты исключительно на оптовую торговлю, поскольку в соответствии с учетной политикой общества они относятся к общехозяйственным, следовательно, входящий НДС подлежит пропорциональному распределению между видами деятельности.

Налоговый орган считает необоснованным довод общества о проведении в отношении налогоплательщика повторной налоговой проверки, поскольку камеральная и выездная налоговая проверка являются самостоятельными формами налогового контроля.

Исследовав материалы дела, суд установил следующее.

В соответствии со статьями 31, 87, 89, 100 Налогового кодекса Российской Федерации на основании решения № 13-194/1 от 04.05.2011 главным государственным налоговым инспектором отдела выездных налоговых проверок №1 Межрайонной ИФНС России №23 по Ростовской области ФИО5 проведена выездная налоговая проверка ООО «Дока» (ИНН <***>) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов в бюджет и внебюджетные фонды за период с 01.01.2007 по 31.12.2009.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт №13-194 от 24.03.2011, в котором указаны выявленные инспекцией нарушения законодательства о налогах и сборах.

Акт выездной налоговой проверки от 24.03.2011 № 13-194 и извещение от 29.03.2011 о времени и месте рассмотрения материалов проверки и возражений на акт проверки были вручены 29.03.2011 главному бухгалтеру ООО «Дока» ФИО3, что подтверждается ее подписью. Извещением от 29.03.2011 рассмотрение возражений было назначено на 26.04.2011.

Налогоплательщик выразил несогласие с фактами, выводами и предложениями, изложенными в акте проверки, и в порядке пункта 6 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации представил в инспекцию возражения на акт проверки.

Материалы выездной налоговой проверки и возражения налогоплательщика на акт проверки рассмотрены 26.04.2011 начальником Межрайонной ИФНС России № 23 по Ростовской области ФИО7 в присутствии представителей ООО «Дока» по доверенности - ФИО2 и ФИО3

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки ООО «Дока» и его возражений начальником Межрайонной ИФНС России № 23 по Ростовской области ФИО7 в соответствии с пунктом 7 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации вынесено Решение № 13-194/1 от 04.05.2011 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу доначислен налог на прибыль в размере 119 709 руб., соответствующие пени в сумме 4 801 руб., налоговые санкции в сумме 13 873 руб., доначислен налог на добавленную стоимость в размере 3 298 343 руб., соответствующие пени в размере 879 693 руб., налоговые санкции в сумме 367 247 руб., уменьшена сумма ЕСН 26 686 руб.

В соответствии со статьей 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации ООО «Дока» обжаловало решение Межрайонной ИФНС России №23 по Ростовской области от 04.05.2011 № 13-194/1 в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области № 15-14/3386 от 10.08.2011 жалоба налогоплательщика удовлетворена частично. Решение от 04.05.2011 № 13-194/1 изменено в части необоснованного доначисления налога на прибыль в сумме 24 206 руб., соответствующей пени и налоговых санкций. В остальной части решение от 04.05.2011 № 13-194/1 оставлено в силе, утверждено и вступило в законную силу.

В соответствии с указанием Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области Межрайонной ИФНС России №23 по Ростовской области произведен перерасчет пени и налоговых санкций по налогу на прибыль, доначисленных по итогам выездной налоговой проверки. Согласно расчету Межрайонной ИФНС России №23 по Ростовской области сумма доначисленного налога на прибыль составила 95 503 руб., в том числе: налог на прибыль в федеральный бюджет – 22 930 руб., налог на прибыль в бюджет субъекта РФ – 72 573 руб., сумма пени – 3 105 руб., сумма штрафа – 9 594 руб.

Реализуя право на судебную защиту, общество с ограниченной ответственностью «Дока» в порядке, определенном статьями 138 Налогового кодекса Российской Федерации и 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, оспорило в судебном порядке решение Межрайонной ИФНС России № 23 по Ростовской области от 04.05.2011 № 13-194/1, в части, оставленной без изменений Управлением Федеральной налоговой службы по Ростовской области.

Суд проверил законность решения Межрайонной ИФНС России №23 по Ростовской области от 04.05.2011 № 13-194/1 на соответствие требованиям статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Исследовав материалы дела, суд пришел к выводу, что налоговым органом соблюдены требования статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации при рассмотрении материалов проверки. В ходе проведения выездной налоговой проверки и принятия решения по итогам рассмотрения материалов проверки налогоплательщик имел возможность реализовать права, предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации.

