Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Горенка Неруд" (Рязанская область, Михайловский район, п.Горенка, ОГРН <***>)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России №5 по Рязанской области (Рязанская область, г.Скопин, ОГРН <***>)

третьи лица:

Управление ФНС России по Рязанской области, г. Рязань (ОГРН <***>);

общество с ограниченной ответственностью "Серебрянский цементный завод" (Рязанская область, Михайловский район, р.п. Октябрьский, ОГРН <***>);

открытое акционерное общество "Моспромстройматериалы" (ОГРН <***>, г. Москва)

о признании частично незаконным решения №2.7-09/330 дсп от 28.10.2013

при участии в заседании:

от заявителя - ФИО1, представитель по доверенности от 10.10.2016 №105, личность установлена на основании предъявленного паспорта; ФИО2, представитель по доверенности от 20.03.2017 №87, личность установлена на основании предъявленного паспорта;

от ответчика - ФИО3, представитель по доверенности от 07.07.2016 №2.2.-03/54419, личность установлена на основании предъявленного удостоверения;

от третьего лица (Управление ФНС России по Рязанской области) - ФИО4, представитель по доверенности от 15.04.2014 №2.6.-21/04749, личность установлена на основании предъявленного удостоверения;

от третьего лица (общество с ограниченной ответственностью "Серебрянский цементный завод") - ФИО5, представитель по доверенности от 01.01.2017 №3, личность установлена на основании предъявленного паспорта;

от третьего лица (открытое акционерное общество "Моспромстройматериалы") - не явился, извещен надлежащим образом, имеется ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие третьего лица,

установил: общество с ограниченной ответственностью "Горенка Неруд" (далее заявитель, налогоплательщик, Общество, ООО "Горенка Неруд") обратилось в суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России №5 по Рязанской области (далее - ответчик, налоговый орган) о признании незаконным решения №2.7-09/330 дсп от 28.10.2013 в части доначисления суммы НДС за 4 квартал 2011 год в размере 895 785,91 руб., пени в размере 139 094,01руб., штрафа в размере 35831,44 руб.; доначисления налога на прибыль за 2011 год на сумму 995 317,69 руб. в том числе 99 531,77 руб. в федеральный бюджет и 895 785,92 руб. в бюджеты субъектов РФ; на прибыль за 2011 год на сумму 60 749,60 руб. в том числе 6 074, 96 руб. в федеральный бюджет и 54674,64руб. в бюджеты субъектов РФ; пени в размере 114219,11 руб.; штрафа в размере 42242,69 руб. (том 1 л.д.7-13).

Определением от 17.04.2014 суд привлек к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора - общество с ограниченной ответственностью "Серебрянский цементный завод" (Рязанская область, Михайловский район, р.п. Октябрьский, ОГРН <***>).

Определением от 28.01.2015 суд привлек участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, открытое акционерное общество "Моспромстройматериалы" (ОГРН <***>, г. Москва).

В судебном заседании 02.03.2015 ООО «Горенка Неруд» уточнило требования и просило суд признать незаконным решение Межрайонной ИФНС России №5 по Рязанской области №2.7-09/330деп от 28.10.2013 в части:

1. Доначисления суммы НДС за 4 квартал 2011 года с суммы затрат по ремонту ж/д пути в размере 895 785,91 руб., пени в размере 139 094,01руб., штрафа в размере 35831,44 руб.

2. Доначисления налога на прибыль за 2011 год с суммы затрат по ремонту ж/д пути на сумму 995 317,69 руб. в том числе 99 531,77 руб. в федеральный бюджет и 895 785,92 руб. в бюджеты субъектов РФ, пени в размере 107 652, 42 руб. ,в том числе: 10 768,28 руб. в ФБ РФ и 96 884,14 руб. в бюджеты субъектов РФ, штрафа в размере 39 812,71руб., в том числе: 3 981,27 руб. в ФБ РФ и 35 831,44руб. в бюджеты субъектов РФ.

3. Доначисления налога на прибыль за 2010, 2011 год в части процентов по займу на сумму 60 749,60 руб. в том числе 6 074, 96 руб. в федеральный бюджет и 54674,64 руб. в бюджеты субъектов РФ, пени в размере 6568,84руб. в том числе: 657,07 руб. в ФБ РФ и 591 1,77 руб. в бюджеты субъектов РФ, штрафа в размере 2429,99руб., в том числе: 243,00 руб. в ФБ РФ и 2186,99 руб. в бюджеты субъектов РФ.

Дополнение к заявлению было принято судом к рассмотрению (том 7 л.д. 113).

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 03.03.2015, оставленным без изменения постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2015, заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 05.08.2015 указанные судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Не согласившись с постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 05.08.2015 по делу №А54-134/2014, ООО «Горенка Неруд» обратилось с кассационной жалобой в Верховный Суд Российской Федерации.

Определением Верховного Суда Российской Федерации от 04.12.2015 №310-КГ15-15119 по делу №А54-134/2014 обществу с ограниченной ответственностью "Горенка Неруд" в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации отказано.

Как указано в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.12.2015 №310-КГ15-15119 по делу №А54-134/2014, поскольку заявитель в силу части 1 статьи 41 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не лишен возможности приводить свои доводы по всем возникающим в ходе рассмотрения дела вопросам, представлять доказательства, а также отстаивать свою позицию доступными процессуальными способами при новом рассмотрении спора, основания для передачи жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации обжалуемого судебного акта в порядке кассационного производства отсутствуют.

В силу части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение, постановление должно быть принято при новом рассмотрении дела.

Вместе с тем, в силу части 2.1 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, судебного приказа, постановления арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.

При новом рассмотрении дела представители заявителя уточненные требования поддержали в полном объеме по основаниям, изложенным в заявлении, ходатайствах, письменных пояснениях, дополнениях к заявлению, обобщенных пояснениях (том 1 л.д.7-13; том 3 л.д.1-3; том 5 л.д.150; том 6 л.д.4-6,77-79,85; том 7 л.д.11,15,43-45,113; том 8 л.д.76-80; том 9 л.д.62-65, 128-130, 136-139,158-161; том 10 л.д.5-7,53-57,89-97; том 11 л.д.114-117,126-129; том 12 л.д.2-8,60-71,81-85,87-89,103-106; том 13 л.д.11-29).

Представитель ответчика возражал относительно удовлетворения заявленных требований по основаниям, изложенным в отзыве, дополнениях к отзыву (том 5 л.д.123-132; том 6 л.д.23-27; том 7 л.д.16-17,31-38; том 8 л.д.3-14; том 9 л.д.2-10, 126-127; том 10 л.д.1-3,78-80; том 12 л.д.30-34; том 13 л.д.30-35).

Представитель Управления ФНС России по Рязанской области поддержал позицию ответчика по основаниям, изложенным в отзыве (том 5 л.д.119-122).

Представитель ООО "Серебрянский цементный завод" поддерживает позицию заявителя, позиция ООО "Серебрянский цементный завод" изложена в письменных пояснениях (том 5 л.д.169-170; том 6 л.д.99-100,177; том 8 л.д.88-91,95-96; том 9 л.д.52-55,166-167; том 10 л.д.43-46; том 12 л.д.72-73,107).

Представители ОАО "Моспромстройматериалы" в судебное заседание не явились, извещены надлежащим образом, имеется ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие третьего лица (том 13 л.д.8). Письменные пояснения ОАО "Моспромстройматериалы" по существу спора приобщены к материалам дела (том 7 л.д.101-106; том 8 л.д.84-85; том 9 л.д.48-49,174-176; том 10 л.д.37-40; том 12 л.д.36-38; том 13 л.д.1-10).

Как следует из материалов дела, на основании решения начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Рязанской области от 29.03.2013 №407 была проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Горенка Неруд" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов (том 5 л.д.85).

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 24.09.2013 №2.7-09/243дсп (том 1 л.д.77-135).

Не согласившись с выводами проверяющих, ООО "Горенка Неруд" 24.10.2013 представило в налоговый орган письменные возражения.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 24.09.2013 №2.7-09/243дсп, возражений по акту проверки и иных материалов выездной налоговой проверки, 28.10.2013 налоговым органом вынесено решение №2.7-09/330 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (том 1 л.д.16-62).

Не согласившись с указанным решением от 28.10.2013 №2.7-09/330 дсп в части, 27.11.2013 ООО "Горенка Неруд" обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области с апелляционной жалобой (том 1 л.д.63-69).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Рязанский области от 27.12.2013 №2.15-12/14322 апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения (том 1 л.д.70-76).

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения в суд с настоящим уточненным заявлением.

Рассмотрев и оценив материалы настоящего дела, заслушав доводы представителей лиц, участвующих в деле, Арбитражный суд Рязанской области считает, что заявление Общества подлежит удовлетворению в пределах заявленных требований, при этом арбитражный суд исходит из следующего.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Согласно пункту 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159, 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 данной статьи (пункт 2 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществлений операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон №129-ФЗ) первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции, и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

По смыслу указанных норм для получения права на вычеты по налогу на добавленную стоимость необходимо: оприходование данного товара (работ, услуг); приобретаемые товары (работы, услуги) должны предназначаться для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектом налогообложения; наличие счета-фактуры, выставленного в соответствии со статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению, является счет-фактура. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, на налогоплательщика возлагается обязанность подтвердить право на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость путем представления документов, предусмотренных статьями 169, 171, 172 Кодекса. При этом документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Согласно правовой позиции, сформированной Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлениях президиума от 09.03.2004 N 12073/03, 20.11.2007 N 9893/07, 11.11.2008 N 9299/08, 20.04.2010 N 18162/09, право налогоплательщика на налоговый вычет непосредственно связано с уплатой НДС при приобретении им товаров (работ, услуг), то есть с наличием хозяйственной операции по реализации поставщиком товаров (работ, услуг) - объекта налогообложения.

Для признания за налогоплательщиком права на налоговую выгоду требуется подтверждение факта совершения реальных хозяйственных операций по реализации товаров, наличие документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности, налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданы, а сведения, содержащие в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Кодексом, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом установленный порядок применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость распространяется только на добросовестных налогоплательщиков.

В отношении НДС в сумме 895785,91 руб. судом установлено следующее.

Как следует из материалов дела, согласно налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года (регистрационный номер 8372719), представленной налогоплательщиком в налоговый орган по телекоммуникационным каналам связи 14.02.2012 года, сумма НДС, заявленная к вычету, составила 11666635 руб. (том 1 л.д.17).

ООО "Горенка Неруд" в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2011 года, в составе налоговых вычетов, уменьшающих налоговую базу по НДС, в соответствии с данными книга покупок, учтены, в том числе, суммы НДС, предъявленные ООО "Серебрянский цементный завод".

