Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Рускамень" (ОГРН 1086176000074, ИНН 6130703904) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Ростовской области (ОГРН 1046119004986, ИНН 6119007004)

о признании незаконным решения в части,

при участии представителей:

от заявителя: Аванесяна Э.А., доверенность от 01.02.2021,

от заинтересованного лица: Назаровой А.А., доверенность от 09.01.2020, Куцеволовой Е.И., доверенность от 20.07.2021,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Рускамень" (далее – заявитель, общество, ООО "Рускамень") обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №1 по Ростовской области (далее – заинтересованное лицо, МИФНС №1 по Ростовской области) о признании незаконным решения №3 от 05.08.2020 в части: доначисления по НДС в размере 8 172 908 рублей, пени по НДС в размере 2 567 085 рублей, штрафа по НДС в размере 484 631 рубля; доначисления налога на прибыль организаций в размере 5 678 126 рублей, пени по налогу на прибыль в размере 1 985 736 рублей, штрафа по налогу на прибыль в размере 567 812 рублей; доначисления налога на добычу полезных ископаемых в размере 957 025 рублей (в виде начисления 1 257 533 рублей и уменьшения 300 508 рублей), пени по НДПИ в размере 285 203 рублей, штрафа по НДПИ в размере 17 475 рублей; применения штрафных санкций на сумму 100 рублей за несвоевременное представление (непредставление) документов в количестве 1 документа. Об оставлении в силе Решение №3 от 05.08.2020 в части применения штрафных санкций на сумму 200 рублей за несвоевременное представление (непредставление) документов в количестве 2 документов. О взыскании расходов по оплате почерковедческой экспертизы в размере 22 000 рублей, расходов по оплате технической экспертизы в размере 20 000 рублей, расходов по маркшейдерскому замеру объемов отсева в размере 102 628 рублей.

Представитель заявителя настаивал на удовлетворении заявленных требований, представил письменные дополнения в материалы дела.

Представитель заинтересованного лица возражал против удовлетворения заявленных требований, представил письменные пояснения в материалы дела.

В процессе рассмотрения дела заявитель и заинтересованное лицо представляли суду дополнительные обоснования своих доводов и возражения, которые приобщены к материалам дела.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, пояснили и поддержали свои доводы, изложенные в заявлении, отзыве на него и дополнениях к ним.

Дело рассматривается судом по правилам главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, заслушав доводы представителей лиц, участвующих в деле, суд установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России №1 по Ростовской области на основании решения заместителя начальника от 20.12.2018 №09-1-41/11 проведена выездная налоговая проверка по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, сборов, страховых взносов в отношении ООО «Рускамень». Проверка начата 20.12.2018, окончена 09.08.2019, о чем 09.08.2019 составлена справка о проведенной выездной налоговой проверке, направленная в адрес налогоплательщика по почте.

По итогам проведенной проверки составлен акт налоговой проверки от 08.10.2019 № 7, который вручен 10.10.2019 представителю общества Аванесяну Э.А.

По итогам проведенных контрольных мероприятий Инспекцией сделаны выводы:

- обществом неправомерно применены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость в размере 3 062 595 руб. по взаимоотношениям с ООО «ТД Рускамень» ИНН6162066775 через контрагента второго звена ООО «Феникс-КС» ИНН 3664138805 по поставке плит дробящих, сит, роликов, лент конвейерных, что повлекло установление нарушения положений п.1 статьи 54.1 НК РФ, статей 169,171,172 НК РФ;

- обществом неправомерно не исчислена налогооблагаемая база по НДС и налогу на прибыль организаций, что повлекло начисление НДС в сумме 5 982 440 руб. и налога на прибыль организаций 6 647 156 руб. ввиду не отражения в бухгалтерском и налоговом учете произведенной продукции (щебня, камня бутового, песчано-щебеночной смеси), что повлекло установление нарушения положений п.1 статьи 54.1 НК РФ, статей 154, 167,248,249 НК РФ;

- обществом неправомерно не исчислена налогооблагаемая база по НДС ввиду не учета товаров (отсев) для собственных нужд, что повлекло установление нарушения положений статей 146,153 НК РФ и начисление налога на добавленную стоимость в размере 137 855 рублей;

- обществом неправомерно не исчислен НДПИ в размере 1 257 533 рублей ввиду неправомерного не учета всех расходов, понесенных при добыче полезных ископаемых, и подлежит уменьшению 300 508 руб.

Общая сумма начисленных налогов составила: НДС - 8 310 763 руб., НДС, излишне заявленный к возмещению в размере 872 127 руб., налог на прибыль организаций - 6 647 156 руб., НДПИ - 1 257 533 руб., излишне начисленный НДПИ - 300 508 руб., а также предложено привлечь ООО «Рускамень» к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ: за неуплату НДС, налога на прибыль, НДПИ; п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок документов истребованных в порядке ст. 93 НК РФ.

Налогоплательщик должным образом уведомлен о дате, месте и времени рассмотрения материалов проверки извещением о времени и месте рассмотрения материалов проверки от 13.11.2019 № 1514, которое направлено по телекоммуникационным каналам связи 13.11.2019 и получено налогоплательщиком 13.11.2019, о чем свидетельствует квитанция о приеме.

Налогоплательщик воспользовался правом, предусмотренным п. 6 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Налоговый кодекс, Кодекс), и предоставил возражения (вх.№ 19372 от 11.11.2019).

Рассмотрение материалов налоговой проверки, представленных возражений состоялось 18.11.2019 в присутствии представителей проверяемого лица (руководителя общества Ананяна С.С., представителей Аванесяна Э.А., Яценко Г.В.), о чем составлен протокол рассмотрения материалов налоговой проверки б/н от 18.11.2019.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, возражений налогоплательщика инспекцией принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 25.11.2019 № 1, которое 26.11.2019 направлено посредством почты по адресу регистрации общества.

По результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля составлено дополнение от 23.01.2020 № 1 к акту проверки от 08.10.2019 № 7. Дополнение, а также извещение о времени и месте рассмотрения материалов проверки от 29.01.2020 № 2 (дата рассмотрения - 04.03.2020) вручено представителю общества Аванесяну Э.А. 30.01.2020.

Налогоплательщик воспользовался правом, предусмотренным п. 6 ст. 100 НК РФ, и предоставил 21.02.2020 возражения на дополнение № 1 к акту налоговой проверки от 08.10.2019 №7 (вх.№02887 от 21.02.2020).

Рассмотрение материалов проверки с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений налогоплательщика (вх.№ 19372 от 11.11.2019), дополнительных возражений (вх.№02887 от 21.02.2020) состоялось 04.03.2020 в присутствии представителей проверяемого лица (руководителя общества Ананяна С.С., представителей Аванесяна Э.А., Яценко Г.В.), что подтверждается протоколом рассмотрения материалов налоговой проверки б/н от 04.03.2020. По итогам рассмотрения доводы налогоплательщика были приняты в части начисления сумм НДС 2015 г. в размере 872 127 руб. и налога на прибыль организаций за 2015 г. в размере 969 030 руб.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля заместителем начальника Межрайонной ИФНС России №1 по Ростовской области вынесено решение от 05.08.2020 №3 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ООО "Рускамень" предложено уплатить: налогов 15 108 567 рублей, в том числе налог на добавленную стоимость - 8 172 908 руб., налог на прибыль организаций - 5 678 126 руб., налог на добычу полезных ископаемых - 1 257 533 руб.,; пени 4 838 024,66 руб., в том числе по налогу на добавленную стоимость - 2 567 085,22 руб., по налогу на прибыль организаций - 1 985 736,39 руб., по налогу на добычу полезных ископаемых - 285 203,05 руб.; штрафных санкций по статье 122 НК РФ - 1 069 920 рублей, в том числе по налогу на прибыль организаций - 567 812,6 руб., по налогу на добавленную стоимость - 484 631,9 рублей, по налогу на добычу полезных ископаемых - 17 475,50 руб., штрафных санкций по п.1 статьи 126 НК РФ в размере 300 рублей, а также предложено уменьшить сумму налога на добычу полезных ископаемых излишне заявленного к уплате в сумме 300 508 руб., в том числе за 2015 год - 17 747 руб., за 2016 год - 52 950 руб., за 2017 - 229 811 руб.

Решение №3 от 05.08.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения получено обществом 11.08.2020.

Решением Управления ФНС России по Ростовской области от 18.01.2020 № 15-18/122@ жалоба общества на решение МИФНС №1 по Ростовской области №3 от 05.08.2020 оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением МИФНС №1 по Ростовской области №3 от 05.08.2020, общество обжаловало его в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в арбитражный суд.

В обоснование своего заявления ООО «Рускамень» указало, что в ходе подготовки документов в ответ на требование об их предоставлении №271 от 21.02.2019 главным бухгалтером Яценко Г.В. в ходе проверки 06 марта 2019 г. были составлены за 2016-2017 гг. фиктивные накладные по форме МХ-18 на передачу готовой продукции в места хранения, подписаны ею вместо директора Ананяна С.С. и заместителя директора по производству Гончарова А.Б. Данные накладные не имели под собой реальных производственных перемещений, были составлены чисто математически, без ведома директора и заместителя директора ООО «Рускамень», вместо которых и расписалась Яценко Г.В. В связи с чем, ООО «Рускаменъ» заключен договор от 31.10.2019 N2301-60/1115 на проведение комплексного почерковедческого и технико-криминалистического исследования документов ООО «Бизнес-Консалт». Согласно заключению специалиста, накладные по форме МХ-18 составлены и подписаны за директора и заместителя директора по производству главным бухгалтером ООО «Рускаменъ» Яценко Г.В. После полученного решения о привлечении к ответственности в целях подтверждения или опровержения выводов почерковедческой экспертизы ООО «Рускаменъ» заключен договор от 27.08.2020 N2301-34/152 на проведение экспертного исследования в части анализа информационной базы данных 1C ООО «Рускаменъ». Согласно выводам специалиста в соответствии с заключением от 07.09.2020 №302-34/012 документы «Отчет производства за смену» за 2016 г. и 2017 г., в частности накладные МХ-18, были первоначально сформированы и распечатаны в соответствующие периоды. Однако, с февраля по май 2019 года (22 февраля 2019 г., 01 марта 2019 г., 04 марта 2019 г., 14 марта 2019 г., 18 марта 2019 г., 20 марта 2019 г., 29 апреля 2019 г., 30 апреля 2019 г.) в данные о количестве готовой продукции в накладных МХ-18 за 2016-2017 гг. внесены отраженные в приложении №1 и №3 изменения. Инспекцией допущено грубое нарушение принципа последовательности анализа доказательств, противоречащее действующим нормам материального права: для выведения расхождений между данными бухгалтерского учета и данными принимаемых фиктивных накладных (полученных инспекцией 06.03.2019 г.), налоговый орган выбирает только те месяцы, в которых разница между бухгалтерским учетом (в виде карточки счета 43 и предоставленных дубликатов восстановленных накладных МХ- 18) и фиктивными накладными MX-18 складывается не в пользу предприятия, то есть в расчет разницы идут только те месяцы, в которых согласно фиктивных накладных «должно было быть» оприходовано продукции больше, чем было оприходовано согласно бухгалтерского учета предприятия. Вместе с тем, фиктивные накладные MX-18 за те месяцы, в которых готовая продукция значится в них в количестве меньшем, нежели согласно данным бухгалтерского учета и предоставленным восстановленным верным накладным MX-18, так проигнорировано и в расчете итоговой разницы не приняты накладные от 01.03.2016 №3, от 09.01.2017 N2, от 01.02.2017 №4, от 01.03.2017 №6, от 01.09.2017 №18, от 01.10.2017 №20, от 01.12.2017 №24. Таким образом, Инспекция все таки принимает как доказательную базу накладные MX-18, полученные от ООО «Рускамень» 06.03.2019 г., однако принимаются они в целях доказательств искусственного завышения доначисляемой суммы налогов не все, а только выборочно. На странице 32 и 39 указаны предположения должностных лиц Инспекции о «скрытой реализации» продукции в адрес ООО СК «Стройтрест», не подкрепленные документальными доказательствами. Поставщик комплектующих, ООО ТД «Рускамень», не относится к числу неблагонадежных контрагентов, не имеет задолженностей перед бюджетом, предприятие в полном объеме отразило в декларации по НДС операцию по поставке сменных материалов в адрес ООО «Рускамень». Повышенный расход плит был обусловлен их низким качеством. Факт реальности поставки в полном объеме подтверждается показаниями свидетелей. Сам по себе процент налоговых вычетов не говорит о противоправности действий ООО «Феникс-КС». Никаких претензий к ООО «Феникс-КС» соответствующая территориальная налоговая инспекция по месту постановки на учет предприятия не предъявляла. Проверяющий инспектор в целях доначисления НДПИ включает в состав налогооблагаемой базы расходы, не относящиеся к процессу добычи полезного ископаемого. ООО «Рускамень» не возражает против применения штрафных санкций к предприятию за не предоставление 2 (двух) документов, однако рапортички о работе дробильно-сортировочного цеха по всем своим признакам не являются документами, не установлены законодательством, не отвечают требованиям к составлению первичного документа и не могут служить основанием для подтверждения факта хозяйственной деятельности, таким образом, применение штрафных санкций по «рапортичкам» необоснованно. Инспекцией допущены процессуальные нарушения, а именно, решение инспекцией вынесено спустя почти 5 месяцев, что повлекло необоснованные законом негативные последствия для налогоплательщика в виде увеличения периода расчета пеней по вине налогового органа.

Рассмотрев материалы дела, оценив относимость, допустимость и достоверность каждого доказательства в отдельности, а также взаимную связь доказательств в их совокупности, суд пришел к следующим выводам.

Из положений статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Таким образом, для признания недействительным (незаконным) ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) органа, осуществляющего публичные полномочия, необходимо наличие одновременно двух обязательных условий: несоответствие данных акта, решения, действий (бездействия) закону и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов заявителя.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы для исчисления НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Положениями пункта 1 статьи 154 НК РФ установлено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой (статья 247 НК РФ).

В подпункте 1 пункта 1 статьи 248 НК РФ предусмотрено, что к доходам в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации относятся, в том числе, доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

Как установлено пунктом 1 статьи 249 НК РФ, в целях настоящей главы (налог на прибыль) доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 249 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 указанной статьи вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Кроме того, глава 26 НК РФ регулирует порядок исчисления и уплаты налога на добычу полезных ископаемых.