Таким образом, отсутствуют предусмотренные пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации основания для признания оспоренного ненормативного акта незаконным.

Рассмотрев заявление общества по существу, суд установил нижеследующие обстоятельства.

В качестве основного вида деятельности ООО «Дока» в проверяемый период была заявлена и фактически осуществлялась оптовая и розничная реализация товаров бытовой химии.

Как следует из решения налогового органа, в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик учитывал заработную плату руководителя и главного бухгалтера в оптовой торговли. По итогам проверки инспекция произвела расчет налоговой базы по налогу на прибыль с учетом не всей суммы расходов на заработную плату руководителя и главного бухгалтера, а в размере, который определен пропорционально долям выручки от оптовой и розничной торговли в общем доходе организации.

Выводы инспекции в этой части являются правомерными по нижеследующим основаниям.

Пунктом 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Согласно пункту 9 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации расходы организаций, перешедших на уплату ЕНВД, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к облагаемой ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.

В акте проверки указано, что в соответствии с приказами об учетной политике определена методика расчета доходов и расходов организации, полученных от оптовой и розничной торговли. Учет доходов ведется раздельно по каждому виду деятельности. Учет расходов ООО «Дока» для исчисления налога на прибыль определялся по методу начисления (пропорционально выручке от каждого из видов деятельности).

В соответствии с пунктом 16 приказа об учетной политике организации на 2007 -2009 годы определено, что расходы на оплату труда персонала распределяются между видами торговли в зависимости от должности и места работы на предприятии в соответствии со штатным расписанием.

Согласно статье 273 Трудового Кодекса Российской Федерации руководитель организации - физическое лицо, которое в соответствии с Кодексом другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами РФ, законами и иными нормативными правовыми актами субъектов РФ, нормативными правовыми актами органов местного самоуправления, учредительными документами юридического лица (организации) и локальными нормативными актами осуществляет руководство этой организацией, в том числе выполняет функции единоличного исполнительного органа.

В соответствии со статьей 7 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» главный бухгалтер подчиняется непосредственно руководителю организации и несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности. Главный бухгалтер обеспечивает соответствие осуществляемых хозяйственных операций законодательству Российской Федерации, контроль за движением имущества и выполнением обязательств. Требования главного бухгалтера по документальному оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерию необходимых документов и сведений обязательны для всех работников организации. Без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению.

Таким образом, деятельность руководителя и главного бухгалтера направлена на обеспечение хозяйственной и финансовой деятельности организации в целом, как основных, так и структурных подразделений. Соответственно, невозможно напрямую распределить заработную плату руководителя и главного бухгалтера организации в затраты только по оптовой торговле.

В связи с тем, что налогоплательщик получает доходы от двух видов деятельности - реализация товаров оптом и розничная торговля, то расходы на оплату труда руководителя и главного бухгалтера следовало распределять в соответствии с вышеуказанными нормами Налогового кодекса Российской Федерации.

Ввиду этого, инспекция пришла к правомерному выводу о том, что расходы по оплате заработной платы подлежат учету в целях исчисления налога на прибыль в размере, который определяется пропорционально долям выручки от оптовой и розничной торговли в общем доходе организации.

Однако, как следует из материалов дела, в основу расчетов инспекции легли неверно определенные суммы заработной платы, так как они включают в себя и средства, выплаченные за аренду имущества и по листкам временной нетрудоспособности.

В частности, общая сумма выплат руководителю и главному бухгалтеру в 2007 году за исполнение трудовых обязанностей по данным налогоплательщика составила 433 853 руб. (против 469 700 руб. по данным инспекции), что в соответствии с расчетами по пропорции по сумме затрат, относимых к оптовой торговле (56%), составляет 242 958 руб., а не 263 032 руб., как указано в акте. Соответственно за 2008 год сумма выплат составила 410 336 руб. (против данных инспекции 471 561 руб.), сумма затрат, относимых к оптовой торговле, составляет 270 822 руб. (66%), а не 311 230 руб., как указано в акте. За 2009 год общая сумма выплат составила 394 245 руб. (против 478 245 руб. по данным инспекции), сумма затрат, относимых к оптовой торговле, составляет 279 914 руб. (71%) против 339 554 руб. по данным инспекции)».

При рассмотрении апелляционной жалобы, доводы налогоплательщика в части размера заработной платы руководителя и главного бухгалтера признаны обоснованными и учтены при исчислении подлежащего уплате по итогам проверки налога на прибыль. Решение инспекции в этой части изменено вышестоящим налоговым органом. Поэтому данный эпизод решения не является предметом спора по рассматриваемому арбитражным судом делу.