Для подтверждения права на налоговый вычет, заявленный в отношении контрагента ООО "Серебрянский цементный завод", налогоплательщиком были представлены: договор купли-продажи недвижимости №891 от 01.11.2010 (с учетом дополнительных соглашений - том 2 л.д.79-90),), расписка о получении документов от 11.11.2011 года, акт приема-передачи имущества от 30.11.2011, счет-фактура №525 от 15.12.2011, акт о приеме-передаче здания (сооружения) №БП000000003 от 30.09.2011 года (том 2 л.д.12-14), агентский договор на организацию ремонта железнодорожного пути от 29.11.2011 (том 2 л.д.2-4), отчет агента об исполнении агентского договора от 30.11.2011 (том 2 л.д.5-6), договор строительного подряда №308/07 от 25.09.2007 года (с учетом приложений), справки о стоимости выполненных работ и затрат, акты о приемке выполненных работ, инвентарная карточка учета объекта основных средств №67, счет-фактура №№139, 140, 141 от 30.11.2011 (том 2 л.д.7-11,28-78), оборотно-сальдовые ведомости по счету 01 "Основные средства" и 02 "Амортизация основных средств" и иные документы, подтверждающие заявленный налоговый вычет (том 4 л.д.1-153; том 5 л.д.1-80).

Из анализа представленных документов налоговым органом в ходе проверки установлено, что 29 ноября 2011 года ООО "Горенка Неруд" заключен агентский договор на организацию ремонта железнодорожного пути с ООО "Серебрянский цементный завод" (том 2 л.д.2-4), согласно которому ООО "Горенка Неруд" являлось Принципалом, а ООО "Серебрянский цементный завод" - Агентом. В силу условий вышеуказанного договора Принципал поручает, а Агент принимает на себя обязательство от своего имени, но за счет Принципала организовать проведение работ по подъемочно-восстановительному ремонту подъездного пути ООО "Горенка Неруд" - станция Виленки. ООО "Серебрянский цементный завод" в рамках исполнения условий агентского договора обязуется осуществить подбор организаций, способных осуществить подъемочно-восстановительныи ремонт, представить отчет о выполнении договора. Согласно разделу 6 "Прочие условия" договор вступает в силу от даты его подписания и действует до 31.12.2011 года и применяется к отношениям сторон, возникшим до его заключения, но не ранее чем 01.08.2007 года.

30 ноября 2011 года ООО "Серебрянский цементный завод" от своего имени, в рамках исполнения агентского договора, в адрес ООО "Горенка Неруд" выставило счета-фактуры на выполненные работы по подъемочно-восстановительному ремонту №136, 139, 140, 141 на общую сумму 5872374,34 рубля, в том числе НДС 895 785,91 руб. (том 2 л.д.7-11).

Оплата по агентскому договору осуществлена с расчетного счета ООО "Горенка Неруд" платежными поручениями №1019 от 14.12.2011, №1046 от 21.12.2011 на расчетный счет ООО "Серебрянский цементный завод".

30 ноября 2011 года ООО "Серебрянский цементный завод" предоставило ООО "Горенка Неруд" отчет об исполнении агентского договора на организацию ремонта железнодорожного пути, с приложением документов об осуществленных расходах. В соответствии с вышеуказанным отчетом подъемочно-восстановительный ремонт подъездного железнодорожного пути был произведен ООО "ПСК "Ремпуть". Так, 25 сентября 2007 года ООО "Серебрянский цементным завод" заключен договор строительного подряда №308/07 с ООО "ПСК "Ремпуть" (том 2 л.д.28-36; том 10 л.д.58-62). Согласно п. 1.1 договора Подрядчик (ООО "ПСК "Ремпуть") обязуется выполнить работы по подъемочно-восстановительному ремонту подъездного железнодорожного пути ООО "Горенка Неруд" - станция Виленки. В соответствии с актами о приемке выполненных работ №1 от 31.10.2007, №2 от 30.11.2007, №3 от 30.12.2007, справок о стоимости выполненных работ №№1 от 31.10.2007, №2 от 30.11.2007, №3 от 31.12.2007 (том 2 л.д.33-78) ООО "ПСК "Ремпуть" оказало услуги ООО "Серебрянский цементный завод" по подъемочно-восстановительному ремонту железнодорожного пути на сумму 5862374,34 руб., в том числе НДС 894 260.4 руб.

В регистрах бухгалтерского учета (оборотно-сальдовая ведомость по счету 01 "Основные средства", 02 "Амортизация основных средств" за сентябрь 2011 года) вышеуказанный железнодорожный путь исключен из состава основных средств ООО "Горенка Неруд" 30.09.2011 года, на основании заключенного между ООО "Горенка Неруд" и ООО "Серебрянский цементный завод" договора купли-продажи недвижимости №891 от 01.11.2010 (том 2 л.д.79-90), где в силу условий договора ООО "Горенка Неруд" является Продавцом, а ООО "Серебрянский цементный завод-Покупателем. Согласно п. 1.1 договора Продавец обязуется передать в собственность Покупателя, в том числе железнодорожные пути необщего пользования, принадлежащие Продавцу на нраве собственности. Пунктом 3.3 договора установлено, что передача, в том числе железнодорожного пути, в фактическое ведение Покупателя осуществляется в день подписания договора но акту приема-передачи имущества, в котором фиксируются технические характеристики, параметры имущества на основании технической документации БТИ, недостатки, которые не устраняются Продавцом. Согласно п.4.5 договора Продавец и Покупатель обязаны приступить к мероприятиям по государственной регистрации права собственности на Имущество не позднее 3 календарных дней с момента заключения договора.

Фактическая передача железнодорожного пути Покупателю произведена по акту приема-передачи имущества 30.09.2011 года. Для документального оформления операции по выбытию имущества составлен акт о приеме-передаче здания (сооружения) (унифицированная форма №ОС-1А) №БП000000003 от 30.09.2011 (том 2 л.д.15-17), подписанный сторонами договора. При этом, согласно акта о приеме-передаче здания №БП000000003 от 30.09.2011, фактический срок эксплуатации железнодорожного пути составил 137 месяцев.

Налоговый орган считает, что работы (услуги, товары), приобретенные после фактической передачи объекта недвижимости покупателю, не участвуют в процессе производства товаров, работ и услуг и деятельности направленной на получение доходов.

В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу, что ООО «Горенка Неруд» в нарушение п.2 ст. 171 НК РФ неправомерно учло в составе налоговых вычетов работы по объекту, который не входит в состав основных средств, находящихся на балансе налогоплательщика, и не связаны с использованием приобретенных работ в дальнейших операциях, признаваемых объектом налогообложения, что повлекло неправомерное завышение налоговых вычетов за 4 квартал 2011 года, в результате чего ООО "Горенка Неруд" занижен НДС, подлежащий уплате в бюджет в размере 895785,91 руб. (4 976 588,43 руб. х18%), в срок, установленный п.1 ст. 174 Кодекса РФ не позднее 20.01.2012 года. Отказ в вычете сумм налога основан налоговым органом на том, что работы (товары, услуги), приобретенные после фактической передачи покупателю, не используются в процессе предпринимательской деятельности.

В ходе судебного разбирательства третье лицо - ООО «Серебрянский цементный завод» представило письменные пояснения (том 5 л.д.169-170; том 6 л.д.99-100,177; том 8 л.д.88-91,95-96; том 9 л.д.52-55,166-167; том 10 л.д.43-46; том 12 л.д.72-73,107), согласно которым на основании договора купли-продажи недвижимости №891 от 01.11.2010 ООО «Горенка Неруд» - Продавец передало в собственность ООО «Серебрянский цементный завод» - Покупатель, по акту приема-передачи имущества от 30.09.2011 - железнодорожные пути необщего пользования как главную вещь со всеми относящимися к ней принадлежностями. Начиная с 2011 года факт государственной регистрации права собственности, равно как и факт подачи документов на регистрацию этого права, никак не влияет на момент принятия объекта к учету в составе основных средств. Объекты, права на которые подлежат госрегистрации, равно как и все остальные объекты основных средств, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств при одновременном выполнении условий, установленных в п.4 ПБУ 6/01, то есть когда объект приведен в состояние, пригодное для использования, в деятельности организации. Таким образом, если организация приобрела по договору купли-продажи объект - основное средство, которое пригодно к эксплуатации, то акт приемки-передачи основного средства является достаточным основанием для включения его в состав основных средств (Письмо Минфина России от 22.03.2011 №07-02-10/20).

Для начисления налога на имущество предприятия в 2011 году, объектами налогообложения признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе предприятия, в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета (ПБУ 6/01). При формировании налоговой базы для исчисления авансового платежа по налогу на имущество за 9 месяцев вошли все основные средства, числящиеся на балансе предприятия по состоянию на 30.09.2011, в том числе и железнодорожные пути, принятые по акту от 30.09.2011.

В материалы дела представлено решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России №5 по Рязанской области №11-09/269дсп от 30.09.2011 о привлечении ООО «Серебрянский цементный завод» к ответственности за совершение налогового правонарушения (том 6 л.д.38-76), согласно п. 1.2 которого ООО «Серебрянский цементный завод» завысило сумму НДС, исчисленного к возмещению из бюджета в размере 894 260,49 руб. Данный довод основан на том факте (установленном налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки за 2007-2009 гг.), что железнодорожный подъездной путь кадастровый номер 62-62-05/063/2009-019, расположенный в Михайловском районе, пос.Горенка, принадлежит на праве собственности ООО «Горенка Неруд», в связи с чем ООО «Серебрянский цементный завод» в нарушение п.2 ст.171 НК РФ учло в составе налоговых вычетов работы по объекту, который не входит в состав основных средств и иного имущества, находящегося на балансе налогоплательщика, не является арендатором дороги и не эксплуатирует ее непосредственно в своей производственной деятельности.

В ходе судебного разбирательства ООО «Серебрянский цементный завод» подтвердило факт заключения агентского договора на организацию ремонта подъездного железнодорожного пути ООО «Горенка Неруд» от станции Виленки. В рамках данного договора ООО «Серебрянский завод приняло на себя обязанности по подбору Подрядчика, способного осуществить подъемно-восстановительный ремонт объекта и предоставить Отчет о выполнении договора. Стороны пришли к соглашению о том, что действие договора применяется к отношением сторон, возникшим до его заключения, но не ранее 01.08.2007. В рамках оказания агентских услуг по организации работ по подъемочно-восстановительному ремонту железнодорожного пути составлялись агентский договор, счет-фактура, договор строительного подряда №308/07 от 25 сентября 2007года, в соответствии с условиями которого работы по подъемочно-восстановительному ремонту подъездного железнодорожного пути ООО «Горенка Неруд» от станции Виленки» выполнило ООО «ПСК «Ремпуть», акт выполненных работ (КС-2) и справка о стоимости выполненных работ (КС-3), которые были подписаны ООО «Серебрянский цементный завод» и ООО «ПСК «Ремпуть».

