Гражданский кодекс часть 1

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 19 по Самарской области, г.Тольятти
Инспекции Федеральной налоговой службы России по Железнодорожному району г.Самары, г. Самара

о признании недействительным решения №15-49/5 от 24.02.2014

с участием в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, ОАО «Птицефабрика «Свердловская», Свердловская обл., г.Екатеринбург

при участии в заседании:

от заявителя – ФИО1, доверенность от 01.07.2014 года, паспорт; ФИО2 по доверенности от 01.09.2014 года;

от МИФНС №19 - ФИО3, доверенность от 15.03.2012 года, удостоверение; ФИО4, доверенность от 10.10.2013 года, удостоверение; ФИО5, доверенность от 18.08.2014 года, удостоверение;

ИФНС по Железнодорожному району – ФИО6, доверенность от 27.08.2014 года, удостоверение;

от третьего лица – представитель ФИО7 по доверенности от 14.03.2014 года;

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "ЛИМ" (далее – ООО «Лим», Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 19 по Самарской области (далее - инспекция) № 15-49/5 от 24.02.2014 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал заявленные требования по основаниям, изложенным в заявлении и письменных пояснениях по делу, и представил дополнительные доказательства в их обоснование, приобщённые судом к материалам дела.

Инспекция Федеральной налоговой службы России по Железнодорожному району г.Самары, в которой на данный момент состоит на налоговом учете заявитель, поддержала возражения инспекции и просила отказать в удовлетворении заявленных Обществом требований.

Заинтересованное лицо заявленные требования не признаёт по мотивам, изложенным в отзыве на заявление, приобщенном судом к материалам дела.

Представитель третьего лица свою позицию изложил в отзыве и дополнении к отзыву, приобщенном судом к материалам дела.

Судом отказано было в удовлетворении ранее заявленного инспекцией ходатайства о назначении судебной технической экспертизы (т. 26 л.д. 26-27), заявленного с целью установления факта изготовления копий писем, предоставленных ОАО «Птицефабрика «Свердловская» с оригиналов документов, предоставленных ООО «ЛИМ», с учетом подтверждения спорного факта третьим лицом и отсутствия необходимости установления данного факта, а также объяснений причин указанных действий третьим лицом в дополнении к отзыву на заявление (т. 26), а также представлением ОАО «Птицефабрика «Свердловская» оригиналов спорных писем, найденных в архиве ГУП СО «Птицефабрика «Свердловская», на обозрение суда.

В судебном заседании инспекцией было сделано письменное заявление о фальсификации доказательств, согласно которому она просила исключить из числа доказательств по делу письмо ООО «ЛИМ» исх. №Ю-56 от 02.12.2009 в адрес ГУП СО «Птицефабрика «Свердловская», ответ ГУП СО «Птицефабрика «Свердловская» исх. №1057 от 10.12.2009 г., письмо ООО «ЛИМ» исх. №Ю-78 от 06.12.2010 в адрес ГУП СО «Птицефабрика «Свердловская», ответ ГУП СО «Птицефабрика «Свердловская» исх. №824 от 16.12.2010. в обоснование данного ходатайства инспекция сослалась на то, что перечисленные выше документы, не были предоставлены налоговому органу, ни в ходе проверки, ни с возражениями на акт проверки, ни с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган, факт переписки не подтверждается соответствующими документами (почтовые реестры, журналы входящей /исходящей/ корреспонденции и т.п.); контрагент (ОАО «Птицефабрика «Свердловская) предоставила инспекции копии данных документов, изготовленные предположительно с оригиналов, предоставленных ранее ООО «ЛИМ» в суд, что свидетельствует об отсутствии в архиве ОАО «Птицефабрика «Свердловская» данных документов; также налоговый орган считает, что предоставленные документы изготовлены не в 2009 г. и 2010 г., а относительно недавно по факту возникшего спора, с целью опровергнуть доводы налогового органа.

Суд на основании статьи 161 АПК РФ разъяснил сторонам уголовно-правовые последствия подачи заявления о фальсификации доказательств по делу и предложил заявителю исключить указанные инспекцией спорные доказательства по делу.

Заявитель в лице своих представителей в целях не затягивания арбитражного процесса и, принимая во внимание подтверждение объяснениями третьего лица фактов, отраженных в спорных письмах, дал согласие на исключение из числа доказательств по делу письма ООО «ЛИМ» исх. №Ю-56 от 02.12.2009 в адрес ГУП СО «Птицефабрика «Свердловская», ответа ГУП СО «Птицефабрика «Свердловская» исх. №1057 от 10.12.2009 г., письма ООО «ЛИМ» исх. №Ю-78 от 06.12.2010 в адрес ГУП СО «Птицефабрика «Свердловская», ответа ГУП СО «Птицефабрика «Свердловская» исх. №824 от 16.12.2010.

Суд на основании ст. 161 АПК РФ с согласия заявителя исключил указанные документы из числа доказательств по делу.

Оценив представленные в дело доказательства и объяснения лиц, участвующих в деле, судом установлено следующее.

Как видно из материалов дела в отношении ООО «ЛИМ» инспекцией проведена выездная налоговая проверка за период 2010-2011 годы, итоги которой оформлены актом проверки от 03.12.2013 года № 15-40/66.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика, проведения дополнительных мероприятий налогового контроля Межрайонной инспекцией ФНС России № 19 по Самарской области было вынесено решение № 15-49/5 от 24.02.2014 (далее по тексту - решение) о привлечении ООО «ЛИМ» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в сумме 2 887 385 рубля, начислены пени в сумме 5 683 405 рублей, доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 21 104 674 рубля.

Не согласившись с вынесенным решением, ООО «ЛИМ» направило апелляционную жалобу в Управление ФНС России по Самарской области.

Решением Управления № 03-15/10706е от 30.04.2014 апелляционная жалоба ООО «ЛИМ» оставлена без удовлетворения, оспариваемое решение - без изменения.

Считая решение, вынесенное налоговым органом, необоснованным и незаконным, Общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

В оспариваемом решении налоговым органом признано неправомерным принятие заявителем к вычету налога на добавленную стоимость по сделкам по приобретению товара (яиц) у ООО «ЛесТорг», ООО «Сатурн», ООО «Топаз», ООО «Эдем», в связи с чем доначислен НДС за 2,3,4 кварталы 2010 года и за 1,2,3,4 кварталы 2011 года в указанной выше сумме, соответствующие суммы пени и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Заявитель указывает в обоснование заявленных требований, что факт налогового правонарушения не доказан, между Обществом и спорными контрагентами имелись реальные хозяйственные операции, для целей исчисления налога на прибыль расходы по указанным сделкам приняты в полном объеме, количество и стоимость приобретенного и впоследствии реализованного товара налоговым органом не оспаривается. По мнению заявителя, налоговый орган отнес контрагентов ООО «ЛесТорг», ООО «Сатурн», ООО «Топаз», ООО «Эдем» к категории «проблемных», основываясь на субъективном толковании отдельных признаков, характерных для недобросовестных налогоплательщиков. Обычная в коммерческой деятельности цепочка «производитель -оптовый продавец - розничный продавец - потребитель» расценена заинтересованным лицом как искусственно созданная схема для ухода от налогообложения.

Общество указывает, что не могло заключить договор напрямую с производителем продукции, ГУП СО «Птицефабрика «Свердловская», поскольку ей было указано на необходимость приобретения товара у ее контрагентов. Третье лицо в процессе выездной налоговой проверки и судебного разбирательства подтвердило факт отпуска товара и взаимоотношений со спорными контрагентами, а также рекомендации Обществу приобретения товара у его оптовых покупателей.