По итогам выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу о неправомерном применении обществом налогового вычета по НДС в сумме 3 172 591 руб. в связи с неверным определением пропорции для применения вычета по товарам, работам и услугам, использованным для реализации товаров оптом.

Исследовав материалы дела, выслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, суд признал правомерной позицию налогового органа, приняв во внимание нижеследующее.

В период, охваченный проверкой, ООО «Дока» осуществляло деятельность, облагаемую единым налогом на вмененный доход, а также деятельность, подпадающую под общий режим налогообложения (в частности, облагаемую НДС).

В соответствии с пунктом 10 приказов об учетной политике ООО «Дока» на 2007, 2008 и 2009 годы НДС по товарам, проданным оптом, списывается с кредита счета 19/3 «НДС по приобретенным МПЗ» в дебет счета 68.2 «Расчеты с бюджетом по НДС от оптовой торговли» пропорционально товарообороту.

Инспекцией установлено, что пропорция определялась обществом следующим образом. Оборот по кредиту счета 90.1.1 «Выручка от оптовой торговли» делилась на общий оборот по кредиту счета 90.1 «Выручка» и умножалась на 100 процентов. Полученный удельный вес (%) умножался на общую сумму НДС согласно счетам-фактурам, полученным от поставщиков.

В связи с тем, что по кредиту счета 90.1.1 отражаются доходы организации с учетом НДС, для расчета вышеуказанной пропорции сумма выручки (как от оптовой торговли, так и общий товарооборот) включала в себя НДС. Отдельных указаний о том, что обороты по счетам 90.1 и 90.1.1 принимаются для расчета без учета НДС, приказы об учетной политике не содержали.

В соответствии со статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, принимаются к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость.

Согласно пункту 4 статьи 170 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых, подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости товаров (работ, услуг), операции по реализации которых, подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

В ходе проверки инспекцией установлено, что при расчете «входного» НДС, подлежащего вычету, принимались обороты по реализации, включающие в себя НДС.

Вместе с тем, использованный налогоплательщиком метод определения пропорции не соответствует действующему законодательству.

В соответствии с пунктом 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

В соответствии с положениями приказа Минфина РФ от 06.05.1999 № 32н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99» доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества). Для целей настоящего Положения не признаются доходами организации, в том числе суммы налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей».

В соответствии с положениями главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации плательщики единого налога на вмененный доход не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость, соответственно выручка от реализации товаров в розницу определяется без НДС.

Таким образом, для обеспечения сопоставимости показателей при определении необходимой пропорции стоимость отгруженных за налоговый период товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению, следует учитывать без налога на добавленную стоимость.

Аналогичная позиция содержится в Письме Минфина Российской Федерации от 26.06.2009 №03-07-14/61, Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.11.2008 №7185/08.

Оспаривая решение налогового органа, налогоплательщик указал, что для соблюдения пропорции показатели только тогда будут сопоставимыми и правильными, когда будут содержать в себе суммы НДС. В противном случае пропорция не отражает реального положения дел, и будет искажаться, поскольку реализация товара ООО «Дока» осуществляется в розницу и оптом по одинаковым ценам, то есть с одинаковой наценкой к цене товара при его оприходовании.

Довод налогоплательщика отклонен судом, поскольку при одинаковой цене реализации в цене товара, реализованного в розницу, сумма НДС отсутствует, следовательно, доход, полученный от данной реализации, будет больше на сумму НДС, чем от реализации товара оптом по той же цене, но уменьшенного на сумму НДС.

Суд также принимает во внимание довод налогового органа об отсутствии у налогоплательщика единообразия при расчете пропорции для определения суммы входного НДС, относящегося к оптовой и розничной торговле.

В соответствии с пунктом 14 приказов об учетной политике Общества на 2008 и 2009 годы установлено следующее: «Списание всей суммы общехозяйственных расходов осуществляется ежемесячно с К-та сч. 26 в Д-т сч. 44.1.1 (опт) и в Д-т сч. 44.1.2 (розница) пропорционально выручке, сложившейся в текущем месяце. Пропорция определяется следующим образом: оборот по К-ту сч. 90.1.1 (за минусом НДС) делится на общий оборот по К-ту сч. 90.1 (за минусом НДС) и умножается на 100. Полученный удельный вес (%) умножается на общую сумму общехозяйственных расходов и определяется сумма, приходящаяся на оптовую торговлю (списывается в Д-т сч. 44.1.1). Оставшаяся сумма списывается на издержки обращения розничной торговли (Д-т сч. 44.1.2). Таким образом, сч. 26 ежемесячно закрывается».

