Гражданский кодекс часть 1

от заявителя: предст. Акчуриной.Г. М. (дов. от 17.12.2007 г.), предст. Ломидзе А.С. (дов. от 17.12.2007 г.), предст. Аносова В.А. (дов. от 17.12.2007 г.); предст. Сотова А.И. (дов. от 17.12.07 г.);

от УФНС: предст. Ивановой Т.В. (дов. от 04.02.07 г.);

от ИФНС: предст. Дмитриевой Я.С. (дов. от 12.11.08 г.);

Установил:

Заявитель обратился в суд с заявлением ( с учетом уточнения от 29.10.09 г., принятого судом в порядке ст. 49 АПК РФ) о признании недействительным решения Управления ФНС России по Самарской области № 02-19/0018 от 05.10.07 г. в части предложения уплатить налог на прибыль в размере 836 461 290 руб. 07 коп., НДС в размере 474 101 056 руб. 38 коп., начисления пени в соответствующих размерах, привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа за неуплату налога на прибыль в размере 167 292 058 руб. 01 коп., за неуплату НДС в размере 43 699 266 руб. 10 коп., к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, за непредставление истребованных документов в виде штрафа в размере 78 400 руб.00 коп., ссылаясь на вступившее в законную силу решение арбитражного суда г. Москвы по делу № А40-31247/08-90-85 от 25.08.08 г., в котором участвовали те же лица, и предметом обжалования в котором было требование межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 г. Москва № 114 об уплате налогов, пени и штрафов, выставленное на основании оспариваемого решения. Названным судебные актом требование налогового органа признано частично недействительным в связи с отсутствием у налогового органа законных оснований для доначисления указанных сумм. В связи с чем данное решение имеет преюдициальное значение при рассмотрении настоящего дела.

УФНС требования не признает, ссылаясь на пропуск заявителем срока, установленного п. 4 ст. 198 АПК РФ, а также на законность решения. Кроме того Управление указывает на то, что в связи с признанием недействительным требования, принятого на основании оспариваемого решения, оно не ущемляет прав налогоплательщика.

ИФНС с требованиями не согласна по тем же основаниям.

ИФНС заявила ходатайство об отложении рассмотрения дела в связи с подачей заявления о разъяснении постановления 9 апелляционного суда от 09.04.09 г. по делу № А40-31247/08-90-85, ссылаясь на то, что названный судебный акт имеет преюдициальное значение по настоящему делу. Инспекция в ходатайстве указала, что рассмотрение заявления назначено на 25.05.08 г.

Суд считает, что ходатайство удовлетворению не подлежит, поскольку заявителем не представлены доказательства направления и принятия арбитражным судом соответствующего заявления.

Исследовав материалы дела, оценив доводы и возражения лиц, участвующих в деле,, арбитражный суд находит заявленные требования частично обоснованными и подлежащими удовлетворению в части по следующим основаниям

Как следует из материалов дела Управлением ФНС России по Самарской области была проведена проверка соблюдения заявителем как налогоплательщиком требований налогового законодательства в части правильности исчисления и уплаты налогов за 2004 год.

Решением № 02-19/0018 от 05.10.07 г. налогоплательщику предложено уплатить налог на прибыль в размере 836 461 290 руб. 07 коп., НДС в размере 474 101 056 руб. 38 коп., также ему начислены пени в соответствующих размерах, кроме того заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа за неуплату налога на прибыль в размере 167 292 058 руб. 01 коп., за неуплату НДС в размере 43 699 266 руб. 10 коп., к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, за непредставление истребованных документов в виде штрафа в размере 78 400 руб.00 коп (указаны только оспариваемые суммы). ( т. 1 л.д. 104-150, т. 2 л.д. 1-118).

Оспариваемое решение получено налогоплательщиком 16.10.07 г.(т. 2 л.д. 119,120).

В силу п. 9 ст. 101 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение.

В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном статьей 101.2 настоящего Кодекса, указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части.(в редакции, действовавшей до 01.01.09 г.).

В течение установленного срока 26.10.07 г. налогоплательщиком в ФНС РФ подана апелляционная жалоба на решение ( т. 15 л.д. 59- 64).

Решением ФНС России от 04.05.08 г. решение УФНС России по Самарской области в оспариваемой части оставлено без изменения. Таким образом, в силу п. 9 ст. 101 НК РФ оспариваемое решение вступило в законную силу с указанной даты, о чем имеется указание в решении по апелляционной жалобе .

Решение по апелляционной жалобе получено налогоплательщиком 13.05.08 г. ( т. 3 л.д. 91-92). Рассматриваемое заявление направлено в арбитражный суд 13.08.08 г. ( т. 12 л.д.103-109).

Согласно п. 4 ст. 198 АПК РФ заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом.

Поскольку действовавшим в рассматриваемый период налоговым законодательством и подзаконными актами не был установлен порядок рассмотрения апелляционных жалоб на решения налоговых органов по результатам налоговых проверок, в частности, обязательность извещения налогоплательщика о дате и времени рассмотрения апелляционной жалобы, суд считает, что в данном случае налогоплательщику стало известно об ущемлении его прав и законных интересов с момента получения решения по апелляционной жалобе, которая в оспариваемой части решения оставлена без удовлетворения.

Данный вывод суда основан на буквальном тексте ст. 138 НК РФ, определяющей, что Акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд.

Подача жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд, если иное не предусмотрено статьей 101.2 настоящего Кодекса. Применительно к рассматриваемой ситуации иное было установлено в абз 1 п. 2 ст. 101.2, однозначно устанавливающем, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не вступившее в силу, может быть обжаловано в исключительно апелляционном порядке путем подачи апелляционной жалобы.

Следовательно, до момента, когда налогоплательщик узнает о вступлении решения налогового органа в законную силу, он лишен права на обжалование его в судебном порядке.

Ссылки Управления на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.11.07 г. № 8815/07 не могут быть признаны судом правомерными, поскольку при рассмотрении указанного дела применялись названные выше нормы налогового законодательства в редакции, действовавшей до 01.01.2007 г., которая вообще не предусматривала возможность апелляционного обжалования решений налогового органа, принятых по результатам налоговых проверок, и не ставила вступление ненормативного акта в законную силу в зависимость от его обжалования. Более того, ст. 101.2 введена в НК РФ только с 01.01.07 г. До этого момента налоговое законодательство не содержало понятия «вступление решения в законную силу» и потому не предусматривало и могло предусматривать никаких особенностей обжалования для решений, не вступивших в законную силу.

С учетом изложенного суд считает доводы Управления о пропуске заявителем срока, установленного п. 4 ст. 198 АПК РФ, не состоятельными.

Из пункта 1.1.8 , пункта 2.7. и пункта 2.14 Решения следует, что Управление признало неправомерным отнесение в состав расходов в целях налога на прибыль затрат по услугам на управление, оказанным ЗАО «Корпорация «Тольяттиазот».

В результате допущенного, по мнению налогового органа, нарушения неуплаченная сумма налога на прибыль составила 8 103 469,20 руб., штрафа 1 620 693,84 руб. и соответствующие суммы пени, кроме того доначислен НДС в размере 5 781 500 уруб.00 коп., соответствующие штраф и пени.

Основанием для доначисления налогов, пеней и штрафа послужил вывод налогового органа о том, что затраты на оплату услуг по управлению Обществом не соответствуют требованиям, установленным статьей 252 НК РФ, поскольку являются документально неподтвержденными.

В Решении указано (стр. 84): «Расходы на услуги управляющей организации документально не подтверждены первичными документами, поскольку в актах сдачи-приемки выполненных работ указано лишь на то, что оказанные услуги удовлетворяют условиям договора на выполнение работ и услуг и сумма, подлежащая уплате, исполнителю услуг. Из содержания данных актов нельзя определить, какие услуги по управлению обществом были оказаны и в каком объеме, какую конкретно работу выполнила управляющая организация для заказчика».

Однако данные доводы налогового органа не основаны на нормах действующего законодательства и фактических обстоятельствах дела.

Согласно ч.2 ст. 69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу решением арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Вступившим в законную силу решением арбитражного суда г. Москвы от 25.08.08 г. по делу № А40-31247/08-90-85, в котором участвовали те же лица и предметом обжалования было требование межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 г. Москва № 114 об уплате имеющейся по состоянию на 19.05.08 г. задолженности по налогам, штрафам и пени, начисленным налогоплательщику по результатам выездной налоговой проверки оспариваемым в рамках настоящего дела решением, установлено:

Между ОАО «Тольяттиазот» и управляющей организацией ЗАО «Корпорация «Тольяттиазот»» был заключен договор №12 от 28.01.2000 о передаче полномочий единоличного исполнительного органа. В соответствии с данным договором ОАО «Тольяттиазот» передает Управляющей компании все полномочия исполнительного органа, вытекающие из Устава Общества, а также иные не предусмотренные Уставом полномочия, которыми наделены исполнительные органы акционерных обществ в соответствии с законодательством Российской Федерации. Таким образом, ЗАО Корпорация «Тольяттиазот» осуществляла управление всей текущей деятельностью ОАО «Тольяттиазот».

В соответствии с п. 2.2. указанного Договора ЗАО «Корпорация «Тольяттиазот» осуществляет, в частности следующие полномочия:

«совершает сделки от имени ОАО «Тольяттиазот», издаёт приказы, даёт указания обязательные для исполнения всеми работниками ОАО «Тольяттиазот», «распоряжается имуществом ОАО «Тольяттиазот», в пределах установленных его уставом, настоящим договором и действующим законодательством; утверждает правила, процедуры и другие внутренние документы ОАО «Тольяттиазот» (всего более 20 полномочий - стр. 2-3 договора).

Таким образом, ЗАО Корпорация «Тольяттиазот» осуществляла управление всей текущей деятельностью ОАО «Тольяттиазот». В этой связи в штатном расписании ОАО «Тольяттиазот» не предусматривалась должность генерального директора, главного бухгалтера и других руководящих работников, функции которых выполняют сотрудники Корпорации.

Размер вознаграждения определялся в соответствии с ежемесячными дополнительными соглашениями к договору. В проверяемый период вознаграждение составило, например, в январе 0,33% от объема реализации продукции, в апреле 0,2%, в сентябре 0,19%

По поводу расходов на приобретение услуг по управлению ОАО «Тольяттиазот» судом установлено следующее:

Расходы на приобретение услуг по управлению подтверждены актами сдачи-приемки выполненных работ и ежемесячными отчетами управляющей компании, оформленными в полном соответствии с законодательством РФ.

Учитывая указанные затраты при исчислении налога на прибыль, Заявитель руководствовался положениями подп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ, в соответствии с которой в целях исчисления налога на прибыль учитываются «расходы на управление организацией и её отдельными подразделениями, а также расходы на приобретение услуг по управлению организацией или отдельными подразделениями».

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Заявителем представлены налоговому органу первичные документы, оформленные надлежащим образом и подтверждающие расходы на приобретение услуг по управлению.

По результатам управления ежемесячно подписывались акты сдачи-приемки работ (услуг): б/н от 30.01.04; б/н от 27.02.04; б/н от 31.03.04; б/н от 30.04.04; б/н от 31.05.04; б/н от 30.06.04; б/н от 30.07.04; б/н от 31.08.04; б/н от 30.09.04; б/н от 29.10.04; б/н от 30.11.04; б/н от 31.12.04

В данных актах приема-передачи работ (услуг), предоставленных Обществом налоговому органу, для целей раскрытия содержания операции имеется ссылка на договор № 12 от 28.01.2000 г., которая позволяет определить, какие услуги оказывались Обществу, поскольку перечень (комплекс) конкретных услуг раскрывается именно в самом договоре. При этом в актах указано, что оказанные услуги удовлетворяют условиям указанного договора.

Данный способ оформления первичных документов полностью соответствует налоговому законодательству РФ и законодательству о бухгалтерском учете, а также арбитражной практике, поскольку в указанных документах содержится указание на содержание услуг и предмет договора.

Вывод налогового органа о несоответствии представленных документов требованиям ст. 252 НК РФ, противоречит позиции Высшего Арбитражного Суда РФ. В Определении ВАС РФ от 28.11.2007 № 15254/07 суд указал, что «сторонами составлялись акты сдачи-приемки услуг ... с указанием всех обязательных реквизитов, предусмотренных пунктом 2 статьи 9 Федерального закона 129-ФЗ от 21.11.1996 документов, в частности, акты имеют отсылку к договору от 01.07.2002, согласно приложению 1 к которому определен перечень вопросов, входящих в компетенцию управляющей организации, что позволяет определить содержание хозяйственной операции»

Судебно-арбитражная практика также подтверждает правомерность установления содержания оказанной услуги в акте приема-передачи путем отсылки к договору и называет такие акты соответствующими законодательству РФ первичными документами. Так ФАС Московского округа в Постановлении от 10.05.2006 г. № КА-А40/3558-06 (т.4 л.д. 74-75) сделал вывод о надлежащем оформлении актов о выполнении услуг, поскольку «акты содержат указание на период, в котором оказаны услуги, стоимость оказанных услуг, ссылку на номер договора, что позволяет соотнести оказанные услуги с поступившей оплатой». Аналогичные доводы содержат Постановления ФАС Московского округа от 23.11.2007 г. № КА-А40/12012-07, от 21.01.2008 г. № КА-А40/13000-07, Постановления ФАС Поволжского округа от 28.04.2006 г. № А12-24634/05-С51, от 25.01.2007 г. № А57-5005/06, от 27.12.2006 г. № А12-4943/06, от 02.10.2007 г. № А72-6677/06-12/228, Постановление ФАС Центрального округа от 05.08.2005 г. № А62-8620/2004, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.01.2007 г. № А74-5635/05-Ф02-7364/06-С1

К указанным выше актам сдачи-приемки работ (услуг) ежемесячно составлялись отчеты управляющей компании: б/н от 31.01.04; б/н от 28.02.04; б/н от 31.03.04; б/н от 0.04.04; б/н от 31.05.04; б/н от 30.06.04; б/н от 31.07.04; б/н от 31.08.04; б/н от 30.09.04; б/н от 31.10.04; б/н от 30.11.04; б/н от 31.12.04 , которые отражают объем оказанных услуг по управлению.

В отчётах управляющей организации перечисляются конкретные виды работ и услуг, в частности в отчёте за январь 2004 г. указаны следующие виды услуг управляющей компании: «распоряжение имуществом управляемого, в целях достижения экономического результата и его рационального использования», «утверждение правил, процедур и других внутренних документов Общества», «организация приёма и увольнения работников».

Документальным подтверждением конкретных управленческих действий, совершенных сотрудниками управляющей компании в рамках оказания управленческих услуг, являются внутренние локальные акты, управленческие приказы о назначениях и переводах сотрудников ,бухгалтерская, налоговая отчётность, доверенности и т.д., выданные от имени Общества и подписанные сотрудниками управляющей компании.

В соответствии с положениями ст. 252 НК РФ расходы могут подтверждаться любыми документами, из которых следует фактическое осуществление затрат и их связь с деятельностью, приносящей доход.

Аналогичная позиция была выражена ВАС РФ в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 02.06.1998 г. № 842/98 и от 24.11.1998 г. № 512/98 При этом суд прямо указал, что налогоплательщик вправе уменьшать налогооблагаемую прибыль на осуществленные расходы даже в том случае, если в актах приема-передачи оказанных услуг имеются отдельные дефекты. Любые документы, позволяющие установить факт несения затрат налогоплательщиком, могут служить документальным подтверждением расходов.