Также Общество ссылается на следующие обстоятельства:

- до заключения договоров ООО «ЛИМ» осуществило проверку контрагентов ООО «ЛесТорг», ООО «Сатурн», ООО «Топаз», ООО «Эдем»: затребован пакет учредительных документов, свидетельство о регистрации и постановке на учет, сведения из ЕГРЮЛ, банковские реквизиты. На сайте ФНС данные организации не значатся в качестве недобросовестных;

- денежные средства перечислялись на расчетный счет, по факту поставки продукции и на счет проверяемой организации не возвращались. Адреса регистрации организаций совпадают с местом жительства физических лиц, и доставка корреспонденции по такому адресу осуществляется без заключения договора с почтамтом на оказание услуг почтовой связи. С расчетных счетов контрагентов снималась денежная наличность, что может свидетельствовать об осуществлении хозяйственных платежей;

- из 105 водителей были допрошены только свидетели - водители ФИО8 и ФИО9 давали противоречивые показания, и зная только пункты погрузки и разгрузки товара, не могли знать заказчика перевозки, которые заключали договора с предпринимателями, у которых работают водители. Оплата водителям наличными производилась в ООО «ЛИМ», но каких либо нарушений по НДФЛ в акте проверки не установлено;

- в ходе проверки не выявлено отклонение цен, товар был оприходован и впоследствии реализован;

- у организаций отсутствовала необходимость в получении ветеринарных справок по форме № 4, поскольку данная справка оформляется при перевозке товара в пределах района (города). Обращались ли организации за получением ветеринарного свидетельства в месте отправки груза, налоговым органом не выяснялось;

- допрошенные директора организаций-контрагентов не могут свидетельствовать против самих себя, не в полной мере задавались вопросы по сделкам с ООО «ЛИМ»;

- приведено сопоставление счетов-фактур, выставленных контрагентами ООО «ЛИМ» и ТТН ОАО «Птицефабрика «Свердловская» оформленных в адрес ООО «ЛесТорг», ООО «Сатурн», ООО «Топаз», ООО «Эдем», которое говорит о том, что отгрузка яйца производилась не только в адрес ООО «ЛИМ»;

- не проведена детализация междугородных звонков в г.Екатеринбург.

- не проведена почерковедческая экспертиза подписей директоров ООО «ЛесТорг» и ООО «Топаз». Оспаривается результат почерковедческой экспертизы подписей директоров ООО «Сатурн» и ООО «Эдем» и компетентность эксперта.

- приложенные к акту проверки выписки на 16 листах, не позволяли идентифицировать указанную в них информацию и относимость к проверке. После письменного обращения представлены документы на 602 листах, в представленных копиях материалов содержались выписки и копии документов, полученных налоговым органом в рамках выездной налоговой проверки. ООО «ЛИМ» было лишено возможности в возражениях отразить свое мнение по сделкам ООО «Эдем» с третьими лицами;

Кроме того ООО «ЛИМ» не согласно с неправомерным принятием к вычету НДС с перечисленного аванса, который восстановлен в январе 2012 года. При недостаточности выписки, представлена книга продаж за 1 квартал 2012г.

На основании вышеизложенного, ООО «ЛИМ» просит решение Межрайонной ИФНС России № 19 по Самарской области о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 24.02.2014 № 15-49/5 признать недействительным.

Инспекция в обоснование заявленных требований ссылается на то, что по результатам контрольных мероприятий выявлено необоснованное заявление ООО «ЛИМ» налоговых вычетов по НДС на основании счетов-фактур и первичных документов, оформленных от имени ООО «ЛесТорг», ООО «Сатурн», ООО «Топаз», ООО «Эдем». Неправомерность заявленных вычетов обусловлена нереальностью заявленных хозяйственных операций. Налоговым органом установлен факт создания ООО «ЛИМ» формального документооборота с вышеуказанными контрагентами с целью получения необоснованной налоговой выгоды. По мнению инспекции, спорные контрагенты не выполняли каких либо функций при поставке товара, осуществлялось формальное оформление документов с целью выделения в цене товара НДС, фактически ООО «ЛИМ» закупало яйцо у ГУП СО "Птицефабрика "Свердловская", (основной вид деятельности которого - разведение сельскохозяйственной птицы, в связи с чем освобожденного от уплаты НДС, в связи с применением специального налогового режима - единого сельскохозяйственного налога), формально оформляя данные операции через спорных контрагентов.

В ходе проведенных мероприятий налогового контроля в отношении спорных контрагентов инспекцией установлено следующее:

- контрагенты ООО «ЛесТорг», ООО «Сатурн», ООО «Топаз», ООО «Эдем» имеют признаки «проблемных» контрагентов: место нахождения контрагентов является адресом «массовой регистрации» ООО «ЛесТорг», ООО «Сатурн», ООО «Топаз», ООО «Эдем»; массовый участник (заявитель, учредитель, руководитель) организации: ФИО10, ФИО11, ФИО12; отсутствие у контрагентов трудовых ресурсов; минимальная численность работников (1 чел); отсутствие налогоплательщиков по указанному в Едином государственном реестре юридических лиц адресу (месту нахождения) (ООО «Сатурн», ООО «Топаз», ООО «Эдем»); отсутствие у ООО «ЛесТорг», ООО «Сатурн», ООО «Топаз», ООО «Эдем» основных средств, в т.ч. транспортных средств; отсутствие платежей по расчетным счетам на цели обеспечения ведения финансово-хозяйственной деятельности (за аренду имущества, коммунальные услуги, электроэнергию и т.д.); незначительность показателей отчетности по сравнению с оборотами по банковскому счету; обналичивание поступивших на счета контрагентов денежных средств (установлено снятие денежных средств с расчетных счетов физическими лицами, которые не являются работниками организаций - ФИО13 (протокол № 15-32/4 от 14.01.2014), ФИО14 (ранее ФИО15) (№ 15-32/29 от 06.02.2014), ФИО16 (№ 15-32/32 от 07.02.2014), ФИО17 (ранее ФИО18) (протокол № 15-32/37 от 11.02.2014); государственная регистрация контрагента осуществлена непосредственно перед осуществлением сделок с ООО «ЛИМ».

Представленные ООО «ЛИМ» к проверке документы от имени контрагентов, по мнению инспекции противоречивы:

- согласно представленных ТТН от ГУП СО «Птицефабрика «Свердловская» в адрес: ООО «Сатурн», ООО «Топаз», ООО «Эдем» отсутствуют подписи покупателей в графе «Принял»;

- документы (договоры, акты сверки) представленные Птицефабрикой «Свердловская» по финансово-хозяйственной деятельности с контрагентами переданы на птицефабрику с факса ООО «ЛИМ»;

- товар (яйцо куриное) отгружался непосредственно по адресу ООО «ЛИМ»;

- товарные накладные (далее - ТН) от контрагентов датированы той же датой, что и ТТН от ГУП СО «Птицефабрика «Свердловская», что противоречит показаниям водителей и условиям поставки;

- документы на реализацию товара (яйцо Птицефабрики «Свердловская») от имени контрагентов оформлены только в адрес ООО «ЛИМ»;

- По запросу налогового органа ГУП СО «Птицефабрика «Свердловская» представлена информация по водителям, получавшим пропуска на территорию птицефабрики. Из показаний свидетелей (водителей) ФИО8 (протокол от 18.09.2013 б/н) и ФИО9 (протокол от 19.09.2013 б/н) следует, что работают они у индивидуального предпринимателя. Названия организаций ООО «Эдем», ООО «Топаз», ООО «Сатурн», ООО «ЛесТорг» (ООО «ТД Росавтокомпоненты») им не знакомы. Им известны организации: ООО «ЛИМ», ГУП СО «Птицефабрика «Свердловская». Они получали вознаграждение от ООО «ЛИМ». Ими осуществлялась доставка товара (яйцо куриное) в 2010-2011гг. от ГУП СО «Птицефабрика «Свердловская» из Екатеринбурга в Тольятти в ООО «ЛИМ». Загрузка товара на птицефабрике и выгрузка в Тольятти осуществлялась не в один день. Доставка груза составляла более суток. Предприниматель-работодатель водителей ИП ФИО19 (протокол от 28.02.2014 № 27) показал, что оказывал услуги по перевозке груза-яйца с птицефабрики «Свердловская» в г. Тольятти, продолжительность поездки занимала от одних суток до трех в зависимости от погодных условий, в штате имелся наемный работник. Расчет за перевозки производился как наличными денежными средствами, так и на карточку и на банковский счет. Организации ООО «ЛесТорг», ООО «Сатурн», ООО «Топаз», ООО «Эдем» не знакомы, их директоров не знает. Бывшему сотруднику ООО «ЛИМ» грузчику ФИО20 (протокол от 10.02.2014 № 15-32/36) организации ООО «Топаз», ООО «Сатурн», ООО «ЛесТорг», ООО «Эдем» не известны, директора данных организаций не известны.