Таким образом, при расчете пропорции для определения сумм общехозяйственных расходов, относящихся к оптовой и розничной торговле, налогоплательщик исключал сумму НДС из выручки.

Учитывая вышеизложенное, инспекция правомерно определила сумму налога на добавленную стоимость, подлежащую вычету при реализации облагаемых этим налогом товаров в режиме оптовой торговли, пропорционально стоимости товаров, реализуемых в режиме оптовой торговли, без налога на добавленную стоимость. В связи с этим инспекция обоснованно доначислила по итогам проверки НДС в размере 3 172 591 руб. и соответствующие суммы пени.

В ходе проверки инспекция установила, что общество приняло к вычету НДС в размере 199 585 руб. в связи с приобретением товарно-материальных ценностей, в том числе: автомобиль «ГАЗ 2705-414»; автопогрузчик «DOOSAN D20SC-5 VlN:NL-00192; программное обеспечение (1С «Бухгалтерия», MS Windows, антивирус Касперского); компьютеры, ноутбуки, принтеры (с учетом расходов на их ремонт и техобслуживание); кресло руководителя; аренда торгового оборудования (без расшифровки, какого именно); техобслуживание ККМ.

По итогам налоговой проверки, инспекция распределила входной НДС, уплаченный при приобретении этих товарно-материальных ценностей, между оптовой и розничной торговлей, указав, что эти расходы не могут быть отнесены исключительно к оптовой торговле.

Дав правовую оценку этому эпизоду решения, суд считает действия инспекции правомерными, исходя из нижеследующего.

Пунктом 12 приказов об учетной политике ООО «Дока» на 2007, 2008 и 2009 годы было предусмотрено, что ведение учета издержек обращения оптовой и розничной торговли осуществляется раздельно. Этим же пунктом было установлено следующее:

- затраты, непосредственно связанные с розничной торговлей (оплата труда сотрудников розничных магазинов и обязательные страховые платежи в ПФ, арендная плата и коммунальные платежи за помещения магазинов, техобслуживание ККМ, охрана магазинов и т.п.) относить в дебет счета 44.1.2 «Расходы на продажу-розница»;

- затраты, непосредственно связанные с оптовой торговлей (оплата труда персонала оптовой торговли, ЕСН и т.п.) - в дебет счета 44.1.1 «Расходы на продажу-опт»;

- затраты, носящие характер «общехозяйственных» (транспортные расходы, охрана помещений общего назначения, канцтовары, услуги связи и т.п.) относить в дебет счета 26

«Общехозяйственные расходы».

Согласно пунктам 13, 14, 15 этих же приказов об учетной политике:

- списание всей суммы общехозяйственных расходов осуществляется ежемесячно с кредита счета 26 «Общехозяйственные расходы» в дебет счетов 44.1.1 «Расходы на продажу-опт» и 44.1.2 «Расходы на продажу-розница» пропорционально выручке, сложившейся в текущем месяце;

- списание «входного» НДС по издержкам обращения оптовой торговой сети осуществляется ежемесячно пропорционально выручке с кредита соответствующих субсчетов счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» в дебет счета 68.2 «Расчеты с бюджетом по НДС от оптовой торговли»;

- списание «входного» НДС по издержкам обращения розничной торговой сети осуществляется ежемесячно с кредита соответствующих субсчетов счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» в дебет счета 44.1.2 «Расходы на продажу-розница».

Инспекцией установлено, что вся номенклатура приобретенных товаров (работ, услуг) по оспариваемым счетам-фактурам (за исключением техобслуживания ККМ) соответствует классификации, установленной налогоплательщиком для общехозяйственных расходов (транспортные расходы, охрана помещений общего назначения, канцтовары, услуги связи и т.п.). Как указано выше, распределение между оптовой и розничной торговлей таких расходов, а также относящегося к ним НДС должно осуществляться пропорционально выручке от указанных видов деятельности. Отнесение расходов по техобслуживанию ККМ к розничной торговле прямо предусмотрено приказами об учетной политике.

Документального подтверждения использования указанных товаров (работ, услуг) исключительно в оптовой торговле налогоплательщиком не представлено.