Как указывалось выше, в качестве таких документов Общество представило налоговому органу ещё в ходе контрольных мероприятий договор, акты об оказании услуг, отчёты об оказанных услугах и документы, подтверждающие фактическое осуществление управления силами управляющей компании.

Конкретизация работ более той, которая произведена в актах об оказании услуг, счетах-фактурах, договорах и отчётах не возможна и нецелесообразна.

Объем управленческих услуг, оказанных Обществу, раскрывается в договоре и ежемесячных отчетах управляющей организации, представленных Инспекции. В соответствии с договором и отчетами Обществу оказывались следующие услуги:

- организация производственно-хозяйственной деятельности Управляемого;

- совершение сделок от имени Управляемого;

- распоряжение имуществом Управляемого;

- другие услуги, указанные в Отчетах.

Тот факт, что в отчётах за разные периоды содержится одинаковый перечень услуг, не свидетельствует о неправильном оформлении указанных отчётов и объясняется тем, что ежемесячно управляющая компания выполняет одни и те же функции.

Подробное описание всех конкретных распорядительных действий, совершённых при выполнении управленческих функций, в актах об оказанных услугах и соответствующих отчётах невозможно и не эффективно, поскольку:

-ежемесячно управляющей компанией заключаются сотни договоров, выдаются множество распоряжений и приказов, главным бухгалтером оформляются тысячи хозяйственных операций, которые отражаются в налоговом и бухгалтерском учёте и т.п. В этой связи более подробное описание всех заключенных договоров, выпущенных локальных актов, составленных учетных документов и т.п. является чрезвычайно трудоёмким и практически не реализуемо;

- отсутствие такого подробного описания в актах и отчетах об оказанных услугах восполняется распорядительными документами и локальными актами Общества, подтверждающими фактическое оказание услуг по управлению и, соответственно, реальность затрат на управление. В качестве таких распорядительных документов Общество представило внутренние локальные акты, управленческие приказы о назначениях и переводах сотрудников , бухгалтерскую, налоговую отчётность, доверенности и т.д. Перечисленные документы выданы от имени Общества и подписаны сотрудником управляющей компании.

Таким образом, в договоре на оказание услуг, актах и отчётах к нему определены и подтверждаются виды услуг, ежемесячно оказываемых в соответствии с договором. Конкретные управленческие действия, которые совершаются представителями управляющей компанией при оказании услуг, подтверждаются конкретными локальными нормативными актами и распорядительной документацией Общества.

Все документы от имени ОАО «Тольяттиазот» были подписаны управляющим ОАО «Тольяттиазот» Макаровым А.В., который в свою очередь является сотрудником Управляющей компании. Данный факт подтверждается штатным расписанием Корпорации, предусматривающим должность «Управляющий ОАО «Тольяттиазот»», а также приказом о назначении Макарова А.В. на должность Управляющего ОАО «Тольяттиазот», подписанным Президентом ЗАО Корпорации «Тольяттиазот» Махлаем В.Н . Управляющий ОАО «Тольяттиазот» не являлся сотрудником ОАО «Тольяттиазот» и не мог им быть по причине отсутствия в штатном расписании ОАО «Тольяттиазот» должности управляющего.

Договором с Управляющей компанией прямо предусмотрена передача функций исполнительного органа.

Пунктом 4.3 договора предусмотрен порядок осуществления управления и указано, что все решения по вопросам руководства ОАО «Тольяттиазот» в рамках настоящего договора принимаются от имени Управляющей организации Президентом ЗАО Корпорация «Тольяттиазот» или лицом, им уполномоченным. Все действия Управляющего ОАО «Тольяттиазот» Макарова А.В., совершенные им, считаются действиями Управляющей компании.

Таким образом, все документы, исходящие от ОАО «Тольяттиазот», были подписаны сотрудниками Управляющей компании, а не сотрудником ОАО «Тольяттиазот», что дополнительно подтверждает доводы Общества о реальности оказания услуг по управлению.

Ни пунктом 1 статьи 252 НК РФ, ни другими нормами главы 25 НК РФ «Налог на прибыль» не предусмотрено обязательство налогоплательщика подтверждать расходы счетами-фактурами, выставленными поставщиками. Кроме того, счета-фактуры соответствуют всем требованиям действующего законодательства.

Счет-фактура является документом, на основании которого производится вычет НДС. Именно для целей применения вычетов НДС законодателем установлены обязательные требования к оформлению счета-фактуры. В связи с этим статья 169 НК РФ «Счет-фактура» применятся для целей исчисления НДС. Ни пунктом 1 статьи 252 НК РФ, ни другими нормами главы 25 НК РФ «Налог на прибыль» не предусмотрено обязательство налогоплательщика подтверждать расходы счетами-фактурами, выставленными поставщиками.

Кроме того, счета-фактуры: №3 от 30.01.04, №6 от 27.02.04, №9 от 31.03.04, №12 от 30.04.04, №15 от 31.05.04, №18 от 30.06.04, №22 от 30.07.04, №23 от 31.08.04, №26 от 30.09.04, №29 от 29.10.04, №32 от 30.11.04, №36 от 31.12.04, на которые ссылается Ответчик, соответствуют действующему законодательству (т.5 л.д. 17-28).

В графе «Наименование товара» счетов-фактур, представленных налоговому органу, имеется ссылка на Договор № 12, которая позволяет идентифицировать оказанные Обществу услуги как услуги по управлению организацией. Более того, анализ Договора позволяет более подробно (с разбивкой на конкретные полномочия Управляющей организации) определить содержание оказанной услуги. Арбитражная практика указывает на правомерность заполнения счетов-фактур таким способом. Так ФАС Московского округа в Постановлении от 24.10.2003 г. № КА-А40/8361-03 (т.5 л.д. 29-30) отметил, что если счета-фактуры имеют ссылку на договор, то они позволяют определить характер оказанных услуг. См. также Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17.05.2006 № А42-200/2005, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.05.2006 № Ф04-2953/2006(22762-А70-25)

В связи с изложенным, выводы Ответчика об отсутствии в счетах-фактурах наименования оказанных услуг и нарушении Обществом подпункта 5 пункта 5 статьи 169 НК РФ не соответствует фактическим обстоятельствам.

На основании вышеизложенного, суд считает, что расходы на приобретение услуг по управлению организацией документально подтверждены.

Суд считает, что расходы на приобретение услуг по управлению организацией являются экономически обоснованными и экономически эффективными по нижеследующему:

В соответствии со ст. 252 НК РФ экономически обоснованными «признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода».

Экономическая обоснованность затрат на управление естественным образом вытекает из содержания услуг, поскольку без управления не возможна ни деятельность коммерческой организации, ни получение ей дохода.

На экономическую обоснованность затрат по управлению не влияет способ организации такого управления (с привлечением или без привлечения управляющей компании), указанные услуги приобретены для использования в хозяйственной деятельности, которая не может осуществляться без управления.

Таким образом, выбранный ОАО «Тольяттиазот» способ не только не отменяет экономической обоснованности затрат 2006 г. на управление, но и, напротив, подтверждает свою экономическую эффективность. Эффективность привлечения управляющей компании подтверждается следующими обстоятельствами:

В результате привлечения к управлению специализированной компании в течение нескольких лет происходит постоянное увеличение положительных финансовых показателей Общества, а именно по отношению к 2003 году в 2004 году произошло увеличение объема производства продукции на 49,2 %, темпа роста валовой прибыли на 148 %, прибыли от продаж на 191 % (Таблица «Динамика отчета о прибылях и убытках за 2004 год» , Выписка из пояснительной записки к годовому балансу за 2004 год .

Кроме того аудиторской компанией ЗАО «Софт-Аудит» (лицензия № Е002869) проведен анализ финансового состояния Заявителя за период с 2002 по 2006 годы . Из указанного анализа следует, что за период 2003-2006 г.г. стоимость активов компании увеличилась в 2 раза. В заключении по результатам проведенного анализа аудиторская компания указывает, что наблюдается устойчивый рост собственных средств Общества, финансовое положение компании можно охарактеризовать как финансово устойчивое, с положительной динамикой изменения значений финансовых показателей, управление Общество является эффективным.

Об эффективности управления с привлечением управляющей компании свидетельствуют многочисленные награды, полученные ЗАО «Корпорация Тольяттиазот» и ее руководителем за 2004 г., а также в предшествующие и последующие годы управления Обществом. Так, например, ЗАО «Корпорация «Тольяттиазот» и ее руководителем получены:

диплом национальной премии имени Петра Великого за эффективное управление предприятием и достижение высоких социально-экономических показателей; - диплом лауреата премии им. А.Н.Косыгина за большие достижения в решении проблем развития экономики России; - диплом ордена «Петра Великого» за выдающийся вклад в развитие экономики регионов России; - диплом кавалера ордена «Щит Отечества» за значительный вклад в стабильное экономическое развитие отрасли; - национальная премия «Компания года 2005» в номинации «Химическая промышленность»; - диплом о присвоении звания «Лучший изобретатель химической промышленности Самарской области; - диплом «Золотая звезда отечества» за высокие достижения в производственной, социальной, общественной и благотворительной деятельности, направленные на укрепление государства Российского; - диплом международной премии «Лидер экономического развития России» в номинации «Лучший налогоплательщик России - 2006»; - диплом национальной премии «Кремлевский Гранд» в номинации «Гордость России»; - свидетельство кавалера ордена «за возрождение России. XXI век» за выдающиеся заслуги способствующие укреплению экономической мощи, величию и процветанию России .

Таким образом, суд считает, что расходы на управление посредством привлечения управляющей компании экономически обоснованны и подтверждают свою экономическую эффективность.

Правомерность позиции Заявителя о соответствии представленных документов требованиям к документальному оформлению услуг на управление подтверждена судебными решениями, вынесенными непосредственно в отношении Заявителя по налоговым проверкам за другие налоговые периоды.

Арбитражным судом г. Москвы и Арбитражным судом Самарской области признано правомерным включение в расходы затрат на управление организацией за периоды 2005 и 2006 гг.

Вопрос о правомерности уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму затрат по услугам на управление в 2005 и 2006 гг.. уже был предметом рассмотрения Арбитражного суда г. Москвы по делу № A4Q-14529/08-33-41 Арбитражного суда Самарской области и Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда по делу № А55-16294/2007 . Причем претензии налогового органа были полностью аналогичны претензиям, указанным в Решении, которое послужило основанием выставления оспариваемого требования по данному делу.

Судами признано неправомерным доначисление и налога на прибыль и НДС.

Так Арбитражный суд г. Москвы в решении по делу № А40-14529/08-33-41 от 08.07.2008 на стр. 17 отмечает, что «вопреки утверждениям Инспекции оформление спорных актов и счетов-фактур соответствует требованиям действующего законодательства», а на стр. 19 суд указывает «Таким образом, доводы налоговых органов о том, что расходы на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями документально не подтверждены и экономически не оправданы - неправомерен».

Арбитражный суд Самарской области в решении по делу № А55-16294/2007 от 11 февраля 2008 года на стр.11 отметил следующее: «суд пришел к выводу, что акты сдачи-приемки работ (услуг) и приложенные к ним отчеты управляющей организации оформлены в соответствиями с требованиями законодательства и практикой делового документооборота и соответствуют требованиям п.1 статьи 252 НК РФ».

«Таким образом, суд пришел к выводу, что довод ответчика о том, что расходы на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями документально не подтверждены, в связи с чем, не принимаются для целей налогообложения прибыли — неправомерен».

Одиннадцатый арбитражный суд в своем Постановлении от 13.05.2008 полностью поддержал выводы, изложенные в Решении Арбитражного суда Самарской области, и оставил апелляционную жалобу налогового органа без удовлетворения. Суд кассационной инстанции Постановлением от 29.07.08 (оглашена резолютивная часть постановления)

Также суд отмечает, что вся плата за оказание услуг по управлению облагается налогом на прибыль и НДС в Корпорации в полном объеме именно как выручка от реализации, что признается обоснованным и правомерным налоговыми органами.

Таким образом, вывод налогового органа о том, что расходы на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями в сумме 33 764 455 руб. документально не подтверждены и экономически не оправданы, в связи с чем не принимаются для целей налогообложения прибыли, а также о необоснованности заявленного налогового вычета неправомерен.

В силу п. 2 ст. 69 АПК РФ изложенные выше обстоятельства следует считать доказанными и в рамках настоящего дела, тем более, что налогоплательщиком в материалы дела представлены те же первичные документы ( т.3 л.д. 93-150, т. 4 л.д.1-145).

С учетом изложенного оспариваемое решение в этой части следует признать недействительным.

Оспариваемым решением в пункте 1.1.9 пункте 2.8., п. 2.18 . заявителю доначисленф налог на прибыль в сумме 485 374 497,36 руб., штраф в сумме 97 074 899,47 руб. и соответствующие пени, а также НДС в размере 364 030 873 руб. 00коп., соответствующие штраф и пени..,

Основанием для доначисления налогов, пеней и штрафа послужил вывод налогового о том, что в нарушение ст. 40 НК РФ цены реализации аммиака безводного швейцарской компании «NitrochemDistributionAG» занижены Заявителем более чем на 20% по сравнению с ценами, указанными в изданиях «FertilizerWeek» и «FerteconAmmoniaReport».

Позиция налогового органа основана на игнорировании положений ст. 40 НК РФ, противоречит судебной практике высших судебных инстанций по данному вопросу, фактическим обстоятельствам, а также судебным актам, вынесенным непосредственно в отношении Заявителя.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде имели место следующие фактические обстоятельства. В 2004 г. Заявитель по контракту № 643/00206492/03121 от 01.12.03 г. Заявитель реализовывал на экспорт компании «NitrochemDistributionAG» аммиак безводный марки Ак.

Налоговый орган пришел к выводу о занижении цен реализации в отношении аммиака массой 1 062 002 т, задекларированного по ГТД №№ 10309, 559, 661, 425, 636, 742, 1186, 1461,1551, 3582, 4057, 4121, 4679, 4853, 4929, 5820, 6572, 6699, 7293, 7508, 8496, 8594, 8655, 9530, 9567 (т.5 л.д. 98-122). Данный аммиак был поставлен в порт Южный (Украина) согласно коносаментам от 15.01.2004, 29.01. 2004 г., 08.02.2004, 28.02.2004 г., 01.03. 2004 г, 01.03. 2004 г., 06.03. 2004 г., 10.03. 2004 г., 16.03. 2004 г., 21.03. 2004 г., 26.03. 2004 г., 28.03. 2004 г., 02.04. 2004 г., 12.05. 2004 г., 11.06. 2004 г., 31.05. 2004 г., 31.05. 2004 г., 04.07. 2004 г., 06.07. 2004 г., 06.07. 2004 г., 09.07. 2004 г., 11.07. 2004 г., 11.07. 2004 г., 11.07. 2004 г., 11.07. 2004 г., 19.07. 2004 г., 19.07. 2004 г., 21.07. 2004 г., 25.07. 2004 г., 29.07. 2004 г., 02.08. 2004 г., 02.08. 2004 г., 02.08. 2004 г., 03.08. 2004 г., 03.08. 2004 г., 03.08. 2004 г., 03.08. 2004 г., 10.08. 2004 г., 10.08. 2004 г., 09.08. 2004 г., 18.08. 2004 г., 25.08. 2004 г., 31.08. 2004 г., 31.08. 2004 г., 29.09. 2004 г., 02.10. 2004 г., 02.10. 2004 г., 10.10. 2004 г., 10.10. 2004 г., 12.10. 2004 г., 16.10. 2004 г., 16.10. 2004 г., 16.10. 2004 г., 17.10. 2004 г., 22.10. 2004 г., 22.10. 2004 г., 24.10. 2004 г., 26.10. 2004 г., 31.10. 2004 г., 20.04.2004 г., 08.11. 2004 г., 16.11. 2004 г., 20.11. 2004 г., 26.11. 2004 г., 02.12. 2004 г.,02.12. 2004 г., 08.12. 2004 г., 08.12. 2004 г., 10.12. 2004 г., 12.12. 2004 г., 15.12. 2004 г., 18.12. 2004 г., 26.12. 2004 г., 31.12. 2004 г., 01.01.2005 г., 05.01.2005 г., 08.01.2005 г., 08.01.2005 г., 18.01.2005 г., 29.01.2005 г., 29.01.2005 г.