Инспекцией установлено, что ООО «ЛИМ» в период 2010-2011 гг. и по настоящее время заключен договор об оказании ветеринарных услуг, а ООО «ЛесТорг» (ООО «ТД «Росавтокомпоненты»), ООО «БелАвто», ООО «Сатурн», ООО «Топаз», ООО «Эдем» на учете в государственной ветеринарной службе не состоят, заключения ветеринарно-санитарного обследования не имеют, за получением ветеринарно-сопроводительных документов не обращались.

Также в рамках мероприятий налогового контроля проведена почерковедческая экспертиза, согласно экспертного заключения от 13.02.2014 № 76: рукописные записи, изображения которых находятся в документах: договоре поставки № 379 от 21.06.2010 ООО «Сатурн» (покупатель), договоре поставки № 144 от 01.03.2011 ООО «Эдем» (покупатель); договоре поставки № 155 от 14.03.2011 ООО «Топаз» (покупатель); договоре поставки № 183 от 13.04.2011 ООО «БелАвто» (покупатель, расположенные на оборотной стороне каждого договор в графе «Покупатель», выполнены одним лицом. Подписи в документах (договорах, товарных накладных, счетах-фактурах) от имени ФИО10 (директора ООО «Сатурн») исполнены не ФИО10, а иными лицами. Подписи в документах (договоре, товарных накладных, счетах-фактурах) от имени ФИО21 (директора ООО «Эдем») исполнены не ФИО21, а иными лицами.

На основании изложенного, инспекция ссылается, что в ходе проверки установлены противоречивые сведения, свидетельствующие в совокупности о недостоверности представленных обществом первичных документов по взаимоотношениям с ООО «ЛесТорг», ООО «Сатурн», ООО «Топаз», ООО «Эдем» и получении необоснованной налоговой выгоды.

Исследовав и оценив доказательства по делу, оценив доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в подтверждение заявленных требований и возражений, суд приходит к выводу, что заявленные требования подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

В п. 1 ст. 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Согласно п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав, сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 Залогового кодекса РФ.

В соответствии с п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являтьсяоснованием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. В соответствии с п. 6 ст. 169 Налогового кодекса РФ счета-фактуры подписываются руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Из п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» следует, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, представленной в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не определена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

Из содержания приведенных норм законодательства следует, что документы, подтверждающие право на применение налоговых вычетов по НДС и расходов в целях исчисления налога на прибыль, должны содержать достоверную информацию о поставщиках товаров (работ, услуг) и подтверждать реальность совершенных операций.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны.

Согласно сформированному Президиумом ВАС РФ подходу (Постановление от 20.04.2010 № 18162/09), наличие оснований для признания за налогоплательщиком права на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных затрат и налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость связано с подтверждением факта совершения реальных хозяйственных операций в целях осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 № 18162/09 указано, что при отсутствии доказательств не совершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (Противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53).

Согласно позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении № 53, о необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Оценивая действия налогоплательщика с точки зрения его добросовестности, налоговый орган обязан исходить из совокупности всех обстоятельств, их объективного указания на злоупотребление налогоплательщиком правом на применение вычетов по НДС и включения понесенных затрат в состав расходов. При этом в силу п. 6 ст. 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

В оспариваемом решении налоговым органом признано неправомерным принятие заявителем к вычету налога на добавленную стоимость по сделкам по приобретению товара (яиц) у ООО «ЛесТорг», ООО «Сатурн», ООО «Топаз», ООО «Эдем». При этом для целей исчисления налога на прибыль расходы по указанным сделкам приняты в полном объеме. Количество и стоимость приобретенного и впоследствии реализованного товара налоговым органом не оспаривается.

Налоговый орган отнес контрагентов ООО «ЛесТорг», ООО «Сатурн», ООО «Топаз», ООО «Эдем» к категории «проблемных», основываясь на субъективном толковании отдельных признаков, характерных для недобросовестных налогоплательщиков. Обычная в коммерческой деятельности цепочка «производитель -оптовый продавец - розничный продавец - потребитель» расценена заинтересованным лицом как искусственно созданная схема для ухода от налогообложения.

Такие выводы налогового органа не соответствуют обстоятельствам, установленным в ходе проведения выездной налоговой проверки, с учетом объяснений заявителя и третьего лица о характере и особенностях осуществления хозяйственной деятельности.

Налоговый орган Заинтересованным лицом при рассмотрении материалов налоговой проверки не дана оценка достаточности действий ООО «ЛИМ» по проверке своих контрагентов. Выводы инспекции о непроявлении Обществом достаточной степени осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов не доказаны.

ООО «ЛИМ» при осуществлении спорных операций с указанными выше контрагентами проявил необходимую осмотрительность в выборе контрагентов, руководствуясь, в том числе рекомендациями Министерства финансов, изложенными в письмах от 10.04.2009 № 03-02-07/1-177, от 06.07.09 N 03-02-07/1-340.

В отношении всех четырех контрагентов до заключения договора ООО «ЛИМ» осуществило проверку контрагента теми способами, которые были ему доступны: получен пакет учредительных документов, свидетельство о регистрации юридического лица, свидетельство о постановке на налоговый учет, решение о назначении руководителя, сведения из единого государственного реестра юридических лиц, банковские реквизиты, проверены предоставленные сведения на информационном ресурсе Налог.ру. Ни в одном из сервисов (проверка массовости адреса, отказа от руководителя от участия в организации и др.), доступных на информационном сайте ФНС России, ООО «ЛесТорг», ООО «Сатурн», ООО «Топаз», ООО «Эдем» не значатся в качестве недобросовестных юридических лиц.

Все расчеты с контрагентами ООО «ЛИМ» проводило только путем безналичного перечисления на расчетный счет, открытый в банке. Вступая в хозяйственные отношения, заявитель обоснованно предполагал, что при открытии счета службами коммерческих банков были проведены предусмотренные Инструкцией Центрального банка России № 25-И от 14.09.2006 г. мероприятия:

- проверена правоспособность общества, так как открытие клиентам банковских счетов производится банками при условии наличия у клиента правоспособности;

- заключен договор банковского счета и представлены все документы, определенные законодательством Российской Федерации.

Открытие клиенту банковского счета, счета по вкладу (депозиту) производится только в том случае, если банком получены все предусмотренные Инструкцией документы, а также проведена идентификация клиента в соответствии с законодательством Российской Федерации.

При таких обстоятельствах до совершения сделки с ООО «ЛесТорг», ООО «Сатурн», ООО «Топаз», ООО «Эдем» у ООО «ЛИМ» не было оснований сомневаться в их добросовестности, поскольку проведенные мероприятия, рекомендованные для оценки налогоплательщиком налоговых рисков, не выявили факторов «проблемности».

ООО «ЛИМ» не имело возможности установить, являются ли участники, руководители контрагентов «массовыми» - такие сведения из ЕГРЮЛ налоговым органом не предоставляются и содержатся в закрытой базе, недоступной для налогоплательщиков.

Более того, факт участия либо руководства несколькими организациями не свидетельствует о недобросовестности контрагента.

ООО «ЛИМ» не имело возможности в период заключения и исполнения договоров в 2010, 2011 году установить, изменится ли местонахождение контрагента, состав его участников на момент проведения налоговой проверки. Также у налогоплательщика отсутствует право на получение от банков информации о движении денежных средств по расчетным счетам контрагентов.

Судом отклоняются доводы налоговой инспекции о нереальности хозяйственных операций в связи с транзитным характером движения денежных средств по расчетным счетам, поскольку налогоплательщик не имеет возможности отслеживать и контролировать движение денежных средств, которые он уплатил контрагенту за выполненные работы или поставленные товары.