Исходя из результатов проверки, инспекция пришла к обоснованному выводу о том, что в нарушение статей 346.26, 170, 274 Налогового кодекса Российской Федерации общество не вело раздельный учет по стоимости товара и НДС, предъявленному продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав, используемого для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость в соответствии со статьей 172 Кодекса. В проверяемом периоде налогоплательщик применял только метод пропорции, как к прямым расходам, так и к общехозяйственным.

Соответственно, заявление налогоплательщика о включении в налоговые вычеты сумм налога на добавленную стоимость, указанных в счетах-фактурах, выставленных продавцами работ (услуг), не подтверждено документально наличием регистров у ООО «Дока», которые подтверждают факт ведения такого учета в организации в порядке, предусмотренном статьями 346.26, 170, 274 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налогоплательщик, указывая на ведение раздельного учета НДС по отдельным хозяйственным операциям, при этом не вел раздельный учет НДС по прямым расходам, то есть по стоимости товара, переданного непосредственно в оптовую торговлю, а НДС распределял пропорционально.

Учитывая вышеуказанные обстоятельства, требование заявителя в этой части удовлетворению не подлежит.

Обосновывая заявленное требование, налогоплательщик указал, что инспекцией проведена повторная налоговая проверка деятельности общества с ограниченной ответственностью «Дока» по налогу на добавленную стоимость за апрель и май 2007 года. При этом, общество сослалось на решение ИФНС России по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону № 16-02/934 от 09.11.2007, принятое по камеральной налоговой проверке декларации по НДС за апрель 2007 г.; а также на решение ИФНС России по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону № 16-021945 от 09.11.2007, принятое по итогам камеральной налоговой проверки декларации по НДС за май 2007 г.

Решениями Арбитражного суда Ростовской области от 26.022008 по делу А53-718/2008-С5-34 и от 11.03.2008 по делу № А53-719/2008-С5-22 оба вышеуказанных решения ИФНС России по Ленинскому району города Ростова-на-Дону были признаны незаконными.

Суд дал оценку доводу налогоплательщика и признал его неправомерным по нижеследующим основаниям.

Выездная и камеральная налоговые проверки представляют собой различные формы налогового контроля (статья 87 Налогового кодекса Российской Федерации).

Выездная налоговая проверка по отношению к камеральной налоговой проверке по тому же периоду и тому же налогу не может рассматриваться как повторная проверка в силу разных форм налогового контроля, осуществляемых в рамках самостоятельных задач и налоговых процедур, предписанных Налоговым Кодексом Российской Федерации. Выводы налогового органа о налоговом правонарушении, содержащийся в акте выездной налоговой проверки, в рассматриваемом случае основан на иных обстоятельствах, которые не могли быть выявлены при камеральной налоговой проверке. Следовательно, законность и обоснованность выводов рассматриваемого акта проверки подлежит самостоятельной оценке.

Оспаривая решение налогового органа от 04.05.2011 № 13-194/1, общество указало, что в нарушение требований подпункта 3.1 статьи 100 Кодекса инспекция не представила налогоплательщику вместе с актом выездной налоговой проверки документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах.

Дав оценку доводу налогоплательщика, суд признал его необоснованным, так как он не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

В соответствии с подпунктом 3.1 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Как следует из решения № 13-194/1 от 04.05.2010, доначисления НДС по документам, не полученным непосредственно от проверяемого лица (ООО «Дока»), были произведены только в отношении хозяйственных операций с ООО «Альтаир» (ИНН <***>). В результате был установлен неправомерный вычет НДС в сумме
6 313 руб. При этом в акте проверки и решении приведен текст ответа ИФНС России № 4 по г. Москве с 21.02.2007 в отношении ООО «Альтаир». Копия указанного ответа была вручена налогоплательщику 12.05.2011 одновременно с решением.

Остальные нарушения обществом законодательства о налогах и сборах выявлены инспекцией на основании документов, представленных на проверку ООО «Дока», обязанность по представлению которых инспекцией налогоплательщику пунктом 3.1 статьи 100 Кодекса не предусмотрена.

Исходя из фактических обстоятельств дела, суд пришел к выводу, что в данном случае налогоплательщик не был лишен возможности представить свои возражения на акт проверки, поскольку располагал документами, на основании которых инспекция пришла к выводу о нарушении обществом налогового законодательства.

Как следует из решения Межрайонной ИФНС России №23 по Ростовской области от 04.05.2011 № 13-194/1, общество с ограниченной ответственностью «Дока» привлечено к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 381 120 руб. С учетом изменений, внесенных в решение от 04.05.2011 № 13-194/1 Управлением Федеральной налоговой службы, сумма налоговых санкций по итогам проверки составляет 376 841 руб.