Выводы налогового органа являются незаконными и необоснованными по следующим основаниям:

Правомерность доначисления налога по аналогичным основаниям уже проверялась Арбитражными судами г. Москвы и Самарской области (выездные налоговые проверки за 2006 и 2005 гг.).

Решением Арбитражного суда Самарской области от 11.02.08 г. по делу № А55-16294/2007, оставленным в силе постановлением ФАС Поволжского округа от 29.07.08 г. и решением Арбитражного суда г. Москвы от 08.07.08 г. по делу № А40-14529/08-33-41 требования Заявителя по аналогичным эпизодам удовлетворены в полном объеме. В решениях судов указано на отсутствие отклонения цен реализации аммиака безводного от уровня рыночных цен).

- Цены, применяемые Заявителем, не отклоняются более чем на 20% от уровня рыночных цен. Данное обстоятельство подтверждается заключением специализированной организации - АНО «Союзэкспертиза» Торгово-промышленной палаты РФ.

- Инспекцией нарушен порядок вынесения решения (ст. 101 НК РФ) и порядок проведения выездной налоговой проверки (ст. 89 НК РФ):

- Налоговый орган произвел доначисления в Решении по иным основаниям и в иной сумме, чем в Акте проверки;

- Налоговый орган произвел доначисления за пределами проверяемого периода.

- Налоговый орган нарушил порядок проведения экспертизы, установленный ст. 95 НК РФ.

- Налоговый орган не сравнивал цены Заявителя с рыночными ценами по сделкам, заключенным в сопоставимых условиях. Рыночные цены налоговым органом вообще не устанавливались.

Цены по сделкам Заявителя с ценами по каким-либо сделкам третьих лиц, заключенным в сопоставимых условиях, не сравнивались, информация о конкретных сделках других российских экспортеров аммиака - не получалась.

В соответствии с п. 9 ст. 40 НК РФ при установлении рыночных цен должны учитываться такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров по контракту, сроки исполнения обязательств, условия платежей, иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цену. Налоговый орган не использовал источники информации о рыночных ценах на аммиак безводный, в которых содержатся цены на аналогичные товары, реализуемые в сопоставимых условиях (срок поставки, объем партии и т.д.). Данные требования ст. 40 НК РФ при расчете «рыночных цен» Инспекцией не учтены.

О наличии и существенности указанных условий свидетельствует ценовая экспертиза, проведенная налоговым органом в рамках налоговой проверки Заявителя за 2005 г.

Неправомерность данной позиции подтверждается постановлением ВАС РФ от 18.01.05 №11583/04.

Товары, с ценами на которые налоговый орган сравнивает применяемые Заявителем цены, не являются идентичными (однородными) с товарами Заявителя.

- Налоговым органом неверно установлены фактические данные, допущены арифметические ошибки.

Налоговый орган неправильно произвел расчет 20% при проверке наличия (или отсутствия) отклонения фактических цен реализации от уровня рыночных цен.

Налоговый орган неправильно определил цену, по которой был реализован Заявителем аммиак безводный, отраженную в качестве дохода в целях налогообложения.

- Согласно п. 3 ст. 40 НК РФ в случае доначисления налога на основании рыночных цен с налогоплательщика может быть взыскан только налог и пени. Доначисление штрафа является неправомерным, что подтверждается судебной практикой.

Арбитражные суды уже признавали незаконным доначисление налоговым органом налога, пеней и штрафа Заявителю по аналогичным основаниям.

В ходе выездных налоговых проверок за 2006, 2005 гг. налоговым органом произведено доначисление налога на прибыль по аналогичным основаниям. Заявитель, не согласившись с позицией налогового органа, оспорил правомерность взыскания налога, пеней и штрафа. Арбитражный суд Самарской области решением от 11.02.08 г. по делу № А55-16294/2007 (оставлено без изменения постановлением ФАС Поволжского округа от 29.07.08 г.) и Арбитражный суд г. Москвы решением от 08.07.08 г. по делу № А40-14529/08-33-41 удовлетворили требования Заявителя в полном объеме, указав на отсутствие отклонения цен реализации аммиака безводного Заявителем от уровня рыночных цен. Постановлением суда кассационной инстанции от 29.07.2008г. судебные акты оставлены без изменения.

- Цены, применяемые Заявителем, не отклоняются более чем на 20% от уровня рыночных цен. Данное обстоятельство подтверждается отчетом АНО «Союзэкспертиза» Торгово-промышленной палаты РФ

- Проверяющими нарушен порядок вынесения решения по результатам выездной налоговой проверки, установленный ст. 101 НК РФ, и порядок проведения выездной налоговой проверки, предусмотренный ст. 89 НК РФ.

Во-первых, в соответствии с п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства. Однако налоговый орган вынес Решение по основаниям, не установленным проведенной проверкой.

В пункте 2.1.5 Акта выездной налоговой проверки проверяющими были сделаны выводы о несоответствии уровню рыночных цен на аммиак цен, применяемых Заявителем. Проверяющие при этом сослались на письмо Министерства экономического развития, инвестиций и торговли Самарской области (письмо от 26.06.2007 № 7-18/10-310, приложение № 73 к Акту проверки).

Заявитель представил свои возражения на Акт проверки указав на следующее:

1) В письме содержится информация о ценах на аммиак, поставляемый на условиях CFR(КАФ). Заявитель реализовывал аммиак на условиях FOB порт Южный.

2) В качестве расчетных цен Украины на аммиак проверяющими приняты цены реализации аммиака на рынке Северо-Западной Европы. При этом Заявитель осуществлял реализацию аммиака безводного на Украине, порт Южный.

3) В данном письме указано, что цены на рынке Северо-Западной Европы являются мировыми ценами на рынке разовых сделок на определенные числа месяца (какие конкретно числа не указано) (первая сноска в приложении № 74 к Акту проверки).

4) Как прямо указано в письме, информация предоставлена только по разовым сделкам. Заявитель разовые сделки не заключал.

По итогам рассмотрения материалов проверки вышеуказанные Возражения были приняты. Установлено, что расчет проверяющих, изложенный в Акте, не соответствует ст. 40 НК РФ. Применение письма Министерства экономического развития, инвестиций и торговли Самарской области от 26.06.2007 № 7-18/10-310

(приложение № 73 к Акту проверки) было признано необоснованным.

Однако в Решении о привлечении к ответственности налоговый орган сделал новое доначисление (доначисления произведены в иной сумме и по иным основаниям). При этом налоговый орган:

1) изменил источники, из которых взяты «рыночные цены»;

2) изменил методику расчета цен;

3) изменил суммы налоговых претензий.

Иными словами, признав расчет проверяющих необоснованным, налоговый орган фактически произвел новое доначисление налога по новым основаниям, которые отсутствовали в Акте проверки.

В соответствии с п.6 ст. 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту.

В данной ситуации, когда в Решении предъявляются претензии, отличные от изложенных в акте проверки, Заявитель не имеет возможности представить свои возражения по новым обстоятельствам, указанным в Решении. В результате Заявитель был лишен права на полное и объективное исследование обстоятельств, послуживших основанием для привлечения Заявителя к ответственности, а также на ознакомление со всеми материалами проверки и предоставление соответствующих возражений.

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является безусловным основанием для отмены вышестоящем налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (а, соответственно, и признания незаконным Требования). К таким существенным условиям относится обеспечение возможности налогоплательщика представить свои объяснения относительно всех претензий, предъявленных налоговым органом до вынесения решения о привлечении к ответственности.

Информирование налогоплательщика о существе (содержании) претензий налогового органа и предоставление возможности на выражение своей позиции против предъявленных претензий, является одной из основных гарантий, обеспечивающих законность осуществляемой процедуры по привлечению лица к налоговой ответственности. На важность данных гарантий указывает и Конституционный Суд РФ в своих правовых позициях. Так, в определении КС РФ от 12.07.2006 № 267-0 (т.7 л.д. 34-40) указано, что право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции РФ, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности. Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из статьи 24 (часть 2) Конституции РФ право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения.

Незаконность отражения в Решении налогового органа не доведенных до сведения налогоплательщика оснований вменяемых правонарушений, подтверждается судебной практикой.

Так, в постановлении Президиума ВАС РФ от 17.04.2007 № 15000/06 суд указал на неправомерность по другим основаниям чем те, которые приведены в акте проверки.

В решении Арбитражного суда г. Москвы от 24.12.07 г. по делу № А40-48075/07-115-293 (оставлено в силе постановлением ФАС Московского округа от 30.06.08 г. № КА-А40/4968-08) указано на неправомерность доначисления в решении налога по другим основаниям, чем те, которые отражены в акте проверки, а также на неправомерность увеличения в решении доначисленной недоимки. Указанные действия налогового органа лишают налогоплательщика права на представление возражений, что является существенным нарушением процедуры привлечения к ответственности, влекущем безусловную отмену решения налогового органа.

Аналогичной позиции придерживаются суды и по иным делам (постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2007 № А41-К2-3766/07, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 24.11.2006 № 09АП-12602/2006-АК, оставленное в силе Постановлением ФАС Московского округа от

09.03.2007 №КА-А40/1119-07, постановление ФАС Московского округа от 26.07.2005 № КА-А41/6711-05, постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 14.05.2005 №10АП-787/05-АК, оставленное в силе постановлением ФАС Московского округа от 26.07.2005 N КА-А41/6711-05, постановление ФАС Московского округа от № КА-А40/4270-08, постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 09.11.2007 № А41-К2-7780/06, оставленное в силе постановлением ФАС Московского округа от 03.03.2008 N КА-А41/1073-08, постановление ФАС Московского округа от 05.06.2007, 07.06.2007 N КА-А41/4884-07-П, постановление ФАС Московского округа от 14.11.2006 № КА-А41/10833-06, постановление ФАС Московского округа от 07.06.2006 № КА-А40/4759-06, постановление ФАС Московского округа от 24.12.2003 N КА-А40/10378-03-П).

Таким образом, вне зависимости от материально-правовых оснований, по которым Заявитель выражает свое несогласие по существу спорного эпизода, взыскание налога на основании оспариваемого Требования является незаконным ввиду существенного нарушения п. 8 ст. 101 НК РФ при вынесении Решения, в котором установлено наличие оспариваемой недоимки.

Во-вторых, взыскиваемый налог доначислен за пределами проверяемого периода. Постановлением № 19-56/41 от 09.11.06 г. была назначена повторная выездная проверка ОАО «Тольяттиазот» по вопросам правильности и своевременности перечисления в бюджет налога на прибыль за период с 01.01.04 г. по 31.12.04 г.

Между тем, согласно приложению № 2 к Решению налоговый орган доначислили налог на прибыль по ГТД №№ 9530, 9567. Однако по указанным ГТД аммиак был реализован в 2005 г. (в приведенной ниже таблице представлены сведения

№ГТД

Дата реализации

Количество аммиака, т

9530

01.01.05

8 893,956

05.01.05

903,163

08.01.05

25 120,065

Итого:

34 917,184

9567

08.01.05

10 860,685

18.01.05

17 988,778

29.01.05

36 150,537

Итого:

65 000

В соответствии с п. 3 ст. 271 НК РФ для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров, определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату. Реализацией товаров, как следует из п. 1 ст. 39 НК РФ, признается передача на возмездной основе права собственности на товары.

На основании п. 1 ст. 223 ГК РФ право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи. В п. 1 ст. 224 ГК РФ также указано, что передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю... вещей, отчужденных без обязательства доставки. В соответствии с указанными положениями закона, Международными правилами толкования торговых терминов «ИНКОТЕРС-2000» (поставка осуществлялась на условии FOBпорт Южный), а также контрактом, заключенным Заявителем с компанией «NitrochemDistributionAG», товар считается поставленным в момент пересечения товаром линии борта судна в порте «Южный», г. Одесса.

Дата реализации неправомерно определена налоговым органом на основании штампа в ГТД «выпуск разрешен», который не имеет никакого отношения к дате реализации.

Основываясь на прямом указании закона, Заявитель в целях налога на прибыль отразил доход от реализации аммиака в 2005 г. на дату погрузки товара на борт судна (дата коносамента), что подтверждается выпиской из аналитической ведомости по счету 62, коносаментами и таблицей сопоставления ГТД и коносаментов.

Судебно-арбитражная практика и разъяснения налоговых органов также подтверждают позицию Заявителя о моменте перехода права собственности и дате реализации аммиака (письмо Управления МНС РФ по г. Москве от 04.10.2001 N 06-12/2/45438, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.06.2006 N Ф04-2455/2005(23079-А27-34), Ф04-2455/2005(23199-А27-34), постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.04.2006 N Ф04-2002/2006(20974-А27-25), постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 24.11.2005 N Ф04-8146/2005(16901-А27-25), постановление ФАС Московского округа от 03.10.2007, 10.10.2007 N КА-А40/10392-07, постановление ФАС Московского округа от 22.02.2006, 20.02.2006 N КА-А40/631-06, постановление ФАС Поволжского округа от 06.04.1999 N А12-7397/98-С25, решение Арбитражного суда г. Москвы от 19.07.2006, 26.07.2006 по делу N А40-25472/06-142-195, оставленное в силе постановлением ФАС Московского округа от 09.01.2007, 12.01.2007 N КА-А40/13036-06, постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 24.05.2006, 31.05.2006 N 09АП-5260/2006-АК, оставленное в силе Постановлением ФАС Московского округа от 14.09.2006, 18.09.2006 N КА-А40/8614-06, -

Отсутствие отклонения цен, применяемых Заявителем в 2005 г., от уровня рыночных цен более, чем на 20%, исследовалось налоговыми органами в рамках выездной налоговой проверки 2005 г. Налоговый орган на основании постановления № 10-42/550 от 12.04.07 г. назначил проведение ценовой экспертизы в ООО «Экспертиза собственности» при Торгово-промышленной палате РФ.

Данная организация является наиболее авторитетной и известной в сфере оценки; к ней рекомендуют обращаться высшие государственные органы власти России.

В Решении налоговый орган фактически сделал вывод о занижении Заявителем цен на аммиак, реализованный на экспорт в январе 2005 г. Однако согласно указанному заключению эксперт пришел к однозначному выводу о соответствии цен, применяемых Заявителем, уровню рыночных цен

В частности, на стр. 73 экспертного заключения «Выводы по поставленным вопросам» дословно указано следующее:

«Вопрос №1 - соответствуют ли применяемые ОАО «Тольяттиазот» в 2005 г. цены реализации товаров по внешнеторговым сделкам уровню рыночных цен на мировом рынке на момент отгрузки с учетом особенностей, установленных в договорах между ОАО «Тольяттиазот и зарубежными контрагентами?