При этом инспекцией не доказаны факты взаимозависимости, аффилированности между заявителем и спорными контрагентами, ввиду которых налогоплательщику могли бы быть известны недобросовестные действия контрагентов. Также инспекцией не доказан факт возврата посредством транзита денежных средств обратно заявителю либо третьему лицу и наличия сговора между участниками спорных хозяйственных операций.

Налоговым органом выборочно взяты даты перечисления денежных средств от ООО «ЛИМ» контрагентам и от контрагентов на птицефабрики, в связи с этим не представляется возможным вообще сравнить сроки и объемы поступления, а, следовательно, сделать вывод о транзитном перечислении денег в течение одного-трех дней.

Между тем, установленные налоговым органом различные основания поступлений и платежей по расчетным счетам контрагентов не являются доказательством невозможности осуществления ими реальной хозяйственной деятельности. Напротив, расчеты с иными юридическими лицами, проводимые по банковским счетам ООО «ЛесТорг», ООО «Топаз», ООО «Сатурн», ООО «Эдем», исключают сомнения в их создании заявителем в целях ухода от налогообложения.

Налоговым органом установлено, что с расчетных счетов контрагентами осуществлялась оплата в адрес птицефабрик ЗАО «Агро-Атяшево», ООО «Приосколье-Самара», ООО «Птицефабрика «Вараксино». Также в материалах налоговой проверки имеются сведения о том, что в адрес ООО «Сатурн» поступали платежи от иных юридических лиц за куриную грудку, а в адрес ООО «Топаз» и ООО «Эдем» - за мясо цыплят. Данные факты подтверждают осуществление контрагентами деятельности по реализации продукции птицеводства не только с ООО «ЛИМ».

Что касается снятия денежных средств с расчетного счета контрагента, налоговым органом не приведено никаких доказательств, что обналичивание выполнялось лицами, имеющими какое-либо отношение к заявителю или что снимались денежные средства, перечисленные заявителем. Обналичивание денежных средств контрагентов лицами, не являющимися их работниками по официальным данным, не влияет на оценку действий ООО «ЛИМ», поскольку проверка наличия оформления трудовых отношений у контрагента не входит не только в требуемый законом, но и в рекомендуемый перечень мероприятий по проверке контрагента.

Неуплата налога на имущество, земельного налога, транспортного налога, отсутствие операций по перечислению с расчетного счета платы за аренду помещений, электроэнергию, коммунальных услуг не является свидетельством невозможности осуществлять деятельность по перепродаже товара.

ООО «ЛесТорг», ООО «Топаз», ООО «Сатурн», ООО «Эдем» не являлись производителями закупаемой продукции, для перепродажи не требуется наличие в собственности складских помещений, транспортных средств. В случае, если закупка и реализация товаров осуществляется в коротких временной промежуток, то его хранение не требуется, товар проходит транзитом от грузоотправителя (производителя) до грузополучателя (конечного покупателя), минуя склад оптовой фирмы.

В проверяемом периоде ГУП СО «Птицефабрика «Свердловская» - производитель яйца - не заключало договоры с ООО «ЛИМ» и не поставляло ему свою продукцию, что подтверждено в ходе проверки и в ходе судебного разбирательства третьим лицом. В свою очередь ГУП СО «Птицефабрика «Свердловская» подтверждает наличие прямых хозяйственных отношений с контрагентами ООО «Топаз», ООО «Сатурн», ООО «Эдем» по продаже им товара - яиц, а также с ООО «Белавто» ИНН <***>, которое впоследствии реализовало товар ООО «ЛесТорг» - контрагенту заявителя.

Факт совершения сделки по реализации яйца в ООО «ЛИМ» не отрицают бывший директор ООО «ЛесТорг» ФИО12. и бывший директор ООО «Эдем» ФИО21 Опрос директора ООО «Топаз» вообще налоговым органом не проводился. Выводы инспекции в связи с этим являются преждевременными.

Показания директора ООО «Сатурн» ФИО10 должны быть оценены критически в связи с несоответствием сведений, сообщенных ФИО10, фактическим обстоятельствам, выявленным в ходе проверки.

Так, ФИО10 утверждает, что не занимается предпринимательской деятельностью, а однажды за вознаграждение зарегистрировал организацию. Между тем, как указывается в решении инспекции, по внутренним ресурсам налогового органа он является «массовым» учредителем, руководителем, т.е. он неоднократно выступал учредителем и директором организаций. В Картотеке арбитражных дел имеется судебное решение о взыскании с ИП ФИО10 денежных средств в пользу кредитора.

На вопрос «Обращался ли он в банк для открытия расчетного счета?» ФИО10 ответил отрицательно. Однако открытие клиенту банковского счета производится только в том случае, если банком проведена идентификация клиента в соответствии с законодательством Российской Федерации. Следовательно, ФИО10 обращался в Самарский филиал ЗАО «ПВ-БАНК» для открытия счета, его показания являются недостоверными.

Учитывая отсутствие в проверяемый период трудовой занятости ФИО10, суд полагает, что есть основания полагать, что он получал вознаграждение за выполнение функций руководителя ООО «Сатурн», его показания вызваны личной заинтересованностью в освобождении от ответственности за неуплату обязательных платежей, расчетов с кредиторами по результатам своей деятельности.

Как указывается в Постановлении ФАС Уральского округа № Ф09-383/13 от 20.02.2013 при реальности произведенного сторонами исполнения по сделке, то обстоятельство, что сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагента оформлены за подписью лица, отрицающего их подписание, само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Данный вывод суда подтверждается правовой позицией, изложенной в Постановлении Президиума Высшего арбитражного суда РФ от 20.04.2010 № 18162/09, Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 28.03.13 по делу А17-880/2012, Постановлении ФАС Московского округа от 17.01.2014 № Ф05-17252/2013 по делу №А40-166244/12 согласно которой в случае реальности хозяйственных операций вывод о недостоверности (противоречивости) счетов-фактур, подписанных не лицами, значащимися в учредительных документах поставщиков в качестве руководителей этих организаций, не может самостоятельно, в отсутствии иных фактов и обстоятельств, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

Реальность хозяйственных операций признана налоговым органом, так как расходы на приобретение товара в объеме и по ценам, указанным в первичных документах признаны в целях исчисления налога на прибыль.

Реальное движение товара (яиц) от производителя и его доставка до покупателя – ООО «ЛИМ» не оспаривается.

В оспариваемом Решении указывается, что опрошенные двое из ста пяти водителей, получавших товар в ГУП СО «Птицефабрика «Свердловская» показали, что названия ООО «ЛесТорг», ООО «Сатурн», ООО «Топаз», ООО «Эдем» им не знакомы. Водители, перевозившие груз, работали у индивидуальных предпринимателей и не состояли в трудовых отношениях ни с ООО «ЛИМ», ни с контрагентами. Задание на перевозку им выдавали непосредственно их работодатели, оказывающие транспортные услуги. Поэтому водители не могли знать об оптовой организации-заказчике услуг, им известны только место погрузки и место выгрузки товара.

Факта оплаты ООО «ЛИМ» транспортных услуг водителям в ходе проверки не доказано. Данные выводы инспекции основаны лишь на показаниях двух водителей из 150, и не могут распространяться на все взаимоотношения Общества в целом со всеми контрагентами.

Налоговым органом были запрошены сведения о выдаче ветеринарных справок для ООО «ЛесТорг», ООО «Сатурн», ООО «Топаз», ООО «Эдем» в ветеринарные службы г.Тольятти и г.Самары. Однако в получении ветеринарных справок № 4 у контрагентов не было необходимости, поскольку перевозка груза в пределах г.Тольятти и г.Самары ими не осуществлялась. Сведения о получении ветеринарных свидетельств в месте отправки груза налоговым органом не запрашивались. Между тем, ветеринарные свидетельства на партии товара предоставлялись контрагентами в ООО «ЛИМ» при поставке, сохранившаяся часть из них была передана налоговому органу при проверке.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

На основании пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость, а также для перепродажи.

Пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, только суммыналога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, документами, дающими право на налоговые вычеты, являются в совокупности счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным пунктами 5, 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, и первичные документы, подтверждающие принятие товара на учет.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указал, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Собранная в ходе проведенной налоговой проверки доказательная база не позволяет установить получение ООО «ЛИМ» необоснованной налоговой выгоды.