Объектом обложения налогом на добычу полезных ископаемых являются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации (подпункт 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ).

В силу статьи 338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (пункт 1) как стоимость добытых полезных ископаемых (пункт 2), оценка которой производится в порядке и одним из способов, предусмотренных пунктом 1 статьи 340 данного Кодекса: исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета государственных субвенций (подпункт 1), исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого (подпункт 2), исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых (подпункт 3).

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Таким образом, условиями принятия к вычету НДС являются: предъявление суммы НДС покупателю поставщиком, наличие соответствующего счета-фактуры; приобретение налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, облагаемых НДС; принятие налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг, имущественных прав) при наличии достоверных первичных учетных документов.

В соответствии со статьей 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

В целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Первичный учетный документ должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете".

Первичный учетный документ, которым оформляется каждая хозяйственная операция, проводимая организацией, должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания (пункт 3 статьи 9).

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, то в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (пункт 2 Постановления N 53).

В проверяемом периоде ООО «Рускамень» осуществляло деятельность по добыче общераспространенных полезных ископаемых, производство щебня как пользователь недр на основании лицензии на пользование недрами серия PCX № 80185ТР, выданной 11.07.2011 (дата окончания действия лицензии 11.07.2027).

В ходе мероприятий налогового контроля (осмотра и опросов работников ООО «Рускамень», анализа технической документации и договоров) установлен технологический процесс добычи камня и производства щебня. На территории горного отвода (по адресу: Южная окраина, х. Бунако-Соколовец в Родионово-Несветайском районе Ростовской области (протокол осмотра от 16.07.2019)) для добычи песчаника производятся буровые работы, взрывники согласно принятому блоку производят взрывные работы, в результате чего получается взорванная горная масса. Взрывники предоставляют акты, где указан объем взорванной массы. Далее силами ООО «Рускамень» осуществляется погрузка экскаватором на автосамосвалы и осуществляется доставка в приемный бункер дробильно-сортировочного завода. Основное производство включает в себя: отделение первичного дробления; отделение вторичного дробления; отделение сортировки; склад готовой продукции. По питателю ТК-16 горная масса подается в дробильное оборудование. Измельченная масса подается на грохота, где сортируется готовый продукт (щебень) и по конвейерам складируется по фракциям, используя сита различной ячейки вырабатывается необходимая фракция щебня либо бутового камня.

Установлено, что материально-ответственными лицами (далее - МОЛ) на предприятии являются директор Ананян С.С. и заместитель директора Гончаров А.Б.

Согласно п. 2 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» готовая продукция является частью материально-производственных запасов организации, предназначенных для продажи.

Учет готовой продукции ведется на основании Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов», ПБУ 5/01, утвержденным Приказом Минфина РФ от 09.06.2001 N 44н, и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина РФ от 28.12.01 N 119н.

Первичным документом для оприходования горной массы в бухгалтерском учете является унифицированная форма MX-18 «Накладная на передачу готовой продукции (горной массы) в места хранения».

В соответствии с п. 114 вышеуказанных «Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов» подразделения организации ежемесячно составляют отчеты о наличии и движении материальных ценностей, которые вместе с другими документами по учету затрат на производство передаются в бухгалтерскую службу организации согласно утвержденному порядку документооборота.

В ходе анализа данных о количестве готовой продукции (щебня по фракциям, бутового камня, песчано-щебеночной смеси, отсева и т.д.), отраженных в карточке счета 43 «Готовая продукция», и количестве готовой продукции, отраженном в накладных на передачу готовой продукции в места хранения в 2015-2017г.г., установлены расхождения, а именно: неполное отражение ТМЦ на счете 43 «Готовая продукция» (Дт43 Кт 20.01).

Проверкой установлено, что в бухгалтерском учете на счете 43 не оприходована готовая продукция:

- в 2016 г. в общем количестве 153 206 тонн, в том числе: щебень - 8071 тонн, камень бутовый - 48 774 тонн, отсев – 96065 тонн, песчано-щебеночная смесь – 296 тонн по следующим накладным: от 01.02.2016 №24, от 01.06.2016 № 10, от 01.07.2016 №12; от №13, от 01.09.2016 №16, от 01.10.2016 №18, от 01.11.2016 №20; от 01.12.2016 № 22) ;

- в 2017 г. в общем количестве 116 171 тонн, в том числе: щебень - 66308 тонн, отсев - 49863 тонн по следующим накладным: от 01.04.2017 № 8; от 02.05.2017 №10, от №12; от 01.07.2017 №14, от 01.08.2017 №16, от 01.09.2017 №18; от 01.11.2017 №22.

В ходе выездной проверки проведены контрольные мероприятия по установлению фактов и условий не оприходования в бухгалтерском учете, в соответствии с первичными документами (накладными на передачу готовой продукции в места хранения), готовой продукции, произведенной из горной массы, в разрезе фракций: щебень, щебеночнопесчаная смесь, камень бутовый, отсев.

Относительно учета горной массы Инспекцией установлены следующие фактические обстоятельства.

В проверяемом периоде взрывные работы для ООО «Рускамень» производились ООО «КАМЕНСКВЗРЫВПРОМ» ИНН 6147018745 (договор подряда от 30.03.2015 № 12 на осуществление взрывных работ, срок действия договора - до 31.12.2015; договор подряда на взрывные работы от 13.12.2016 № 60 на осуществление взрывных работ. Срок действия договора - до 31.12.2017) и ООО «ДОНВЗРЫВПРОМ» ИНН 6125022265 (договор №4/15-ВР от 31.12.2014 на производство буровзрывных работ).

Инспекцией проведен анализ актов взрывных работ на предмет полноты учета взорванной массы. Согласно представленным актам по взрывным работам за проверяемый период всего взорвано горной массы в количестве 437 230 м3, в том числе: в 2015 г. - 118 203 м3 (ООО «Каменсквзрывпром» - 107 047 м3; ООО «Донвзрывпром» - 11 156 м3); в 2016 г. - 178 532 м3 (ООО «Каменсквзрывпром»); в 2017 г. - 140 495 м3 (ООО «Каменсквзрывпром»).

Учет горной массы, используемой для производства готовой щебневой продукции осуществлялся в соответствии с представленным налогоплательщиком планом счетов на счете 21 «Полуфабрикаты собственного производства» (в бух. учете - «горная масса»). Хозяйственная операция по оприходованию горной массы отражена бухгалтерской проводкой Дт сч. 21 «Горная масса» в корреспонденции с Кт сч. 20.01 «Основное производство» номенклатурная группа «производство горной массы». Далее осуществлялось закрытие счета 21 «Горная масса» на счет 20.01 «Основное производство». Основанием принятия к учету горной массы являлся первичный документ - накладная на передачу готовой продукции (горная масса) в места хранения по форме № МХ-18.

Налогоплательщиком представлены накладные на передачу готовой продукции (горной массы) в места хранения по форме № МХ-18 за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, в которых отражено количество горной массы в куб.м., учетная цена за единицу и стоимость по учетным ценам. В строке «отпустил продукцию материально ответственное лицо» имеется подпись с расшифровкой - директор Ананян С.С.; в строке «получил» имеется подпись зам. директора по производству Гончаров А.Б.

Обществом представлены оборотно-сальдовые ведомости и карточки счета 21 «горная масса» за 2015-2017 годы. Установлено, что в бухгалтерском учете на счете 21 «горная масса» оприходование горной массы налогоплательщик производил на основании первичных документов: накладных на передачу готовой продукции (горной массы). Из карточек счета 21 «Горная масса» установлено отсутствие остатка добытой горной массы на начало и конец года и каждого месяца в налоговом периоде.

Налоговым органом в ходе проверки проведено сопоставление оприходованной горной массы в бухгалтерском учете на счете 21 «Горная масса» с данными взорванной массы, отраженными в актах ООО ««Каменсквзрывпром» и ООО «Донвзрывпром» и установлено, что в проверяемом периоде оприходование горной массы в бухгалтерском учете на счете 21 «Горная масса» в количественном выражении не соответствует актам взрыва, при этом количество взорванной горной массы, указанной в актах взрыва, не отражено в бухгалтерском учете.

Проверкой проведены мероприятия по установлению документов, на основании которых налогоплательщик составлял накладные на передачу горной массы в места хранения по форме № МХ-18.

Налогоплательщик в ответ на требование пояснил, что «документы, на основании которых составлялись накладные - это отчет о работе ДСЦ 1, 2, 3, 4, 5 за период с 01.01.2015 по 31.12.2017». При этом, предоставляет копии рапортов в количестве 7 штук, в которых указаны номер ДСЦ (дробильно-сортировочный цех), Ф.И.О. сменного мастера, номер смены, дата, количество рейсов, без подписи ответственных лиц: рапорты о работе ДСЦ № 3 за 1 смену - 6 штук и 1 рапорт о работе ДСЦ №4 за 1 смену.

Главный бухгалтер Яценко Г.В. в протоколе от 12.04.2019 поясняла, что в «рапортичках» указывается количество переработанной горной массы.

Таким образом, документами, служащими основанием для оприходования горной массы в бухгалтерском учете на счете 21 «Горная масса», являлись накладные на передачу горной массы в места хранения по форме №МХ-18, составляемые налогоплательщиком на основании документов по перемещению горной массы к месту переработки («рапортички»). В актах взрывных работ отражалось количество взорванной массы.

Главный бухгалтер Яценко Г.В. в протоколах допроса от 24.04.2019 и 05.03.2019 указала, что незавершенное производство по добыче горной массы отсутствует, количество взорванной массы оприходовано по товарным накладным на оприходование горной массы (№МХ-18) в соответствии с актами по взрывным работам. Фактически учет горной массы велся на основании документов по перемещению горной массы к месту переработки («рапортички»), а не актов взрывных работ, в которых отражено количество взорванной массы.

Суд соглашается с выводами налоговой инспекции о том, что в нарушение Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» общество не обеспечило правильное и своевременное документальное оформление операций и достоверность данных по поступлению и перемещению горной массы, используемой для производства щебня; кроме того бухучет взорванной массы не соответствует основным требованиям учета материально-производственных запасов. Следовательно, в ходе проверки установлено искажение данных бухгалтерского учета в части принятия к учету и определения остатков горной массы в количественном и стоимостном выражении.

Таким образом, ООО «Рускамень» допущено искажение учетных данных взорванной массы в количественном, соответственно, стоимостном выражении, а также недостоверные данные статистической отчетности по добыче полезных ископаемых.

Относительно учета готовой продукции Инспекцией установлены следующие обстоятельства.

Учет готовой продукции, произведенной из горной массы, велся в соответствии с представленным налогоплательщиком планом счетов на счете 43 «Готовая продукция» в разрезе фракций: щебень, щебеночно-песчаная смесь, камень бутовый, отсев.

Хозяйственная операция по оприходованию готовой продукции отражалась бухгалтерской проводкой Дт сч. 43 «Готовая продукция» в корреспонденции с Кт сч. 20.01 «Основное производство», на котором учитываются все затраты на производство щебневой продукции. Готовая продукция, подлежащая реализации, списывалась со счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 90 «Продажи».

В учетной политике налогоплательщика на 2015, 2016, 2017 г.г. для целей бухгалтерского учета в разделе 4 «Методика учета» указано: «метод оценки товарноматериальных ценностей при реализации (выбытии) товаров, материалов - по себестоимости единицы в момент отпуска, расчет себестоимости при списании производить скользящим методом, на каждую дату списания материальнопроизводственных запасов».

В учетной политике налогоплательщика на 2015, 2016, 2017 г.г. для целей налогообложения, в пункте 5 раздела «Налог на прибыль организации» указано: метод оценки сырья, материалов, используемых в производстве товаров (выполнение работ, оказание услуг) для определения размера материальных расходов - оценка по ФИФО (пункт 8 ст. 254 Кодекса). Учетная цена в накладных на передачу готовой продукции в места хранения по форме № MX-18 определена на основании калькуляции на производство единицы продукции, представленными налогоплательщиком в ходе проверки, что подтверждается главным бухгалтером в ходе допроса (ответ на вопрос №11 протокол от 24.04.2019). Главный бухгалтер Яценко Г.В. также пояснила, что корректировка себестоимости продукции производится, исходя из фактических затрат, при этом списание произведенной продукции производится по средней фактической себестоимости (протокол от 01.08.2019). При этом, Инспекцией сделан вывод, что в связи с тем, что в бухгалтерском учете отсутствует приход продукции в количественном выражении из накладных на передачу готовой продукции в места хранения, следовательно, отсутствует и ее стоимостной учет.

В ответ на требование от 21.02.2019 №271 налогоплательщик представил накладные на передачу готовой щебневой продукции в места хранения по форме MX-18 за проверяемый период, в которых указаны: наименование и количество произведенного щебня, щебеночно-песчаной смеси, камня бутового, отсева по фракциям и передача их на склад готовой продукции; учетная цена за единицу продукции и стоимость. Во всех представленных накладных: в строке «материально-ответственное лицо» имеется подпись с расшифровкой - директор Ананян С.С.; в строке «получил» - зам. директора по производству Гончаров А.Б.

Каждая накладная на передачу готовой продукции (щебень, щебеночно-песчаная смесь, камень бутовый, отсев) соответствует накладной на передачу горной массы, в которых отражены количество горной массы, учетная цена и стоимость.

Проверкой установлено, что показатель количества щебневой продукции в тоннах, отраженный в каждой накладной на передачу готовой щебневой продукции, соответствует показателю количества горной массы в кубических метрах, переданной в переработку согласно представленным накладным, умноженному на коэффициент 2,61, установленный в разделе 26 «Технологический регламент переработки песчаника на щебень» Плана развития горных работ на карьере участка недр песчаников у Южной окраины х. Бунако-Соколовец в Родионово-Несветайском районе Ростовской области.

В ответ на требование о предоставлении документов, в том числе о предоставлении сведений о количестве щебня, полученного из добытой горной массы с приложением расчетов, технико-экономических обоснований и документов, на основании которых произведены расчеты за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, обществом предоставлены пояснения: «количество щебня, полученного из горной массы, рассчитывается исходя из взрывных работ, которые были отражены в соответствующий период с применением коэффициента объема веса + коэффициент рыхления».