Ответ: Соответствуют.

Вопрос №3- соответствуют ли цены, по которым ОАО «Тольяттиазот» в 2005 г. реализовывало товарную продукцию в 2005 г. по экспортным контрактам, - рыночным ценам?

Ответ: Соответствуют».

По вопросу № 2 об отклонении цен реализации ОАО «Тольяттиазот» от уровня рыночных цен в сторону занижения или увеличения в процентном или стоимостном отношении, эксперт представил расчет в таблице № 2. Согласно данным, приведенным экспертом в указанной таблице, в январе Заявитель реализовывал аммиак по ценам, превышающим рыночную цену. Однако в противоречии с указанным заключением налоговый орган сделал вывод, что Заявитель реализовывал аммиак по ценам ниже рыночных.

В рамках налоговой проверки 2005 г. налоговым органом на основании постановления № 10-42 была проведена еще одна ценовая экспертиза (экспертная организация - ОАО «Всероссийский научно-исследовательский конъюнктурный институт», эксперт В.Г. Лобырев). Из заключения следует, что «рыночная» цена в январе 2005 г. составляла 181 долл. США за 1 т аммиака. При этом из приложения № 2 к Решению следует, что аммиак по ГТД №№ 9530, 9567 был реализован по цене 170 долл. США за 1 т аммиака. Очевидно, что 170 долл. США > 181-20%=144,8 долл. США.

Таким образом, две проведенные налоговым органом экспертизы подтверждают, что по ГТД №№ 9530, 9567 в части аммиака безводного, реализованного в январе 2005 г., отсутствует отклонение цен Заявителя от уровня рыночных цен более чем на 20%.

Всего, как следует из прилагаемого расчета, по данному основанию налоговый орган неправомерно доначислил налог на прибыль в сумме 53 286919,77 руб.

Налоговым органом нарушен порядок проведения экспертного исследования, установленный ст. 95 НК РФ. Результаты экспертизы - сокрыты от налогоплательщика. При проведении проверки постановлением от 14.06.2007 № 02-19/495 У ФНС РФ по Самарской области для проведения экспертного исследования был привлечен специалист Лобырев В.Г.

Согласно п. 9 ст. 95 НК РФ заключение эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение предъявляются проверяемому лицу, которое имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы.

Однако налоговый орган не выполнил указанное предписание закона: экспертное заключение не предъявлено Заявителю до сих пор (с момента назначения экспертизы истекло около года). Непредставление Заявителю возможности ознакомиться с результатами экспертного исследования В.Г. Лобырева, с ходом ее проведения свидетельствует о нарушении ст. 95, п. 5 ст. 100 НК РФ.

Налоговый орган произвел доначисление налога с грубым нарушением требований ст. 40 НК РФ и с арифметическими ошибками.

Во-первых, в ст. 40 НК РФ закреплены принципы определения цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения. Данной статьей установлена презумпция соответствия договорной цены уровню рыночных цен и предусмотрены основания и порядок опровержения налоговым органом этой презумпции (постановление Пленума Верховного суда РФ №41 и Пленума ВАС РФ №9 от 11.06.99 г., - т.8 л.д. 94-98). Несоблюдение данного порядка влечет признание решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения незаконным.

Только в тех случаях, когда цены товаров, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных товаров, налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары.

В соответствии с п. 4 ст. 40 НК РФ рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. В п. 9 ст. 40 НК РФ также указано, что при определении рыночных цен товара учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях.

При определении «рыночных» цен налоговый орган не учитывал информацию о заключенных на момент реализации этого товара на рынке сделках с идентичными товарами в сопоставимых условиях на том рынке, на котором Заявитель реализовывал свой товар. Иными словами, налоговый орган для сравнения цен: 1) должен определить реальные сделки, заключенные на территории РФ в месте реализации аммиака -Украина, порт «Южный»; 2) определенные таким образом цены по конкретным сделкам сравнить с ценами Заявителя.

Таким образом, доначисление налога произведено без установления рыночных цен.

Во-вторых, налоговый орган допустил нарушение иных норм ст. 40 НК РФ, устанавливающих порядок определения рыночных цен (п.п. 4, 5, 6, 7, 8, 9 НК РФ).

1. Налоговым органом использованы источники получения цен, которые не соответствуют требованиям ст. 40 НК РФ: не являются официальными; как прямо указано в данных источниках, они не содержат информацию о сделках, заключенных в сопоставимых условиях со сделками Заявителя; не содержат информацию о рыночных ценах.

Согласно п. 4 статьи 40 НК РФ рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Согласно п. 9 ст. 40 НК РФ при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными товарами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как:

- количество (объем) поставляемых товаров по контракту,

- сроки исполнения обязательств,

- условия платежей,

- иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цену. Налоговый орган при определении рыночной цены товара не учитывал

информацию о сделках с идентичными товарами в сопоставимых условиях.

Инспекция ссылается при расчете «рыночных цен» на журнал «Ferteconammoniareport».

Между тем, данный журнал содержит информацию о ценах spot , т.е.:

- по разовым сделкам в отношении небольших партий аммиака (4-35 000 т -указано в самом издании), хотя Заявитель реализовал своему контрагенту, как следует из Решения, более 1 млн. т аммиака;

- по сделкам, исполняемым немедленно после заключения, хотя Заявителем заключен долгосрочный контракт на 1 год на поставку аммиака.

Таким образом, данный источник содержит информацию о ценах по сделкам, которые очевидно и в силу прямого указания самих источников не заключены на сопоставимых со сделками Заявителя условиях.

Недопустимость использования указанных источников в целях налогообложения подтверждается также постановлением ВАС РФ от 18 января 2005 г. N 11583/04 «Поскольку в соответствии с пунктом 3 статьи 40 Кодекса определение рыночных цен производится по правилам пунктов 4-11, официальные источники информации не могут использоваться без учета этих положений, то есть они должны содержать данные о рыночной цене идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых в сопоставимых условиях в определенный период времени».

Кроме того, налоговый орган также ссылается на издание ((FertilizerWeek». Однако, как следует из примечания редакции к таблице с ценами, ((FertilizerWeek» не гарантирует их точности [цен] и не принимает на себя ответственности за результаты, полученные с использованием этих данных».

Правомерность доводов Заявителя подтверждается судебной практикой ФАС Московского округа от 18.06.2007, 19.06.2007 N КА-А40/5440-07, от 15.07.2003 N КА-А40/4710-03, от 29.11.2007 N КА-А41/11031-07, от 06.11.2007 N К А-А40/11420-07, от 03.09.2007, 07.09.2007 N КА-А40/7859-07

В связи с изложенным эксперт В.Г. Лобырев, привлечённый самим налоговым органом в рамках выездной налоговой проверки за 2006 г., а также Арбитражный суд г. Москвы в рамках оспаривания взыскания налогов, пеней и штрафов по итогам данной проверки, указали:

«... приводимые в этом источнике справочные цены ... в том числе на базисе... FOBЮжный... основаны на сведениях профильных международных изданий, прежде всего, ((FertilizerWeek» по ценам предложения международных трейдеров на эту продукцию на рынке разовых сделок без привязки к конкретному рынку сбыта. Это обуславливает существенно более высокий уровень справочных цен по сравнению с контрактными ценами (особенно по долгосрочным соглашениям)... эти цены нередко являются номинальными, заявленными продавцом, и далеко не всегда принимаются покупателями... где реальные ценовые параметры могут быть существенно ниже. Поэтому для целей проверки соответствия контрактных экспортных цен российского поставщика карбамида на базисе FOBБалтийское море и FOBЮжный реальной рыночной цене на конкретном страновом рынке на этом же базисе поставки такие данные могут использоваться в качестве ориентира, формирующего верхнюю границу цены и не делимитирующего ее минимальный уровень даже с учетом всех скидок и дополнительных ценообразующих факторов».

Кроме того, согласно приложению № 2 к Решению, налоговый орган использует некую «РАСЧЕТНУЮ ЦЕНУ». Так, в графе 12 Таблицы, приведенной в приложении № 2 к Решению, указано, что цены Заявителя сравниваются с «РАСЧЕТНОЙ ЦЕНОЙ ДЛЯ УКРАИНЫ» (графа 15).

При этом то, каким образом определена данная РАСЧЕТНАЯ цена, в Решении не указано, в связи с чем оно является не только незаконным, но и необоснованным.

Также налоговым органом были проигнорированы существенные условия производства и реализации Заявителем продукции, которые влияют на установление цены по договору с иностранными покупателями. Так, использованные налоговым органом цены не позволяют:

- определить перепродавец или производитель реализует товар в соответствующих странах (у перепродавца цена выше за счет включения в цену торговой наценки и других дополнительных расходов);

-условия поставок, порядок расчетов, распределение обязанностей и т.п.;

-другие условия, влияющие на цены, применяемые Заявителем (отсутствие у Заявителя достаточных емкостей для хранения избытков производства товарной продукции, отсутствие у Заявителя возможности для переработки произведенной продукции в полном объеме, традиционная ориентация Заявителя на зарубежных покупателей товарной продукции (заложена при проектировании завода), значительные объемы поставок товарной продукции постоянному клиенту, который на протяжении многих лет обеспечивал бесперебойную работу Заявителя, отсутствие расходов на маркетинговую службу, которая необходима Заявителю в случае отсутствия постоянного клиента для целей реализации процесса реализации товарной продукции множеству клиентов (как конкурентный фактор) и др.).

Наличие в деятельности Заявителя условий, влияющих на цены, признает эксперт В.Г. Лобырев, который привлекался самим же налоговым органом в рамках выездной налоговой проверки за 2005 г.

Суд также отмечает, что представляется также произвольным вывод налогового органа о том, что в использованных им журналах содержатся цены на аммиак, поставляемый сопоставимыми объемами, поскольку «пропускная способность трубопровода Тольятти-Одесса составляет 2,5-3 млн. тонн, ОАО «Тольяттиазот» в 2004 г. отгрузило по трубопроводу аммиака в количестве 1,362 млн. тонн, что составляет около 50% пропускной способности трубопровода, следовательно, остальные производители, реализовавшие аммиак на экспорт через порт Южный, также направляли через трубопровод около 50% пропускной способности».

Очевидно, что трубопровод может использоваться не на полную мощность (не на 100%), соответственно, доля иных поставщиков, будет не 50%, а существенно ниже. Кроме того, Заявитель транспортирует, как указывает налоговый орган, 50%, но остальные производители только в совокупности могут транспортировать 50%. Конкретная доля каждого отдельного поставщика может быть значительно ниже (например: 5%+5%+5%+5%+5%+5%+5%+5%+5%+5%).

Следовательно, утверждения налогового органа не основаны на законах логики.

Кроме того, в нарушение ст. 40 НК РФ налоговый орган сравнивает сделку Заявителя по реализации аммиака по объему не с какой-то конкретной сделкой какого-либо поставщика, а с объемом аммиака, реализуемого всеми остальными, многими производителями (или перепродавцами) аммиака через трубопровод. При этом объемы поставки по сделкам определяются не на основе анализа конкретных контрактов, а на основе предположительных расчетов пропускной способности аммиакопровода.

Источники, на которые ссылается налоговый орган, не содержат цен на идентичные (однородные) товары. Кроме того, они не позволяют в соответствии с п. 8 ст. 40 НК РФ определить цены на товары между не взаимозависимыми лицами.

В соответствии с п.4 ст. 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

В соответствии с п. 6 ст. 40 НК РФ при определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель.

В соответствии с п.7 ст. 40 НК РФ при определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения.

Таким образом, как следует из приведенных норм, для признания товаров идентичными или однородными необходимо, чтобы они имели одну страну происхождения и одного производителя. Данное требование налоговым органом не соблюдено. Также в соответствии с п. 8 ст. 40 НК РФ при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

Следовательно, налоговый орган сравнивает цены на товары Заявителя с ценами на товары, не являющиеся ни идентичными, ни однородными.

Также является необоснованной ссылка налогового органа на то, что им используются цены на однородные товары, поскольку «поставка осуществляется по трубопроводу Тольятти-Одесса, а в данный трубопровод поставляется продукция различных производителей».

Однако представляется неясным, из каких источников налоговый орган сделал вывод, что в указанных выше журналах информация о ценах приводится только на аммиак, поставляемый через аммиакопровод.

В-третьих, налоговый орган неправильно произвел расчет 20% при проверке наличия (или отсутствия) отклонения рыночных цен от фактических цен реализации.

Так, по мнению налогового органа, Заявитель в январе (ГТД № 559) реализовывал аммиак по цене 230 долл. США за 1 т. При этом «рыночная» цена составила 268 долл. за 1 т. Очевидно, что цены Заявителя не отклоняются от рыночной более чем на 20%: 230 больше, чем 214,4 (268 минус 20%).

Аналогично в феврале 2004 г. по ГТД № 425. Фактическая цена реализации -160 долл. США, «рыночная» - 195 долл. США. Очевидно, что 160 больше, чем 156 (195 минус 20%).

Аналогично в марте 2004 г. по ГТД № 1186. Фактическая цена реализации - 130 долл. США, «рыночная», по расчетам налогового органа, - 158 долл. США. Очевидно, что 130 больше, чем 126,4.

Таким образом, по данному основанию налоговый орган неправомерно доначислил 22 735 546 руб.

В-четвертых, налоговый орган неправильно определил сумму выручки (фактическая цена реализации аммиака безводного), отраженную Заявителем в качестве дохода в целях налогообложения.

Однако именно указанная фактическая цена реализации используется для расчета доначисляемого налога на прибыль ((«рыночная» цена - фактическая цена реализации)* 24%). Так, согласно приложению № 2 к Решению проверки по ГТД №№ 559, 661, 425, 742, 1461, 1551, 4057, 9567, 4853, 4929, 4679 Заявитель реализовал аммиак на общую сумму 2 263 221 850 руб. Однако фактически отраженная в целях налогообложения цена реализации аммиака составила 2 303 012 096 руб. Следовательно, налоговый орган неправомерно не учел в составе доходов, полученных Заявителем, 39 790 246 руб. (2 303 012 096-2 263 221 850). Данные обстоятельства подтверждаются выпиской из оборотной ведомости по счету 62. (т.8 л.д. 140).

В-пятых, компания «NitrochemDistributionAG» не является в соответствии со ст. 20 НК РФ взаимозависимой с Заявителем.

Налоговым органом на стр. 95 Решения указано, что согласно имеющимся у него документам доля участия компании «NitrochemDistributionAG» в ОАО «Тольяттиазот» составляет более 5%. Кроме того, полагает налоговый орган, фирма «NitrochemDistributionAG» владеет 18,99 % акций предприятия.

Однако, как правомерно указали ФАС Поволжского округа в постановлении от 29.07.08 г. по делу в отношении Заявителя (выездная налоговая проверка за 2005 г., приложение № 2 к ходатайству Заявителя от 18.08.08 г.), компания «NitrochemDistributionAG» не является в соответствии со ст. 20 НК РФ взаимозависимой с Заявителем.

Налоговым органом в Решении не назван источник, который согласно Федеральному закону от 26.12.1995 «Об акционерных обществах» являлся бы законным источником информации об акционерных обществах.

Доводы налогового органа также прямо противоречат ст. 20 НК РФ, согласно которой лица могут быть признаны взаимозависимыми, если одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20%. Эти обстоятельства налоговым органом не доказаны.