Рассмотрев материалы дела, суд пришел к выводу, что при определении меры ответственности, инспекцией не учтен в качестве смягчающих ответственность обстоятельств характер правонарушения.

Между тем налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения, то есть виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность (статья 106, пункт 1 статьи 114).

Кодекс содержит открытый перечень обстоятельств, исключающих вину в совершении налогового правонарушения, а также смягчающих ответственность за его совершение (статьи 111, 112). Такие обстоятельства устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

При этом размер санкции должен отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации и статьи 3 Кодекса требованиям справедливости и соразмерности, дифференциации ответственности в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба.

Поскольку перечень смягчающих ответственность обстоятельств, приведенный в статье 112 Кодекса, не является исчерпывающим, налоговый орган и суд вправе признать иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1, 2, 2.1 статьи 112 Кодекса, в качестве смягчающих ответственность.

Отсутствие ходатайства налогоплательщика о применении судом смягчающих ответственность обстоятельств не исключает обязанности суда дать оценку соразмерности исчисленного штрафа тяжести совершенного правонарушения и применить иные смягчающие ответственность обстоятельства даже в том случае, если налоговый орган частично применил положения статьи 112 Кодекса.

Правоприменительная практика по спорному вопросу сформирована Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2010 N 3299/10 по делу N А32-19097/2009-51/248.

При рассмотрении дела судом установлено, что неполная уплата обществом налога на добавленную стоимость была вызвана ошибками при определении размера налоговых вычетов в связи с тем, что налогоплательщик принимал во внимание сложившуюся арбитражную судебную практику по вопросу о порядке определения пропорции в целях определения доли выручки, приходящейся на деятельность, подлежащую обложением по общей системе.

Суд также принимает во внимание то обстоятельство, что ООО «Дока» использовало принятый им метод определения пропорции на протяжении длительного периода времени. По итогам выездной налоговой проверки деятельности общества за предыдущие периоды инспекция не указывала, что налогоплательщиком допущены нарушения при определении доли выручки, приходящейся на оптовую и розничную торговлю. Данное обстоятельство подтверждается актом выездной налоговой проверки от 08.11.2011 №06-1558 и решением ИФНС России по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону от 23.11.2011 № 06-1558/1, принятым по итогам выездной налоговой проверки.

Данные обстоятельства характеризуют допущенное нарушение, как непреднамеренное и неумышленное, и признано судом в качестве смягчающего ответственность обстоятельства.

Учитывая вышеизложенное, на основании статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации размер штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации подлежит уменьшению на 350 000 руб. В части привлечения обществу с ограниченной ответственностью «Дока» к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа 350 000 руб. решение Межрайонной ИФНС России №23 по Ростовской области от 04.05.2011 № 13-194/1 подлежит признанию незаконным, как не соответствующее статьям 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации.

При обращении в арбитражный суд заявитель уплатил в бюджет государственную пошлину в размере 2 000 руб. по платежному поручению от 31.08.2011 № 843 – по заявлению об оспаривании ненормативного акта и 2 000 руб. по платежному поручению от 31.08.2011 № 844 – по заявлению о принятии обеспечительной меры.

Определением арбитражного суда Ростовской области от 29.09.2011 удовлетворено заявление ООО «Дока» о принятии обеспечительной меры.

Учитывая результаты рассмотрения дела в суде, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы общества с ограниченной ответственностью «Дока» по уплате государственной пошлины в размере
4 000 руб. подлежат взысканию с Межрайонной ИФНС России №23 по Ростовской области.

В соответствии с требованиями стать 96 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит отмене действие обеспечительной меры, принятой определением арбитражного суда Ростовской области от 29.09.2011 по делу А53-17617/2011.

Руководствуясь статьями 110, 96, 167 - 170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России № 23 по Ростовской области № 13-194/1 от 04.05.2011 в части привлечения к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа 350 000 руб.

В удовлетворении остальной части иска отказать.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России № 23 по Ростовской области в пользу общества с ограниченной ответственностью «ДОКА» (ИНН <***>) расходы по уплате государственной пошлины в размере 4 000 руб.

Отменить действие обеспечительной меры, принятой определением Арбитражного суда Ростовской области от 29.09.2011.

Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение может быть обжаловано в апелляционном порядке в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия решения, а также в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы, через суд, вынесший решение.

Судья Н.В. Сулименко