В пояснении от 06.03.2019 налогоплательщик указал, что расчеты произведены согласно технико-экономическому проекту разработки карьера.

Налоговым органом проведены мероприятия по установлению достоверности представленных первичных документов по учету ТМЦ (готовой продукции).

В соответствии со ст. 90 НК РФ опрошены материально-ответственные лица ООО «Рускамень», а также главный бухгалтер, которые пояснили, что документы по приходу и расходу готовой продукции (как реализованной, так остатков), отчеты о движении товарно-материальных ценностей, накладные на передачу готовой продукции (горной массы, щебеночной продукции) в места хранения в проверяемый период составлялись бухгалтерией (главным бухгалтером Яценко Г.В.) и подписывались директором Ананяном С.С., заместителем директора Гончаровым А.Б.

Инспекцией установлено, что материальные отчеты, отчеты о движении товарно-материальных ценностей, карточки складского учета и иные документы по приходу и расходу готовой продукции производственными службами ООО «Рускамень» в 2015-2017г.г. не составлялись.

В целях исследования вопроса по определению количества готовой продукции, которая отражалась в накладных на передачу готовой продукции, опрошена главный бухгалтер Яценко Г.В. (протокол допроса от 12.04.2019), которая пояснила, что на основании документов (рапортичек), предоставленных в бухгалтерию начальниками смен, ведется учет произведенной (выпущенной) готовой продукции; в рапортичках указаны количество переработанной горной массы, исходя из данных, на каком участке произведена переработка; на основании рапортичек производится расчет выхода продукции по фракциям и расчетным путем определяется выход продукции в количественном выражении, данные фиксируются в накладных, а далее на основании накладных отражаются в бух.учете на счете 43; отчет о работе ДСЦ 1,2,3,4,5 составляют и подписывают сменные мастера. Яценко Г.В. также пояснила, что неполное отражение на счете 43 готовой продукции связано с тем, что в плане развития горных пород отражен процент отходов горных пород (отсев) в размере 30%, а приходуется только то количество отсева, которое реализовано в данном периоде. Отсев, который не реализован, складируется и далее используется для нужд организации (отсыпка дороги к карьеру).

Таким образом, причину неполного отражения на счете 43 готовой продукции из накладных на передачу готовой продукции в места хранения в 2015-2017г.г. главный бухгалтер Яценко Г.В. объясняет тем, что на счете 43 не в полном объеме оприходован отсев, который включен в данные накладные и является технологическими отходами. При этом отсев приходуется на счете 43 «Готовая продукция» только тот, который реализован.

В протоколе допроса Яценко Г.В. от 24.04.2019 сообщила, что расчет производится помесячно таким образом: определяется количество рейсов за месяц. В каждой машине известен вес горной массы; количество горной массы умножается на коэффициент разрыхления 2,61; получается количество полученной готовой продукции в тоннах. Никаких документов, кроме рапортичек, в бухгалтерию производственники не предоставляют. На основании заказов производится настройка оборудования на данную фракцию и выход готовой продукции по фракциям. Учет по фракциям передается в бухгалтерию директором или зам. директора в устной форме. Накладные на передачу готовой продукции формируются в конце месяца, а датируются первым числом каждого месяца, чтобы было закрытие всех бухгалтерских проводок.

В ответ на требование от 15.03.2019 № 403 о предоставлении, в том числе, актов замера (взвешивания, регистрации выхода) готовой продукции либо иные документы, на основании которых составлялись накладные на передачу готовой продукции либо иные документы за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, налогоплательщиком пояснено: «Актов замера нет, документы, на основании которых составлялись накладные - это отчет о работе ДСЦ 1,2,3,4.5 за период с 01.01.2015 по 31.12.2017». При этом, общество предоставляет копии рапортов, представленные по требованию от 19.03.2019 №435 (вх. №05074 от 03.04.2019), которые не подписаны ответственными лицами и представлены только в количестве 7 штук.

В ходе проверки проведен допрос Данцева Вадима Юрьевича, мастера дробильносортировочного цеха (протокол от 14.03.2019), который указал, что в его должностные обязанности входило выдать наряды, следить за техникой безопасности, контроль за работой оборудования, ремонт оборудования и т.д.; право подписи документов не имел; при составлении рапортичек в конце месяца им вносилось количество машин, которые возят горную массу на переработку, после подписания «рапортички» передаются через весовую в бухгалтерию.

Таким образом, установлено, что обществом представлены документы не в полном объеме, «рапортички» без подписей ответственных лиц не соответствуют показаниям мастера по составлению данных документов. Следовательно, учитывая положения ст.9 Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», «рапортички» не отвечают требованиям к составлению первичного документа, не могут служить подтверждением факта хозяйственной деятельности.

Директор Ананян С.С. в ходе допроса (протокол от 30.04.2019) подтвердил, что количество щебня, полученного из горной массы, определяется расчетным путем. Проверкой установлено, что в организации не велись книга учета дробления либо иной документ, в котором фиксировался учет производства щебня, остатки, а также отгрузка щебня покупателям. Акты замера (взвешивания, регистрации выхода) щебня либо иные документы, на основании которых составлялись накладные, отсутствуют. Кроме того, на предприятии не велись книги въезда и выезда автомобилей либо иной документ, в котором фиксировались марка, номер автомашины, Ф.И.О. водителя, наименование организации (ИН) при въезде (выезде) на территорию карьера. Отсутствие вышеуказанных документов подтвердили главный бухгалтер Яценко Г.В., заместитель директора Гончаров А.Б., директор Ананян С.С.

Таким образом, в подтверждение хозяйственных операций по учету произведенного щебня, налогоплательщиком представлены только накладные на передачу готовой продукции в места хранения по форме МХ-18.

Проведенным анализом сведений инвентаризационных описей товарноматериальных ценностей: №1 от 03.10.2016; №1 от 01.01.2016, №1 от 02.10.2017, предоставленных налогоплательщиком по требованию и подписанных Ананяном С.С. и Яценко Г.В., установлено: показатели, указанные в графе «фактическое наличие (количество и сумма)» соответствуют показателям, указанным в графе «по данным бухгалтерского учета (количество и сумма)» (наименование ТМЦ (камень бутовый, щебень, щебеночно-песчаная смесь, отсев по фракциям), цена, фактическое наличие (количество и сумма), по данным бухгалтерского учета счет 43 «готовая продукция» (количество и сумма)).

При сопоставлении количества товарно-материальных ценностей, отраженных в инвентаризационной описи от 02.10.2017 № 1, с данными проверки, установлено, что объем щебневой продукции по состоянию на 02.10.2017 по данным проверки составил 216 567 тонн, то есть на 146 741 тонн больше, чем отражено в инвентаризационной описи и в бухгалтерском учете общества.

По данным инвентаризации, проведенной налогоплательщиком самостоятельно, количество ТМЦ (камень бутовый, щебень, щебеночно-песчаная смесь), указанное в инвентаризационных описях, соответствует количеству ТМЦ, отраженному в бухгалтерском учете на счете 43 (кт20 дт43).

Следовательно, согласно расчету количества готовой продукции, произведенному налоговым органом, исходя из количества горной массы, переданной в переработку (согласно накладным представленным налогоплательщиком), и коэффициентов, установленных в разделе 26 «Технологический регламент переработки песчаника на щебень» Плана развития горных работ на карьере участка недр песчаников у Южной окраины х. Бунако-Соколовец в Родионово-Несветайском районе Ростовской области, остаток готовой продукции должен составлять 216 567 тонн.

Инспекцией сделан вывод, что поскольку в ходе инвентаризации налогоплательщиком не установлены фактические излишки щебеночной продукции, то произведенная продукция, отраженная в первичных документах (накладные на передачу готовой продукции в места хранения по форме МХ-18), но не принятая к учету в 2016 г. в количестве 153 206 тонн (щебень - 8071 тонн, камень бутовый - 48 774тонн, отсев - 96065тонн, песчано-щебеночная смесь - 296тонн) и в 2017 г. в количестве 116171 тонн (щебень - 66308 тонн, отсев - 49863 тонн) на момент проведения инвентаризации и замеров отсутствовала на складе, реализованы иным лицам.

В соответствии с п.1, 2 ст. 96 НК РФ Инспекцией в ходе проверки проведена инвентаризация ТМЦ, находящихся в карьере ООО «Рускамень» по адресу: Южная окраина х. Бунако-Соколовец в Родионово-Несветайском районе, учитываемых на счете 43 «Готовая продукция» с привлечением специалистов ООО «Квадро М» ИНН 6155052771 на основании государственного контракта от 08.07.2019 №1.

Налогоплательщиком представлены перечень щебневой продукции (по фракциям) с указанием количества и стоимости по данным бухгалтерского учета по состоянию на 16.07.2019 и перечень реализованной продукции 16.07.2019 с наименованием покупателей.

ООО «Квадро М» представило акт от 16.07.2019 маркшейдерского замера с приложением схемы размещения складов на промплощадке карьера песчаников ООО «Рускамень», в которым определен объем складов готовой продукции по состоянию на 16.07.2019.

При сопоставлении количества ТМЦ, учитываемых на счете 43 «Готовая продукция» по состоянию на 16.07.2019 по данным бухгалтерского учета и данным акта маркшейдерского замера установлено, что количество щебневой продукции по состоянию на 16.07.2019 по данным бухгалтерского учета составило 18 505 тонн, по данным акта маркшейдерского замера - 23 429 тонн, то есть на 4 924 тонн больше, что также подтверждает факт того, что ООО «Рускамень» не в полном объеме приходует в бухгалтерском учете производимый объем ТМЦ.

Согласно оборотно-сальдовым ведомостям по счету 43 за периоды: с 01.01.2018 по 31.12.2018; с 01.01.2019 по 31.03.2019; с 01.04.2019 по 27.05.2019 не оприходованная в бухучете по данным проверки щебневая продукция, не отражена в остатке и в объемах реализованной продукции за период с 01.01.2018 по 27.05.2019.

Таким образом, проведенной инвентаризацией подтверждено, что щебневая продукция, произведенная обществом, но не оприходованная в бухгалтерском учете налогоплательщика на счете 43 (кт20 дт43), по состоянию на 16.07.2019 в остатке отсутствует.

Относительно определения количества произведенного щебня Инспекцией установлено следующее.

При определении количества произведенной щебневой продукции проверкой установлено, что согласно ст. 22 Закона РФ от 21.02.1992 N 2395-1 «О недрах» пользователи недр обязаны обеспечить соблюдение требований технических проектов, планов и схем развития горных работ, недопущение сверхнормативных потерь, разубоживания и выборочной отработки полезных ископаемых.

Положения п. 3 ст. 339 и пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ, устанавливают правила определения количества добытого полезного ископаемого. Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Основанием для применения метода определения количества добытых полезных ископаемых является предусмотренный в техническом проекте разработки месторождения полезных ископаемых соответствующий метод измерения количества добытого полезного ископаемого.

В ответе на требование от 11.06.2019 № 988 налогоплательщик представил «План развития горных работ на карьере участка недр песчаников у Южной окраины х. Бунако- Соколовец в Родионово-Несветайском районе Ростовской области» на 2017 год, в разделе 26 «Технологический регламент переработки песчаника на щебень» которого приведен «Расчет производства щебня по весовому балансу. Потери сырья». Согласно данному разделу, плановые потери на 2017 год заложены в производительность карьера; выход товарного щебня составляет 80%, количество отходов составляет 20%, объемы щебня по фракциям определяются в зависимости от заказов потребителей».

При этом согласно письменным пояснениям налогоплательщика, предоставленным в ответ на требование от 15.03.2019 №403, а также пояснениям директора Ананяна С.С. (протоколы от 14.03.2019, от 29.05.2019) и главного бухгалтера Яценко Г.В., выход товарного щебня составляет 70%, количество отходов составляет 30%.

По данным накладных на передачу готовой продукции (щебень, щебеночнопесчаная смесь, камень бутовый, отсев) в места хранения по форме МХ-18за 2015- 2017г.г., представленных налогоплательщиком, удельный вес отсева в общем объеме готовой продукции, отраженного в данных накладных, составил в 2015 г. - 5,97%; в 2016 г. - 22,86%, в 2017 г. - 20,86%.

При этом, в каждой накладной указано количество переданной на склад готовой продукции («всего по накладной») в полном объеме и соответствует количеству горной массы, умноженной на 2,61.

По вопросу несоответствия фактического выхода отходов норме отходов, установленной в Плане развития горных пород, опрошен директор Ананян С.С. пояснил, что при фактической разработке месторождения после буровзрывных работ в горную массу попадают прослойки глины, а также слабых пород, которые при дроблении увеличивают % отсева, а также за счет использования роторных дробилок в 2-х линиях по переработке горной массы согласно техническим характеристикам выдают 50% отсева. В результате фактических замеров средний выход отсева на предприятии составляет 30%. Также, руководитель пояснил, что на предприятии составляются акты замера готовой продукции и отсева: после работы смены через весовую производился вывоз отсева с переработки, а количество поступившей горной массы - согласно рапортичкам, предоставляемым мастерами, откуда получается точный замер отсева.

Однако в ответ на требование от 15.03.2019 № 403 о предоставлении актов замера готовой продукции налогоплательщик пояснил: «Актов замера нет».

Таким образом, показания руководителя, пояснения главного бухгалтера в отношении процента выхода товарной продукции и технологических отходов в общем объеме переработанной горной массы не соответствуют данным, отраженным в Плане развития горных работ на карьере.

Доводы общества сводятся к тому, что Инспекцией не анализировались остатки отходов (отсева), складируемые на карьере в виде отвалов, отсыпки склонов и т.п. В обоснование показателей процента выхода готовой продукции и процента выхода отсева, общество представило следующие документы: расчет объема отсева, образованного от переработки добытой горной массы в период с 01.01.2014 по 01.10.2019; контрольный подсчет объемов горных работ за период с 01.01.2014 по 01.10.2019; акт маркшейдерского замера объемов отсевов дробления по состоянию на 01.10.2019; выписка из Инструкции по маркшейдерскому учету объемов горных работ при добыче полезных ископаемых открытым способом №РД07-604-03; бухгалтерская справка об объемах произведенной и реализованной щебневой продукции и отсева за период с 01.01.2014 по 01.10.2019.