Данное условие в отношении Заявителя и компании «NitrochemDistributionAG» не выполнено, что не оспаривается налоговым органом.

Таким образом, в силу прямого указания закона компания «NitrochemDistributionAG» и Заявитель не являются взаимозависимыми.

В качестве основания для признания организаций взаимозависимыми налоговый орган предлагает учитывать также тот факт, что организации имеют длительные гражданско-правовые отношения и что компания «NitrochemDistributionAG» является основным покупателем аммиака, реализуемого Заявителем на экспорт; а также, что

«NitrochemDistributionAG» является поручителем Заявителя по кредитам, полученным последним в Европейском банке реконструкции и развития и Черноморском банке развития и торговли.

Иными словами, налоговый орган предлагает считать взаимозависимыми основных поставщиков и покупателей коммерческих организаций, равно как сторон по договору поручительства. Представляется, что данный подход не имеет под собой каких-либо оснований, поскольку ст. 20 НК РФ предлагает учитывать только нерыночные обстоятельства отношений между контрагентами, влияющие на цены сделок. Крупные товарные закупки одной организации у другой, а также наличие многолетних хозяйственных отношений - рыночный механизм, влияющий на условия сделок между контрагентами (установление более льготных условий поставок для тех, кто закупает более крупные партии товаров, а также тем контрагентам, которые закупают товары в больших объемах в течение длительного периода времени). На это обстоятельство законодатель прямо указывает в п. 9 ст. 40 НК РФ.

Таким образом, у налогового органа отсутствовали законные основания для признания Заявителя и компании «NitrochemDistributionAG» взаимозависимыми лицами.

Кроме того, представляется необоснованным утверждение налогового органа о том, что факт заключения договора с компанией, зарегистрированной в Швейцарии, свидетельствует о направленности сделки на уклонение от уплаты налогов.

Компания «NitrochemDistributionAG» работает на рынке более 10 лет, от уплаты налогов не уклоняется, налоговые органы Швейцарии претензий к компании не имеют.

Довод налогового органа о том, что компания «NitrochemDistributionAG» находится в зоне с льготным налоговым режимом, является произвольным, не соответствует действительности и никак документально не подтвержден. Инспекция так и не пояснила, какую конкретно налоговую нагрузку имеет данная компания в Швейцарии. Между тем, согласно приказу Минфина РФ от 13.11.07 г. № 108 н Швейцария не является офшорной зоной (т.8 л.д. 141-142).

Исходя из изложенного, доводы налогового органа о направленности сделок Заявителя на уклонение от уплаты налогов - не имеют под собой законных оснований.

Налоговый орган незаконно привлек Заявителя к ответственности по ст. 122 НК РФ.

Рассматриваемые доначисления основаны на применении положений ст.40 НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 40 НК РФ в случаях, предусмотренных п. 2 ст. 40 НК РФ, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Таким образом, специальной нормой НК РФ, регламентирующей порядок определения налоговой базы по рыночным ценам, определены и соответствующие налоговые последствия: подлежит начислению только налог и пени. Применение в данной ситуации ответственности за неуплату налога является необоснованным, поскольку, во-первых, противоречит п. 3 ст. 40 НК РФ, а во-вторых, при осуществлении доначислений по ст. 40 НК РФ, не может быть установлена степень вины налогоплательщика, поскольку для определения действительной рыночной цены в целях налогообложения налогоплательщик не обладает достаточными возможностями (по сравнению с возможностями налоговых органов).

Девятый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 24.08.2006 по делу № 09АП-9904/2006-АК согласился с судом первой инстанции, посчитав неправомерным применение налоговым органом штрафных санкций, начисленных за неуплату налога на прибыль и налога на добавленную стоимость в результате отклонения цен реализации товаров от рыночных цен более чем на 20% в сторону их понижения, следствие нарушения норм п. 3 ст. 40 НК РФ. При этом суд указал, что основания для доначисления в таком случае штрафов в ст. 40 НК РФ не приведены, отсылки к другим нормам НК РФ в части привлечения налогоплательщика к ответственности в названной статье не содержится. Следовательно, применение налоговым органом положений п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа за неполную уплату налога по данному основанию в результате занижения налоговой базы по налогу на прибыль и по налогу на добавленную стоимость неправомерно. ФАС Московского округа постановлением от 13.02.2007 № КА-А40/11757-06 данное постановление суда апелляционной инстанции оставил без изменения.

Аналогичная позиция изложена в Решении Арбитражного суда г. Москвы от 28.05.2007 по делу N А40-18070/07-151-118 (оставленное в силе постановлением ФАС Московского округа от 25.12.2007 N КА-А40/13289-07), постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 20.12.2007 N 09 АП-16961/2007- АК, постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 15.12.2005, 22.12.2005 N 09АП-14041/05-АК (оставлено в силе постановлением ФАС Московского округа № КА-А40/2276-06-2 от 04.04.06 г.).

Следовательно, вне зависимости от материально-правовых оснований, по которым Заявитель выражает свое несогласие по существу спорных эпизодов, связанных с применением ст. 40 НК РФ, взыскание штрафа по оспариваемому Требованию является незаконным.

Таким образом, указал суд, Ответчик неправомерно взыскивает налог на прибыль в сумме 485 374 497,36 руб., НДС в размере 364 030 873 руб. 00 коп., а также соответствующие пени и штраф.

С учетом изложенного оспариваемое решение в этой части следует признать недействительным.

Оспариваемым решением в пунктах 1.1.4, 2.3, Решения и пунктах 1.3.3.2 и пункта 2.13 заявителю доначислены налог на прибыль в сумме 17 434 244,40 руб. и НДС в сумме 2 059 441,00, соответствующие штрафы и пени.

Основанием для взыскания налога, штрафа и пеней послужили выводы налогового органа о том, что:

1) вся деятельность посредников - ООО «Универсал-Трейдер» и ООО «ПТК-Престиж» и их правопреемников направлена на уклонение от уплаты налогов и получение дохода преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерений осуществлять реальную экономическую деятельность. Данные выводы налоговый орган сделал исходя из того, что поставщики Заявителя были реорганизованы в 2006 г. (проверка проводилась за 2004 год) путем присоединения к иным юридическим лицам. При этом, как указывает налоговый орган, один из поставщиков - ООО «Универсал-Трейдер» - было зарегистрировано по несуществующему адресу.

2) в результате привлечения посредника объемы поставок природного газа не увеличились.

Данные доводы налогового органа не основаны на нормах действующего законодательства, фактических обстоятельствах дела, а также судебных актах, вынесенных непосредственно в отношении заявителя по такому же эпизоду по проверке за 2005 год (постановление ФАС Поволжского округа от 29.07.08г.

Как следует из материалов дела, в 2004 г. Заявитель заключил договоры поручения о покупке продукции (природного газа) с ООО «Универсал-Трейдер»: б/н от ЗОЛ 1.04, № 1914Т-04 от 01.07.04, б/н от 01.09.04 г.; с ООО «ПТК-Престиж»: от 05.01.04 г. . Выполнение принятых контрагентами обязательств подтверждается актами от 31.12.04 г., 31.07.04 г., 30.11.04 г., 15.04.04 г Фактическое оказание услуг по поставкам природного газа подтверждается актами с газоснабжающими организациями Расходы на выплату вознаграждения ООО «Универсал-Трейдер» и ООО «ПТК-Престиж» по указанным договорам, включенные в регистры материальных расходов по цехам №№ 1-7, налоговый орган признал необоснованными.

Кроме того, налоговый орган указал на неправомерность осуществления налогового вычета по выставленным ООО «Универсал-Трейдер» счетам-фактурам № 1638 от 31.12.03 г. в сумме 1 984 552 руб. и № 1222 от 31.07.04 в сумме 74 889 руб.

Суд считает, что доводы налогового органа не основаны на законе и представленных в дело доказательствах.

Во-первых, в ходе выездной налоговой проверки за 2005 г. проверяющими произведено доначисление налога по аналогичным основаниям. Заявитель, не согласившись с позицией налогового органа, обратился в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным решения, принятого по итогам налоговой проверки. Арбитражный суд первой инстанции решением от 11.02.08 г. по делу № А55-16294/2007, оставленное в силе постановлением суда кассационной инстанции от 29.07.08г., удовлетворил требования Заявителя по данному эпизоду в полном объеме.

Во-вторых, в соответствии с п. 2 ст. 171, п. 1. ст. 172 НК РФ условиями для вычета предъявленных сумм НДС являются:

-приобретение услуг для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ;

- наличие счета-фактуры;

- уплата налога поставщику;

- принятие услуг к учету.

Данные требования закона соблюдены Заявителем, что подтверждается спорными счетами-фактурами, платежными поручениями, договорами и актами выполненных работ и не оспариваются налоговым органом.

Вместе с тем, в Решении указано, что вычет НДС неправомерен, поскольку соответствующие затраты являются экономически необоснованными. Однако ст. ст. 171 и 172 НК РФ, устанавливающие основания для принятия НДС к вычету, не предусматривают, что основанием для применения вычета сумм НДС является включение в состав расходов по налогу на прибыль сумм, уплаченных за приобретаемые товары (работы, услуги). Не предусматривает такой зависимости и ст. 252 НК РФ. Принятие к вычету сумм НДС не зависит от экономической обоснованности произведенных налогоплательщиком расходов.

Данный вывод следует из экономической природы НДС, раскрытой Конституционным судом РФ в определении № 169-0 от 08 апреля 2004 г., в котором указано, что, устанавливая в гл. 21 НК РФ налог на добавленную стоимость и закрепляя - с учетом его экономической природы - правила исчисления данного налога, в том числе особенности механизма исчисления итоговой суммы налога, федеральный законодатель определил, что положительная разница между суммами, получаемыми налогоплательщиками от покупателей, и суммами налога, фактически уплачиваемыми налогоплательщиками поставщикам товаров (работ, услуг), подлежит уплате налогоплательщиком в бюджет по результатам налогового периода, а отрицательная -возврату (зачету) налогоплательщику из бюджета.

Таким образом, право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость обусловлено уплатой налога поставщику товаров (работ, услуг) и не ставится в зависимость от включения этих затрат в состав расходов. Данный вывод подтверждается обширной судебно-арбитражной практикой.

В-третьих, налоговый орган полагает, что вся деятельность правопреемников посредников (ООО «Универсал-Трейдер» и ООО «ПТК-Престиж»), равно как и их самих, направлена на уклонение от уплаты налогов и получение дохода преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

В подтверждение указанного довода налоговый орган ссылается на то, что ООО «Универсал-Трейдер» был реорганизован в 2006 г. (проверка проводилась за 2004 год) путем присоединения к ООО «Каспи». При этом Инспекция полагает, что ООО «Универсал-Трейдер» было зарегистрировано по несуществующему адресу, а ООО «Каспи» - не располагается по месту нахождения, указанному в учредительных документах.

В отношении ООО «ПТК-Престиж» налоговый орган также ссылается на присоединение в 2006 г. данной организации к ООО «Элтор», а также на то, что ООО «Элтор» сдает «нулевую» отчётность.

Между тем, необходимо отметить, что данные доводы не свидетельствуют о недобросовестности Заявителя, о направленности деятельности посредников или их правопреемников на уклонение от уплаты налогов (При этом налоговый орган вообще не обвиняет Заявителя в получении необоснованной налоговой выгоды), поскольку:

Необходимость заключения договоров с ООО «Универсал-Трейдер» и ООО «ПТК-Престиж» на увеличение объемов поставки газа была вызвана тем, что поставщик газа ООО «Межрегионгаз» в 2004 г. (равно как и в 2003 г.) существенно сократил объемы поставок природного газа по сравнению с запланированными.

Согласно договору с ООО «Межрегионгаз» объем поставки природного газа в 2004 г. должен был составить 4 482 млн. куб. м., однако с учетом дополнительного соглашения № 5 от 31.12.03 г. контрагент фактически обязался поставить только 2 511 млн. куб. м газа. Между тем, согласно Техническому проекту Тольяттинского азотного завода (представлялся Управлению) потребность предприятия в природном газе только для производства аммиака (природный газ потребляется Заявителем и на иные виды продукции) составляет 3 500 млн. куб. м.

На нехватку согласованных объемов природного газа неоднократно обращалось внимание в письмах Заявителя, адресованных поставщикам природного газа, однако последние отказывались увеличить поставки (т.9 л.д. 72-77).

Таким образом, необходимость заключения посреднических договоров на приобретение природного газа была вызвана объективной существенной нехваткой для нормального функционирования производства тех объемов природного газа, которые ООО «Межрегионгаз» обязался поставить в 2004 г.

Для заключения дополнительных договоров на поставку природного газа был привлечены агенты.

Агент ООО «Универсал-Трейдер» в соответствии с п.п. 1.1. договоров также обязался от имени и за счет Заявителя совершать действия юридического и фактического характера, по обеспечению поставок природного газа сверх объемов, получаемых Заявителем по указанным договорам с ООО «Межрегионгаз» и ООО «Самарарегионгаз». Согласно актам поставки природного газа в 2004 г. фактически было поставлено 3 780,533 млн. куб. м природного газа, в то время как в соответствии с договорами до привлечения ООО «Универсал-Трейдер» согласованный объем природного газа составил 3 659,1 млн. куб. м (2 511+1 148,1). Следовательно, ООО «Универсал-Трейдер» обеспечил поставку Заявителю в 2004 г. природного газа в объеме 121,433 млн. куб. м. (3 780,533-2 511-1 148,1). За обеспечение поставки природного газа в указанном объеме Заявитель выплатил посреднику вознаграждение. ООО «ПТК-Престиж», который обязался от имени и за счет Заявителя совершить действия юридического и фактического характера по обеспечению поставок природного газа сверх объемов, получаемых Заявителем от ООО «Межрегионгаз» по договору № 45-4-001 от 18.12.97 г. (п. 1.1. агентского договора, Во исполнение данного договора был заключен годовой договор с ООО «Самарарегионгаз» на поставку природного газа в объеме 1 148,1 млн. куб. м., за обеспечение поставки которого Заявителем посреднику было выплачено вознаграждение. Посредники - ООО «Универсал-Трейдер» и ООО «ПТК-Престиж»-надлежащим образом исполнили договорные обязательства, Заявитель никаких претензий к ним не имеет.

Необходимо также учитывать, что увеличение поставок газа с помощью обращения к агентам является весьма распространенной практикой для многих промышленных предприятий, так, например, аналогичное дело рассматривал ФАС Московского округа (т.9 л.д. 78-92 - постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.05.07 №09АП-6345/2007-АК, оставленное без изменения постановлением ФАС МО от 25.09.07 №КА-А40/9510-07).

Также является необоснованным утверждение налогового органа о том, что «ООО «Межрегионгаз» осуществляет поставки в адрес ОАО «ТОАЗ» с 1998 г., при этом условия указанного договора существенным образом не менялись. Объем поставки природного газа в 2003 г. не увеличился и составил 68,8%».

Фактически объем поставки природного газа с учетом услуг, оказанных привлеченными компаниями, способствовавших заключению договоров на поставку природного газа с ООО «Самарарегионгаз», составил 150,56% от первоначально согласованного объема по договору (3 780,533 от 2 511).