При новом рассмотрении дела ООО «Серебрянский цементный завод» представило дополнительные письменные пояснения по вопросу отражения в бухгалтерском и налоговом учете операций в рамках агентского договора на организацию ремонта подъездного железнодорожного пути от 29.11.2011, заключенного между ООО «Серебрянский цементный завод» и ООО «Горенка Неруд» (том 12 л.д.107-166): в 2007 году ООО «Серебрянский цементный завод» заключило договор №308/07 от 25 сентября 2007года с ООО ПСК "Ремпуть" на проведение работ по подъемочно-восстановительному ремонту подъездного железнодорожного пути - ООО «Горенка Неруд» - станция Виленки Московской железной дороги, протяженностью 5,751 км (ж/д-путь). Понесенные затраты в сумме 4968113,85 руб. были отражены в бухгалтерском учете на сч.08.03, а налог на добавленную стоимость (НДС) в сумме 894260,49руб. - возмещен из бюджета. По результатам выездной налоговой проверки было вынесено решение №11-09/269дсп от 30.09.2011 об уменьшении предъявленной к возмещению из бюджета суммы НДС - 894260,49руб., в связи с чем были внесены исправления в бухгалтерский и налоговый учет. В 2011 году между ООО «Серебрянский цементный завод» и ООО «Горенка Неруд» был заключен агентский договор от 29.11.2011, предметом которого является организация ремонта подъездного железнодорожного пути. В рамках данного договора были перевыставлены понесенные затраты в сумме 5862374,34 руб., в том числе НДС - 894260,49руб. Согласно условий договора ООО «Горенка Неруд» произвело оплату полностью (платежные поручения №118 от 14.12.2011 - 4990000 руб., №121 от 21.12.2011 - 872374,34 руб.) (том 12 л.д.107-166). При новом рассмотрении дела представитель ООО «Серебрянский цементный завод» поддержал позицию заявителя в полном объеме, пояснив, что исходя из фактических обстоятельств, имеющейся деловой переписки и действительной воли сторон агентский договор фактически является смешанным договором по организации предоставления услуги с элементами подряда и субподряда.

Возникновение налоговой обязанности является следствием участия налогоплательщика в гражданском обороте. Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 23.12.2009 №20-П, налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны.

Участие в гражданских правоотношениях, а именно вступление в договорные отношения является основанием формирования налоговых обязательств перед государством. Для установления действительной налоговой обязанности налогоплательщика необходимо определение правовой природы отношений между сторонами.

В подтверждение реальности оказания агентских услуг по организации работ по подъемочно-восстановительному ремонту железнодорожного пути налогоплательщиком представлены агентский договор, счет-фактура, договор строительного подряда, акт выполненных работ (КС-2) и справка о стоимости выполненных работ (КС-3), которые были подписаны ООО «Серебрянский цементный завод» и ООО «ПСК «Ремпуть» (том 10 л.д.89-167; том 11 л.д.1-95). Также налоговый орган не оспаривает факт оплаты оказанных услуг налогоплательщиком.

В абз. 2 п. 2.2.2 Агентского договора от 29 ноября 2011 года (том 2 л.д. 3) указано, что в договоре строительного подряда по ремонту Объекта (ж.д.пути) Агент выступает как Заказчик, несет права и обязанности, предусмотренные законом и заключенным договором.

Также в силу п. 2.2.4 указанного договора (том 2 л.д. 3) Агент осуществляет контроль за надлежащим выполнением организациями, осуществляющими ремонт Объекта, работ по соответствующим договорам и представлять сведения об этом принципалу.

Следует согласиться с заявителем, что из совокупности указанных положений следует, что Агент выполнял функции технического заказчика.

На основании пункта 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Указанные суммы принимаются к вычету в порядке, установленном пунктом 1 статьи 172 НК РФ, а именно, на основании счетов-фактур, выставленных продавцами работ (услуг), после принятия данных работ (услуг) на учет и при наличии соответствующих первичных документов.

В пункте 22 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 №33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" разъяснено, что исходя из содержания абзаца 1 пункта 6 статьи 171 НК РФ возникновение у налогоплательщика, являющегося инвестором, права на налоговый вычет не зависит от того, в каком порядке осуществляются расчеты за выполнение подрядных работ и, соответственно, кто предъявил ему к уплате упомянутые суммы - непосредственно подрядная организация или застройщик (технический заказчик).

Вместе с тем, в целях применения положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации во взаимоотношениях с инвестором застройщика (технического заказчика), не выполняющего одновременно функции подрядчика, надлежит квалифицировать в качестве посредника и применять к нему правила пункта 1 статьи 156 НК РФ.

Заявитель является приобретателем результатов работ по реконструкции ж.д.пути, принимает на баланс результаты этих работ, следовательно, и имеет право на налоговый вычет по счетам-фактурам, выставленным подрядными организациями. Результат спорных подрядных работ принят заявителем к учету, предназначен для использования им в деятельности, облагаемой НДС; объем и стоимость работ налоговым органом не оспаривается.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.11.2007 №3151/07, отказ заявителю в возмещении налога на добавленную стоимость и отсутствие права на этот вычет у инвестора лишают права на получение обоснованной налоговой выгоды всех участников данных отношений, приводят к нарушению баланса интересов в сфере налогообложения.

При изложенных обстоятельствах следует согласиться с позицией налогоплательщика, что позиция ответчика о том, что по условиям агентского договора объектом налогообложения по НДС являются непосредственно агентские услуги, а не сами работы, которые были исполнены для Общества под контролем агента - неосновательна.

Следует также признать, что в рассматриваемом случае речь идет не о конкретной сделке, а об организации работ, проведение которых осуществлялось по указанию заявителя (том 12 л.д. 60-81); в данном конкретном случае предметом спорного агентского договора является не заключение конкретных сделок, а организация предоставления услуги; факт выполнения агентом своих обязательств и оплата приобретаемых в интересах принципала услуг налоговым органом не оспариваются, реальность указанных хозяйственных операций подтверждена материалами дела и налоговым органом не опровергнута; налоговым органом не представлены доказательства того, что принципал не является фактическим потребителем работ и услуг, приобретенных для него агентом на основании договоров с третьими лицами; услуги в интересах принципала оказаны исполнителями по договорам с обществом уже после заключения агентских договоров между обществами.

В ходе судебного разбирательства заявитель неоднократно указывал, что составление агентского договора в 2011 году в форме единого документа фактически свидетельствует об окончательном урегулировании и оформлении сторонами своих предшествующих действий и отношений (том 10 л.д.8-9, 47-52). В доказательство того, что действие агентского договора распространяется на период до его заключения, заявителем представлено также письмо от 12.07.2007 №171 (том 10 л.д. 50), в котором заявитель предлагает ООО «Серебрянский цементный завод» своими силами и за свой счет организовать выполнение работ по реконструкции и капитальному ремонту подъездного железнодорожного пути. Кроме того, на стр. 3 обжалуемого решения (абз. 3) (том 1 л.д. 18) указано: "Фактическая передача железнодорожного пути Покупателю произведена по акту приема-передачи Имущества 30.09.2011. Для документального оформления операции по выбытию имущества составлен акт о приеме-передаче зданий (сооружений) (унифицированная форма №ОС- 1A) №БП1000000003 от 30.09.2011, подписанный сторонами договора. При этом, согласно акта о приеме-передаче здания №БП000000003 от 30.09.2011 года, фактический срок эксплуатации железнодорожного нуги составил 137 месяцев".

Заявитель обоснованно полагает, что это обстоятельство опровергает утверждение налогового органа о том, что между сторонами каких-либо отношений по поводу спорного железнодорожного пути не существовало.

Согласно пункту 1 статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федерации граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (пункт 4 статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федерации). Стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора (пункт 2 статьи 425 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В данном случае наличие отношений подтверждается фактом оказания ООО «Серебрянский цементный завод» услуг по подъемочно - восстановительному ремонту железнодорожного пути, принадлежащего налогоплательщику. Соответственно, подписание агентского договора в 2011 году фактически свидетельствует о легализации сторонами своих предшествующих действий и отношений, не оформленных ранее юридически.

Как указал налоговый орган в акте проверки, на момент фактического оказания услуг по организации ремонту железнодорожный путь находился во владении налогоплательщика, который на тот момент не мог организовать ремонт собственными силами. Также в акте приема-передачи от 30.09.2011 указано, что фактический срок эксплуатации железнодорожного пути составлял 137 месяцев. Таким образом, железнодорожный путь использовался налогоплательщиком в процессе предпринимательской деятельности. Кроме этого, в акте проверки налоговый орган указал, что юридическим собственником железнодорожного пути на момент подписания агентского договора является ООО "Горенка", поскольку государственная регистрация права не была осуществлена. Следовательно, налогоплательщик был управомоченным лицом относительно принадлежащего ему имущества.

Суд не может согласиться с доводом налогового органа о невозможности применения к агентскому договору от 29.11.2011 п. 2 ст. 425 Гражданского кодекса Российской Федерации.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 6 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2004 №85, сделка, совершенная до установления отношений по договору комиссии, не может быть признана заключенной во исполнение поручения комитента при следующих обстоятельствах: отсутствии выраженной взаимной воле сторон на распространение условий заключенного договора на более ранний период; отсутствии в тот период отношений между сторонами.

Применительно к данному спору имеется выраженная взаимная воля сторон на распространение условий заключенного договора на более ранний период, а также в тот период отношений имеется наличие между сторонами, то есть оба указанных обстоятельства имеются в наличии.

Стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора (пункт 2 статьи 425 Гражданского кодекса Российской Федерации). Главы 51 и 52 не содержат прямого специального запрета на применение к агентскому договору и договору комиссии правил п. 2 ст. 425 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Учитывая, что работы по подъемочно-восстановительному ремонту производись фактически ООО «ПСК «Ремпуть» (подрядчиком по договору № 308/07 от 25 сентября 2007 года) на железнодорожном пути, принадлежащем ООО «Горенка Неруд», утверждение налогового органа об отсутствии отношений между заявителем и ООО «Серебрянский цементный завод» (заказчиком по договору) не основательно. Подрядчик был допущен к месту проведения работ и работы были выполнены, без согласия собственника это было бы невозможно.

Кроме того, в период, предшествующий заключению договора строительного подряда №308/07 от 25 сентября 2007 года, между ООО «Горенка-Неруд» и ООО «Серебрянский цементный завод» имела место деловая переписка относительно проведения подъемочно-восстановительного ремонта железнодорожного пути, принадлежащего налогоплательщику (том 6 л.д.81-83; том 10 л.д.8-9,47-52), содержание которой позволяет сделать вывод о заключении сторонами агентского договора в указанный период в порядке обмена документами, что не противоречит положениям статьи 434 Гражданского кодекса Российской Федерации (данная позиция соответствует Определению Высшего Арбитражного Суда РФ от 26 февраля 2007 №2047/07).

При таких обстоятельствах следует согласиться с заявителем, что довод налогового органа относительно того, договор строительного подряда №308/07, заключенный 25.09.2007 между ООО «Серебрянский цементный завод» и ООО «ПСК "Ремпуть», не может считаться заключенным во исполнение агентского договора на организацию ремонта железнодорожного пути от 29.11.2011, ввиду того, что на момент заключения договора строительного подряда№308/07 агентского договора, равно как отношений между Агентом (ООО «Серебрянский цементный завов) и Принципалом (ООО «Горенка Неруд») не существовало, противоречит фактическим обстоятельствам. Составление агентского договора в 2011 году в форме единого документа свидетельствует об окончательном урегулировании и оформлении сторонами своих предшествующих действий и отношений. Согласованная воля сторон, направленная на последующее документальное оформление фактически сложившихся отношений сторон, урегулирование взаимных прав и обязанностей из сделки, оформленное агентским договором, приемка принципалом оказанных услуг указывают на то, что исполнение договора № 308/07 от 25 сентября 2007 года совершено во исполнение поручения принципала по агентскому договору.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в Определении от 24 мая 2012 №ВАС-5918/12, допускается возможность заключения сделки до установления отношений по договору комиссии, если объекты сделки и договора комиссии совпадают и имеется факт принятия комитентом исполнения комиссионера по договору комиссии (постановление ФАС Московского округа от 27.02.2014 по делу №А40-161657/12-130-1583 и др.).