Согласно акту маркшейдерского замера объемов отсевов дробления по состоянию на 01.10.2019 произведен замер объемов отсевов дробления ООО «Рускамень» по состоянию на 01.10.2019 на территории площадки и за ее пределами. Так, согласно указанному акту вес отсева дробления, находящегося на территории ООО «Рускамень», составил 328 248,90 тонны.

В отношении контрольного подсчета объемов горных работ, произведенного маркшейдером ООО «Землемер» Нестеренко А.Н., установлено, что он не может быть принят в связи с тем, что расчеты несопоставимы с расчетами инспекции, так как охватывают период с 01.01.2014 по 01.10.2019, то есть помимо проверяемого периода (2015-2017 гг.) включает в себя годы, не охваченные налоговой проверкой (2014, 2018, 2019). При этом, расчет не содержит отдельных данных об объемах и количестве по конкретным периодам, не разделен по годам и поквартально, содержит лишь общие сведения о количестве добытого полезного ископаемого в период, усредненные показатели.

Согласно расчету объема отсева, образованного от переработки добытой горной массы, в период с 01.01.2014 по 01.10.2019, подписанного директором ООО «Рускамень», количество отсева составляет 329 173 тонны.

В ходе анализа «Расчета объема отсева, образованного от переработки добытой горной массы, в период с 01.01.2014 по 01.10.2019», количество отсева определено расчетным путем. Данное количество установлено обществом, исходя из разницы веса добытого песчаника в период с 01.01.2014 по 01.10.2019, согласно маркшейдерскому замеру, а также веса произведенной щебневой продукции за указанный период, веса реализованного отсева за указанный период, согласно данным справки об объемах произведенной и реализованной щебневой продукции и отсева за период с 01.01.2014 по 01.10.2019, а также остатка взорванной и не переработанной горной массы, находящейся в забое.

Как следует из представленных обществом документов, количество отсева, находящегося в карьере, полученного налогоплательщиком расчетным путем, практически соответствует количеству отсева согласно акту маркшейдерского замера. При этом: 1. В указанном расчете отсутствует количество отсевов дробления, которые на протяжении осуществления деятельности общества использовались им для собственных нужд (отсыпка дорог). Тогда как в ответе на требование от 15.03.2019 №403 (вх. №05075 от 03.04.2019) общество поясняло, что отсевом отсыпают дорогу к карьеру в течение всего сезона отгрузки.

2. Согласно акту маркшейдерского замера объемов дробления по состоянию на 01.10.2019 объем отсевов дробления ООО «Рускамень» по состоянию на 01.10.2019 на территории промплощадки и за ее пределами составил 234 463 м3 (вес - 328 248,9 тонн). При этом, общество указывало, что на территории карьера имеются отвалы из отсева и горной породы, складируемые в пределах карьера. Данные объемы образованы как в результате получения отходов производства, так и в результате получения отходов при проведении взрывов, извлечения и транспортировки горной массы. Из представленного акта маркшейдерского замера не следует какие именно отвалы были измерены - с учетом отходов связанных с непосредственным извлечением горной массы, либо только связанные с производством готовой продукции.

3. В представленной справке отражено количество произведенного и реализованного щебня, реализованного отсева и общая сумма выручки за 2014-2018 гг., 9 месяцев 2019 года, тогда как период проверки с 01.01.2015 по 31.12.2017 гг.

4. Согласно данным отчетности по форме №70-ТП, представленной налогоплательщиком в органы Федерального государственного статистического наблюдения, ООО «Рускамень» извлечено горной массы в 2015 году - 103927 м3, в 2016 году - 182734 м3, в 2017 году -132782 м3. С учетом коэффициента разрыхления вес готовой продукции составляет: 2015 г. - 103 927 м3 * 2,61 =271 249,47 т.; 2016 г. - 182 734 м3 * 2,61 - 476 935,74 т.; 2017 г. - 132 782 м3 * 2,61 = 346 561,02 тонна.

В соответствии с представленной справкой ООО «Рускамень» произведено щебневой продукции за: 2015 г. - 260 609 т., 2016 г. - 312 476,37 т., 2017 г. - 243 751,4 тонна.

Следовательно, доля отсева согласно данным налогоплательщика составляет:

- за 2015 г. - 3,92% (260609*100 % / 271249,47 = 96,08 % - доля щебневой продукции; 100 % - 96,08 % = 3,92 % - доля отсева);

- за 2016 г. - 34,48% (312476,37*100% / 476935,74 = 65,52 % - доля щебневой продукции; 100 % - 65,52 % = 34,48 % - доля отсева);

- за 2017 г. - 29,67% (243751,4*100% / 346561,02 = 70,33% - доля щебневой продукции; 100% - 70,33% = 29,67%).

Таким образом, в проверяемый период 2016-2017 гг. налогоплательщиком согласно справке, а также «восстановленным» накладным MX-18 резко увеличена доля полученного отсева при производстве щебневой продукции. Также, следуя из данных налогоплательщика, отраженных в справке, в период 2016-2017 гг. в отвалах карьера осталось отсевов дробления в общем количестве 227 280 т., что в сопоставлении с вышеуказанным актом маркшейдерского замера отсевов дробления составит 69,2 % всего отсева, полученного при получении готовой продукции за весь период работы карьера (227280*100% / 328248,90).

Таким образом, основная часть отсевов, находящихся в карьере, приходится именно на проверяемый период 2016-2017 годы. При этом, для всестороннего анализа представленной справки необходимы данные статистической отчетности об извлечении полезного ископаемого с 2014 г. по 2019 г. включительно, однако обществом документы, подтверждающие произведенные им расчеты, не представлены.

В связи с тем, что контрольный подсчет объемов горных работ произведен за период с 01.01.2014 по 01.10.2019, не может опровергнуть факты, установленные Инспекцией.

Кроме того, по данным указанного контрольного подсчета объема горных работ от 01.11.2019, средний объем добытого песчаника за период 01.01.2014 - 01.10.2019 равен 729074 куб.м. Инспекцией установлена добыча горной массы за 2015-2017г.г. в объеме 433719мЗ, что не превышает объем добытой горной породы, зафиксированный контрольным подсчетом.

Также, согласно ч. 3 ст. 11 Закона «О недрах» лицензия является документом, удостоверяющим право ее владельца на пользование участком недр в определенных границах в соответствии с указанной в ней целью в течение установленного срока при соблюдении владельцем заранее оговоренных условий. В случае если в процессе проведения работ, связанных с пользованием недрами, выяснились обстоятельства, существенно отличающиеся от тех, при которых лицензия была предоставлена, недропользователь в соответствии с п. 7 ч. 1 ст. 22 указанного закона вправе обращаться в органы, предоставившие лицензию, по поводу пересмотра условий лицензии.

Налогоплательщиком не представлены доказательства изменения условий пользования недрами в связи с изменением качества добываемого общераспространенного полезного ископаемого, изменения технического проекта на отработку поставленных на баланс запасов, а также изменения плана развития горных работ.

Таким образом, при определении количества произведенной щебневой продукции налоговым органом использовались сведения из накладных на оприходование готовой продукции в места хранения (форма №МХ-18) о взорванной горной массе, переданной в переработку в метрах кубических, а также расчетный метод, утвержденный в разделе 26 «Технологический регламент переработки песчаника на щебень».

В представленных налогоплательщиком накладных на оприходование готовой продукции в места хранения (форма №МХ-18) указаны номенклатура, количество, учетная цена и стоимость произведенной продукции.

На основании вышеуказанного анализа, Инспекцией установлено, что в бухгалтерском учете на счете 43 не оприходована готовая продукция в общем количестве 269 377 тонн, в том числе в 2016 году - 153206 тонн, в 2017 году - в количестве 116171 тонн.

При этом, как установлено Инспекцией, не принятая к учету продукция фактически отсутствует на складе, то есть реализована.

Общество указало, что наличие технологического отхода при производстве щебня зависит не только от условий пользования участком недр, но еще и от условий производства щебня, обусловленных использованием того или иного вида дробильно-сортировочного технологического оборудования, наличием нескольких циклов переработки исходной горной массы и т.д., что ни в коей мере не связано ни с условиями лицензирования, ни с изменениями в условиях пользования недрами. План работ на участке недр, как поясняет общество, является документом, описывающим процесс и условия добычи полезного ископаемого, но не является документом, фиксирующим фактические обстоятельства производственного процесса.

При этом, актов замера готовой продукции и отсева, в которых отражается точный замер отсева, обществом в ходе проверки не предоставлено, соответственно, утверждения налогоплательщика о процентом соотношении готовой продукции и отсева не подтверждены документально.

Довод общества о не учете Инспекцией при расчете накладных MX-18, в которых количество ТМЦ меньше, нежели отражено в бухгалтерском учете общества, подлежит отклонению в виду следующего.

Обществом во вновь представленных накладных изменены только графы в части установленной проверкой не оприходованной продукции. Остальные графы остались неизменными. Таким образом, главный бухгалтер составила и подписала «фиктивные», по мнению налогоплательщика, накладные только в той части, которая была установлена проверкой как неотраженная продукция; в ходе анализа представленной с возражениями расшифровки за 2016 - 2017 гг. Инспекцией установлено, что налогоплательщиком реализовано продукции больше, чем отражено в «восстановленных» накладных на передачу готовой продукции, но меньше чем в накладных MX-18, представленных первоначально в ходе проверки. Обществом уменьшено количество готовой продукции в «восстановленных» накладных за счет увеличения доли отсева за 2016 г. до 34,5%, за 2017 г. до 28,3%; в представленной расшифровке объемов за 2016 - 2017 гг. отражена реализация продукции, которая отсутствует как в накладных МХ-18, представленных в ходе проверки, так и в «восстановленных» накладных (в 2016 году - щебень 5*20, бутовый камень 100*300, отсев 0*5, камень бутовый 150*300; в 2017 году - щебень 70*120, щебень 70*150, щебень 100*300, камень бутовый 150*200, отсев 0*5), при этом с возражениями налогоплательщиком не представлено каких-либо документов, подтверждающих производство либо приобретение с целью перепродажи вышеуказанной продукции, либо пояснений о неотраженной в первичных документах, но реализованной продукции.

При анализе накладных на передачу готовой продукции, представленных в ходе ВНП и дополнительных мероприятий налогового контроля, установлено, что в накладных внесены следующие изменения:

№3 от 01.03.2016 увеличено количество щебня 40*70 на 1942,22 т;

№10 от 01.06.2016 песчано-щебеночная смесь отражена в меньшем количестве на 296т,

№12 от 01.07.2016 исключен отсев в количестве 13516т;

№14 от 01.08.2016 исключен отсев в количестве 13969т и камень бутовый отражен в меньшем количестве на 2526,87т;

№16 от 01.09.2016 уменьшено количество камня бутового на 26019т и исключен отсев в количестве 17880 т;

№18 от 01.10.2016 исключены две позиции камень бутовый - 20229 т и отсев 15184т;

№20 от 01.11.2016 отсев отражен в меньшем количестве на 21629т;

№22 от 01.12.2016 позиции по номенклатуре щебень 40*70,отсев, щебень 70*120 отражены в меньшем количестве на 2000т, 13887т и 3461,377т соответственно;

№02 от09.01.2017 количество щебня 40*70 увеличено на 1098,4т;

№4 от 01.02.2017 количество щебня 40*70 увеличено на 2002,14т;

№6 от 01.03.2017 количество щебня 40*70 увеличено на 18094,81т;

№8от 01.04.2017 количество щебня 40*70 уменьшено на 17567,3т;

№10 от 02.05.2017 позиции по номенклатуре щебень 5*20 (1 кат.), щебень 5*20 (2 кат.) щебень 40*70, щебень 5*20, отсев отражены в меньшем количестве на 1 000 т, 1000 т, 5000 т, 1000 т, 6174,3 т соответственно;

№12 от 01.06.2017 из накладной исключены позиции щебень 40*70 в количестве 9500т, щебень 20*40 - 8500т, увеличено количество отсева 0*10 (мытый) на 435,87т;

№14 от 01.07.2017 из накладной исключен отсев 0*10 в количестве 12900, количество щебня 5*20 уменьшено на 5029т, количество щебня 40*70 уменьшено на 12000 т, количество щебня 5*20 (1 кат.) отражено в меньшем количестве на 3000т;

№16 от 01.08.2017 не отражен отсев 0*10 в количестве 12507т и уменьшено количество щебня 20*40 на 3040 т;

№18 от 01.09.2017 - увеличено количество щебня 5*20 (2кат) на 1000т и отсутствует отсев 0*10 в количестве 4459т;

№20 от 01.10.2017 - количество щебня 20*40 увеличено на 30,37т, увеличено количество песка на 927,28т и дополнительно отражена позиция по щебню 40*70в количестве 8000т;

№22 от 01.11.2017 - количество щебня 5*20 уменьшено на 328т, количество песка уменьшено на 927,28т, отсева уменьшено на 4078,04т;

№24 от 01.12.2017 - уменьшено количество щебня 5*20 (1кат) на 672т, увеличено количество щебня 40*70 на 3450,976т.

Инспекцией установлено, что первичным документом по количественному учету готовой продукции является накладная MX-18, которая составляется на основании рапортички. При этом на требование №2885 от 12.12.2019 в рамках ст.93.1 налогоплательщик сообщает, что данные рапортички не сохранены.

Настаивая на удовлетворении требований, ООО «Рускамень» указывает, что обществом проведена силами ООО «Бизнес-Консалт» почерковедческая экспертиза накладных MX-18, отобранных в случайном порядке, которая подтвердила, что данные документы были подписаны главным бухгалтером Яценко Г.В. за директора Ананяна С.С. и заместителя директора Гончарова А.Б.

В ходе анализа документов, по которым ООО «Рускамень» проведена почерковедческая экспертиза, Инспекцией установлено, что в накладных по форме MX-18 (от 01.06.2016 № 10, от 01.07.2017 № 12, от 01.09.2017 № 187, от 01.11.2017 № 22, от 01.06.2016 № 10, от 01.07.2016 № 12, от 01.09.2017 № 18, от 01.11.2017 № 22) отражены факты хозяйственной деятельности по передаче готовой щебневой продукции в места хранения. При этом щебневая продукция по указанным накладным частично организацией принята к учету на сч. 43 «Готовая продукция», реализована, доходы от реализации учтены в бухгалтерском и налоговом учете, что исследовано в ходе проверки.