Кроме того, необходимо отметить, что Заявитель действительно приобретает природный газ у ООО «Межрегионгаз» с 1998 г. Однако только в 2003 г. с участием посредника - ООО «Универсал-Трейдер» - был заключен ряд месячных договоров с ООО «Самарарегионгаз» (по результатам повторной выездной налоговой проверки за 2003 г. Заявителю предъявлены аналогичные претензии), а в 2004 г. не только благодаря оказанным услугам ООО «Универсал-Трейдер» заключены месячные договоры на поставку природного газа, но и с участием ООО «ПТК-Престиж» с ООО «Самарарегионгаз» впервые заключен годовой договор, позволивший более четко планировать на длительный период времени производственную деятельность Заявителя, для которого природный газ является одним из основных видов сырья.

Как указано в Решении, в проверяемом периоде посредники были зарегистрированы в ЕГРЮЛ, состояли на налоговом учете, каких- либо претензий к ним налоговые органы по месту учета не имели.

В связи с возникшими претензиями Заявитель обратился в органы статистики РФ, где получил копии бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках ООО «Универсал-Трейдер» и ООО «ПТК -Престиж» (т.9 л.д. 95-98). Следовательно, в периоде, когда Заявителю оказывались услуги, ООО «Универсал-Трейдер» сдавало отчетность в установленном законом порядке и декларировало полученную выручку. Более того, из представляемого отчета о прибылях и убытках следует, что ООО «Универсал-Трейдер» отразило в 2004 г. выручку в размере 237 млн. руб.

Присоединение ООО «Универсал-Трейдер» к ООО «Каспи» и ООО «ПТК-Престиж» к ООО «Элтор» произошло только в 2006 г. Обстоятельства, связанные с присоединением, не имеют отношения ни к 2003-2004 г., ни к спорным операциям.

Заявитель имел хозяйственные взаимоотношения только с ООО «Универсал-Трейдер» и ООО «ПТК-Престиж», к деятельности же ООО «Каспи» и ООО «Элтор» (правопреемники контрагентов) Заявитель вообще не имеет никакого отношения, договоры с указанными организациями не заключались.

Отсутствие же организации по месту нахождения согласно учредительным документам (ООО «Каспи»), равно как и неведение деятельности организацией (ООО «Элтор»), само по себе, не является правонарушением.

ООО «Универсал-Трейдер» и ООО «ПТК-Престиж» по отношению к Заявителю являются самостоятельным юридическими лицами, не находящимися под контролем Заявителя, который не может нести ответственность за их действия.

Кроме того, ООО «Универсал-Трейдер» осуществляло свою деятельность с 1999 г., ООО «ПТК-Престиж» - с 2000 г. (в связи с этим является не соответствующим действительности утверждение налогового органа о том, что период деятельности контрагентов Заявителя не превышает 2 лет). В проверяемом периоде общества являлись действующими юридическими лицами, состояли на налоговом учете, в учредительные документы вплоть до реорганизации периодически вносились изменения. Данные факты подтверждаются свидетельствами о постановке на учет в налоговом органе, свидетельствами о внесении изменений в учредительные документы и выписками из Единого реестра юридических лиц

Документы о государственной регистрации с указанием адреса юридического лица (по доводу о том, что ООО «Универсал-Трейдер» зарегистрирован по несуществующему адресу), обладают признаком публичной достоверности, поскольку издаются полномочным государственным или муниципальным органом власти. Изложенное свидетельствует о том, что у Заявителя не было никаких оснований ставить под сомнение адрес государственной регистрации указанной организации. Отметим, что налогоплательщик также не может отвечать за действия государственных регистрирующих органов. Заявитель, не являясь регистрирующим органом, не мог проверить достоверность адреса.

Напротив, из письма ФНС России от 21 апреля 2006 г. N ШТ-6-09/432@ следует, что согласно законодательству о государственной регистрации и методическим разъяснениям ФНС России принятие решения о государственной регистрации (об отказе в государственной регистрации) должно сопровождаться обязательным рассмотрением материалов, содержащихся в регистрационном деле, проведением необходимых контрольных мероприятий, в том числе направленных на установление соответствия сведений, вносимых в государственный реестр на электронных носителях, представленным заявителями документам.

Если юридическое лицо не может осуществлять деятельность по адресу, указанному в заявлении о регистрации, регистрирующий орган должен в регистрации отказать. Презюмируется, что адрес, указанный в ЕГРЮЛ, проверен на наличие возможных дефектов и такая проверка со стороны контрагентов юридического лица уже не требуется.

В связи с изложенным, Конституционный суд РФ в Постановлении от 12.10.1998 № 24-П указал, что истолкование ст. 57 Конституции РФ в системной связи с другими положениями Конституции РФ не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Налоговый орган также ссылается на получение необоснованной налоговой выгоды правопреемниками ООО «Универсал-Трейдер» и ООО «ПТК-Престиж» и самими контрагентами Заявителя.

В соответствии с постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53 полученная налогоплательщиком налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Перечисленные выше обстоятельства не установлены налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, поскольку они фактически не имели места: все услуги реально оказаны Заявителю надлежащим образом в соответствии с условиями договора. Также налоговый орган не представил какие-либо иные доказательства направленности деятельности посредников, их правопреемников или Заявителя на уклонение от уплаты налогов и получения дохода преимущественно за счет налоговой выгоды.

В данном случае получение налоговой выгоды исключено в принципе, поскольку контрагенты Заявителя в 2003-2004 гг. состояли на учете в налоговых органах, сдавали отчетность, каких-либо налоговых претензий к ним не предъявлялось.

Согласно представленному Заявителем балансом и отчётом о прибылях и убытках, выданы Заявителю ГМЦ Росстата России, отчетность ООО «Элтор» не является «нулевой»: по итогам 2006 г. (период присоединения ООО «ПТК-Престиж» к ООО «Элтор») ООО «Элтор» получило прибыль в размере 1, 142 млн. руб.

В-четвертых, согласно ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Отнесение в состав расходов в целях налога на прибыль сумм комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги) также прямо предусмотрено пп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ.

В проверяемом периоде Заявитель для обеспечения своевременных и надлежащих поставок природного газа, являющегося одним из основных видов сырья и топлива для производства продукции (аммиак), заключил ряд договоров поручения. Необходимо отметить, что использование услуг посредников, осуществляющих закупочную деятельность для крупных производственных предприятий, к которым относится Заявитель, является широко распространенной, обычной практикой делового оборота.

Поручения Заявителя по приобретению природного газа исполнялись надлежащим образом, что подтверждается представленными документами. Затраты Заявителя также надлежащим образом оформлены первичными документами в соответствии с требованиями п. 1 ст. 255 НК РФ.

Следовательно, затраты Заявителя на выплату комиссионного вознаграждения являются экономически оправданными, документально подтвержденными и направленными на получение дохода.

В-пятых, налоговым органом в части налога на прибыль нарушен порядок вынесения решения по результатам выездной проверки.

В соответствии с п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

На стр. 15 Акта (п. 2.1.4.3) налоговый орган пришел к выводу о документальной неподтвержденности расходов в сумме 72 642 685 руб.

Иными словами, налоговым органом на основании неверного анализа представленных документов был сделан вывод о документальной неподтвержденности расходов на приобретение посреднических услуг ООО «Универсал-Трейдер» и ООО «ПТК-Престиж» по поставке газа.

По итогам рассмотрения возражений Заявителя на Акт повторный выездной проверки вышеуказанные доводы были сняты налоговым органом, и заявлены новые основания для доначисления налогов, отсутствующие в Акте проверки.

Налоговым органом на стр. 65-66 Решения, где рассматривались представленные по данному эпизоду разногласия, указывается, что деятельность правопреемников фирм-контрагентов ОАО «Тольяттиазот», самих контрагентов Заявителя направлена на уклонение от уплаты налогов и получения дохода преимущественно за счет налоговой выгоды. В связи с этим налоговым органом сделан вывод о том, что расходы по оплате комиссионного вознаграждения за поставку газа являются экономически необоснованными.

Данные доводы были заявлены, а соответствующие документы получены налоговым органом вне рамок мероприятий налогового контроля.

Вынесение Решения по основаниям, не отраженным в акте проверки, противоречит положениям ст. 101 НК РФ и является основанием для признания соответствующих доначислений незаконными.

Согласно п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Кроме того, в соответствии с п.6 ст. 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась проверка, в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту.

Так, в постановлении Президиума ВАС РФ от 17.04.2007 № 15000/06 суд указал на неправомерность доначисления налогов по другим основаниям чем те, которые приведены в акте проверки.

09.03.2007 №КА-А40/1119-07, постановление ФАС Московского округа от 26.07.2005 № КА-А41/6711-05, постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 14.05.2005 №10АП-787/05-АК, оставленное в силе постановлением ФАС Московского округа от 26.07.2005 N КА-А41/6711-05, постановление ФАС Московского округа от№ КА-А40/4270-08, постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 09.11.2007 № А41-К2-7780/06, оставленное в силе постановлением ФАС Московского округа от 03.03.2008 N КА-А41/1073-08, постановление ФАС Московского округа от 05.06.2007, 07.06.2007 N КА-А41/4884-07-П, постановление ФАС Московского округа от 14.11.2006 № КА-А41/10833-06, постановление ФАС Московского округа от 07.06.2006 № КА-А40/4759-06, постановление ФАС Московского округа от 24.12.2003 N КА-А40/10378-03-П).

Таким образом, доначисление налога на прибыль в сумме 17 434 244,40 руб. и НДС в сумме 2 059 441,00 руб. и штрафа по налогу на прибыль в размере 3 486 848,88 руб. и НДС в размере 3 653,49, а также соответствующих пеней по налогу на прибыль и НДС является незаконным и необоснованным.

С учетом изложенного оспариваемое решение в этой части следует признать недействительным.

Оспариваемым решением в пункте 2.1.12, 2.10 налогоплательщику доначислен налог на прибыль в размере 13 319 376 руб. 00 коп., соответствующий штраф и пени.

Основанием для взыскания налога и пеней послужил довод налогового органа о неправомерным отнесение в состав внереализационных расходов комиссии, уплаченной Европейскому Банку Реконструкции и Развития в сумме 55 491 400 руб. по курсу Центрального Банка РФ на день оплаты.

Вступившим в законную силу постановлением девятого арбитражного апелляционного суда от 03.03.09 г. по делу № А40-31247/08-90-85, изменившим в этой части решение арбитражного суда г. Москвы от 25.08.08 г., в котором участвовали те же лица и предметом обжалования было требование межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3 г. Москва № 114 об уплате имеющейся по состоянию на 19.05.08 г. задолженности по налогам, штрафам и пени, начисленным налогоплательщику по результатам выездной налоговой проверки оспариваемым в рамках настоящего дела решением, установлено:

Суд первой инстанции, признавая оспариваемое по делу требование в указанной части незаконным, указал на то5 что произведенные обществом расходы по оплате суммы комиссионного вознаграждения экономически обоснованны и связаны с производственной деятельностью общества. При этом, в данном случае не имеет значения, привели ли произведенные затраты к доходу или к достижению того результата, на получение которого они были направлены.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с названными доводами суда первой инстанции по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, между заявителем и Европейским Банком Реконструкции и Развития заключено кредитное соглашение от 09.12.2004 г. (т. 10 л.д. 1-12), по условиям которого заявителю предоставляется кредит на производственные цели в размере 160 000 000 долларов США.

Согласно соглашению кредит предоставляется для реализации Проекта (п. 5.01 Соглашения).

Под «Проектом» понимается ремонт, техническое обслуживание и модернизация агрегатов по производству аммиака, смежных производственных объектов.Предварительные направления расходования полученных средств утверждены в Плане действий Заемщика по технике безопасности, охране здоровья и защите окружающей среды, приобщенном к Кредитному соглашению (т. 10 л.д. 13-30).

В соответствии с п. 3.04 (б) кредитного соглашения заявитель принял на себя обязательства выплатить Банку разовые комиссионные в такой срок и в такой сумме, как изложено в Письме о Комиссионных.

В соответствии с Разделом 4.01 «Предварительные условия» выплата разовых комиссионных является необходимым предварительным условием, которое должен совершить заемщик перед принятием Банком решения о выдаче кредита (пункт (g)) (наряду с представлением банку юридических заключений, гарантий, страховок и т.п.).

Во исполнение принятого на себя обязательства заявитель перечислил Европейскому Банку Реконструкции и Развития сумму разового комиссионного платежа во исполнение Предварительных условий в размере 55 497 400 руб., что подтверждается мемориальным ордером № 884 от 31.12.2004 г. и выпиской банка (т. 10 л.д. 32).

Комиссия, уплаченная Европейскому Банку Реконструкции и Развития, в сумме 55 491 400 руб. по курсу Центрального Банка РФ на день оплаты отнесена заявителем в состав внереализационных расходов.

Вместе с тем, кредит Банком заявителю выдан не был.

Как пояснил представитель заявителя, не предоставленР1е кредита обусловлено обеспокоенностью Банка и изменением обстоятельств, при которых кредит был первоначально согласован, в связи с предъявленными к обществу исками миноритарных акционеров и налоговыми претензиями со стороны государственных органов.

Возможность Банка приостанавливать или аннулировать право Заемщика на получение выплат предусмотрено п. 3.03 кредитного соглашения.

В соответствии с ч. 1 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства и пояснения сторон в их совокупности и взаимной связи, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что не может быть признано экономически обоснованным несение обществом расходов по уплате Банку комиссии в сумме 55 491 400 руб., при условии, что кредит по соглашению от 0.9.12.2004г. обществу предоставлен не был.

В соответствии с п.п. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, относятся, в том числе расходы на оплату услуг банков.

В составе расходов на оплату услуг банков может быть учтена, в частности, сумма комиссии, взимаемой банком за совершение операций.

В случаях, когда комиссия за проведение операций по ссудному счету установлена в процентах от суммы непогашенного кредита, данная комиссия должна включаться для целей налогообложения прибыли в состав расходов в виде процентов по кредиту в порядке, установленному статьей 269 Кодекса.

Подпунктом 2 п. 1 ст. 265 НК РФ указанные суммы учитываются в составе внереализационных расходов.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности,

Глава 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов, обусловленных необходимостью осуществления организацией своей деятельности.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, в соответствии с действующим налоговым законодательством предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

Суд апелляционной инстанции полагает, что не может быть признано экономически обоснованным несение обществом расходов по уплате Банку комиссии в сумме 55 491 400 руб., при условии, что кредит по соглашению с Банком обществу предоставлен не был.

Налоговые органы пришли к обоснованному выводу о том, что затраты заявителя могут быть признаны при исчислении налога на прибыль только в случае, если расходы обусловлены выполнением Банком конкретных действий в пользу заявителя.

При этом, доказательств, свидетельствующих о том, что кредит предоставлен Банком на момент рассмотрения спора (2009 год) не представлено.

В связи с этим, не принимаются доводы заявителя о том, что кредит, возможно, будет выдан после прекращения обстоятельств, послуживших основанием для непредставления кредита в ранее согласованные сроки, т.к. соглашение с Банком не расторгнуто (Раздел 8.01 Соглашения).

Доводы заявителя со ссылками на судебно-арбитражную практику о том, что признания затрат в составе расходов не имеет значения, привели ли произведенные затраты к доходу или к достижению того результата, на которые они были направлены, отклоняются судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.

Действительно, хозяйствующие субъекты самостоятельно и по своему усмотрению выбирают способы достижения результата * от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь осуществление контроля за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами.