В ходе проверки не исследованы обстоятельства регистрации юридических лиц, не опрошены собственники помещений, заявленных как адреса местонахождения контрагентов.

Сами по себе такие обстоятельства, как отсутствие контрагентов по юридическим адресам, непредставление документов на проверку, неисполнение контрагентами налоговых обязанностей, не могут свидетельствовать о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. В соответствии с Определением Конституционного Суда РФ от 16.10.2003 № 329-0 истолкование ст. 57 Конституции РФ в системной связи с другими положениями Конституции не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет (Постановление ФАС Поволжского округа от 12.03.2013 по делу №А65-18846/2012).

Факты неуплаты в бюджет налогов и сборов самими контрагентами, представление ими налоговой и бухгалтерской отчетности с нулевыми либо минимальными показателями, отрицание руководителей и учредителей участия в указанных обществах, расположение их по «адресам массовой регистрации» и иные обстоятельства не могут служить объективными признаками недобросовестности налогоплательщика и подтверждать получение им необоснованной налоговой выгоды.

Аналогичные выводы содержатся в Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 12.03.2013 по делу № А32-13720/2012, Постановлении ФАС Московского округа от 28.12.2012 по делу № А41-41694/11, Постановлении ФАС Центрального округа от 16.04.2013 по делу №А14-1631/2011 и других.

Налоговое законодательство не предусматривает возложения на налогоплательщика неблагоприятных последствий действий контрагентов, право на вычет или возмещение НДС не поставлено в зависимость от результатов хозяйственной деятельности поставщиков товара при осуществлении налогоплательщиком реальной хозяйственной деятельности.

Недобросовестность контрагента не влечет автоматического признания заявленной налогоплательщиком, вступившим в финансово-хозяйственные взаимоотношения с таким лицом, налоговой выгоды необоснованной, поскольку каждый из данных лиц самостоятельно несет ответственность за выполнение своих обязанностей и независимо друг от друга пользуется своими правами.

Выводы о наличии схемы в действиях ООО «ЛИМ» основаны на анализе операций по движению денежных средств на расчетных счетах контрагентов. Однако торгово-закупочная деятельность предполагает получение денежных средств от покупателей и перечисление их поставщику.

Расходование денежных средств со счета контрагента не входит в объект контроля со стороны налогоплательщика. Отсутствие оплаты услуг связи, аренды, коммунальных услуг не являются показателем бездеятельности организации. Выписки по расчетным счетам подтверждают, что в проверяемые налоговые периоды они совершали операции не только с налогоплательщиком, но и иным контрагентами.

Согласно нормам законодательства использование посредников (перепродавцов) при осуществлении хозяйственных операций не является основанием получения необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности) согласно ст. 171 НК РФ. Налоговый кодекс РФ прямо не содержит разъяснений по данному вопросу. Однако, многочисленная судебная практика исходит из того, что использование посредников при осуществлении хозяйственных операций не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды (недобросовестности). Так, согласно правовой позиции, установленной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком итоговой выгоды" предусмотрено, что «... среди обстоятельств, которые сами по себе не могут свидетельствовать о необоснованности налоговой выгоды, полученной налогоплательщиком, суд указал использование посредников при осуществлении хозяйственных операций...».

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 28.10.2008 N 6272/08 по делу N А40-77926/06-111-446 суд отклонил довод налогового органа о том, что о недобросовестности общества свидетельствует приобретение товара через цепочку посредников при наличии возможности купить товар непосредственно у производителя. При этом указано, что налоговый орган не вправе оценивать экономическую целесообразность, рациональность и эффективность хозяйственных связей налогоплательщика.

Аналогичные выводы содержит: Постановление Президиума ВАС РФ от 28.10.2008 N 6273/08 по делу N А40-2592/07-141-24.

Наличие цепочки перепродавцов само по себе не может служить доказательством получения налогоплательщиком необоснованной выгоды и являться основанием для отказа в вычете НДС. Каждый участник сделок несет свою долю налогового бремени в соответствии с законодательством и отвечает за выполнение своих налоговых обязательств. Кроме того, использование посредников при осуществлении хозопераций не запрещено законом.

С учетом изложенного, позиция налогового органа, основанная на обвинении ООО «ЛИМ» в хозяйственной «схеме» с использованием «посредников», является необоснованной и несоответствующей сложившемуся реальному рынку сбыта и торговли производимых на территории РФ товаров, работ, услуг, в особенности в сегменте продовольственных товаров.

То обстоятельство, что по требованию налогового органа контрагенты не представили документы по взаимоотношениям с ООО «ЛИМ», не относится к оценке действий налогоплательщика в рамках реализации его права на вычет по НДС согласно законодательству в виду следующего.

Глава 21 Налогового кодекса РФ не содержит в качестве обязательного условия, без которого не возможно предъявление сумм НДС к вычету, получение подтверждения контрагента. При этом, налогоплательщик не должен нести ответственность за действия контрагентов, а тем более за действия третьих лиц, с которыми он в правоотношения не вступал.

Ссылки инспекции на отсутствие договоров контрагентов с Почтой России отклоняются судом.

Согласно нормам Гражданского кодекса РФ, Налогового кодекса РФ, Федерального закона «Об Обществах с ограниченной ответственностью», Федерального закона «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» не предусмотрено для юридического лица обязанности и (или) ответственности за ее несоблюдение в обязательном порядке для правомерного ведения хозяйственной деятельности иметь договоры с почтой.

Кроме того, в практике существует большое количество способов обмена документами и корреспонденцией (например, оплата наличными услуг в отделениях почты России, по электронной почте, курьерской доставкой, нарочно, с использованием факсимильной связи, услуг частных компаний -операторов по корреспонденции (DHL) и прочее).

В связи с чем, отсутствие официального договора у любого юридического лица с ФГУП Почта России не свидетельствует о его недобросовестности и неблагонадежности, а для ООО «ЛИМ» не влечет признания договора поставки мнимой сделкой.

Также инспекция ссылается на то, что часть документов, представленных Птицефабрикой «Свердловская» по финансово-хозяйственной деятельности с контрагентами переданы на птицефабрику с факса ООО «ЛИМ». Данное обстоятельство подтверждает отсутствие необходимости заключения договора с Почтой России, использование контрагентами ускоренных способов передачи документов и информации через мобильные, современные средства связи своих хозяйственных партнеров в целях более быстрого взаимодействия с производителем и обеспечения обязательств по поставке товара своему покупателю.

Общество объяснило наличие на некоторых документах отметки своего факса просьбой соответствующих представителей контрагентов направить необходимые документы в адрес птицефабрики.

Факт наличия звонков с телефона Общества на птицефабрику не опровергает реальность договорных отношений и операций с контрагентами, поскольку взаимодействие между грузополучателем и грузоотправителем в целях обеспечения бесперебойной поставки и уточнения деталей, решения иных оперативных вопросов не свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды, наличии прямых хозяйственных операций с птицефабрикой.

Отсутствие у контрагентов ресурсов согласно Постановлению Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценки арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», само по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Существуют так же: договоры гражданско-правового характера, аутсорсинг, частные консультации и т. д. Отсутствие управленческого и технического персонала обусловлено затратностью его содержания, что может являться для поставщиков экономически не оправданным. Более того, привлечение персонала возможно не только на основании трудового договора, но и на основании широкого спектра гражданско-правовых сделок.

Кроме того, ООО «ЛИМ» были заключены договоры поставки, а не выполнения работ или оказания услуг.

В настоящее время, когда широко развита сфера транспортно-экспедиционных услуг, рынка сбыта (перепродажи), организация поставки под силу и одному человеку (директору). Кроме того, гражданское законодательство прямо предусматривает в отношениях, связанных с поставкой товара, возможность доставлять товар не покупателю товара по договору, а иному лицу, указанному в качестве получателя товара (Грузополучателю).