После заключения агентского договора у заявителя наступил срок исполнения обязательств по оплате понесенных ООО «Серебрянский цементный завод» (третьим лицом) расходов. Третье лицо предъявило заявителю отчет агента и счета-фактуры №№ 136, 139,140,141 от 30.11.2011 (том 2 л.д. 5-11), которые отразило в своей Книге продаж.

Из системного анализа положений статей 167, 169, 171, 172, 176 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: наличие счёта-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации; принятие товара (работ, услуг) к своему учёту на основании первичных учётных документов.

Для целей реализации права налогоплательщика на применение налогового вычета (возмещения) по НДС следует учитывать тот налоговый период, в котором возникло право налогоплательщика на применение налоговых вычетов (возмещения) по НДС, то есть совокупность всех перечисленных выше условий для применения налогового вычета (возмещения) по НДС (выставление счёта-фактуры и оприходование товаров (работ, услуг) на основании первичных документов).

Суд находит основательной позицию заявителя, что именно с того налогового периода, в котором возникла вся совокупность указанных выше условий для применения налогового вычета (возмещения) по НДС, подлежит исчислению и трёхлетний срок на возмещение НДС из бюджета, установленный п. 2 ст. 173 Налогового кодекса Российской Федерации.

Данный срок по общему правилу исчисляется с момента окончания налогового периода, в котором у налогоплательщика возникло право на предъявление соответствующей суммы НДС к налоговым вычетам.

В силу пункта 4 статьи 166 НК РФ общая сумма НДС исчисляется по итогам каждого налогового периода по всем операциям, признаваемым объектом обложения этим налогом, момент определения налоговой базы которых относится к данному налоговому периоду.

Следовательно, понятие "налоговый период" связано не с моментом, в котором применяются налоговые вычеты, а с периодом, за который определяется налоговая база для целей уплаты упомянутого налога по операциям реализации.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 03.06.2008 N 615/08 указал, что по смыслу статей 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации право налогоплательщика на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам) обусловлено производственным назначением, фактическим наличием приобретенных товаров (работ, услуг), их оприходованием и оплатой, в связи с чем суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполняются данные условия.

Таким образом, в соответствии с пунктом 4 статьей 166, пунктом 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налоговых вычетов подлежат учету при определении налоговой базы применительно к налоговому периоду, в котором выполнены условия, определяющие право налогоплательщика на налоговые вычеты.

Поскольку согласно условиям главы 21 Налогового кодекса обязательными условиями для предъявления налога на добавленную стоимость к вычету является наличие надлежащим образом оформленных счетов-фактур и первичных документов, а также принятие товаров (работ, услуг) по указанным счетам-фактурам на учет налогоплательщика, то исчисление трехлетнего срока для подачи налоговой декларации и предъявления к вычету налога на добавленную стоимость, следует осуществлять с даты получения налогоплательщиком соответственных первичных документов и счетов-фактур и включения их в книгу покупок. Иное толкование приведенных норм налогового законодательства приведет к необоснованному ограничению прав налогоплательщика, установленных налоговым законодательством.

Следует согласиться с позицией заявителя, что, исходя из момента включения счетов-фактур в книгу покупок за 4 квартал 2011 года, право налогоплательщика на предъявление к вычету налога, указанного в этих счетах-фактурах, не могло возникнуть в 2007 годах, поскольку в этих периодах у него не имелось всех необходимых для предъявления налога к вычету условий: поставленные товары и выполненные работы (услуги) приняты к учету. До указанного момента Общество не имело возможности определить окончательные объемы выполненных работ, относящихся к операциям, облагаемым налогом, и, соответственно, принять НДС к вычету.

В соответствии с условиями Агентского договора (п. 2.2.6), Агент обязан предоставить отчет о выполнении настоящего договора с приложением документов, подтверждающих расходы, понесенные Агентом на исполнение договора. Как указывает заявитель, договор Агентом был исполнен частично на момент представления отчета Агента от 30.11.2011 с представлением документов, подтверждающих расходы. Следовательно, у Общества отсутствовала возможность для принятия приобретенных товаров (работ, услуг) к учету ранее этой даты. При этом, более ранняя дата получения Агентом счетов-фактур от подрядчика не имеет значения, так как право на налоговый вычет возникает только после принятия работ, услуг к учету.

Суд согласен с позицией заявителя, что право на вычет по НДС по спорным работам возникло у Общества только в 4 квартале 2011 года после завершения строительства объекта, принятия на учет работ в полном объеме (после окончания ремонта ж.д.пути силами другого подрядчика).

При этом, налоговым органом не оспаривается как получение и принятие Обществом работ, услуг, на которые приходится вычет, так и наличие у налогоплательщика спорных счетов-фактур.

При таких обстоятельствах следует согласиться с позицией заявителя, что срок, установленный пунктом 2 статьи 173 НК РФ, заявителем не был пропущен, поскольку условия для применения вычета, установленные статьями 171 и 172 НК РФ, были соблюдены заявителем в 4 квартале 2011 года.

Суд кассационной инстанции указал суду на необходимость дать оценку тому факту, что фактическое исполнение договора было осуществлено в четвертом квартале 2007 года, т.к. акты приемки выполненных работ были оформлены именно в этот период и соответственно выставлены счета-фактуры, а отчет представлен только в 4 квартале 2011 года, т.е. после истечения четырех лет. Причем, как указал суд кассационной инстанции, отчет представлен в отношении расходов, которые должны быть осуществлены за счет Общества.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 03.07.2008 N 630-О-П, учитывая положения пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, сделал вывод, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен возможности обратиться за защитой своего права на возмещение НДС и арбитражный суд в случае сомнений в правомерности применения (или отказа в предоставлении) налогового вычета обязан установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, которые должны учитываться при решении вопроса о возмещении НДС, в том числе за пределами установленного пунктом 2 статьи 173 Кодекса срока, если реализации права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали обстоятельства, связанные, в частности, с невыполнением налоговым органом возложенных на него обязанностей или с невозможностью получить возмещение, несмотря на своевременно предпринятые к тому действия со стороны налогоплательщика.

При новом рассмотрении дела заявитель пояснил, что вопреки ошибочному выводу суда кассационной инстанции, Обществом соблюден трехлетний срок, поскольку фактически работы приняты принципалом от агента 30.11.2011, что подтверждается актом передачи и налоговым органом не опровергнуто.

При новом рассмотрении дела заявитель пояснил, что применительно к данному спору под совокупностью имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств следует понимать: момент одобрения сделки о продаже ж.д.пути участником Общества (том 9 л.д.158-167; том 10 л.д. 5-9); существующие в уставе ограничения, связанные с управлением недвижимым имуществом Общества (том 9 л.д. 158-161); момент окончания оказания услуг по агентскому договору и момент предоставления документов, позволяющих осуществить документальное оформление сделки на основании всей совокупности документов.

При новом рассмотрении дела заявитель пояснил, что, как и ранее указывало Общество, в 2007 году работы были приняты агентом (ООО «Серебрянский цементный завод»), а не Обществом. Общество, не являясь стороной по договору подряда, не могло принимать работы по этому договору. Общество могло принять только услуги, оказанные агентом, и эти услуги были приняты в соответствии с актом об оказании услуг после составления агентского договора. В этой связи Обществом были своевременно и правомерно совершены действия, необходимые для предъявления к вычету и возмещения НДС, не допущено пропуска срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 173 НК РФ. Обществом представлены на проверку налоговой инспекции договоры, акты выполненных работ, сметы, в которых указаны объемы работ и данные документы позволяют сопоставить конкретный счет-фактуру с актами выполненных работ.

Доказывая свое право на применение налоговых вычетов по НДС, при новом рассмотрении дела Общество представило следующие объяснения по обстоятельствам, которые суд кассационной инстанции поручил установить суду первой инстанции при новом рассмотрении дела.

Заявитель полагает, что в данном случае речь идет о двух различных правоотношениях, а не об одном, как предположил суд кассационной инстанции:

- подрядные между ООО «Серебрянский цементный завод» и ООО «ПСК «Ремпуть» по работам по подъемочно-восстановительному ремонту производись фактически (по договору № 308/07 от 25 сентября 2007 года) - Правоотношения №1:

- агентские между Обществом и ООО «Серебрянский цементный завод» - Правоотношения №2.

При этом содержанием Правоотношения №1 были работы по подъемочно-восстановительному ремонту. Однако ремонт подъездного пути в рамках указанного Правоотношения №1 произведен не был, работы по ремонту были только начаты, но не завершены.

В соответствии с условиями Договора № 308/07 от 25 сентября 2007 года, заключенному между третьим лицом (агентом, ООО «Серебрянский цементный завод») и ООО «ПСК «Ремпуть», ООО «ПСК «Ремпуть» обязуется выполнить следующие работы: Подъемочно-восстановительный ремонт подъездного железнодорожного пути, принадлежащего ООО «Горенка Неруд» (п. 1.1.) (том 2 л.д. 28). Стоимость указанных работ составляла 16214 510,45 руб. (п. 2.1) (том 2 л.д. 28).

В соответствии с п. 5.1. Договора №308/07 от 25 сентября 2007 года (том 2 л.д. 29), окончательная приемка всего объекта работ осуществляется при подписании Акта сдачи-приемки работ уполномоченными представителями Заказчика, Подрядчика и представителя железной дороги (ООО «Горенка Неруд»).

Как следует из представленных налоговому органу документов, работы в рамках договора № 308/07 выполнены не полностью, акт сдачи-приемки не представлен. Следовательно, работы, которые заявитель поручил организовать ООО «Серебрянский цементный завод» письмом №171 от 12.07.2007 (том 10 л.д. 50), выполнены не были.

Указанные работы завершены 08.09.2011 года в рамках договора подряда на выполнение проектных работ и работ по реконструкции №101 от 05.08.2010, заключенного между Обществом и ООО «Компания ПМБ», как это указано в акте выездной налоговой проверки на стр. 13, а также стр. 8,9 оспариваемого решения (том 1 л.д. 23-24; том 10 л.д.98-167).

Как пояснил заявитель при новом рассмотрении дела, разумными экономическими причинами для заключения агентского договора и включения стоимости произведенных работ ООО «ПСК «Ремпуть» в остаточную стоимость железнодорожного пути стали те обстоятельства, при которых проведенный ООО «ПСК «Ремпуть» частичный ремонт удешевил для заявителя стоимость работ, выполненных ООО «Компания ПМБ».

Реальный экономический эффект от действий агента ООО «Горенка Неруд» приобрело только получив выгоду за счет снижения стоимости работ, которые привели железнодорожный путь в исправное состояние.