Таким образом, делая на основании экспертизы вывод о фиктивности накладных, при этом принимая к учету часть продукции, общество противоречит своим доводам. Более того, накладные для исследования были представлены выборочно, комплексное исследование бухгалтерских документов, содержащих подписи руководителей и главного бухгалтера в других документах не проводилось.

Кроме того, представляя заключение специалиста, общество не пояснило, какие именно обстоятельства препятствовали обществу в ходе проверки направить в адрес инспекции изначально «правильные» накладные. При этом, общество также не пояснено, на основании каких именно документов накладные «восстановлены», учитывая, что первичных документов, на основании которых вносятся данные в накладные на передачу готовой продукции в реализацию, по утверждению общества, отсутствуют.

Также, в заключении специалиста от 07.09.2020 № Э02-34/012 не указано, какая именно экспертиза проведена, специалистом (экспертом) не исследованы следующие обстоятельства: какое программное обеспечение имеется на компьютерных устройствах и работает ли оно в штатном режиме, какие базы данных имеются на жестком диске системного блока. Представленный обществом вид исследования не входит в перечень судебно-бухгалтерской экспертизы и компьютерно-технической экспертизы. Сведений о том, как подключался системный блок, какие с ним производили манипуляции, в экспертном заключении также не содержится. Приложенные копии сертификатов специалиста представлены на английском языке, без перевода.

С целью установления факта выбытия продукции, произведенной из учтенной горной массы и не принятого к учету по данным бухгалтерского учета, и отсутствующего на остатках на отчетные даты, налоговым органом проведен анализ фактов хозяйственной деятельности ООО «Рускамень».

В ходе проверки исследованы хозяйственные отношения ООО «Рускамень» с ООО «СК «Стройтрест» и установлено, что данная организация в проверяемом периоде оказывала для общества услуги по предоставлению в аренду спецтехники, оборудования, транспортные услуги, производило работы по строительству дробильно-сортировочного завода, по подготовке складских площадок и площадок под монтаж оборудования, реализовывало спецтехнику. Из оборотно-сальдовой ведомости по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по контрагенту ООО «СК «Стройтрест» ИНН 6166047082 в разрезе договоров установлено наличие кредиторской задолженности ООО «Рускамень» перед ООО «СК «Стройтрест» на конец 31.12.2017 года в размере 72 245 265 рублей.

ООО «СК «Стройтрест» зарегистрировано 18.03.2003, состоит на учете в Межрайонной ИФНС России №24 по Ростовской области по адресу: г.Ростов-на-Дону, ул.1-ая Баррикадная, 1 офис 1. Учредители: 1% - Кондакчян Э.И., 99% - Ханикян М.А. Директор - Кондакчян Э.И. Основной вид деятельности 41.2 - строительство жилых и нежилых зданий.

В протоколе допроса от 12.04.2019 бухгалтера Яценко Г.В. указала: ООО «Рускамень» получал беспроцентные займы от ООО СК «Стройтрест» для оплаты налогов, оборудования, лизинговых платежей», также ООО «Рускамень» предоставлял ООО ТД «Рускамень» займы для оплаты налогов. ООО «Рускамень», ООО ТД «Рускамень» и ООО СК «Стройтрест» являлись покупателями и продавцами по отношению друг к другу. Неустойки за неуплату товара не было, так как принято, что организации ООО «Рускамень», ООО ТД «Рускамень» и ООО СК «Стройтрест» друг другу помогают.

Инспекцией установлено, что ООО «Рускамень» осуществлял поставку щебня для ООО «СК «Стройтрест» в рамках договора поставки от 26.02.2014 №26/02/14 СК Щ.

Из оборотно-сальдовой ведомости по счету 62 «Расчеты с покупателями» по контрагенту ООО «СК «Стройтрест» установлена кредиторская задолженность на конец в размере 101 151 рублей.

Также, ООО «Рускамень» с ООО «СК «Стройтрест» («Займодавец») заключен договор беспроцентного займа от 10.10.2012 № 41. Из анализа счета 66.03 «Краткосрочные займы» по контрагенту ООО «СК «Стройтрест», установлено кредитовое сальдо на 01.01.2015 - 27 325 000 руб., оборот по дебету - 41 900 000 руб., оборот по кредиту - 42 400 000 руб., кредитовое сальдо на 31.12.2017 г. - 27 825 000 руб.

Из анализа расчетного счета ООО «Рускамень» установлено поступление денежных средств от ООО «СК «Стройтрест» в сумме 55 303 000 руб., в том числе: 40 900 000 руб. - «Оплата по договору займа №41 от 10.10.2012, доп. соглашение №3 от 12.06.2014 и №4 от 26.04.2015»; 10 000 000 руб. - «Кредиторская задолженность за щебень по договору поставки 26/02/2014 СК-Щ от 26.02.2014»; 4 403 000 руб. - «оплата щебня по договору поставки 26/02/2014 СК-Щ от 26.02.2014».

В бухгалтерском учете ООО «Рускамень» на счете 66.03 «Краткосрочные займы» (карточка счета 66.03 по контрагенту ООО «СК «Стройтрест») в проверяемом периоде отражен возврат заемных средств в сумме 41 900 000 руб., в том числе: 32 200 000 руб. - бухгалтерские справки по операциям оплата векселем; 9 700 000 руб. - «Списание с расчетного счета. Возврат займа по договору №41 от 10.10.2012»

С учетом установленных финансово-хозяйственных отношений ООО «Рускамень» и ООО СК «Стройтрест» Инспекция пришла к следующим выводам:

- проверяемый налогоплательщик и его контрагент имели длительные хозяйственные отношения в рамках заключенных договоров подряда на строительство площадок под монтаж оборудования, дробильно-сортировочного завода, по аренде спецтехники и т.д., а также по предоставлению займов, при этом ООО «Рускамень» поставляло в адрес ООО СК «Стройтрест» щебень по договору поставки;

- заключенный договор займа является беспроцентным;

- погашение займов осуществлялось преимущественно векселями;

- выдача денежных средств по договорам займа производилась в рамках дополнительных соглашений, при этом займ по предыдущим выдачам денежных средств не погашался;

- при сопоставлении данных бухгалтерского учета с операциями по расчетному счету установлено несоответствие отдельных платежей по банку с данными бухгалтерских счетов. Так, в 2015 году платежи с назначением «оплата за работы по строительству ДСЗ», «за услуги спецтехники» на общую сумму 7 500 000 руб. отражены в бухгалтерском учете налогоплательщика с назначением «возврат займа». В 2016 году три платежа на общую сумму 1 500 000 рублей поступают на счет общества от ООО СК «Стройтрест» с назначением «кредиторская задолженность за щебень по договору поставки...», а в бухгалтерском учете отражены как поступление денежных средств по договору займа, что свидетельствует о переквалификации платежей;

- наличие значительной кредиторской задолженности по займам ООО «Рускамень» перед ООО СК «Стройтрест», которая не погашается, сохраняется, при этом санкций в виде пеней, процентов, санкций не предъявляются.

Характер взаимоотношений и выплат денежных средств по договору займа, наличие безденежных отношений (оплата за товар простыми векселями и взаиморасчеты) между взаимозависимыми лицами позволяет сделать вывод о том, что денежные средства поступали за отгруженную продукцию, которая не отражена в бухгалтерском и налоговом учете общества, что позволило налогоплательщику скрыть реализацию, а также оплату за проданный и приобретенный товар.

В ходе проверки исследованы также хозяйственные отношения ООО «Рускамень» с ООО ТД «Рускамень» ИНН 6162066775.

ООО «ТД «Рускамень» ИНН 6162066775 зарегистрировано 28.03.2014, состоит на налоговом учете в МИФНС России № 24 по Ростовской области. Вид деятельности: оптовая торговля прочими строительными материалами и изделиями, адрес регистрации: 344116, г. Ростов-на-Дону, пр.Стачки, 25. Единственным учредителем ООО «ТД «Рускамень» является ООО «Рускамень». Депелян Ашот Рафикович руководитель ООО «ТД «Рускамень» с 28.03.2014 по настоящее время, также является учредителем ООО «Рускамень» с 23.05.2013 с долей участия 25% (опросить не представилось возможным ввиду неоднократной неявке по повесткам налогового органа). В соответствии с пп.1 п.2 ст. 105.1 Кодекса ООО «Рускамень» и ООО «ТД «Рускамень» являются взаимозависимыми лицами, в соответствии с пп.2 п.2 ст. 105.1 НК РФ Депелян Ашот Рафикович и ООО «ТД Рускамень» являются взаимозависимыми лицами. Яценко Г.В., являлась главным бухгалтером одновременно в ООО «Рускамень» и ООО «ТД «Рускамень», в ходе допроса (протокол от 05.03.2019) пояснила, что ООО «Рускамень» создано для производства, а ООО «ТД «Рускамень» - для реализации продукции, произведенной в ООО «Рускамень».

В ходе проверки установлено, что ООО «ТД «Рускамень» закупает продукцию (щебень по фракциям, щебеночно-песчаная смесь, отсев) только у ООО «Рускамень», то есть ООО «Рускамень» является единственным продавцом щебневой продукции для ООО «ТД «Рускамень».

ООО «ТД «Рускамень» является основным покупателем щебневой продукции ООО «Рускамень», доля реализации в общем объеме реализованной продукции составила: в 2015 г. - 61,4%, в 2016 г. - 50,6%, в 2017 г. - 23,6%.

В ходе проверки проведен допрос Аванесяна Эдуарда Айказовича представителя ООО «Рускамень», который сообщил, что одной из причин создания ООО «ТД «Рускамень» являлась защита осуществляемых инвестиций в основные средства ООО «Рускамень» от претензий, в том числе судебных, контрагентов (покупателей и поставщиков, протокол допроса от 05.02.2019).

В ходе допроса Яценко Г.В. также сообщила, что только она имеет доверенность и доступ к системе «Банк-Клиент» указанных организаций; SMS-уведомления (сообщения) от «Банк-Клиент», касающиеся подтверждения проведения операций в системе «Банк- Клиент» организациями: ООО «Рускамень» и ООО ТД «Рускамень» приходят на ее номер телефона. Место установки автоматизированного рабочего места «Клиент» системы «Банк-Клиент»: г. Ростов-на-Дону, пр. Стачки, 25, оф. 7. На компьютере главного бухгалтера в 2015-2017г.г. установлены базы 1С-(Бухгалтерия), в которой имеется также склад, производство ООО «Рускамень» и ООО ТД «Рускамень». Установлен также единый сетевой ip-адрес 80.254.125.157 ООО «Рускамень» и ООО ТД «Рускамень».

ООО «Рускамень» представило договоры с ООО «ТД «Рускамень»: Договор поставки от 20.02.2015 №1, Договор поставки щебня от 09.01.2017 №2-М (спецификации к договору, заявки на каждую партию товара с указанием количества и ассортимента товара, доп.соглашения к договору по требованию не представлены); Договор ответственного хранения от 10.01.2015 №1 (хр), согласно которому Поклажедатель (ООО «ТД «Рускамень») передает, а Хранитель (ООО «Рускамень») принимает на временное ответственное хранение и обязуется временно безвозмездно хранить щебень, а также возвратить товар в сохранности.

Договоры подписаны директором ООО «Рускамень» Ананян С.С. и директором ООО «ТД «Рускамень» Депелян А.Р.

В ходе допроса Ананян С.С. (протокол от 05.02.2019) пояснил, что у ООО ТД «Рускамень» нет склада, поэтому перевозка товара ООО «Рускамень» до складов ООО ТД «Рускамень» не осуществлялась. В связи с тем, что склад у ООО ТД «Рускамень» и ООО «Рускамень» - общий, поэтому физического перемещения товара не было». Также пояснил, что щебень на хранение ООО ТД «Рускамень» не передавал. Была общая площадка на территории ООО «Рускамень», где складировался материал, в том числе щебень и оттуда грузили и для покупателей ООО «Рускамень» и для покупателей ООО «ТД «Рускамень» через весовую»; распределение покупателей щебня между поставщиками ООО «Рускамень» и ООО «ТД «Рускамень» осуществляет бухгалтерия.

В ответ на требование от 16.01.2019 №19 налогоплательщик представил карточки счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» по контрагенту ООО ТД «Рускамень», из которых установлено наличие кредиторской задолженности на конец 2017 года в размере 10 248 036 руб.

При этом, в бухучете ООО «ТД «Рускамень», в карточке счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по контрагенту ООО «Рускамень» оприходование щебневой продукции производится на счет 43 «Готовая продукция» (кт сч 60 дт сч 43), который используется производителями продукции, а не на счет 41 «Товары», который предназначен для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, приобретенных в качестве товаров для продажи и используется организациями, осуществляющими торговую деятельность.

По данным анализа бухгалтерских счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» ООО «Рускамень» по контрагенту ООО ТД «Рускамень» задолженность в пользу ООО ТД «Рускамень» составила 30 325 049 руб., в том числе: по счету 62«Расчеты с покупателями и заказчиками» - 10 248 036 руб., по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - 20 077 013 руб., которая возникла неуплаты за поставку ТМЦ (плиты дробящие подвижные и неподвижные, плиты распорные, сита плетеные, ленты конвеерные, ролики, роликоопоры) согласно договору поставки от 09.01.2017 №2-М).

Руководитель ООО «Рускамень» Ананян С.С. в ходе допросов от 19.02.2019 и утверждает, что оплата за товар, приобретенный у ООО ТД «Рускамень», произведена поставкой щебня, однако документы по реализации щебня в счет поставки ТМЦ ООО ТД «Рускамень» налогоплательщик не представил, в бухгалтерском учете отразил задолженность перед ООО ТД «Рускамень» за поставленный товар.

Из анализа кредита счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» по контрагенту ООО ТД «Рускамень» следует, что расчеты за поставленную продукцию производились в основном (доля 61,6% от расчетов) не денежными формами, в частности простым векселем Таганрогского ДСУ.

Инспекцией установлено, что ООО ТД «Рускамень» передает простые векселя ООО «Рускамень» для закрытия задолженности за поставленную продукцию на сумму 99 631 тыс. руб., которые далее передаются ООО «СК «Стройтрест» для закрытия задолженности за предоставленные услуги на сумму 99 631 тыс. рублей.