Так, согласно статье 509 Гражданского кодекса РФ предусмотрено, что поставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки (передачи) товаров покупателю, являющемуся стороной договора поставки, или лицу, указанному в договоре в качестве получателя. В случае, когда договором поставки предусмотрено право покупателя давать поставщику указания об отгрузке (передаче) товаров получателям (отгрузочные разнарядки), отгрузка (передача) товаров осуществляется поставщиком получателям, указанным в отгрузочной разнарядке.

Согласно объяснениям заявителя, ему важно было, чтобы поставки товара по договору с поставщиками осуществлялись без сбоев, согласно заявкам. Товар ООО «ЛИМ» получало, надлежащего качества, претензий не имело к своим поставщикам. Указанное свидетельствует о реальности хозяйственных отношений.

При этом, у налогоплательщика отсутствуют полномочия в установлении наличия/отсутствия ресурсов по штатной численности, иных имущественно - денежных отношений внутри иного лица Кроме того, из материалов проверки следует, что физические лица снимали денежные средства в целях «покупка товара», «расчеты с поставщиками» (стр. 4 Отзыва Налогового органа). При этом в Российской Федерации предусмотрены различные виды взаиморасчетов: как безналичным образом, так и наличными денежными средствами.

При этом, пунктом 1 Указания Банка России от 20.06.2007 N 1843-У (ред. от 28.04.2008) "О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя" установлено, что расчеты наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами, а также между юридическим лицом и гражданином, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица (далее - индивидуальный предприниматель), между индивидуальными предпринимателями, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, в рамках одного договора, заключенного между указанными лицами, могут производиться в размере, не превышающем 100 тысяч рублей.

Пунктом 2 Указания Банка России от 20.06.2007 N 1843-У (ред. от 28.04.2008) "О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя" установлено, что юридические лица и индивидуальные предприниматели могут расходовать наличные деньги, поступившие в их кассы за проданные ими товары, выполненные ими работы и оказанные ими услуги, а также страховые премии на заработную плату, иные выплаты работникам (в том числе социального характера), стипендии, командировочные расходы, на оплату товаров (кроме ценных бумаг), работ, услуг, выплату за оплаченные ранее за наличный расчет и возвращенные товары, невыполненные работы, неоказанные услуги, выплату страховых возмещений (страховых сумм) по договорам страхования физических лиц с учетом положений пункта 1 настоящего Указания.

По информации из материалов налоговой проверки, что также отражено в решении, установлено, что в банке имелись необходимые доверенности в отношении физических лиц, представителей контрагентов.

Общество, как налогоплательщик, не несет ответственности за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. Также нормами Налогового кодекса РФ не установлена обязанность налогоплательщика проверять добросовестность своих контрагентов в отношении исчисления и уплаты ими налогов, представления отчетности. Более того, у Налогоплательщика отсутствуют и соответствующие полномочия. Тем более, Налоговый кодекс РФ не ставит право на получение вычета по НДС в зависимость от действий третьих лиц.

Аналогичную точку зрения поддерживает и многочисленная сложившаяся судебная практика, такая как: Определение ВАС РФ от 16.08.2010 № ВАС-10593/10, из которого следует, что факт нарушения контрагентами общества своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения необоснованной налоговой выгод, Постановление Президиума ВАС РФ от 24.03.2009 N 14786/08 по делу N А03-5725/07-34, а также Постановление Президиума ВАС РФ от 03.04.2007 N 15255/06 по делу N А65-29335/2005-СА1 32, в которых суд указывает, что закон не ставит право налогоплательщика на возмещение НДС в зависимость от фактической уплаты налога поставщиком.

Инспекция также ссылается на то, что товар, отгруженный с птицефабрики в г. Свердловск, не мог быть получен в тот же день ООО «ЛИМ», поскольку перевозка товара согласно показаниям водителей, длилась более суток. Соответственно, документы, на основании которых оприходован товар, недостоверны. Водители получали вознаграждения от ООО «ЛИМ». ...Товар не перегружался, а шел напрямую с птицефабрики в адрес ООО «ЛИМ»... Товар с птицефабрики отгружался непосредственно в адрес ООО «ЛИМ», о чем свидетельствует ТТН, оформлявшиеся на отгрузки товара в адрес спорных контрагентов, в которых в качестве адресе грузополучателя указан адрес ООО «ЛИМ». Данное обстоятельство подтверждается показаниями водителей, которые утверждают, что спорных контрагентов не знают, а товар доставляли в ООО «ЛИМ», где и получали вознаграждение за услуги.

Суд не согласен с данными доводами налогового органа и считает их несостоятельными по следующим основаниям:

Согласно статьям 1, 421 Гражданского кодекса РФ установлено, что граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора.

Пунктом 4 статьи 421 ГК РФ установлено, что условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422).

Согласно статье 432 Гражданского кодекса РФ, договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

Статьей 506 Гражданского кодекса РФ установлено, что по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Пунктом 1 статьи 509 Гражданского кодекса РФ установлено, что поставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки (передачи) товаров покупателю, являющемуся стороной договора поставки, или лицу, указанному в договоре в качестве получателя. В случае, когда договором поставки предусмотрено право покупателя давать поставщику указания об отгрузке (передаче) товаров получателям (отгрузочные разнарядки), отгрузка (передача) товаров осуществляется поставщиком получателям, указанным в отгрузочной разнарядке.

Содержание отгрузочной разнарядки и срок ее направления покупателем поставщику определяются договором. Если срок направления отгрузочной разнарядки договором не предусмотрен, она должна быть направлена поставщику не позднее чем за тридцать дней до наступления периода поставки.

Непредставление покупателем отгрузочной разнарядки в установленный срок дает поставщику право либо отказаться от исполнения договора поставки, либо потребовать от покупателя оплаты товаров. Кроме того, поставщик вправе потребовать возмещения убытков, причиненных в связи с непредставлением отгрузочной разнарядки.

В рассматриваемом случае Общество указывает на то, что предусматривалась отгрузка товара покупателям непосредственно в адрес грузополучателей, а также возможность согласования непосредственно со специалистами фабрики вопросов, возникающих в связи с приобретением товара. Данные правомочия объясняют необходимость ООО «ЛИМ» делать звонки на птицефабрику и получать товар в качестве грузополучателя.

Согласно пункту 1 статьи 510 Гражданского кодекса РФ, доставка товаров осуществляется поставщиком путем отгрузки их транспортом, предусмотренным договором поставки, и на определенных в договоре условиях.

В случаях, когда в договоре не определено, каким видом транспорта или на каких условиях осуществляется доставка, право выбора вида транспорта или определения условий доставки товаров принадлежит поставщику, если иное не вытекает из закона, иных правовых актов, существа обязательства или обычаев делового оборота.

Таким образом, условия доставки товара не отнесены Гражданским законодательством к существенным условиям договора поставки.

При этом, поскольку, покупатель не предъявлял особенных требований к виду транспорта, продавец осуществлял выбор транспорта, необходимого для доставки товара, по своему усмотрению.

В проверяемом периоде ГУП СО «Птицефабрика «Свердловская» - производитель яйца - не заключало договоры с ООО «ЛИМ» и не поставляло ему свою продукцию, что подтверждено третьим лицом в процессе судебного разбирательства.

Факт совершения сделки по реализации яйца в ООО «ЛИМ» не отрицают бывший директор ООО «ЛесТорг» ФИО12 и бывший директор ООО «Эдем» ФИО21 Опрос директора ООО «Топаз» не проводился.

Инспекция указывает, что согласно первичным документам ООО «ЛИМ» получало товар от спорных контрагентов в день отгрузки его в адрес данных контрагентов от ГУП СО «Птицефабрика Свердловская». Однако это невозможно, в силу объективных причин. Транспортная отдаленность г. Екатеринбург от г. Тольятти не позволяет доставить товар в течение одного дня.

Данные доводы налогового органа основаны на неправильном применении значений «дата», проставляемых на документах, без учета конкретных обстоятельств и объяснений, представленных налогоплательщиком в материалы проверки

Объектом налогообложения НДС, согласно статьи 146 Налогового кодекса РФ, является реализация. При этом, в статье 167 Налогового кодекса РФ установлены правила определения момента налоговой базы.