Таким образом, как полагает заявитель, правоотношения №2 окончились оказанием услуг по агентскому договору в четвертом квартале 2011 года, когда у ООО «Горенка Неруд» как принципала появилась экономическая выгода от действий агента.

Применительно к спорному периоду установленный пунктом 2 статьи 173 НК РФ трехлетний срок для реализации права на налоговый вычет (возмещение) подлежит исчислению с момента получения налогоплательщиком счета-фактуры. Счета-фактуры №№136, 139,140,141 от 30.11.2011 были предъявлены Обществу в рамках Правоотношения №1 от лица ООО «Серебрянский цементный завод» одновременно с отчетом об исполнении агентского договора. Эти обстоятельства отражены в акте выездной налоговой проверки от 24.09.2013 № 2.7-09/243дсп (стр. 12) (том 1 л.д. 88).

Оприходование переданных в рамках агентского договора работ осуществлено во 4 квартале 2011 года, что подтверждается выписками из регистров бухгалтерского учета, представленными в материалы налоговой проверки.

При изложенных обстоятельствах суд находит основательным утверждение заявителя о том, что заявителем соблюден трехлетний срок, поскольку фактически работы приняты принципалом от агента 30.11.2011, что подтверждается актом передачи и налоговым органом не опровергнуто.

В силу п.1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Недобросовестность налогоплательщика определяется как совокупность фактов, опровергающих наличие цели деятельности, с осуществлением которой связано возникновение прав либо надлежащее исполнение обязанностей в сфере налогообложения. Налоговым органам надлежит выявить недобросовестность налогоплательщика, выразившуюся в отсутствии деловой цели деятельности, направленной на систематическое получение дохода в процессе взаимоотношений между участниками гражданского оборота и установить цель необоснованного приобретения права, связанного с предъявлением требований о возмещении налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении продукции.

Ссылаясь на недобросовестность налогоплательщика, при рассмотрении налогового спора налоговый орган обязан представить в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание неблагоприятных налоговых последствий.

В силу правовой позиции, отраженной в Постановлении Президиума ВАС РФ № 3355/07 от 02.10.2007, принимая решение по делу, суд должен исходить не из предполагаемых, а конкретных взаимоотношений участвующих в них сторон.

Следует согласиться с заявителем, что в ходе судебного разбирательства, в нарушение положений статей 65, 200 АПК РФ, ни одно из обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом решения в оспариваемой части, налоговым органом не доказано.

Следует согласиться с заявителем, что при новом рассмотрении дела в ходе судебного разбирательства налоговый орган не обосновал, какие именно необоснованные налоговые выгоды получил заявитель, если налоговым органом реалистичность сделки не оспаривается и заявителем действительно понесены соответствующие расходы в полном объеме, включая НДС.

Следует согласиться с заявителем, что довод налогового органа о невозможности придания ретроактивного характера агентской сделке (стр. 6 решения) (том 1 л.д. 21) не основан на фактических обстоятельствах дела.

В данном конкретном случае предметом спорного агентского договора является не заключение конкретных сделок, а организация предоставления услуги, факт выполнения агентом своих обязательств и оплаты приобретаемых в интересах принципала услуг налоговым органом не оспариваются. Реальность указанных хозяйственных операций подтверждена материалами дела и налоговым органом не опровергнута. Исполнение сделки было совершено только в момент получения выгоды от ремонта начатого, но не оконченного компанией ООО «ПСК «Ремпуть», который был организован ООО «Серебрянский цементный завод», как обосновал заявитель выше.

Согласно правовой позиции, изложенной в пунктах 3,4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В пункте 9 Постановления №53 указано, что судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Следует согласиться с заявителем, что указанные обстоятельства, свидетельствующие о необоснованности налоговой выгоды, налоговым органом не доказаны. Операции ООО «Горенка Неруд» обусловлены разумными экономическими причинам и необходимостью реализовать железнодорожный путь по цене, одобренной участником (без справедливого включения расходов, понесенных в 2007 году ООО «Серебрянский цементный завод», это было невозможно, завод требовал пропорционального снижения цены за счет полученных ООО «Горенка Неруд» выгод). ООО «Горенка Неруд» с прибылью реализовало ООО «Серебрянский цементный завод» железнодорожный подъездной путь. Реальность указанной операции и ее экономическая целесообразность налоговым органом в решении не оспаривается. Обстоятельства, при которых состоялась приемка таких услуг, подробно изложена судом выше, аргументирована заявителем в письменных пояснениях (том 9 л.д.158-167; том 10 л.д. 5-9, 53-57, 89-97; том 12 л.д.30-34; том 13 л.д.11-29).

При новом рассмотрении дела судом дана оценка поведения Общества при заключении агентского договора «задним числом» и определены его действительные налоговые обязанности.

Следует согласиться с заявителем, что ни налоговое, ни гражданское законодательство не обязывает стороны каким-либо образом пояснять или обосновывать причины более позднего заключения договора, поскольку эти обстоятельства не влияют на право Общества на учет экономически обоснованных, реальных и документально подтвержденных расходов.

При рассмотрении дела Обществом в материалы дела была представлена деловая переписка с ООО «Серебрянский цементный завод» в период с 01 августа по 25 сентября 2007 (том 10 л.д. 47-52), содержание которой позволяет сделать вывод о заключении сторонами агентского договора в указанный период в порядке обмена документами, что не противоречит положениям статьи 434 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Составление агентского договора в 2011 году в форме единого документа фактически свидетельствует об окончательном урегулировании и оформлении сторонами своих предшествующих действий и отношений.

Как пояснил представитель Общества в ходе судебного разбирательства, как добросовестный контрагент Общество было обязано урегулировать отношения и компенсировать затраты ООО «Серебрянский цементный завод», связанные с ремонтом имущества по поручению Общества, которое третье лицо намеревалось приобрести у Общества. Без соблюдения этого условия Общество не могло реализовать имущество по цене, одобренной его участником: 35407535,51 руб.

Следует согласиться с заявителем, что налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в представленных налогоплательщиком документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы, в оспариваемом решении налогового органа ни одно из указанных обстоятельств не отражено.

Согласно п. 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" установление судом наличия разумных или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Следует согласиться с заявителем, что довод налогового органа, положенный в основу отказа в возмещении НДС, поскольку заявитель «в нарушение п. 2 ст. 171 Кодекса неправомерно учел в составе налоговых вычетов работы по объекту, который не входит в состав основных средств, находящихся на балансе налогоплательщика и не связаны с использованием работ в дальнейших операциях, признаваемых объектом налогообложения» (абз. 3 стр. 4 Решения) (том 1 л.д. 19), не основателен, поскольку п. 2 ст. 171 НК РФ таких требований не содержит; кроме того, расходы по реконструкции, на которые Общество увеличило стоимость основного средства, понесены в момент периода использования объекта в деятельности, направленной на извлечение дохода, о чем свидетельствуют первичные документы от ООО «ПСК Ремпуть», составленные в 2007 году.

Суд кассационной инстанции указал, что судом не были оценены даты заключения агентского договора 29.11.2011 и даты принятого решения №11-09/269 дсп - 30.09.2011.

Вместе с тем, в акте налоговой проверки, составленном по результатам выездной налоговой проверки, должны быть указаны, в том числе, документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах (подпункт 12 пункта 3 статьи 100 НК РФ). Выводы налогового орган о совершенных заявителем налоговых нарушениях должны быть основаны на документах и сведениях, полученных налоговым органом в ходе осуществления мероприятий налогового контроля в соответствии с НК РФ. Выполнение установленного законодательством порядка налогового контроля является гарантией соблюдения законных прав и интересов налогоплательщика и позволяет налоговому органу всесторонне и объективно исследовать соответствующие обстоятельства. Только после указанной процедуры налоговый орган принимает одно из решений, перечисленных в пункте 7 статьи 101 НК РФ.

Восполнение дефектов налоговой проверки в процессе судебного разбирательства противоречит требованиям статей 101, 108 НК РФ и статьи 200 АПК РФ.

В пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснено, что законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость и расходов по налогу на прибыль, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

При отсутствии доказательств не совершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе, с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, указанных в Постановлении №53.

Доводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды должны основываться на совокупности доказательств, с бесспорностью подтверждающих наличие обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Между тем, в ходе судебного разбирательства таких доказательств налоговым органом не представлено.

Формальная последовательность дат заключения агентского договора 29.11.2011 и даты принятого решения №11-09/269 дсп - 30.09.2011 не может свидетельствовать о недобросовестности заявителя. Отношения по заключению агентского договора между Обществом и ООО «Серебрянский цементный завод» начались ранее 30.09.2011, что подробно пояснено заявителем и проанализировано судом выше (том 9 л.д. 158-161; том 10 л.д. 5-9, 53-57, 89-97; том 12 л.д.30-34; том 13 л.д.11-29).

Суд полагает, что то обстоятельство, что ООО «Серебрянским цементным заводом» могла быть допущена бухгалтерская ошибка при оформлении сделки, не влияет на налоговые права заявителя.

Действующее законодательство не предусматривает возложение на налогоплательщика неблагоприятных последствий действий контрагентов (отсутствие их по юридическим адресам, непредставление налоговой отчетности, представление недостоверной отчетности, неуплата налогов в бюджет, непредставление в уполномоченные органы информации о фактическом штате наемных работников либо о принятии работников по гражданско-правовым договорам, непроведение текущих расчетов через расчетный счет, уклонение от участия в проведении контрольных мероприятий и пр.), право на налоговый вычет не поставлено в зависимость от результатов хозяйственной деятельности поставщиков товаров (работ, услуг) при фактическом осуществлении ими хозяйственных операций.

Следует признать, что суд не является органом, уполномоченным осуществлять налоговый контроль, суд не вправе подменять налоговый орган в части осуществления им полномочий налогового контроля, восполнять недостатки и устранять нарушения, допущенные налоговым органом, определять нарушения налогового законодательства налогоплательщиком, не выявленные и не установленные налоговым органом в ходе проведения мероприятий налогового контроля, устанавливать иные обстоятельства, не отраженные в оспариваемом решении налогового органа, которые в силу законодательства о налогах и сборах должны выявляться налоговым органом в рамках тех форм налогового контроля, которые предусмотрены нормами налогового законодательства. Иное бы свидетельствовало о нарушении принципа состязательности сторон, закрепленного в статье 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Учитывая конкретные обстоятельства дела и исходя из реальности приобретенных услуг по агентскому договору, их связи с предпринимательской деятельностью, надлежащим документальным оформлением, следует признать, что налогоплательщик выполнил все условия, предусмотренные статьями 169, 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации для реализации права на налоговые вычеты при исчислении НДС.

Следовательно, основания для доначисления НДС за 4 квартал 2011 года с суммы затрат по ремонту ж/д пути в размере 895 785,91 руб., пени в размере 139 094,01руб., привлечение к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 35831,44 руб. отсутствуют.

В отношении увеличения остаточной стоимости реализованного основного средства - железнодорожный путь на стоимость расходов в размере 4 976 588,43 руб.