Также, в проверяемом периоде «ООО «Рускамень» вело расчеты с ООО ТД «Рускамень» по займам в рамках заключенного договора от 20.07.2015 № 2, где ООО «Рускамень» («Займодавец») передает с ООО ТД «Рускамень» (Заемщик) денежные средства в размере 5 500 000 рублей. При этом займ является беспроцентным.

Вышеизложенные взаимоотношения ООО «Рускамень» с ООО ТД «Рускамень» и ООО «СК «Стройтрест», а именно: наличие беспроцентных займов, при которых, получая займы у ООО «СК «Стройтрест» ООО «Рускамень» передает заемные средства ООО ТД «Рускамень», а также значительная задолженность по займам перед ООО «СК «Стройтрест» подтверждают согласованный характер действий, подконтрольность организаций и влияние их друг на друга в ходе производственной и финансово-хозяйственной деятельности.

Возражая против начисления НДС, общество указало, что поставщик комплектующих, ООО ТД «Рускамень», не относится к числу неблагонадежных контрагентов, не имеет задолженностей перед бюджетом, предприятие в полном объеме отразило в декларации по НДС операцию по поставке сменных материалов в адрес ООО «Рускамень». Повышенный расход плит был обусловлен их низким качеством. Факт реальности поставки в полном объеме подтверждается показаниями свидетелей. Сам по себе процент налоговых вычетов не говорит о противоправности действий ООО «Феникс-КС». Никаких претензий к ООО «Феникс-КС» соответствующая территориальная налоговая инспекция по месту постановки на учет предприятия не предъявляла.

Вместе с тем, указанные доводы общества несостоятельны, поскольку указанными выше обстоятельствами подтверждается, что общество в подтверждение принятия к вычету НДС по счетам-фактурам ООО ТД «Рускамень» представлены документы, подписанные лицами, контролирующими деятельность покупателя и поставщика (Депелян А.Р. и Яценко Г.В.). Следовательно, у Депелян А.Р. имеется возможность контролировать деятельность обеих организаций, принимать решения о проведении сделок, хозяйственных операций.

Согласно представленным в ходе проверки товарным накладным в адрес ООО «Рускамень» поступили плиты, дробящие подвижные и неподвижные, плиты распорные, сита плетеные, ленты конвейерные, ролики, роликоопоры. В соответствии с товарно-транспортными накладными грузоотправителем является ООО «Феникс-КС» ИНН 3664138805 (пункт погрузки г. Воронеж). ТТН в строках «отпуск разрешил» и «отпуск груза произвел» стоит подпись с расшифровкой - Анисимов С.Л. В строке «груз к перевозке принял» - подпись водителя с расшифровкой Ветров В.И., «груз получил грузополучатель» имеется подпись с расшифровкой Ананян С.С.

В отношении ООО «Феникс-КС» Инспекцией установлено: состоит на учете с 16.10.2014 в Межрайонной ИФНС России №12 по Воронежской по адресу: г. Воронеж, пер. Электронный, 17, офис 2. По месту нахождения не находится; руководитель и учредитель (Анисимов Сергей Леонидович ИНН 616611952462, адрес регистрации: 344023, г. Ростов-на-Дону, пр-кт Ленина, 245/2, 67, допросить не представилось возможным ввиду неоднократной неявки, при попытке в телефонном режиме связаться с Анисимовым С.Л. четких ответов на поставленные вопросы получено не было, в последующем телефонный номер был заблокирован); среднесписочная численность - 5 человек; по расчетному счету перечисления денежных средств за аналогичный товар не значатся (расчеты только за сельхозпродукцию и транспортные услуги); оплата за реализованный в адрес ООО «ТД Рускамень» товар по расчетному счету не осуществлялась, удельный вес вычетов по налоговым декларациям по НДС за 1-4 кварталы 2017 года составлял 99%. В отношении ООО «Феникс-КС» получена следующая информация: в ходе судебных процессов по делам №№ А53-10980/2017, А53-15705/16, А53-35392/2016, А53-32464/2016, А32-40285/2016, А53-10931/2017 установлено, что документы, оформленные от ООО «Феникс-КС» составлялись исключительно для придания видимости движения товара и сокрытия реального источника приобретения спорной сельхозпродукции. ООО «Феникс-КС» недобросовестный контрагент, не осуществляющий реальную хозяйственную деятельность. В рамках уголовного дела №2016757117, возбужденного 09.06.2016 в отношении директора ООО «Агропромресурс» по п. «а» ч.2 ст. 199 УК РФ, получены сведения о номинальном документообороте в ООО «Феникс-КС».

ООО «Феникс-КС» в ответ на требование представило копии ТТН и реестр ТТН (ранее представлены ООО «РУСКАМЕНЬ» ИНН6130703904 и ООО «ТД «РУСКАМЕНЬ» ИНН 6162066775) с пояснением о том, что остальные документы (книга продаж за 2017 по ООО «ТД «РУСКАМЕНЬ», договор №1-М от 09.01.2017, товарные накладные за 2017 год по ООО «ТД «РУСКАМЕНЬ» ИНН6162066775, счета-фактуры за 2017 год, приходные накладные по данному товару за 2017 год по ООО «ИСИДА») были представлены в инспекцию ранее по требованию №335 от 03.12.2018. ООО «ИСИДА» идентифицировать не представилось возможным, т.к. ИНН налогоплательщика нигде не указан, перечисления по расчетному счету ООО «Феникс-КС» не производилось. При этом бухгалтер Яценко Г.В. пояснила, что ООО «ТД Рускамень» в адрес ООО «Фениск-КС» оплату за ТМЦ не производило, актов сверки с поставщиком не составлялись.

В соответствии с представленным актом сверки ООО «ТД «РУСКАМЕНЬ» и ООО «Феникс-КС»: по данным ООО «Феникс-КС» - продажа на сумму 19 727 348 руб.; по данным ООО «ТД «РУСКАМЕНЬ» - приход на сумму 19 727 348 руб.; задолженность в пользу ООО «Феникс-КС» в сумме 19 727 348руб. Акт подписан только в одностороннем порядке со стороны ООО «ТД «РУСКАМЕНЬ». Указанное свидетельствует, что за якобы реализованный в адрес ООО «ТД «РУСКАМЕНЬ» оплата ООО «Феникс-КС» не производилась.

По данным бухгалтерской отчетности ООО «Феникс-КС» дебиторская задолженность на 31.12.2017 составила 1 798 000 руб., что не соответствует задолженности ООО «ТД «РУСКАМЕНЬ» перед ООО «Феникс-КС» в сумме 19 727 348 руб.

Ветрова Виктора Ивановича ИНН 616613433504, указанного в ТТН как водитель, опросить не представилось возможным ввиду неоднократной неявки по повестке.

Также в отношении указанного физического лица установлено, что числился руководителем (учредителем) ООО «Глобалтранс» ИНН 3664138795, ООО «СИГМА» ИНН 3662239332 зарегистрированного по одному адресу с ООО «Феникс-КС»). Сведения по форме 2-НДФЛ в отношении Ветрова Виктора Ивановича ИНН 616613433504 в налоговый орган не представлялись. 13.02.2020 от ГУ МВД РФ по Ростовской области получена следующая информация в отношении Анисимова С.Л., Ветрова В.И.; Ветров В.И. неоднократно был привлечен к уголовной ответственности по статьям 187, 159 УК РФ; Анисимов С.Л. неоднократно был привлечен к уголовной ответственности по статьям 327, 187 УК РФ.

УЭБ и ПК ГУ МВД России по Ростовской области на запрос от 12.04.2019 №05- 31/04638 представило письмо №14/139-2683 от 04.04.2019 (вх.№07191 от 13.05.2019) с приложением карточки учета транспортного средства ГАЗ с853ум161, сведений о его передвижении за период с 01.01.2017 по 30.09.2017 из «АСК МВД РФ» и базе данных «Трафик» ЦБД УГИБДД Ростовской области по состоянию на 31.03.2019. При сопоставлении полученных данных со сведениями отраженными в ТТН (дата погрузки в транспортное средство в г. Воронеже) установлено, что в дни поставок, обозначенных в ТТН, автомобиль не покидал пределы Ростовской области, что свидетельствует от нереальности поставки ТМЦ из г. Воронежа. Дополнительно установлено, что грузоподъемность автомобилям ГАЗ с853ум161 составляет 865 кг. При этом анализ ТТН показал, что заявленная в них масса груза превышает грузоподъемность автомобиля.

Из представленной 30.01.2019 налогоплательщиком карточки счета 10.08 по каждому наименованию товара, приобретенного у ООО «ТД «Рускамень» сальдо на 31.12.2017 не отражено. При этом, согласно пояснениям главного бухгалтера в ООО «Рускамень» акты списания расходных материалов не составлялись, материалы приобретались по мере необходимости и списывались на основании товарных накладных.

13.06.2019 налогоплательщиком представлены новые карточки счета 10.08, в которых сальдо на 31.12.2017 составило 22 406 513 рублей. Главный бухгалтер в ходе проведения опроса поясняла, что спорный товар списан только лишь 01.04.2019 по моменту его использования в полном объеме. В ходе проверки, на основании распоряжения от 15.07.2019 № 2 проведена инвентаризация товаров, учитываемых на счете 10 «Материалы» по состоянию на 16.07.2019. В результате проведенной инвентаризации ТМЦ установлено: расходные материалы, приобретенные ранее в 2017году у ООО «ТД «РУСКАМЕНЬ», отсутствуют.

Первичные документы по факту использования указанных материалов в производственной деятельности не представлены, в проверяемом периоде в остатках на счетах учета материальных ценностей не отражены, в расходах по налогу на прибыль организаций не признаны, в наличии в ходе инвентаризации и осмотра инспектором не выявлены.

При проведении допросов должностных лиц ООО «Рускамень», ответственных за использовании и принятие на склад плит дробящих, сит, роликов, лент конвейерных, роликоопор (Ларьков И.В., Замиусский Н.Н., Яценко Г.В.) не подтвержден факт использования ТМЦ, поставленных из г. Воронежа. Сотрудники ООО «Рускамень» не подтверждают факт доставки спорного товара из г.Воронеж. Калайджян А.А. (снабженец ООО «Рускамень») указал на то, что расходные материалы доставлялись им из городов Красный Сулин, Шахты, Константиновск и Ростов-на-Дону, товар из г. Воронежа им не принимался. Данный факт также подтвердил Задыкян А.М (водитель ООО «Рускамень»). С учетом вышеуказанных обстоятельств установлено, что фактическое происхождение спорного товара не установлено, по спорной сделке между ООО «Рускамень» и ООО «ТД «Рускамень» совершен лишь формальный документооборот в целях минимизации налогов.

Таким образом, Инспекция обоснованно пришла к выводу о наличии факта нарушения ООО «Рускамень» условий п.1 ст.54.1 НК РФ, выразившийся в следующем:

- договор и первичные документы составлены и подписаны формально;

- транспортные накладные содержат недостоверную информацию о перевозчике; отсутствует физическая возможность транспортировки спорных ТМЦ на указанном транспортном средстве;

- отсутствует оплата по договорам по «цепочке» ООО «Рускамень» - ООО «ТД «Рускамень» - ООО «Феникс-КС»;

- ТМЦ формально приняты к учету, при этом в производственной деятельности не использовались, не передавались в производство, в остатках отсутствуют, не реализованы иным лицам;

- выводы, о том, что ООО «Феникс-КС» участвует в формировании искусственного документооборота с целью необоснованного применения налоговых вычетов подтверждены судебными актами, вступившими в законную силу.

Указанные нарушения свидетельствуют о не приобретении спорной продукции у ООО ТД «Рускамень» и соответственно ООО ТД «Рускамень» у ООО «Феникс-КС» и составлении документов (договор, товарные накладные, товарно-транспортные накладные, счета-фактуры) формально в отсутствие реальной хозяйственной операции, что повлекло необоснованное применение налоговых вычетов по счетам-фактурам взаимозависимого лица - ООО «ТД «Рускамень» в размере 3 062 595 рублей.

Вопреки доводам общества о том, что инспекцией документально не подтверждено наличие «скрытой реализации» продукции в адрес ООО СК «Стройтрест», Инспекций установлены иные обстоятельства, которые свидетельствует о реализации неучтенной должным образом продукции.

Так, Инспекцией проведен допрос руководителя ООО «Дорремстрой» Саркисянц Рафаэл Беникович (протокол от 07.08.2019), который пояснил, что приобретался щебень за наличный расчет у ООО «Рускамень»; о приобретении щебня за наличный расчет договаривался с Ананян Самвелом (отчество не помнит); оплата производилась на карьере, деньги отдавали весовщику, документы оформлялись только на провоз; заявку не подавали, о количестве и фракции щебня договаривались по телефону. Водители, которые перевозили щебень, приобретенный за наличный расчет: Кулибаба, Тороп и Бархатов. Контрольно-пропускного пункта нет, пропуск не нужен, «звонил-машину пускали без проблем». Документы забирали у весовщика. Водителям давал указания лично Саркисянц Р.Б. Свидетель также указал, что у ООО «Рускамень» приобретали за наличный расчет возможно ООО «СТК-Вираж», ИП Багдасарян Эмиль Гарушевич. В ходе допроса Саркисянц Р.Б. представил на обозрение оригиналы товарнотранспортных накладных и передал копии ТТН, заверенные подписью директора ООО «Дорремстрой» Саркисянц Р.Б. и печатью ООО «Дорремстрой». В товарном разделе товарно-транспортных накладных в графе 5 не указана цена за 1 тонну груза, в графе 11 отсутствует сумма. В товарном разделе всех товарно-транспортных накладных указано: Грузоотправитель: ООО «Роскамень» ИНН 6130703904 КПП 613001001, 346584, РО, Род.-Несветайский район, сл. Барило-Крепинская, ул. Мостовая. В строках «отпуск разрешил», «главный (старший) бухгалтер», «»отпуск груза произвел» имеется подпись с расшифровкой Ананян С.С. В транспортном разделе товарно-транспортных накладных не указаны сведения о грузе, а именно: документы, которые следуют с грузом (графа 2); способ определения массы, код груза, класс груза, масса брутто. В транспортном разделе товарно-транспортных накладных указано: Пункт погрузки: х. Бунако-Соколовец; Пункт разгрузки: г. Таганрог. В строке «сдал» имеется подпись с расшифровкой директор Ананян С.С.; в строке «принял водитель-экспедитор» имеется подпись с расшифровкой фамилии водителя.