Налоговое законодательство не использует понятие «экономической целесообразности» и «эффективности», не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в~целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Вместе с тем, в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что расходы, понесенные в целях достижения необоснованной налоговой выгоды, не являются экономически обоснованными в смысле пункта 1 статьи 252 Кодекса и не могут уменьшать прибыль для целей налогообложения.

В названном Постановлении также разъяснено, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в том числе, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, апелляционной суд приходит к выводу о том, что выплата комиссии банку в размере в сумме 55 491 400 руб. за неполученный до настоящего времени кредит не может быть признана обусловленной разумными и экономически обоснованными причинами. направленной на получение дохода Доказательств обратного, вопреки требованиям ст. 65 АПК РФ, заявителем не представлено.

При таких обстоятельствах, решение суда в части удовлетворения требования ОАО «Тольяттиазот» о признании незаконным оспариваемого по делу требования № 114 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 19.05.2008 г., выставленного МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 3, в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 13 319 376 руб., в связи с необоснованным отнесением на расходы затрат в сумме 55 497 400 руб., подлежит отмене в связи с неправильными применением норм материального права.

В силу ч.2 ст. 69 АПК РФ обстоятельства, связанные с необоснованным получением заявителем налоговой выгоды, выраженной в уменьшении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на величину выплаченной комиссии банку в размере 55 491 400 руб. за неполученный до настоящего времени кредит, следует считать доказанными в рамках настоящего дела. Как следствие, следует считать доказанным в рамках настоящего дела факт правомерности доначисления налоговым органом налога на прибыль в размере 13 319 376 руб. 00 коп.

Согласно п. 1 ст. 75 НК РФ пеней признается установленная денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Поскольку, как указано выше, наличие у налогоплательщика обязанности по уплате налога на прибыль в размере 13 319 376 руб. 00 коп. установлено вступившим в законную силу судебным актом и данное обстоятельство доказано при рассмотрении настоящего дела, начисление пени за просрочку уплаты недоимки по налогу произведено налоговым органом обоснованно. В связи с чем заявленные требования в этой части удовлетворению не подлежат.

Тот факт, что названным судебным актом не признано недействительным оспариваемое требование в части пени по указанному налогу, не может являться основанием для удовлетворения заявленных требований в этой части. Как отмечено ранее, для суда, рассматривающего настоящее дела, в соответствии с п. 2 ст. 69 АПК РФ имеют преюдициальное значение только обстоятельства, имеющие значение и установленные при рассмотрении другого дела. Законность или незаконность требования, установленная судебными актами, сама по себе не может свидетельствовать о законности или незаконности решения, которое явилось основанием для предъявления этого требования, в соответствующей части.

Более того, в названном постановлении судом вообще не дана оценка правомерности(неправомерности) начисления пени по налогу на прибыль, доначисление которого признано обоснованным.. Поэтому никаких обстоятельств, связанных с начислением пени, апелляционный суд в своем судебном акте не установил. Суд при рассмотрении настоящего не может принять как доказанные обстоятельства, связанные с начислением пени, установленные решением арбитражного суда г.Москвы по делу делу № А40-31247/08-90-85 , несмотря на то, что этой части судебный акт постановлением апелляционной инстанции не отменен. Вывод суда первой инстанции о необоснованности начисления пени был основан исключительно на его же выводах о правомерности уменьшением налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на величину выплаченной комиссии банку в размере 55 491 400 руб. и неосновательности начисления налога на прибыль. Таким образом, оценка законности начисления пени невозможна без оценки законности начисления налога.

В соответствии с п. 1 ст 122 НК РФ состав данного правонарушения образует неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия). Поскольку наличие обязанности по уплате и факт неуплаты заявителем налога на прибыль в размере 13 319 376 руб. 00 коп. установлен названным постановлением 9 апелляционного суда, оснований для признания недействительным оспариваемого решения в части привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности не имеется по доводом, аналогичным приведенным выше применительно к пени.

Оспариваемым решением в пункте 1.1.5 и 2.4 заявителю доначислен налог на прибыль в сумме 283 793 696 руб., соответствующие штраф и пени.

Как следует из решения налоговый орган в ходе проверки установил занижение Заявителем налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2004 год на сумму отчислений в резерв на дорогостоящий и сложный капитальный ремонт по агрегатам №№ 3, 4 в размере 872.000.000,00 руб. Также проверяющие полагают, что в 2004 году Общество было обязано восстановить суммы отчислений, направленные в 2003 году на создание данного резерва в размере 436.000.000,00 руб. Общий размер занижения налоговой базы составил по данному эпизоду 1 308 000 000 руб.

В результате допущенного, по мнению проверяющих, нарушения неуплаченная сумма налога составила 313.920.000,00 руб. (стр. 12 Решения).

Федеральная налоговая служба, рассмотрев апелляционную жалобу, признала, что сумма восстановленного резерва за 2003 г. должна быть уменьшена на 125.526.270 руб. Поэтому размер оспариваемой суммы по данному эпизоду подлежит уменьшению на 30.125.304 руб. (стр.11 Решения ФНС) и составляет 283.794.696 руб.

Доначисление налога и пени было произведено по следующим основаниям:

- предприятие производило расчет отчислений в резерв на проведение ремонтных работ, хотя в учетной политике на 2004 г решение о создании резерва закреплено не было;

- хотя на 2004 г. резерв на проведение ремонта был создан, фактически ремонтные работы не производились;

- величина осуществленных расходов оказалась существенно меньше размера резервов;

- не были восстановлены суммы отчислений в резерв, перешедшие с 2003 г., что нарушает п.7 ст. 250 НК.

Суд указал, что доводы проверяющих не основаны на нормах действующего законодательства, судебной практике и фактических обстоятельствах дела по следующим основаниям:

Во-первых, неправомерно утверждать, что налогоплательщиком не создавался

резерв.

Создание резервов на проведение ремонта было предусмотрено в п.3.7. Учетной политики, которая была предметом исследования при проверке. Этот фонд был единым, что подтверждается положениями п. 3.8 Учетной политики, согласно которому никакие другие резервы на предстоящие расходы предприятием не создаются.

Отчисления в резервный фонд производились на основании долгосрочных планов предприятия по поддержанию основных производственных фондов, прежде всего, агрегатов № 3 и № 4 синтеза аммиака. Эти планы предполагали осуществление ремонтных работ на протяжении 2003-2004 г., причем все работы представляли собой единый производственный цикл.

Предприятием в 2002 г. на основании актов дефектовки агрегатов № 3 и № 4 было принято решение о проведении капитального ремонта указанного оборудования. Ремонт планировалось проводить в 2003-2004 гг. Плановая общая стоимость ремонта составила по агрегату № 3 - 436.000.000 руб., по агрегату № 4 - столько же. Эта стоимость была закреплена в графиках проведения ремонтных работ и плановых сметах, утвержденных в 2002 г. . Данные документы предоставлялись налоговому органу еще в ходе проверки за 2003 г. и были предметом исследования. Из графика проведения ремонтных работ однозначно видно, что их выполнение планировалось в 2004 г. Поэтому на протяжении 2003 и 2004 г. Общество продолжило равномерно накапливать резервы на запланированные работы, производя отчисления в соответствии со ст. 324 НК. При этом в связи с выявлением на основании дефектных ведомостей в 2003 году дополнительных объектов по агрегату № 3, нуждающихся в крупном дорогостоящем ремонте, сметная стоимость ремонтных работ по данному агрегату была увеличена на 436.000.000,00 руб. Расходы на капитальный ремонт предполагалось признавать путем создания резерва, что было отражено в учетной политике как на 2003, так и на 2004 г.

Таким образом, является необоснованным утверждение ФНС о том, что Заявителем не были представлены документы, позволяющие определить реальную стоимость капитального ремонта и обоснованность отчислений. Напротив, был представлен полный пакет документов, подтверждающих запланированный состав ремонтов, период их проведения и стоимость. Отчисления в резерв начали производиться в 2003 г., причем обоснованность этих отчислений не вызвала споров при проверке за тот период. В 2004 г. в соответствии с планом работ отчисления были продолжены.

При формировании резерва в 2004 г. и при расчете отчислений в них Заявитель исходил из предполагаемых в 2004 г. расходов по запланированным ремонтам. Налоговый орган, напротив, считал, что отчисления в ремонтный резерв должны рассчитываться из среднегодовой стоимости имущества, и если этот способ в учетной политике не предусмотрен, резерв вообще нельзя считать сформированным. Но этот вывод не основан на законе.

В ст. 324 НК предусмотрено буквально следующее.

«...Налогоплательщик, образующий резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывает отчисления в такой резерв, исходя из совокупной стоимости основных средств, рассчитанной в соответствии с порядком, установленным настоящим пунктом, и нормативов отчислений, утверждаемых налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения (абз. 2 п. 2 ст. 324 НК РФ).

....Если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, то предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта при условии, что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись (абз. 3 п. 2 ст. 324 НК РФ).

В случае, если сумма фактически осуществленных затрат на ремонт основных средств в отчетном (налоговом) периоде превышает сумму созданного резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода (абз. 6 п. 2 ст. 324 НК РФ).

Если в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения и на основании графика проведения капитального ремонта основных средств налогоплательщик осуществляет накопление средств для финансирования указанного ремонта в течение более одного налогового периода, то на конец текущего налогового периода остаток таких средств не подлежит включению в состав доходов для целей налогообложения...» (абз. 8 п. 2 ст. 324 НК РФ)».

Как видно, пункт 2 ст. 324 НК прямо предусматривает различные способы расчета отчислений в резерв на предстоящие ремонты.

Отчисления могут рассчитываться исходя из стоимости всех основных средств и распространяется на все виды работ, которые осуществляются на всех объектах. Но если у налогоплательщика предполагается осуществление конкретных видов ремонтных работ, которые проводятся на определенных объектах, то отчисления могут рассчитываться исходя из равномерного признания сметной стоимости расходов и плановых сроков проведения ремонта (про это говорилось в Письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 13 ноября 2006 г. N 03-03-04/1/753). Предельная величина отчислений в этом случае не устанавливается.

И если в учетной политике налогоплательщик не определил отчисления на иные виды ремонтов, это не означает его полный отказ от создания резерва. В данной ситуации следует признать, что создается единый резерв, но отчисления в него определяются вторым из приведенных в ст. 324 НК способов. Причем из ст. 324 НК не следует, что какой-либо из способов расчета имеет приоритет над другим.

Поэтому нельзя согласиться с приведенным в Решении доводом, что налогоплательщик создал резерв только под дорогостоящий ремонт. Предприятием был сформирован резерв за счет отчислений, рассчитанных на отдельные виды работ, предусмотренные производственными планами. Этот способ расчетов прямо предусмотрен налоговым законодательством.

В то же время, в силу специфики расчета таких отчислений закон не позволяет покрывать за счет сформированного резерва стоимость иных ремонтных работ, чем те, которые принимались в расчет при определении величины отчислений.

Данный вывод подтверждается арбитражной практикой. В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 23.10.2006 N Ф04-7102/2006(27676-А67-40) суд указал, что «если в резерве аккумулируются средства только для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта, предельная сумма резерва не более средней величины фактических расходов на ремонт, сложившейся за последние три года, не имеет значения». Тем самым суд согласился с отнесением за счет резерва, сформированного на предприятии, только дорогих и сложных ремонтов, стоимость которых была учтена при расчете отчислений.

В Решении на стр. 72 указывается, что в данном постановлении суд пришел к выводу, будто покрытие за счет резерва только сложных и дорогостоящих ремонтов возможно только при отсутствии на предприятии иных видов ремонтных работ в течение 3 лет. Но это не так. На самом деле, в решении сказано буквально следующее:

«Признавая необоснованным списание в уменьшение налогооблагаемой прибыли расходов по созданию резерва под предстоящие ремонты основных средств, инспекция указала, что поскольку Общество не имеет предыдущих трех лет (зарегистрировано только 14.07.2003), в период которых был осуществлен ремонт основных средств, оно не может создавать резерв, так как нарушается одно из условий определения суммы резерва, в частности определения предельной суммы отчислений в указанный резерв».

То есть, фактические обстоятельства заключались не в том, что у налогоплательщика вообще не было расходов на проведение иных ремонтов, кроме дорогостоящих и сложных, а в том, что он не мог произвести расчет отчислений в резерв первым из указанных в законе способов.

Таким образом, суд согласился, что налогоплательщик имеет право формировать резерв на проведение ремонтных работ только вторым способом из приведенных в ст. 324 НК.

При этом было бы неправомерно утверждать, что такое право может быть предоставлено только вновь образованным организациям. Никаких специальных указаний и льгот в ст. 324 НК относительно такой категории налогоплательщиков не предусмотрено. Предоставление права выбирать способ на формирование резерва в зависимости от срока ведения предпринимательской деятельности противоречит конституционном принципу равенства налогоплательщиков.

Следовательно, вывод о том, что в учетной политике Заявителя не было принято решение о создании резерва на проведение ремонта, не соответствует фактическим обстоятельствам.

Во - вторых, утверждение о том, что в 2004 г. запланированные ремонтные работы на агрегатах № 3 и № 4 не проводились, не соответствует фактическим обстоятельствам.

Как было указано выше, работы по ремонту основных средств представляют собой единый комплекс долгосрочных мероприятий, которые проводятся постепенно, этапами. При отсутствии каких-либо затруднений организационно-технического характера ремонт предполагалось провести в 2003-2004 гг.

Однако из-за неполной комплектации материалами, необходимыми для проведения ремонтных работ на агрегатах №№ 3, 4, Обществом было принято решение о продлении сроков проведения ремонтных работ в отношении агрегатов №№ 3, 4 на 2005г. и на 2006г. (по агрегату № 4 - 2005 г., по агрегату № 3 - 2006 г.). Таким образом, в 2004 г., как планировалось изначально, ремонт закончить не удалось, хотя ремонтные работы на агрегатах в 2004 г. прекращены полностью не были.

Никакого нарушения законодательства при этом не произошло. Нормами п.2 ст. 324 НК прямо предусмотрено, что расходы в виде отчислений на резервирование сложного и дорогостоящего ремонта определяются на основании запланированной стоимости и графика выполнения работ, который устанавливает именно сам налогоплательщик, исходя из объективных условий. В Постановлении ФАС Центрального округа от 28 июня 2006 г. N А68-АП-356/Я-05 было отмечено, что действующее законодательство о налогах и сборах не содержит понятия особо сложного и дорогостоящего ремонта, а потому вывод о наличии именно такого ремонта можно сделать в каждом конкретном случае исходя из обстоятельств дела.

При этом ст. 324 НК не требует, чтобы плановая стоимость ремонта и график обязательно оставались неизменными. Напротив, отчисления в резерв, как и все прочие затраты, согласно п.1 ст. 252 НК, должны быть экономически обоснованными, должны отражать объективные факты хозяйственной деятельности. Именно налогоплательщик, эксплуатирующий и поддерживающий оборудование, имеет право определять стоимость и продолжительность ремонтных работ, а не налоговый орган.

Поэтому нельзя согласиться с утверждением на стр. 11 Решения, будто величина резерва на ремонт агрегата № 3 была увеличена неправомерно. Равным образом у налогоплательщика имеется право изменить сроки проведения работ и период резервирования, если это вызвано объективными обстоятельствами.

Кроме того, не может приниматься во внимание ссылка ФНС на формулировки Кредитного соглашения с ЕБРР, которые, по мнению налогового органа, свидетельствуют о том, что на предприятии имела место реконструкция, а не ремонт (стр. 11 Решения ФНС). Характер работ должен определяться не на основании договоров, а на основании первичных документов, которые отражают их суть, а также изменение технических показателей объектов основных средств.