Согласно ст. 246 Налогового кодекса Российской Федерации российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций, регулирование данного налога осуществляется в соответствии с нормами гл. 25 Кодекса.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в соответствии со ст. 247 Кодекса признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями Кодекса.

В силу п. 1 ст. 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены. При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Следовательно, в данном случае судом должна быть оценена реальность понесенных налогоплательщиком затрат, а также наличие у налогоплательщика подтверждающих затраты первичных документов, оформленных в установленном порядке.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что ООО "Горенка Неруд" в нарушение п.1 ст.252, ст.256, пп.1 п.1 ст.268, п.1 ст.257 Налогового кодекса Российской Федерации, п.4, 14 ПБУ 6/01 неправомерно увеличена остаточная стоимость реализованного основного средства железнодорожный путь на стоимость расходов в размере 4976588,43 рублей, произведенных после фактического выбытия данного объекта из состава амортизируемого имущества и с момента передачи которого 30.09.2011 года по акту приема-передачи не может фактически использоваться ООО "Горенка Неруд" для извлечения дохода. Расчет представлен в таблице №5 - том 1 л.д.25).

По мнению налогового органа, данное нарушение повлекло занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2011 год и, следовательно, неполную уплату налога на прибыль организаций, в срок, предусмотренный п.1 ст.287 НК РФ, в размере 995317,69 рублей, в срок не позднее 28.03.2012 года.

В ходе судебного разбирательства ООО "Горенка Неруд" пояснило и подтвердило документально, что 01 ноября 2010 года между ООО «Горенка Неруд» (Продавец) и ООО «Серебрянский цементный завод» (Покупатель) заключен договор купли-продажи имущества (железнодорожного пути) №891. В соответствии с условиями договора, Продавец передал, а Покупатель принял недвижимое имущество по акту приемки передачи 30 сентября 2011 года. Право собственности на объект недвижимости к Покупателю переходит в соответствии с пунктом 3.1 договора: с момента государственной регистрации права в установленном законом порядке в Главном управлении Федеральной регистрационной службы по Рязанской области.

С 1 января 2011 года изменились правила бухгалтерского учета объектов недвижимости, право собственности на которые на момент их ввода в эксплуатацию не зарегистрировано в установленном порядке.

По вопросу даты признания в целях налогообложения прибыли дохода, полученного от реализации недвижимого имущества, контролирующие органы рекомендуют придерживаться изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.11.2011 №15726/10 точки зрения, согласно которой выручка от реализации недвижимого имущества признается на дату государственной регистрации. Разъяснения, содержащиеся в письме Минфина России от 22.03.2011 № 07-02-10/20, направлены подведомственным инспекциям ФНС России письмом от 31.03.201 1 № КЕ-4-3/5085 для сведения и использования в работе. В указанном письме Минфин России подтвердил, что если договор купли-продажи недвижимости предусматривает передачу имущества до государственной регистрации сделки, то продавец имеет право списать недвижимость со своего баланса на дату подписания передаточного акта (форма ОС-1а). Для отражения выбывшего объекта основных средств до момента признания доходов и расходов от его выбытия Минфин рекомендует использовать счет 45 «Товары отгруженные» (отдельный субсчет «Переданные объекты недвижимости).

30 сентября со счета 01.09 «Выбытие основных средств» балансовая (учетная) стоимость железнодорожного пути отнесена на счет 45.04 «Переданные объекты недвижимости».

Счет 45 «Товары отгруженные» предназначен для обобщения информации о наличии и движении отгруженной продукции (товаров), выручка, от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, - в нашем случае до момента государственной регистрации.

Доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся (ст. 272 НК РФ). В целях исчисления налога на прибыль расходы от реализации объектов недвижимости учитываются лишь путем уменьшения суммы дохода, полученного от реализации таких объектов. Расходы от реализации недвижимого имущества признаются в налоговом учете одновременно с отражением дохода от его реализации.

Доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих доходов и расходов.

29 ноября 2011 года ООО «Горенка Неруд» и ООО «Серебрянский цементный завод» оформили путем заключения агентского договора фактически произведенные в 2007 году работы по организации ремонта железнодорожного пути.

Как уже установлено судом, в данном случае наличие отношений подтверждается фактом оказания ООО «Серебрянский цементный завод» услуг по подъемочно - восстановительному ремонту железнодорожного пути, принадлежащего налогоплательщику, первичными документами. Соответственно, подписание агентского договора в 2011 году фактически свидетельствует о легализации сторонами своих предшествующих действий и отношений, не оформленных ранее юридически.

Согласно Отчету агента об исполнении агентского договора, на организацию ремонта железнодорожного пути, предъявленная сумма 4968113,85 руб. без учета НДС отражена на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными кредиторами и дебиторами». Впоследствии данная сумма отражена на счете 45.04 «Переданные объекты недвижимости».

15 декабря 2011 года Покупателем было получено свидетельство о государственной регистрации права на переданный ему объект недвижимого имущества (железнодорожный подъездной путь) №62-МД 444454 от 14.12.2011 года. После этого в учете ООО «Горенка Неруд» по кредиту счета 91.01 «Прочие доходы» в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными кредиторами и дебиторами» признан доход от реализации ранее переданного Покупателю объекта недвижимого имущества. Одновременно с признанием выручки признается расход от реализации объекта недвижимости. В дебет счета 91.02 «Прочие расходы» с кредита счета 45.04 «Переданные объекты недвижимости», списывается учетная стоимость объекта 33 627 344,88 руб.

По кредиту счета 91.01 «Прочие доходы» в корреспонденции со счетом учета расчетов (76 «Расчеты с разными кредиторами и дебиторами») отражается выручка от продажи железнодорожного пути - 34 982 820,22 руб. без учета НДС.

Таким образом, железнодорожный путь находился на балансе Продавца (ООО «Горенка Неруд») в составе счета 45.04 «Переданные объекты недвижимости» до момента государственной регистрации права: до 14 декабря 2011 года (том 6 л.д.7).

Перечень всех операций по реализации железнодорожного пути и налога на добавленную стоимость оформлен в виде таблицы и подтвержден документально (свидетельство о государственной регистрации прав № 62-МД 444454 от 14.12.2011, регистры бухгалтерского учета: Отчет по проводкам за Сентябрь 2011 г.- Декабрь 2011г. по счету «01.09»; Отчет по проводкам за 30.09.2011 - 31.12.2011 по счету «45.04»; Отчет по проводкам за Декабрь 2011 г. по счету «91.01»; Регистр накопления «НДС Продажи», регистр бухгалтерии «Журнал проводок» от 15.12.2011; Отчет по проводкам за 30 ноября 2011г. по счету «19.04» - том 6 л.д.4-12).

В ходе судебного разбирательства в отношении увеличения стоимости объекта основных средств на 5862374,34 руб. ООО «Серебрянский цементный завод» пояснило следующее (том 5 л.д.169-170; том 6 л.д.99-100,177).

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат на приобретение, сооружение и изготовление. Под фактическими затратами, в том числе понимаются:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;

- суммы, уплачиваемые организациями за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств.

Объекты, права на которые подлежат госрегистрации, равно как и все остальные объекты основных средств, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств при одновременном выполнении условий, установленных в п.4 ПБУ 6/01, то есть когда объект приведен в состояние, пригодное для использования в деятельности организации.

Таким образом, если организация приобрела по договору купли-продажи объект - основное средство, которое пригодно к эксплуатации, то акт приемки-передачи основного средства является достаточным основанием для включения его в состав основных средств (Письмо Минфина России от 22.03.2011 № 07-02-10/20).

Для начисления налога на имущество предприятия в 2011 году, объектами налогообложения признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе предприятия, в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета (ПБУ 6/01). При формировании налоговой базы для исчисления авансового платежа по налогу на имущество за 9 месяцев, вошли все основные средства, числящиеся на балансе предприятия по состоянию на 30.09.2011, в том числе и железнодорожные пути, принятые по акту от 30.09.2011(том 6 л.д. 99-105).

Таким образом, поскольку с момента передачи имущества (ж/д путь) по акту приема-передачи от 30.09.2011 до момента регистрации права, ООО «Горенка Неруд» предоставило ООО «Серебрянский цементный завод» первичные документы по ремонту ж/д пути согласно договора №308/07 от 25.09.07, стоимость объекта основных средств была увеличена на 5862374,34 руб.

Пунктом 14 ПБУ/01 установлено, что изменение первоначальной стоимости объектов основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Расходы по реконструкции, на которые Общество увеличило стоимость основного средства, понесены в период использования объекта в деятельности, направленной на извлечение дохода, о чем свидетельствуют первичные документы от ООО «ПСК Ремпуть», составленные в 2007 году (том 6 л.д.4-12,99-105; том 11 л.д.1-95).

Суд находит основательным утверждение заявителя о том, что заключение агентского договора после подписания акта приема-передачи и снятия железнодорожного пути с учета в качестве основного средства не свидетельствует об экономической неоправданности понесенных Обществом затрат, поскольку статья 252 НК РФ не ставит экономическую оправданность произведенных расходов в зависимость от момента юридического оформления фактически состоявшейся сделки.

В соответствии с п.1 ст.252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Налоговый кодекс не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций. Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов при наличии их связи с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика факт осуществления заявленных им расходов или нет.

Суд пришел к выводу, что затраты Общества по реконструкции основного средства находятся в объективной связи с направленностью деятельности ООО «Горенка Неруд» на получение прибыли, эти расходы фактически произведены и документально подтверждены. По всем операциям имеются счета-фактуры, которые также отражены в книгах покупок. Налоговый орган не оспаривает факт выполнения работ по ремонту железнодорожного пути.

Суд полагает, что даже если Обществом и допущены недочеты при ведении и оформлении бухгалтерского и аналитического учета, данное обстоятельство не опровергает тот факт, что спорные расходы заявителем фактически произведены и документально подтверждены.

При таких обстоятельствах следует признать, что Общество правомерно включило в состав расходов обоснованные и документально подтвержденные затраты, в связи с чем доначисление налога на прибыль за 2011 год с суммы затрат по ремонту ж/д пути в сумме 995 317,69 руб. (в том числе 99 531,77 руб. в федеральный бюджет и 895 785,92 руб. в бюджеты субъектов РФ), пени в размере 107 652, 42 руб. (в том числе: 10768,28 руб. в ФБ РФ и 96 884,14 руб. в бюджеты субъектов РФ), привлечение к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 39 812,71руб. (в том числе: 3 981,27 руб. в ФБ РФ и 35 831,44руб. в бюджеты субъектов РФ) - неправомерно.

В отношении затрат в виде начисленных процентов по договору займа.

Суд кассационной инстанции, отменяя судебные акты нижестоящих судов, указал, в том числе, что судом не учтено, что из условий договора займа, с последующими изменениями установлена обязанность возвратить заем не позднее 31.03.2009, следовательно, в этот момент должны быть начислены и уплачены проценты, исходя из условий договора.