Инспекцией проведен допрос водителя Бархатова Николая Николаевича, который подтверждает перевозку щебня из Барило-Крепинского карьера ООО «Рускамень» и оплату за него наличными денежными средствами.

В ходе проверки проведен допрос весовщика Мирошниченко Людмилы Васильевны (протокол от 01.02.2019), которая пояснила, что указание на принятие машины от покупателя дает главный бухгалтер Яценко Г.В., по электронке сбрасывает ТТН, товарные накладные. Ручным способом дооформляются эти документы, указывается вес (брутто, нетто), тара и передается водителям. ТТН и товарные накладные подписывает Самвел Сергеевич и Александр Борисович Гончаров.

Кроме того, в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля опрошены физические лица, которые указали на факты реализации ООО «Рускамень» товара (щебень, отсев) за наличный расчет, что зафиксировано в протоколах допроса свидетелей (протокол №2312/2 от 23.12.2019 - свидетель Кучмиева А.М., протокол №2312/3 от 23.12.2019 свидетель Сердюков Н.А.).

Таким образом, в ходе проверки установлены факты реализации щебневой продукции за наличный расчет, которые не получили отражения в бухгалтерском учете.

Учитывая систематическое нарушение учета ТМЦ (горной массы, готовой продукции), не отражение выручки, полученной наличными средствами, не представление первичных бухгалтерских документов по учету готовой продукции, показания свидетелей, налоговым органом расчетным методом определена выручка от реализации неучтенной продукции, исходя из данных отчетов 70-ТП, актов взрывов, представленных в соответствии со статьями 93, 93.1 Кодекса, накладных MX-18 о передаче готовой продукции в места хранения, данных бухгалтерского учета, цены реализации аналогичной продукции по данным проверяемого налогоплательщика.

В 2016 г. не оприходована готовая продукция в количестве 57141 тонн, в том числе: щебень - 8071 тонн, камень бутовый - 48 774 тонн, песчано-щебеночная смесь - 296тонн.

В 2017 г. не оприходована готовая продукция в количестве 66308 тонн, в том числе: щебень - 66308 тонн.

Объемы выпуска готовой произведенной продукции по наименованию и количеству отражались налогоплательщиком в 2016-2017 г.г. в накладных на передачу готовой продукции в места хранения по форме МХ-18.

В связи с тем, что вышеуказанная продукция не оприходована на счете 43 «Готовая продукция» в количественном и стоимостном выражении, отсутствует в остатке, следовательно, продукция налогоплательщиком реализована. Налогоплательщиком не представлены сведения о покупателях данной продукции.

В целях определения размера выручки налогоплательщика по неучтенной готовой продукции, выявленной в ходе проверки, применена информация в отношении реализованной ООО «Рускамень» продукции в адрес покупателей в проверяемом периоде, содержащаяся в счетах-фактурах, товарных накладных, выставленных покупателям. Для целей установления суммовых показателей заниженного дохода проверкой в расчете использована минимальная цена, поскольку не установлены фактические покупатели и фактическая цена за единицу реализованного товара, не отраженного налогоплательщиком в бухгалтерском учете.

В ответ на требование от 28.05.2019 №894 (вх. №09314 от 13.06.2019) налогоплательщик представил реестр товарных накладных по реализованной продукции с указанием дат накладных, наименования, количества, цены и стоимости реализованной продукции, наименования, ИНН покупателя за период с 01.01.2015 по 31.12.2017.

Из реестра товарных накладных по реализованной продукции в разрезе покупателей произведена выборка цены за 1 тонну щебня фракций: 40*70, 70*120, 20*40, 5*20, 5*20 1кат., бутового камня фракций: 80*200, 150*200, 150*300 и песчано-щебеночной смеси фракции 0*10 , реализованных в адрес покупателей за 2016,2017г.г. помесячно. Определена минимальная цена за 1 тонну реализованного щебня, бутового камня и песчано-щебеночной смеси по каждой фракции, произведенных, но неучтенных налогоплательщиком в бухгалтерском учете.

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров (работ, услуг) указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Как установлено налоговой проверкой, налогоплательщиком не осуществлялось списание товарно-материальных ценностей - готовой продукции собственного производства. Не осуществлялся и стоимостной учет готовой продукции собственного производства.

Установленная налоговой проверкой разница между произведенной продукцией и отраженной в бухгалтерском учете (книге продаж) реализованной продукцией, квалифицирована налоговым органом как реализованная продукция, поскольку она не была списана и не находится на складе.

При определении стоимости готовой продукции в разрезе номенклатуры произведенных товаров проверкой применены минимальные показатели цены, отраженные в счетах-фактурах, выставленных проверяемым лицом покупателям в аналогичном периоде.

Инспекцией произведен расчет размера выручки налогоплательщика по произведенной, но не учтенной бухгалтерском учете готовой продукции по фракциям за 2016-2017 годы в размере 28 390 631 рублей и произведен расчет налоговой базы по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль организаций: за 2016 год на сумму 12 697 022 руб. (1 квартал - 650 570 руб., 2 квартал - 62 752 руб., 3 квартал - 6 279 900 руб., 4 квартал - 5 703 800 руб.); за 2017 год на сумму 15 693 609 руб., (2 квартал -10 389 763 руб., 3 квартал - 5 303 846 руб.).

В результате занижения налоговой базы не исчислены:

НДС в сумме 5 110 313 руб., в том числе: за 2016 год в сумме 2 285 464 руб.(1квартал - 117 103руб., 2 квартал - 11 295руб., 3 квартал - 1 130 382руб., 4 квартал - 1 026 684 руб.); за 2017 год в сумме 2 824 849 руб.(2 квартал - 1 870 157руб., 3 квартал - 954 692руб.);

налог на прибыль организаций в сумме 5 678 126 руб., в том числе: в ФБ - 724748 руб., в бюджет субъекта РФ - 4953378 руб., в т.ч. по налоговым периодам: 2016 год - 2 539 404 руб., в том числе: в ФБ - 253 940 руб., в бюджет субъекта РФ - 2 285 464руб.; 2017 год - 3 138 722 руб., в том числе: в ФБ - 470 808 руб., в бюджет субъекта РФ - 2 667 914 рублей.

Учитывая вышеизложенное, Инспекцией сделан обоснованный вывод о нарушении налогоплательщиком п.1 ст. 54.1 НК РФ, поскольку налогоплательщик исказил сведения о фактах хозяйственной деятельности, об учете товарно-материальных ценностей, их производстве, обороте, остатках, соответственно исказил данные о выручке, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика. Искажение фактов хозяйственной деятельности и сведений об объектах налогообложения стало возможным, в связи с отсутствием учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги (материальные отчеты, «отчеты о движении товарно-материальных ценностей», карточки складского учета, книги учета дробления, акты замера (взвешивания, регистрации выхода) щебня, книги въезда и выезда автомобилей и иные документы по приходу, расходу, перемещению готовой продукции производственными службами не составлялись).

ООО «Рускамень» также полагает, что Инспекцией необоснованно начислен налог на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ) в общей сумме 1 257 533 руб., поскольку проверяющий инспектор в целях доначисления НДПИ включает в состав налогооблагаемой базы расходы, не относящиеся к процессу добычи полезного ископаемого.

Из материалов дела следует, что Инспекцией в рамках выездной налоговой проверки проведен анализ данных бухгалтерского учета налогоплательщика за 2015-2017 гг., отраженных в карточках счета 20 по номенклатуре «производство горной массы» и в карточках счета 21 по номенклатуре «горная масса», с регистрами налогового учета расходов и расшифровками по каждому виду расходов для расчета НДПИ за 2015-2017 годы.

Основанием для доначисления сумм налога на добычу полезных ископаемых явились следующие установленные Инспекцией обстоятельства.

В соответствии со ст. 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии со ст. 338 НК РФ налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 настоящего Кодекса.

В соответствии со ст. 340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

В учетной политике налогоплательщика на 2015, 2016, 2017 г.г., утвержденной приказами: от 30.12.2017 № 2, от 30.12.2015 № 1, от 30.12.2016 №1, указано следующее: «Порядок оценки стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы: исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых. При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются следующие виды расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде: материальные расходы в производстве; расходы на оплату труда в производстве; суммы начисленной амортизации и расходы на ремонт ОС в производстве».

В соответствии с п. 5.4 Учетной политики для целей бухгалтерского учета «основанием для записей в регистрах бухгалтерского учета являются первичные документы, фиксирующие факт совершения хозяйственной операции, а также справки бухгалтерии».

Учет горной массы осуществляется в соответствии с представленным налогоплательщиком планом счетов на счете 21 «Полуфабрикаты собственного производства» (в бухгалтерском учете - «горная масса»). Хозяйственная операция по оприходованию горной массы отражена бухгалтерской проводкой Дтсч. 21 «Горная масса» в корреспонденции с Ктсч. 20.01 «Основное производство» номенклатурная группа «производство горной массы». Далее осуществляется закрытие счета 21 «Горная масса» на счет 20.01 «Основное производство».

В ответ на требование от 24.12.2018 № 172 обществом представлена оборотно-сальдовая ведомость по счету 20 «Основное производство» за период с 01.01.2015 по 31.12.2017.

В ОСВ по счету 20 «Основное производство» отражены номенклатурные группы: в 2015 году - основное производство 72 412 984руб., в том числе 16 168 891 руб. (производство горной массы), 56 244 093 руб. (производство щебня), в 2016 году - основное производство 120 793 185 руб., в том числе 20 819 156 руб. (производство горной массы), 99 974 029 руб. (производство щебня); в 2017 году - основное производство 99 347 900 руб., в том числе 15 337 664 руб. (производство горной массы), 84 010 236 руб. (производство щебня).

В ОСВ по счету 20 «Основное производство» по номенклатуре «производство горной массы» отражены виды расходов: маркшейдерские услуги, списание дизельного топлива, услуги по взрывам, услуги спецтехники, налоги и сборы. В ответ на требование от 12.04.2019 № 564 о представлении документов (информации) налогоплательщик представил за период с 01.01.2015 по 31.12.2017: регистры налогового учета расходов с расшифровками по каждому виду расходов для расчета НДПИ помесячно; оборотно-сальдовые ведомости и карточки по счету 20 по номенклатуре «производство горной массы» помесячно; оборотно-сальдовые ведомости и карточки счета 21 по номенклатуре «горная масса» помесячно. Из представленных документов Инспекцией установлено, что сумма расходов, отраженная в регистрах налогового учета расходов для расчета НДПИ, не соответствует данным, отраженным на счетах бухгалтерского учета затрат по добыче полезного ископаемого (песчаника) (по годовой анализ регистров отражен, листы 80-81 оспариваемого решения).

В ходе допроса главный бухгалтер Яценко Г.В. пояснила, что учет горной массы в количественном и стоимостном выражении ведется на счете 21, который закрывается на счет 20, являющийся регистром по налогу на прибыль, при этом «расходы на добычу полезных ископаемых и расчетная стоимость добытого полезного ископаемого (себестоимость) не отличаются» (протокол от 24.04.2019, ответы на вопросы 22, 24); некоторые затраты не были отражены в составе расходов для расчета НДПИ, как не относящиеся к процессу добычи полезного ископаемого, документы, которые исключены из регистров налогового учета расходов для расчета НДПИ, определены «методом перепроверки данных для расчета» (протокол допроса от 19.07.2019, ответы на вопросы 15,16).

Однако, Инспекцией установлено несоответствие, а именно: в регистрах налогового учета расходов для расчета НДПИ указаны расходы значительно ниже, чем отражены на счетах бухгалтерского учета затрат на производство горной массы. В ответ на требование от 11.06.2019 № 988 налогоплательщик предоставил пояснения: «при расчетах по налогу на добычу полезных ископаемых не включались затраты, не относящиеся к процессу добычи полезных ископаемых, данные затраты были произведены в процессе производства щебня», однако, пояснения, расчеты, отчеты и иные документы, являющиеся основанием для не включения данных документов в расходы для исчисления НДПИ, не представлены.

Налогоплательщик представил карточки счета 20 «Расходы производства» по номенклатурной группе «производство горной массы» помесячно, в которых «ручным способом» указана корректировка суммы расходов для регистров налогового учета расходов для НДПИ и копии первичных документов, касающихся расходов, однако, причины, на основании которых исключены (либо включены) данные расходы, не представлены.

Инспекцией проанализированы документы, на основании которых исключены (включены) расходы в регистры налогового учета расходов для расчета НДПИ, установлены суммы, указанные в карточке счета 20, уменьшающие регистр «ручным способом».

В ходе допроса директор Ананян С.С. пояснил, что в карьере для производства горной массы привлекались: экскаватор, автосамосвал, бульдозер, такие же механизмы работают и на производстве щебня, но на производстве щебня используется автопогрузчики (протокол допроса от 30.04.2019). В рамках мероприятий налогового контроля проведен осмотр территории горного отвода добычи песчаника для добычи горной массы путем буро-взрывных работ, которым установлено, что на момент осмотра в забое находились: экскаватор КАМАЦУ PS-400 и 3 автомобиля КРАЗ, которые перевозят горную массу на переработку. Экскаватор осуществляет погрузку горной массы на автомобили КРАЗ (протокол осмотра от 16.07.2019).

В «Проекте разработки и рекультивации участка недр песчаников у южной окраины х. Бунако-Соколовец в Родионово-Несветайском районе РО» указано, что все горные работы на карьере производятся хозяйственным способом. На карьере используется следующее горнотранспортное оборудование: гидравлический экскаватор, бульдозер, автосамосвалы.

Директор Анянян С.С. пояснил, что вопросом распределения затрат на производство щебня и производство горной массы занималась главный бухгалтер, при этом документов в бухгалтерию для включения данных расходов в себестоимость производства горной массы им не передавалось. Как делит главный бухгалтер расходы на производство горной массы и производство щебня, директору не известно (протокол допроса от 29.05.2019).