В силу ст. 9 ФЗ «О бухгалтерском учете» основным реквизитом в первичных документах является дата составления документа (а не дата получении товара). В связи с чем, применительно к налогоплательщику, согласно его объяснениям, согласование заявки происходило в оперативном режиме и зачастую дата заявки между ООО «ЛИМ» в рамках собственных договоров поставки с ООО «Эдем», ООО «Топаз» и пр. организациями - поставщиками совпадала с датами согласования и оформления отгрузочных документов непосредственно у производителя продукции (за счет отлаженного взаимодействия и клиентоориентированного подхода на фабрике в политике сбыта продукции). Данная практика является нормальной. Ограничений по географическому месту заключения сделок, временному фактору для составления первичных документов не установлено действующим законодательством, ни налоговым, ни гражданским. В связи с этим совпадение даты Оформления первичных документов является еще одним доказательством реальности совершенных операций по поставке товара, а именно в том, что товар действительно отгружался (от производителя по заключенным им договорам поставки к оптовым организациям и доставлялся по адресам их покупателей по заключенным договорам, в частности с ООО «ЛИМ») и ни чем иным.

Вместе с тем, отгрузочные документы составляются поставщиком, а не обществом как покупателем. Фабрика в своем отзыве подтверждает тот факт, что отгрузки осуществлялись по адресам грузополучателей.

Доводы инспекции об отсутствии ветеринарных свидетельств на партии товара, отклоняются судом. Общество указывает, что они предоставлялись контрагентами в ООО «ЛИМ» при поставке, сохранившаяся часть из них была передана налоговому органу при проверке. В получении же ветеринарных справок формы №4 у контрагентов не было необходимости, поскольку перевозка груза в пределах г.Тольятти и г.Самары ими не осуществлялась. За разъяснениями по этому вопросу ООО «ЛИМ» обратилось в Департамент ветеринарии Самарской области и получило ответ, подтверждающий отсутствие необходимости заключения договоров контрагентов ООО «ЛИМ» с Ветслужбой.

При вышеизложенных доводах и объяснениях, документах налогоплательщика следует, что доказательств наличия необоснованной налоговой выгоды в оспариваемом решении и отзыве налогового органа не содержится.

Право на вычет по НДС, заявленное ООО «ЛИМ» в налоговой декларации по НДС, связано с совершением налогоплательщиком реальных гражданско-правовых сделок в рамках своей текущей предпринимательской деятельности по торговле товарами.

ООО «ЛИМ» заключило с ООО «ЛесТорг», ООО «Сатурн», ООО «Топаз», ООО «Эдем» договоры поставки №12/04/11 от 12.04.2011, № 01/04/10 от 01.04.2010, № 18/06/10 от 18.06.10., № 16/03/11 от 16.03.2011,№ 17/02/11 от 17.02.11

Данные сделки подтверждены налогоплательщиком: договором поставки между ООО «ЛИМ» и ООО «ЛесТорг» №12/04/11 от 12.04.2011, договором поставки между ООО «ЛИМ» и ООО «Сатурн» № 01/04/10 от 01.04.2010, договором поставки между ООО «ЛИМ» и ООО «Сатурн» № 18/06/10 от 18.06.10, договором поставки между ООО «ЛИМ» и ООО «Топаз» № 16/03/11 от 16.03.2011, договором поставки между ООО «ЛИМ» и ООО «Эдем» № 17/02/11 от 17.02.11, товарными накладными к вышеуказанным договорам, счетами - фактурами к вышеуказанным договорам, платежными поручениями об оплате приобретаемых товаров, банковскими выписками и т.д., книгами продаж по ООО «ЛИМ» за соответствующие периоды, где отражено приобретение товаров, книгами продаж по ООО «ЛИМ», где отражена реализация реально приобретенных товаров третьим лицам, документами, подтверждающими использование товаров в предпринимательских целях, такими как: договоры поставки с крупными торговыми сетями (ТД Перекресток, ЗАО «Тандер»...); документами, свидетельствующими о проявленной налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе контрагента, таким как: учредительные документы контрагентов; сведения из ЕГРЮЛ; документы, подтверждающие способность поставлять товар, производимый Птицефабрикой и т.д.

Таким образом, налогоплательщиком представлены все, установленные действующим налоговым законодательством РФ документы, подтверждающие право на применение налоговых вычетов по НДС.

Более того, приобретенное налогоплательщиком товар используется им для извлечения прибыли: оптово - розничная реализация товаров третьим лицам. При этом, доходы, полученные от продажи товаров включаются в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, с данных сумм исчисляется и уплачивается налог на прибыль.

Все вышеназванные факты в совокупности свидетельствуют о реально заключенных ООО «ЛИМ» сделках, по которым ООО «ЛИМ» приобретало товар (яйцо), целью заключения которых является извлечение прибыли согласно уставной деятельности ООО «ЛИМ».

Пунктом 1 Постановления Пленума ВАС РФ от «12» октября 2006 г. N 53 «Об оценке Арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» установлено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из "презумпции добросовестности" налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.

В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Поскольку, налогоплательщиком в налоговый орган были представлены все, надлежащим образом оформленные документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, у налогового органа отсутствовали основания для отказа ООО «ЛИМ» в применении налогового вычета по НДС.

Доводы инспекции о том, что хозяйственные операции для спорных контрагентов ООО Сатурн. ООО БелАвто, ООО Лесторг, ООО Топаз, ООО Эдем не имеют экономического смысла, поскольку товар, приобретавшийся ими у ГУП Птицефабрика Свердловская в дальнейшем реализовывался в адрес ООО «ЛИМ» чаще всего либо ниже цены приобретения, либо по цене приобретения (примеры в таблицах), отклоняются судом как необоснованные.

Инспекция обращает внимание на незначительное несоответствие отпускных цен входящих и исходящих.

По мнению заявителя, налоговый орган не учел, что предметом поставки является яйцо куриное. Данный продукт является по своей природе особо хрупким и подвержен риску повреждений при его транспортировке. В связи с чем, при обнаружении боя в момент доставки ООО «ЛИМ» в процессе своей деятельности договаривался с поставщиками о скидках на последующие партии товаров. Также, видно, что данный подход применялся и фабрикой. На практике при доставке грузов еще возникали вопросы, требующие оперативного решения как с нашими основным покупателями, так и с их клиентами (по ассортименту, месту доставки груза, компенсации боя яйца при транспортировке и пр). Так, в отдельных случаях, в оперативном порядке осуществляли урегулирование претензий в связи с боем товара (яйцо куриное при транспортировке подвержено риску повреждений) путем компенсаций и счет следующих отгрузок и (или) изменения отпускных цен. Указанное объясняет то некоторое снижение цен, сравнительные данные по которым приведены таблице налогового органа, допускаемое лишь в отдельных случаях.

При этом суд обращает внимание, что инспекция не проводит и не предоставляет анализа всех отгрузок и поставок, согласно которым в большинстве случаев от всего объема поставок цепы на продукцию, закупаемую ООО «ЛИМ», были выше отпускных цен от птицефабрики. Деловая цель для оптовых организаций, с которым сотрудничало ООО «ЛИМ», могла выражаться еще и в том, что указанные организации имели гарантированные закупки - поставки, а равно обеспечивали тем самым свои экономические показатели на постоянном уровне окупаемости и прибыли, что в условиях неустойчивой финансовой ситуации в периоды 2009 - 2011 годах (как отмечено и в отзыве ОАО «Птицефабрика «Свердловская») являлось более чем разумным и оправданным.

По вопросу адреса доставки товара необходимо обратить внимание, что Налогоплательщиком уже неоднократно давались пояснения о том, что в силу организационных причин, возникающих в реальном секторе экономики при торговле товарами высокого потребительского спроса (к каковым относится «яйцо куриное»), оптовым поставщикам целесообразно было использовать отгрузочные разнарядки, предусмотренные гражданским кодексом РФ (ст. 509). Местом доставки продукции ООО «ЛИМ» со своей стороны обозначало свой склад, о чем сообщалось своим поставщикам (которые, в свою очередь, принимая такой способ поставки, как раз и имели свою деловую цель по оптимизации расходов и затрат, в частности на ветеринарные удостоверения, логистику и прочее).