В оспариваемом решении от 28.10.2013 №2.7-09/330 дсп налоговый орган указал, что по условиям договора займа уплата, а, следовательно, и начисление процентов за пользование заемными средствами должны производиться Обществом одновременно с возвратом суммы займа и ранее у ООО "Горенка Неруд" не возникает обязательств перед ОАО "Моспромстройматериалы" (займодавцем) по их погашению, следовательно, не возникает и расходов, подлежащих включению в уменьшение налогооблагаемой базы при исчислении налога на прибыль. В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу, что ООО "Горенка Неруд" в нарушение пунктов 1 и 8 статьи 272 и пункта 4 статьи 328 НК РФ неправомерно включило в состав внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, затраты в сумме 303 748 рублей, в виде начисленных процентов по договору займа от 22.06.2005 №389/05 Д-МПСМ, заключенному с ОАО «Моспромстройматериалы», поскольку обязанность по уплате процентов не может возникнуть ранее сроков, установленных договором (том 1 л.д.29-32).

Как следует из материалов дела, 22.06.2005 между ОАО «Моспромстройматериалы» (Заимодавец) и ООО «Горенка Неруд» (Заемщик) заключен договор займа №389/05 Д-МПСМ (том 2 л.д.91-94), в соответствии с условиями которого ОАО "Моспромстройматериалы" передает в собственность Заемщику денежные средства в сумме 15 188 000 рублей сроком до 31.12.2006 года, а Заемщик обязуется возвратить сумму займа по истечении срока действия договора и уплатить проценты на сумму займа в размере 1% годовых.

Согласно поданной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2010 год и 2011 год, ООО "Горенка Неруд" в составе внереализационных расходов учло, в том числе, расходы в виде процентов, начисленные по долговым обязательствам в размере 3 683 215 рублей за 2010 год и 3 345 390 рублей за 2011 год. Данные налоговой декларации представлены в таблице №6 (том 1 л.д.30).

Пунктом 1.2 договора установлено, что проценты начисляются на сумму займа и выплачиваются Заемщиком одновременно с возвратом суммы займа. В день истечения срока договора сумма займа и проценты за пользование денежными средствами должны быть возвращены Заемщиком Заимодавцу (п.2.2 договора). Сумма займа считается возвращенной Заемщиком в момент зачисления соответствующих денежных средств на расчетный счет Заимодавца (пункт 1.4 договора).

Дополнительным соглашением №2 от 31.12.2006 года срок возврата заемных денежных средств продлен до 31.12.2007 года, дополнительным соглашением №3 от 27.12.2007 года - до 01.12.2008 года, дополнительным соглашением №4 от 01.12.2008 года - до 31.03.2009 года.

Согласно данных счета 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" в разрезе договора займа №389/05 Д-МПСМ (с учетом открытого субсчета в части начисленных к уплате процентов) по состоянию на 01.01.2010 года основная задолженность по договору составила 15 187 397.26 рублей, за период с 01.01.2010 года по 31.12.2011 года заемные средства и проценты не погашались.

Как пояснил в ходе судебного разбирательства при новом рассмотрении дела представитель заявителя, заявитель полагает, что начисление процентов позднее 31.03.2009 обосновано по следующим основаниям:

- во-первых, договор займа и все его условия, включая условие о выплате процентов одновременно с суммой займа (п. 1.2) (том 2 л.д. 91), прекратили свое существование 31 марта 2009 года;

- во-вторых, сумма займа 31 марта 2009 года заимодавцу возвращена не была, следовательно, несмотря на прекращение действия договора, долговое (внедоговорное) обязательство продолжило свое существование, но в измененном виде;

- в третьих, между сторонами (заявителем и третьим лицом) существовало обязательство об уплате процентов, оформленное путем подписания заемщиком и заимодавцем указанных актов сверки (том 2 л.д. 98);

- в четвертых, размер процентов, подлежащих уплате после прекращения действия договора займа 31.03.2009, устанавливается сторонами в актах сверки;

- в пятых, проценты по договору займа в отличие от процентов, взыскиваемых за неисполнение денежного обязательства по части 1 статьи 395 Гражданского кодекса Российской Федерации, являются не дополнительным обязательством или мерой гражданско-правовой ответственности, а элементом главного обязательства по договору займа.

Суд находит доводы заявителя основательными, исходя из следующего.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 настоящего Кодекса (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со статьями 269 и 291 настоящего Кодекса), а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации.

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

В силу подпункта 13 пункта 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

Суд находит основательным утверждение заявителя о том, что независимо от отсутствия между заявителем и ОАО "Моспромстройматериалы" договорных обязательств данные расходы отвечают условиям статьи 252 Кодекса и подлежат учету в составе внереализационных расходов в соответствии с подпунктом 13 пункта 1 статьи 265 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 328 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик на основании аналитического учета внереализационных доходов и расходов ведет расшифровку доходов (расходов) в виде процентов по ценным бумагам, по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада и (или) иным образом оформленным долговым обязательствам. В аналитическом учете налогоплательщик самостоятельно отражает сумму доходов (расходов) в сумме причитающихся в соответствии с условиями указанных договоров (а по ценным бумагам - в соответствии с условиями эмиссии, по векселям - условиями выпуска или передачи (продажи)) процентов отдельно по каждому виду долгового обязательства с учетом статьи 269 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 4 статьи 328 Налогового кодекса Российской Федерации проценты, полученные (подлежащие получению) налогоплательщиком за предоставление в пользование денежных средств, учитываются в составе доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу, на основании выписки о движении денежных средств налогоплательщика по банковскому счету, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

Налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов, по каждому виду долговых обязательств, исходя из установленных условиями договора доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений настоящего пункта.

Признание доходов (расходов) в виде процентов по долговым обязательствам осуществляется налогоплательщиком, определяющим доходы (расходы) по методу начисления, ежемесячно независимо от срока их уплаты, предусмотренного договором, по которому срок его действия приходится более чем на один отчетный (налоговый) период. Налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов (расходов) по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов (расходов) сумму процентов, определяемую в порядке, установленном соответственно пунктом 6 статьи 271 и пунктом 8 статьи 272 настоящего Кодекса.

Следует согласиться с заявителем, что из системного толкования подпункта 2 пункта 1 статьи 265, пункта 1 статьи 328 Кодекса, с учетом позиции ВАС РФ, изложенной в постановлениях №11200/09 от 24.11.2009 и №17586/10 от 07.06.2011, внереализационными расходами признаются:

- проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида,

- возникшие из долгового обязательства, оформленного иным образом, чем договор.

Таким образом, основными требованиями к таким внереализационным расходам является их действительность и установленный размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов, существенно не отклоняющийся от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале.

Как установлено в ходе судебного разбирательства и не опровергнуто налоговым органом, рассматриваемое в рамках настоящего дела долгое обязательство имеет следующие характеристики:

- оно действительно, не оспорено сторонами (с прекращением договора обязательство не прекращено);

- вид обязательства - до востребования;

- срок исполнения обязательства (возврата долга и уплаты процентов) сторонами не установлен;

- обязательство по выплате процентов оформлено в виде актов сверки, подписанных по инициативе заимодавца;

- размер процентов по обязательству подтвержден актами сверки между сторонами.

В соответствии с пунктом 1 ст.272 Кодекса, определяющей порядок признания расходов при методе начисления, расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений гл. 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Пунктом 8 ст. 272 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) установлено, что по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях гл. 25 НК РФ расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода.

Факт реальной уплаты процентов не является определяющим при разрешении вопроса о моменте признания расходов в соответствии со ст. 272 НК РФ. Вместе с тем, положения этой статьи в корреспонденции со ст.ст. 252 и 328 НК РФ устанавливают правило, согласно которому налогоплательщик формирует налогооблагаемую базу конкретного налогового периода с учетом доходов и расходов, относящихся к данному периоду, а также исходя из того, когда такие расходы и доходы должны у него возникнуть в силу условий договора или иных особенностей, предусмотренных гл. 25 НК РФ.

Согласно п.1 ст. 809 Гражданского кодекса Российской Федерации заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и порядке, предусмотренных договором.

По правилам п. 2 ст. 809 Гражданского кодекса Российской Федерации в корреспонденции со ст.ст. 272, 252 и 328 НК РФ расходы, связанные с выплатой процентов по долговому обязательству, должны были возникать у заявителя ежемесячно до дня возврата суммы займа.

Следует согласиться с заявителем, что на основании изложенного можно сделать вывод, что налогоплательщик формирует налогооблагаемую базу конкретного налогового периода с учетом доходов и расходов, относящихся к данному отчетному периоду, а также исходя из того, когда такие расходы и доходы должны у него возникнуть в силу условий договора или иных особенностей, предусмотренных главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом при применении налогоплательщиком метода начисления для учета расходов в целях налогообложения не имеет правового значения факт оплаты таких расходов.

Из документов, представленных заявителем (том 7 л.д.43-50,65-94), следует, что учетная политика Общества в целях исчисления налога на прибыль организаций была сформирована по методу начисления.

В соответствии с Учетной политикой по бухгалтерскому и налоговому учету на 2010 год, утвержденной Приказом генерального директора за № 7 от 14.01.2010 года, и Учетной политикой по бухгалтерскому и налоговому учету на 2011 год, утвержденной Приказом генерального директора за № 261 от 30.12.2010 года (п.п. 2.4.2-2.4.3), далее (Учетная политика) Общество использовало метод начисления.

Таким образом, следует признать, что в соответствии с принятой Учетной политикой Общество правомерно учитывало проценты по договору займа.

Факт реальной уплаты процентов не является определяющим при разрешении вопроса о моменте признания расходов в соответствии со статьей 272 Кодекса.

Как заемщик, так и заимодавец при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль вправе учитывать операции, связанные с погашением процентов по займу в том налоговом периоде, в котором такое право (обязанность включения в налогооблагаемую базу в случае заимодавца) возникло исходя из условий соответствующего договора. Иными словами, определена зеркальность отражения таких операций в налоговой декларации по налогу на прибыль у обеих сторон соответствующих финансово-хозяйственных отношений.

В данном деле налоговым органом не опровергнуто, что Заимодавцем зеркально осуществлялось фактическое ежемесячное начисление дохода по начисленным процентам и уплату налога на прибыль. Это устанавливается актами сверки, подписанными сторонами Договора займа, что также подтверждает правомерное включение Обществом процентов по договорам займа в состав внереализационных расходов в спорные периоды.