Главный бухгалтер Яценко Г.В. в протоколе от 24.04.2019 пояснила, что себестоимость добытого полезного ископаемого определяется на основании актов выполненных услуг спецтехники, актов по взрывам, актов на списание дизтоплива. При этом, никакие производственные документы в бухгалтерию не предоставляются, главный бухгалтер сама распределяет затраты на производство горной массы и производство щебня.

Таким образом, проверкой установлено, что в целях распределения затрат на производство горной массы и производство щебня, производственные документы в бухгалтерию не предоставлялись, главный бухгалтер распределяла затраты по своему усмотрению.

Учитывая, что налогоплательщик применяет тот порядок признания расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, расчетная стоимость добытого полезного ископаемого для исчисления НДПИ должна соответствовать расходам организации, отраженным на счете 20 «Основное производство по номенклатуре «производство горной массы», Инспекцией произведен перерасчет налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых и суммы налога, в результате которого доначислен налог на добычу полезных ископаемых в общей сумме 1 257 533руб., в том числе: 2015 год - 307 227 руб., в том числе: январь - 58 626 руб., февраль-29 912 руб., март - 14 741 руб., апрель - 8 243 руб., июнь - 24 996 руб., июль - 48 407 руб., август- 27 202 руб., сентябрь-3 579 руб., октябрь-64 701 руб., ноябрь-16 055 руб., декабрь- 10 765 руб.; 2016 год - 469 943 руб., в том числе: январь- 43 руб., март-43 202 руб., апрель- 70 988 руб., май-22 557 руб., июль-57 364 руб., август-93 359 руб., сентябрь-13 271 руб., ноябрь-46 120 руб., декабрь-123 039 руб.; 2017 год - 480 363 руб., в том числе: март-102 558 руб., июнь-203 050 руб., июль- 56 217 руб., декабрь-118 538 руб. и произведено уменьшение, исчисленного в завышенных размерах налога на добычу полезных ископаемых в общей сумме 300 508 руб., в том числе по налоговым периодам: 2015 год - 17 747 руб., в том числе: май-17 747 руб.; 2016 год - 52 950 руб., в том числе: февраль- 16 894 руб., июнь-624 руб., октябрь-35432 руб.; 2017год - 229 811 руб., в том числе: январь-14 580 руб., февраль-5 501 руб., апрель-53 496 руб., май-47 970 руб., август-40 790 руб., сентябрь-30 859 руб., октябрь-21 669 руб., ноябрь-14 946 рублей.

Общество не согласно в частности с доначислением налога на добычу полезных ископаемых в сумме 1 257 533 рублей, поскольку в производственном процессе на карьере ООО «Рускамень» используются экскаваторы в количестве 3 штук, однако только один используется при добыче горной массы, а два других используются при отсыпке отходами отвалов (отсевом), разбивки конусов готовой продукции из-под конвейера, погрузке готовой продукции в автосамосвалы, отгрузке готовой продукции в виде камня бутового. Данные процессы относятся к процессам производства, утилизации отходов и реализации горной массы. Расходы на ремонт дробильного оборудования и услуги подключения к электросети относятся к затратам на ремонт оборудования по производству щебневой продукции.

При этом обществом не учтено следующее.

В соответствии со статьей 334 НК РФ налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых признаются организации признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 337 НК РФ предусмотрено, что для целей налогообложения полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

В соответствии с пп. 10 п.2 ст.337 НК РФ видом добытого полезного ископаемого является неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

Статьей 338 НК РФ предусмотрено, что налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого. При этом под налоговой базой понимается стоимость добытых полезных ископаемых, которая определяется в соответствии со статьей 340 Кодекса.

Согласно п.2 ст. 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

Согласно положениям статьи 340 НК РФ оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий; исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого; исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

В соответствии с п.4 ст. 340 НК РФ расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

В учетной политике налогоплательщика на 2015, 2016, 2017 годы, утвержденной приказами от 30.12.2015 №1, от 30.12.2016 № 1, от 30.12.2017 №2 предусмотрено: «порядок оценки стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы: исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых. При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются следующие виды расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде: материальные расходы в производстве; расходы на оплату труда в производстве; суммы начисленной амортизации и расходы на ремонт ОС в производстве».

Таким образом, обществом в учетной политике самостоятельно утвержден метод определения количества добытого полезного ископаемого исходя из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

Основным видом деятельности ООО «Рускамень» является добыча декоративного и строительного камня, известняка, гипса, мела, сланцев (ОКВЭД 08.11). Согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности ОК 029-2014 добыча декоративного и строительного камня, известняка, гипса, мела и сланцев (08.11) включает: добычу, первичную обработку, распиловку камня для строительства и изготовления памятников, такого как мрамор, гранит, песчаник и т.д.; дробление и измельчение декоративного и строительного камня; добычу, дробление и измельчение известняка; добычу гипса и ангидрита; добычу мела и некальцинированного доломита.

Поскольку технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, необходимо руководствоваться положениями п.7 ст.339 НК РФ.

Согласно п.7 ст.339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 статьи 339 НК РФ, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Указанный комплекс технологических операций может, в частности, включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья), операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта, иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

Следовательно, если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение щебня и операции по первичной обработке строительного камня в соответствии с ОКВЭД относятся к добывающей промышленности, то для целей налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых добытым полезным ископаемым будет признаваться щебень.

В соответствии с п. 1.4 Условий пользования недрами (приложение № 1 к лицензии на пользование недрами серии РСТ № 80185 от 11.07.2011, выданной ООО «Роскамень») добываемое на Лицензионном участке полезное ископаемое предназначено для производства щебня и бутового камня.

Согласно Проекту разработки и рекультивации участка недр песчаников у южной окраины х.Бунако-Сокол овец в Родионово-Несветайском районе Ростовской области ООО «Роскамень» проект предназначен в том числе для обеспечения выполнения необходимых объемов добычи известняка и использование его для переработки на щебень, используемый в общестроительных работах.

Таким образом, конечным продуктом является именно щебень (щебневая продукция), и соответственно расходы, связанные с производством щебневой продукции также должны учитываться при формировании регистров налогового учета для расчета НДПИ за период 2015-2017 годы.

Из оспариваемого решения следует, что Инспекцией произведен перерасчет налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых и сумм налога не только в сторону увеличения, но и в сторону уменьшения, что в свою очередь позволило установить суммы излишне исчисленного налогоплательщиком налога на добычу полезных ископаемых. Таким образом, Инспекцией правомерно произведено доначисление и уменьшение НДПИ.

Доводы общества о том, что применение Инспекцией штрафных санкций по «рапортичкам» необоснованно, поскольку рапортички о работе дробильно-сортировочного цеха по всем своим признакам не являются документами, не установлены законодательством, не отвечают требованиям к составлению первичного документа и не могут служить основанием для подтверждения факта хозяйственной деятельности, несостоятельны.

В соответствии с п. 1 ст. 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

Под документами, необходимыми для проведения выездной проверки, понимаются любые документы, имеющиеся у налогоплательщика и относящиеся к проверяемому периоду, в связи с чем, на налогоплательщика возложена обязанность по представлению любых документов, прямо или косвенно связанных с хозяйственной деятельностью за определенный период, с целью проверки соблюдения налогового законодательства. При этом должно быть подтверждено фактическое существование спорных документов, а также их наличие у заявителя.

Таким образом, вопреки доводам общества, запрашиваемые документы (рапортички) содержали сведения, необходимые для исчисления налогов, то есть относились к документам, подтверждающим данные об объектах налогообложения.

С учетом изложенного, обществом в нарушение п. 1 ст. 126 НК РФ не представлены 3 документа (план горных работ на 2015 г., на 2016 г., отчеты о работе ДСЦ «рапортички»). Инспекцией обоснованно начислены штрафные санкции за непредставление указанных документов.

Вопреки доводам заявителя, судом не установлено процессуальных нарушений при принятии налоговой инспекцией оспариваемого решения.

Общество полагает, что, поскольку оспариваемое решение принято 05.08.2020, т.е. спустя 5 месяцев после рассмотрения материалов проверки, налоговым органом необоснованно в завышенных размерах рассчитаны суммы пени, которые подлежат перерасчёту.

Вместе с тем, судом установлено, что по результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля составлено дополнение от 23.01.2020 № 1 к акту проверки от 08.10.2019 № 7. Дополнение, а также извещение о времени и месте рассмотрения материалов проверки от 29.01.2020 № 2 (дата рассмотрения - 04.03.2020) вручено представителю общества по доверенности Аванесяну Э.А. 30.01.2020.

Рассмотрение материалов проверки с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений налогоплательщика (вх.№ 19372 от 11.11.2019), дополнительных возражений (вх.№02887 от 21.02.2020) состоялось 04.03.2020 в присутствии представителей проверяемого лица (руководителя Общества Ананяна С.С., Аванесяна Э.А. по доверенности №4 от 03.02.2020, Яценко Г.В. по доверенности от 03.03.2020), что подтверждается протоколом рассмотрения материалов налоговой проверки б/н от 04.03.2020.

Вместе с тем, вынесение налоговой инспекцией решения по проверке с нарушением установленного ст. 101 НК РФ срока не могут являться самостоятельным основанием для признания оспариваемого решения незаконным и удовлетворения заявленных требований.

Пунктом 1 ст. 101 НК РФ предусмотрено, что акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 НКРФ.

На основании п. 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщику представить объяснения. Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Статьями 100 и 101 НК РФ установлены сроки, в течение которых налоговый орган обязан рассмотреть материалы налоговой проверки, возражения налогоплательщика, представленные на акт проверки, и вынести решение. При этом нарушение указанных сроков само по себе не является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов проверки и безусловным основанием для признания решения налогового органа недействительным.

В Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 17.04.2012 N А05-7012/2011, ФАС Волго-Вятского округа от 11.10.2010 N А29-12830/2009, ФАС Поволжского округа от 22.11.2011 по делу N А55-24204/2010 суды сделали вывод о том, что нарушение налоговым органом срока рассмотрения акта и материалов выездной налоговой проверки, установленного п. 1 ст. 101 НК РФ, не является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и безусловным основанием для признания решения налогового органа недействительным. В данном случае допущенное нарушение не привело и не могло привести к принятию неправомерного решения.

Нормы НК РФ не содержат положений, позволяющих сделать вывод о пресекательном характере срока, закрепленного в п. 1 ст. 101 НК РФ.

Таким образом, само по себе нарушение налоговым органом установленного в п. 1 ст. 101 НК РФ срока вынесения решения по результатам выездной налоговой проверки не свидетельствует о наличии оснований для отмены указанного решения, так как установленный в п. 1 ст. 101 НК РФ срок на вынесение решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки пресекательным не является.

Все иные доводы заявителя не влияют на выводы суда и установленные по делу обстоятельства, а также не опровергают законности вынесенного решения и осуществленным налоговым органом действий.

В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Пунктом 3 статьи 114 НК РФ предусмотрена возможность уменьшения размера штрафа не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, указанный в пункте 1 статьи 112 НК РФ, не является исчерпывающим.

Так, согласно подпункту 3 пункта 1 данной статьи смягчающими могут быть признаны и иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть приняты таковыми.

Из материалов дела следует, что при вынесении оспариваемого решения налоговой инспекцией учтено смягчающие ответственность обстоятельства – социальная направленность деятельности налогоплатильщика (образует рабочие места, индексирует заработную плату). В соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшен размера штрафа в 2 раза.

Отягчающих ответственность обстоятельств не установлено.

При рассмотрении дела судом не установлено иных смягчающих ответственность обстоятельств, а также процессуальных нарушений при принятии налоговой инспекцией оспариваемого решения.

Судом учитывается при принятии решения, что согласно пояснениям представителей участвующих в деле лиц, не имеется разногласий в отношении арифметической правильности и верности исчисленных налоговым органом и оспариваемых доначисленных сумм НДС, налога на прибыль, а также сумм начисленных пеней и штрафа.

Исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд считает, что оспариваемое решение налоговой инспекции является законными и обоснованными, так как принято в соответствии с нормами налогового законодательства.

Принимая во внимание все вышеизложенное, суд отказывает в удовлетворении заявленных ООО "Рускамень" требований в полном объеме.

Определением Арбитражного суда Ростовской области от 16.02.2021 удовлетворено заявление общества с ограниченной ответственностью "Рускамень" о принятии обеспечительных мер, применены обеспечительные меры в виде приостановления действия решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ростовской области №3 от 05.08.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения до вступления решения суда в законную силу.

Учитывая, что судом принято решение об отказе в признании незаконным решения МИФНС №1 по Ростовской области №3 от 05.08.2020 оснований для сохранения обеспечительных мер не имеется.

Частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

При подаче настоящего заявления, обществом уплачена по платежному поручению от 27.01.2021 №39 государственная пошлина в сумме 3 000 рублей. Также, заявителем уплачена государственная пошлина за принятие обеспечительных мер в сумме 3 000 рублей по платежному поручению от 27.01.2021 №40.

В связи с тем, что в удовлетворении заявленных требованием судом отказано, судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 3 000 рублей относятся на заявителя.

Согласно пункту 29 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" действующее законодательство не предусматривает обязанности по уплате государственной пошлины при подаче ходатайств о приостановлении исполнения решения государственного органа, органа местного самоуправления, иного органа, должностного лица (часть 3 статьи 199 АПК РФ), ходатайств о приостановлении исполнения оспариваемого решения административного органа о привлечении к административной ответственности (часть 3 статьи 208 АПК РФ), ходатайств о приостановлении исполнения обжалуемого судебного акта (статьи 265.1, 283, 298 АПК РФ), заявлений о приостановлении исполнительного производства (статья 39 Федерального закона от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве").

При указанных обстоятельствах, уплаченная заявителем государственная пошлина в сумме 3 000 рублей за принятие обеспечительных мер подлежит возврату из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 96, 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального

кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Отменить обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Ростовской области от 16.02.2021 в виде приостановления действия решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ростовской области №3 от 05.08.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения до вступления решения суда в законную силу.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Рускамень" (ОГРН 1086176000074, ИНН 6130703904) из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в сумме 3000 рублей, оплаченную по платежному поручению № 40 от 27.01.2021.

Решение суда по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в апелляционном порядке в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца с даты принятия решения через суд, принявший решение.

Решение суда по настоящему делу может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в течение двух месяцев со дня вступления в законную силу решения через суд, принявший решение, при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Судья А.А. Твердой