Отгрузочные разнарядки соответствуют нормам законодательства и широко применяются в практике торгово-закупочной деятельности.

Налоговый орган делает предположения относительно действительности документов на основании рукописных надписей (пометок), нанесенных лишь на поля документа, а не в раздел «реквизиты и подписи сторон» и прочее.

Между тем, на крупных производственных предприятиях имеются не только производственные и коммерческие службы, но и отделы, оказывающие юридические, финансовые услуги и пр. Выполненные надписи могли принадлежать сотрудникам (секретарю или юристу фабрики (в единственном числе). Это является нормальным и характерно для работы многих предприятий, в том числе и у налогоплательщика.

Для признания налоговой выгоды необоснованной налоговому органу необходимо доказать, что ООО «ЛИМ» не имело намерения реально закупать товар у контрагентов, что главной целью являлось получение налоговой выгоды (Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 февраля 2013 г. по делу N А49-5564/2012, Постановление ФАС Поволжского округа Ф06-5239/2013, Постановление двенадцатого арбитражного апелляционного суда по делу № А06-2499/2013 и другие).

Однако суд полагает, что бесспорных доказательств данных обстоятельств в оспариваемом решении не содержится.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией также установлено, что в нарушение пункта 9 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации ООО «ЛИМ» неправомерно применило вычет по НДС в 4 квартале 2011 года в размере 78 241 руб.

В 4 квартале 2011 года ООО «ЛИМ» в книге покупок отражена счет-фактура ЗАО «Птицефабрика Оренбургская» № 13633 от 31.12.2011 на сумму 860 650,65 руб., в т.ч. НДС 78 241 руб.

Пунктом 12 ст. 171 НК РФ определено, что вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В соответствии с п. 9 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в пункте 12 ст. 171 НК РФ, производится на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм.

Инспекция полагает, что одним из обязательных условий применения вычета НДС по предоплате является наличие договора между продавцом и покупателем, в котором предусмотрено, что отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг) осуществляется после перечисления предоплаты. Если в договоре условие о предварительной оплате (частичной оплате) не предусмотрено или соответствующий договор отсутствует, а предоплата перечисляется на основании счета, то налог по перечисленной предоплате (частичной оплате) к вычету не принимается. право на принятие к вычету суммы налога на добавленную стоимость по счету-фактуре № 13633 от 31.12.11г. ООО «ЛИМ» не имеет, т.к. договором не предусмотрено перечисление сумм предоплаты.

В 4 квартале 2011 года ООО «ЛИМ» в книге покупок отражена счет-фактура ЗАО «Птицефабрика Оренбургская» № 13633 от 31.12.2011г. на сумму 860 650,65 руб., в т.ч. НДС 78 241 руб. В результате данных обстоятельств, Таким образом, в нарушение п. 9 ст. 172 НК РФ ООО «ЛИМ» неправомерно применило вычет по НДС в 4 квартале 2011 года в размере 78 241 руб.

Суд не может согласиться с позицией инспекции.

В ходе проверки по требованию № 4 от 03.07.2013г. ООО «ЛИМ» представлен договор поставки от 10.01.2010 № 59, заключенный с ЗАО «Птицефабрика «Оренбургская». В соответствии с п. 3.2. договора оплата товара производится по факту поставки, с момента поступления товара на склад покупателя. Условиями договора перечисление предоплаты не предусмотрено.

Однако фактически Обществом произведена предоплата за товар.

Вычеты заявлены в соответствии с пунктом 9 статьи 172 НК РФ на основании счетов-фактур, выставленных продавцом при получении предварительной оплаты (частичной оплаты), документов, подтверждающих фактическое перечисление этих сумм, и при наличии договора, предусматривающего их перечисление.

Налогоплательщиком в Инспекцию с возражениями на акт выездной налоговой проверки представлены дополнительные материалы, а именно: копия декларации по НДС за 1 квартал 2012, журнал проводок 19, 68.2 за 1 квартал 2012, карточка счета 60.2 по контрагенту Птицефабрика Оренбургская за 1 квартал 2012, выписка из книги продаж за 1 квартал 2012.

В налоговой декларации по НДС по строке ПО «сумма налога, подлежащая восстановлению в соответствии с пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ» отражена сумма - 151 234 руб., в том числе 78 241 руб. по контрагенту Птицефабрика Оренбургская (счет-фактура № 13633 от 31.12.2011). Сумма налога восстановленная, отраженная в декларации совпадает с журналом проводок по счетам 19, 68.2 за 1 квартал 2012 года.

Заявителем с жалобой представлена копия книги продаж ООО «ЛИМ» за период с 01.01.2012 по 31.03.2012, в которой счет-фактура № 13633 от 31.12.2011 на сумму НДС 78 240,97 руб. от ЗАО «Птицефабрика Оренбургская» отражена. Таким образом, заявителем сумма НДС, ранее возмещенная из бюджета в 4 квартале 2011 года по счету-фактуре № 13633 от 31.12.2011 на сумму НДС 78 240,97 руб. была восстановлена в следующем налоговом периоде - 1 квартале 2012 года.

Таким образом, в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 78241 рубль по счету-фактуре № 13633 от 31.12.11 суд также считает решение инспекции незаконным, поскольку сумма НДС с авансового платежа в указанном размере была восстановлена в бюджет в следующем налоговом периоде - 1 квартале 2012, подтверждающие документы были представлены в налоговый орган.

Таким образом, на момент вынесения решения по результатам проведения налоговой проверки недоимка по уплате налога на добавленную стоимость в бюджет в размере 78 241 рубль отсутствовала.

На основании изложенного суд считает, что оспариваемое решение инспекции не соответствует Налоговому кодексу Российской Федерации, нарушает права заявителя в сфере предпринимательской деятельности, незаконно возлагает на него необоснованные дополнительные налоговые обязательства, в связи с чем с учетом положений ст. 201 АПК РФ заявленные требования подлежат удовлетворению, оспариваемое решение инспекции признанию недействительным с обязанием налоговых органов, принявшего оспариваемый ненормативный правовой акт и, в котором заявитель состоит в данный момент на налоговом учете, устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества.

В соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ с учетом пункта 23 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" судебные расходы по государственной пошлины за рассмотрение дела в суде в сумме 2000 рублей подлежит взысканию с заинтересованного лица в пользу заявителя.

Поскольку согласно пункту 29 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 № 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" действующее законодательство не предусматривает обязанности по уплате государственной пошлины при подаче ходатайств о приостановлении исполнения решения государственного органа, органа местного самоуправления, иного органа, должностного лица (часть 3 статьи 199 АПК РФ, а заявителем была уплачена при подаче заявлений о принятии обеспечительных мер государственная пошлина в сумме 4000 руб., то она как излишне уплаченная подлежит возврату ему из федерального бюджета.

Руководствуясь ст. ст. 101-102, 110, 112, 167-170, 176, 180-182, 201

Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

РЕШИЛ:

1. Заявленные требования удовлетворить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 19 по Самарской области от 24 февраля 2014 года № 15-49/5 о привлечении Общества с ограниченной ответственностью "ЛИМ" к ответственности за совершение налогового правонарушения как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 19 по Самарской области и Инспекцию Федеральной налоговой службы России по Железнодорожному району г.Самары устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

2. Выдать Общества с ограниченной ответственностью "ЛИМ", Самарская область, г. Тольятти, ОГРН <***>, ИНН <***> справку на возврат из федерального бюджета уплаченной государственной пошлины в сумме 4000 рублей.

3. Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 19 по Самарской области в пользу Общества с ограниченной ответственностью "ЛИМ", ООО "ЛИМ" (ОГРН <***>, ИНН 6322014418ОГРН, местонахождение: 445045, <...>; почтовый адрес: 443020, <...> литер Б, кабинет 23, зарегистрировано 18.05.1995, дата регистрации в ЕГРЮЛ 03.03.2003) судебные расходы в размере 2000 руб.

Решение может быть обжаловано в течение месяца после его принятия в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд (г. Самара) с направлением апелляционной жалобы через Арбитражный суд Самарской области.

Судья

О.В. Мешкова