Как следует из письменных пояснений ОАО «Моспромстройматериалы» (том 7 л.д. 101-106; том 8 л.д.84-85; том 9 л.д.48-49,174-176; том 10 л.д.37-40; том 12 л.д.36-38; том 13 л.д.1-10), между третьим лицом и заявителем заключен договор займа от 22.06.05 года №389/05 Д-МПСМ. ОАО «Моспромстройматериалы» - единственный участник ООО «Горенка Неруд». Таким образом, как единственный участник Общества ОАО «Моспромстойматериалы» заинтересовано в получении прибыли от деятельности ООО «Горенка Неруд» и снижении издержек. С целью получения прибыли от деятельности ООО «Горенка Неруд» ОАО «Моспромстройматериалы» заключило с ООО «Горенка Неруд» договор займа №389/05 Д-МПСМ. Действительной целью ОАО «Моспромстройматериалы» было не извлечение прибыли из сделки по выдаче займа, а получение прибыли от основной деятельности Заявителя, предусмотренной его уставом: разработка гравийных и песчаных карьеров, производство горных и буровзрывных работ; производство нерудных строительных материалов (щебня, камня бутового, минерального порошка и пр.). ОАО «Моспромсторйматериалы» не было заинтересовано в максимизации прибыли, полученной в результате получения платы (процентов) за предоставленный ООО «Горенка Неруд» заем. Действительная воля ОАО «Моспромстройматериалы» направлена на эффективное производственное использование полученных ООО «Горенка Неруд» денежных средств, которые, по существу, являлись инвестиционным вложением в деятельность дочернего общества. Финансирование деятельности Заявителя осуществляется в основном за счет привлечения заемных средств и увеличения обязательств Общества, как следствие, увеличение расходов по уплате процентов и, уменьшение прибыли, полученной от основной деятельности. Следовательно, увеличение срока займа и периода начисления процентов на сумму займа не отвечает интересам ОАО «Моспромсторойматеравлы» как инвестора. Руководствуясь этими соображениями, ОАО «Моспромстройматериалы» установило заемщику невысокий процент и наделило заемщика правом досрочного возврата займа (п. 1.2. Договора).

Как следует из письменных пояснений ОАО «Моспромстройматериалы», право на досрочный возврат займа у Заявителя возникло с момента заключения договора и неизменно существует в течение всего срока действия договора. Учитывая обязанность заемщика уплатить проценты по договору в день возвращения займа, заемщик обязан оперативно начислять проценты на сумму займа, поскольку такие расходы у него могут возникнуть в любой момент.

ОАО «Моспромстройматериалы» полагает, что в течение спорного периода ООО «Горенка Неруд» правомерно включены в состав внереализационных расходов проценты по договору займа от 22.06.05 года №389/05 Д-МПСМ.

ОАО «Моспромстройматериалы» пояснило, что заемщик и заимодавец по инициативе заимодавца (третьего лица) подписывали акты сверки по договору займа №389/05 Д-МПСМ (том 11 л.д.119-125,130-142; том 12 л.д.36-59; том 13 л.д.1-10). Заимодавец (ОАО «Моспромстройматериалы») учитывало начисленные проценты в качестве внереализационного дохода и включало его в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, что свидетельствует о зеркальности отражения таких операций в налоговой декларации по налогу на прибыль у обеих сторон соответствующих финансово-хозяйственных отношений. Взыскание налога одновременно с двух участников одной сделки (хозяйственной операции) нарушает основы налогового законодательства о недискриминационном характере налогов и сборов и не имеют экономического основания.

В письменных пояснениях от 20.12.2016 (том 12 л.д. 36-38) третье лицо пояснило, что по его инициативе проводилась сверка взаимных расчетов по договору займа №389/05 Д-МПСМ. ОАО «Моспромстройматериалы» учитывало начисленные проценты в качестве внереализационного дохода и включало его в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Стороны рассматривали заемное обязательство как действующее и применяли правило о начислении процентов в установленном договоре размере. Факт подписания актов сверки по начисляемым процентам подтверждает, что данная задолженность не может рассматриваться как невостребованная кредитором задолженность или признавать полученные заявителем средства денежные средства безвозмездной помощью. К указанной задолженности должны применяться нормы и правила заемного обязательства до востребования.

ОАО «Моспромстройматериалы» по требованию суда представило налоговые декларации за 2010-2011 годы, из которых следует, что внереализационные доходы, в состав которых включены начисленные проценты, в т.ч. по спорному договору, составили: в 2010г. - 473226549 руб., в 2011г. - 98804724руб. (том 2 л.д. 40-58).

В письменных пояснениях от 29.03.2017 (том 13 л.д.1-6) третье лицо пояснило и подтвердило документально, что сумма внереализационных доходов, указанная в стр. 020 «внереализационные доходы» декларации по налогу на прибыль за 2010 г. составила: 473 226 630 рублей, в т.ч. сумма процентов по договору займа № 389/05 от 22.06.2005г. в размере 151 874 рубля; сумма внереализационных доходов, указанная в стр. 020 «внереализационные доходы» декларации по налогу на прибыль за 2011 г. составила: 98 804 724 рубля, в т.ч. сумма процентов по договору займа №389/05 от 22.06.2005 в размере 151874 рублей.

Положениями Главы 25 НК РФ предусмотрен принцип налогообложения налогом на прибыль о "зеркальности доходов и расходов".

Пояснения третьего лица позволяют установить состояние расчетов третьего лица с бюджетом применительно к конкретным хозяйственным операциям. Соответственно, начисление заявителем процентов в адрес ОАО «Моспромстройматериалы» корреспондировало исполнению аналогичной обязанности по начислению процентов заимодавцем.

При установленных обстоятельствах следует признать, что в данном случае должен применяться принцип "зеркальности налогообложения", то есть, если налоговый орган не принимает расходы одного налогоплательщика, то у другого налогоплательщика налоговый орган должен эти доходы исключить. У второго налогоплательщика (заимодавца) возникает излишняя уплата налога, следовательно, налоговый орган, установив в результате проверки наличие у налогоплательщика излишней уплаты налога, должен согласно с п.3 ст.78 НК РФ сообщить об этом налогоплательщику, что не подтверждено в ходе судебного разбирательства. Таким образом, поскольку одна сторона (заемщик) рассматривала начисленные проценты в качестве расходов, другая сторона (заимодавец) справедливо рассматривала указанные проценты в качестве дохода и включала их в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, при таких условиях возникает ситуация двойного налогообложения, нарушающая основные начала законодательства о налогах и сборах (ст.3 НК РФ).

При изложенных обстоятельствах, принимая во внимание положения п.7 ст.3 НК РФ, следует признать, что заявителем в 2010 и 2011 г.г. правомерно включены в расходы проценты по договору займа от 22.06.2005 №389/05 Д-МПСМ, в связи с чем доначисление налога на прибыль за 2010, 2011 год в части процентов по займу на сумму 60 749,60 руб. (в том числе 6074, 96 руб. в федеральный бюджет и 54674,64 руб. в бюджеты субъектов РФ), пени в размере 6568,84руб. (в том числе: 657,07 руб. в ФБ РФ и 5911,77 руб. в бюджеты субъектов РФ), привлечение к ответственности в виде штрафа в размере 2429,99руб. - неправомерно.

Учитывая правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении №9-П от 14.07.2005, Определении №267-О, положения статей 10, 118, 123 Конституции Российской Федерации, положения статей 198, 200, 201 АПК РФ, статьи 82 Налогового кодекса Российской Федерации, следует признать, что суд не является органом, уполномоченным осуществлять налоговый контроль, суд не вправе подменять налоговый орган в части осуществления им полномочий налогового контроля, восполнять недостатки и устранять нарушения, допущенные налоговым органом, определять нарушения налогового законодательства налогоплательщиком, не выявленные и не установленные налоговым органом в ходе проведения мероприятий налогового контроля, устанавливать иные обстоятельства, не отраженные в оспариваемом решении налогового органа, которые в силу законодательства о налогах и сборах должны выявляться налоговым органом в рамках тех форм налогового контроля, которые предусмотрены нормами налогового законодательства. Иное бы свидетельствовало о нарушении принципа состязательности сторон, закрепленного в статье 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (данная правовая позиция согласуется с позицией, изложенной в Определении Верховного Суда РФ от 20.10.2016 №308-КГ16-10862 по делу №А32-2277/2015).

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Оценив все доказательства в их взаимосвязи и совокупности с обстоятельствами дела, суд пришел к выводу о недействительности решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №5 по Рязанской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.10.2013 №2.7-09/330 дсп, в части доначисления НДС в размере 895 785,91 руб., пени в размере 139 094,01руб., штрафа в размере 35831,44 руб.; доначисления налога на прибыль за 2011 год с суммы затрат по ремонту ж/д пути в сумме 995317,69 руб. (в том числе 99 531,77 руб. в федеральный бюджет и 895785,92 руб. в бюджеты субъектов РФ), пени в размере 107 652, 42 руб. (в том числе: 10 768,28 руб. в ФБ РФ и 96 884,14 руб. в бюджеты субъектов РФ), штрафа в размере 39 812,71руб.; доначисления налога на прибыль за 2010, 2011 год в части процентов по займу на сумму 60 749,60 руб. (в том числе 6 074, 96 руб. в федеральный бюджет и 54674,64 руб. в бюджеты субъектов РФ), пени в размере 6568,84руб. (в том числе: 657,07 руб. в ФБ РФ и 591 1,77 руб. в бюджеты субъектов РФ), штрафа в размере 2429,99руб. как не соответствующего Налоговому кодексу Российской Федерации и нарушающего права и законные интересы Общества в сфере экономической деятельности.

В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №5 по Рязанской области устранить нарушения прав и законных интересов заявителя, допущенные принятием решения от 28.10.2013 №2.7-09/330 дсп в части, признанной судом недействительной.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. На основании вышеизложенного, государственная пошлина в общей сумме 4000 руб., перечисленная заявителем платежным поручением №56 от 15.01.2014 (том 1 л.д.15) и платежным поручением №94 от 27.01.2014 (том 3 л.д.11), относится на ответчика, однако повторному взысканию не подлежит, поскольку 22.06.2015 заявителю выдан исполнительный лист серии ФС 005010317 (том 8 л.д.129-130).

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 176, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

1. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России №5 по Рязанской области (Рязанская область, г.Скопин, ОГРН <***>) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.10.2013 №2.7-09/330 дсп, проверенное на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации, признать недействительным в части доначисления НДС в размере 895 785,91 руб., пени в размере 139 094,01руб., привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 35831,44 руб.; доначисления налога на прибыль за 2011 год с суммы затрат по ремонту ж/д пути в сумме 995317,69 руб. (в том числе 99 531,77 руб. в федеральный бюджет и 895785,92 руб. в бюджеты субъектов РФ), пени в размере 107 652, 42 руб. (в том числе: 10 768,28 руб. в ФБ РФ и 96 884,14 руб. в бюджеты субъектов РФ), привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 39 812,71руб.; доначисления налога на прибыль за 2010, 2011 год в части процентов по займу на сумму 60 749,60 руб. (в том числе 6 074, 96 руб. в федеральный бюджет и 54674,64 руб. в бюджеты субъектов РФ), пени в размере 6568,84руб. (в том числе: 657,07 руб. в ФБ РФ и 591 1,77 руб. в бюджеты субъектов РФ), привлечения к ответственности в виде штрафа в размере 2429,99руб.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы России №5 по Рязанской области (Рязанская область, г.Скопин, ОГРН <***>) устранить нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Горенка Неруд" (Рязанская область, Михайловский район, п.Горенка, ОГРН <***>), допущенные принятием решения от 28.10.2013 №2.7-09/330 дсп в части, признанной недействительной.

Решение может быть обжаловано в месячный срок со дня его принятия в Двадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Рязанской области.

На решение, вступившее в законную силу, может быть подана кассационная жалоба в порядке и сроки, установленные статьями 275, 276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, через Арбитражный суд Рязанской области.

Судья Л.И. Котлова