Заявителем были представлены первичные документы, которые подтверждают, что работы по ремонту агрегатов и закупки комплектующих в 2004 г. производились.

По агрегату № 3:

-ремонт ротора турбины К-601 ТНД (Заявка на выполнение ремонтных работ № 49 от 02.07.2004 г., заявка механика цеха № ЗА, раздел Отделение компрессии в Смете на проведение капительного ремонта агрегата № 3 за 2004 г.);

- изготовление компенсатора для аппарата Е-105 (Заявка на выполнение ремонтных работ № 2 от 16.01.2004 г., заявка механика цеха № ЗА, раздел Конверсия окиси углерода, ремонт аппаратов ВТК и НТК в Смете на проведение капитального ремонта агрегата № 3 за 2004 г.);

- ремонт ротора № 416 КВД К-601 (Заявка на выполнение ремонтных работ № 27 от 01.04.2004 г., заявка механика цеха № ЗА, раздел Отделение компрессии в Смете на проведение капитального ремонта агрегата № 3 за 2004 г.);

- ремонт азотодувки К-103 (Заявка на выполнение ремонтных работ № 27 от 01.04.2004 г., заявка механика цеха № ЗА, раздел Отдел компрессии в Смете на проведение капитального ремонта агрегата № 3 за 2004 г.);

- ремонт турбины насоса 1-459 А (Заявка на выполнение ремонтных работ № 38 от 17.05.2004 г., раздел Отделение очистки газа от СО в Смете на проведение капитального ремонта агрегата № 3 за 2004 г. (ремонт схемы выдачи СО));

- изготовление муфт для электродвигателей вентиляторов «Сторк» (Заявка на выполнение ремонтных работ № 44 от 11.06.2004 г., заявка механика цеха № ЗА, раздел Отделение компрессии в Смете на проведение капитального ремонта агрегата № 3 за 2004 г.);

- ремонт ротора турбины 31-451А (Заявка на выполнение ремонтных работ № 86 от 22.12.2004 г., заявка механика цеха № ЗА, раздел Отделение очистки газа от СО в Смете на проведение капитального ремонта агрегата № 3 за 2004 г. (ремонт схемы выдачи СО));

- приобретение катализатора низкотемпературной конверсии (договор № 67Т-04 от 16.01.2004 г. с фирмой «Хальдор Топсё», платежное поручение № 000090 от 11.02.2004 г., раздел Отдел конверсии окиси углерода в Смете на проведение капитального ремонта агрегата № 3 за 2004 г.)

По агрегату № 4:

- изготовление трубного пучка поз. Е-117 (Заявка на выполнение ремонтных работ № 8 от 28.01.2004 г., заявка механика цеха № 3, раздел Отдел конверсии СО (ремонт аппаратов ВТК, НТК) в Смете на проведение капитального ремонта агрегата № 4 за 2004 г.);

- изготовление мембран для аппарата Е-702 (Заявка на выполнение ремонтных работ № 32 от 15.04.2004 г., заявка механика цеха № ЗА, раздел Отдел синтеза в Смете на проведение капитального ремонта агрегата № 4 за 2004 г.);

Как видно из документов, частично ремонтные работы производились собственными силами, частично с привлечением ОАО «Азотреммаш».

В связи с этим является необоснованным утверждение на стр. 72 Решения, будто в 2004 г. расходы по тем видам работ, из стоимости которых производились отчисления, не осуществлялись.

Согласно договору, в пользу ОАО «Азотреммаш» проплачивается определенная авансовая сумма на начало года, после чего Заказчик имеет право делать заявки на проведение ремонтных работ согласно сметам и калькуляциям, после окончания работ производятся расчеты. Однако признавать данные расходы в учете следует не в периоде осуществления расчетов, а в том периоде, к которому они фактически относятся. Это вытекает из принципа временной определенности расходов, закрепленного в п. 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 (утв. приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N ЗЗн).

В соответствии с требованиями бухгалтерского учета стоимость работ, производимых на протяжении нескольких периодов, должна признаваться равномерно на всем периоде их осуществления. Исходя из этого можно сделать вывод, что часть расходов на ремонт агрегатов № 3 и № 4, которые были отражены в налоговом учете 2005 и 2006 гг., фактически относится к 2004 г., но не была надлежащим образом отражена в бухгалтерском учете.

Однако данное нарушение не может быть основанием для доначисления налога, поскольку налоги считаются в соответствии с требованиями налогового законодательства, и нарушение иных требований (гражданского законодательства, бухгалтерского учета) не должны приниматься во внимание при определении обязательств перед бюджетом.

Следовательно, вывод о том, что Заявителем в 2004 г. не осуществлялись расходы по проведению зарезервированных ремонтных работ не соответствует фактическим обстоятельствам.

В-третьих, различие в размере резервов и фактических расходов на проведение ремонтных работ не могут быть основанием для доначислений налога.

На стр. 73 Решения было указано, что за время проведения ремонтных работ фактические расходы оказались в несколько раз меньше запланированных. Кроме того, на ст. 11 Решения ФНС было отмечено, что стоимость работ к 2005 г. составила 13,5 % от общей суммы отчислений.

Однако такое обстоятельство как соотношение плановых затрат и фактических расходов по проведению ремонта не имеет значения для определения налоговых обязательств. Отчисления в резерв всегда представляют собой условную сумму, которую предприятие планирует исходя из расчетных показателей. Если резерв не был израсходован полностью, то по окончании установленного срока остаток подлежит восстановлению в составе внереализационных доходов, что и было исполнено Заявителем.

При этом нет оснований считать, что ОАО «Тольяттиазот» поступало недобросовестно, сознательно завышая размер плановых отчислений. Основную часть стоимости работ составляет замена роторов, что видно из ремонтных смет, а эти детали весьма сложны в изготовлении и имеют высокую стоимость. Необходимость их замены была подтверждена актами дефектовки. Завышения стоимости заменяемых деталей в смете налоговый орган не доказал. Причины, по которым весь запланированный объем ремонтных работ не удалось выполнить, имеют объективный, технический характер, и связаны, прежде всего, с невыполнением своих обязательств со стороны поставщиков технологического оборудования, входящего в состав агрегатов № 3 и № 4, недостаток оборотных денежных средств и отказ банков в выдаче целевого кредита.

Таким образом, превышение размеров сделанных отчислений над фактически произведенными расходами не свидетельствует о получении Заявителем необоснованной налоговой выгоды и не позволяет исключить сделанные отчисления из состава расходов.

В - четвертых, восстановление в 2004 г. остатков резерва в составе доходов прямо противоречит законодательству.

П. 7 ст. 250 НК, на который ссылаются проверяющие, предусматривает включение в состав доходов сумм восстановленных резервов, расходы на формирование которых были приняты в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены статьями 266, 267, 292, 294, 294.1, 300, 324 и 324.1 НК. То есть, включаемый в состав доходов остаток должен восстанавливаться не иначе, как в порядке, предусмотренном соответствующей статьей. В данном случае - ст. 324 НК.

Как прямо указано в абз.8 п.2 ст. 324 НК, если в соответствии с учетной политикой и на основании графика проведения капитального ремонта основных средств налогоплательщик осуществляет накопление средств для финансирования указанного ремонта в течение более одного налогового периода, то на конец текущего налогового периода остаток таких средств не подлежит включению в состав доходов для целей налогообложения.

Как прямо указал Минфин РФ в п.2 Письма от 19 июля 2006 г. N 03-03-04/1/588, обязанность определить неиспользованный остаток резерва и включить его в состав доходов возникает в году окончания сложного капитального ремонта с неизрасходованной суммы резерва.

Год окончания определяется планом проведения ремонтных работ.

К этому же выводу пришла арбитражная практика. Как было отмечено в Постановлении ФАС Центрального округа от 28 июня 2006 г. N А68-АП-356/Я-05, организация не обязана включать в состав доходов неизрасходованный остаток резерва на сложные ремонты, которые не были закончены в текущем периоде, если в этом же году производились фактические затраты по ремонтируемым объектам. Такая же позиция была отражена в Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27 февраля 2006 г. N Ф04-592/2006, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 12 мая 2004 г. N ФОЗ-АЗ7/04-2/722 и пр.

С этим выводом соглашается ФНС, которая в своем решении на стр. 10 указала, что если накопление средств на предстоящий ремонт осуществляется на период более 1 года, то на конец текущего налогового периода остаток средств не подлежит включению в состав доходов.

Таким образом, основанием для включения неиспользованного остатка резерва по сложным ремонтам в составе доходов может быть:

-окончание ремонта;

-отсутствие в текущем периоде фактических расходов по ремонту объекта (прекращение каких-либо ремонтных работ).

Как признается в Решении, установленные графики ремонтных работ предполагали их проведение в течение 2003-2005 гг., то есть в 2004 г. работы закончены не были.

Как следует из приведенных выше документов, фактические расходы по проведению ремонта предприятием осуществлялись.

Таким образом, поскольку в 2004 г. капитальный ремонт окончен не был, и в 2004 г. фактически были произведены затраты на капитальный ремонт основных средств, оснований для включения восстановленного остатка резерва за 2003-2004 г. во внереализационные доходы не имелось.

В-пятых, суммы восстановленного резерва, доначисленные в ходе проверки, в любом случае не могут быть взысканы с Общества, поскольку налог с них уже был уплачен в бюджет.

В 2005 году (в отношении агрегата № 4) и в 2006 году (в отношении агрегата № 3) Общество закончило ремонтные работы на агрегатах № 3 и № 4. Фактические затраты на его проведение были списаны Обществом за счет средств созданного резерва, и в том же периоде неизрасходованные средства резерва Обществом были

Сумма, накопленная на проведение сложных и дорогостоящих работ

Фактические затраты

Восстановленная сумма

Агрегат № 3

872.000.000,00 руб.

107.295.526,55 руб.

764.704.473,45 руб.

Агрегат № 4

436.000.000,00 руб.

67.854.555,99 руб.

368.145.444,01 руб.

Факт проведения сложного и дорогостоящего ремонта агрегатов №№ 3, 4 и восстановления неиспользованных средств резерва подтверждается следующими документами, которые представлялись для проверки:

- сводные налоговые регистры «Расходы на особо сложный дорогостоящий ремонт основных средств 4 и 3 агрегатов, списанные за счет резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств»

- налоговые регистры «Учет движения резерва на предстоящие расходы на капитальный дорогостоящий ремонт основных средств» за 2005, 2006г.г.

- сводные налоговые регистры «Внереализационные доходы» за период с 01.01.2005 г. по 31.12.2005 г. и за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2006 г

-налоговые декларации по налогу на прибыль за 2005, 2006г.г.

Таким образом, налог с тех доходов, которые вменяются налоговым органом, фактически был уплачен в бюджет в следующие налоговые периоды. Как показывает арбитражная практика, в таких случаях закон не допускает повторного взыскания налога.

В такой ситуации, как было отмечено в Постановлении ВАС РФ от 15 сентября 1998 г. No. 161/98, у налогового органа нет оснований для доначисления налога. Как было отмечено судом, недоимка налогов в конкретные периоды восполнялась переплатой в предшествующие либо в последующие периоды. Объекты налогообложения, не учтенные истцом в одни периоды, учтены им в другие периоды. Причем эти объекты отражены им в учете самостоятельно и независимо от налоговой проверки. В такой ситуации суд не усмотрел в действиях предприятия нарушение налогового законодательства.

В Решении ФНС указывается, что в данной ситуации Заявителю следовало подать уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2005 г. Однако этот довод не имеет правового обоснования. В соответствии с п.1 ст. 88 НК обязанность по подаче уточненной налоговой декларации возникает только при выявлении ошибок и искажений при расчете налоговой базы. Но уплата налога с сумм восстановленного резерва в 2005 г. была произведена правомерно и обоснованно, никакой ошибки или искажения Заявителем допущено не было. Поэтому требование о предоставлении уточненной декларации лишено смысла.

Таким образом, поскольку сумма налога по данному эпизоду, уже была внесена в бюджет, нет оснований требовать ее повторной уплаты.

С учетом изложенного оспариваемое решение в этой части следует признать недействительным.

Оспариваемым решением в пункте 11.1.13 и пункте 2.11 заявителю доначислен налог на прибыль в сумме 647 800,59 руб., штраф в сумме 129 560,12 руб. и соответствующие пени в связи с неправомерным отнесение на убытки, учитываемые при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, безнадежных долгов.

Основанием для взыскания Ответчиком налога, штрафа и пеней послужил вывод налогового органа о том, что Заявителем не представлены документы, подтверждающие обоснованность списания задолженности.

В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в виде сумм безнадежных долгов.

В марте 2004 года Заявителем была проведена инвентаризация имущества и финансовых обязательств предприятия по состоянию на 31.03.2004, в ходе которой было установлено, что на балансе числится дебиторская задолженность ООО «Экспресс» в размере 2 699 169,14 руб.

При проведении инвентаризации было установлено, что срок исковой давности по данной задолженности истек, осуществление ее взыскания невозможно, что подтверждается актом судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания от 12.03.2004, а также письмом Инспекции МНС РФ по городу Кисловодску Ставропольского края (подтверждает, отсутствие информации о банковских счетах, транспортных средствах и недвижимом имуществе), письмом Управлением юстиции по государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним на территории Ставропольского Края (подтверждает отсутствие в ЕГРП записи о регистрации прав ООО «Экспресс» на недвижимое имущество), письмо ГИБДД Кисловодского ГОВД (подтверждает, что за данным обществом автотранспорт не значится)

Достаточность данных документов для признания задолженности нереальной ко взысканию (что подтверждается актом судебного пристава-исполнителя) и отнесению ее на убытки, учитываемые при исчислении налога на прибыль, подтверждается постановлением ФАС Поволжского округа от 11.05.2006 № А57-11860/04-28, постановлением ФАС Московского округа N КА-А40/8982-07 от 11 сентября 2007 г. (т.10л.д. 51-59).

В силу п.1 ст.252 НК РФ налогоплательщик может учесть при исчислении налога на прибыль только документально подтвержденные расходы (убытки), т.е. расходы, подтвержденные документами, оформленными в соответствии законодательством РФ.

Порядок документального оформления операций по списанию суммы безнадежных (нереальных ко взысканию) долгов предусмотрен п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н: долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и распорядительного акта руководителя организации. Акт о списании задолженности по итогам инвентаризации утвержден 31.03.2004.

Следовательно, безнадежная задолженность списана налогоплательщиком в 2004 году правомерно, а взыскание Ответчиком налога в сумме 647 800,59 руб., а также соответствующих пеней и штрафа - незаконно.

С учетом изложенного оспариваемое решение в этой части следует признать недействительным.

Оспариваемым решением в пункте 1.1.6 и 2.5 налогоплательщику доначислен налог на прибыль в сумме 8 446 213 руб., соответствующие штраф и пени в связи с тем, что налоговый орган признал неправомерным включение в состав расходов затрат на приобретение материалов у ОАО «Северо-Кавказский завод стальных конструкций» в сумме 35 192 558 руб.

Данные выводы налогового органа в части доначисления налога в размере 5 786 524,72 руб., штрафа в сумме 1 157 304,94 руб., а также соответствующих пеней не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему налоговому законодательству по следующим основаниям. В остальной части указанное доначисление заявителем не оспаривается. Основанием для доначисления налога послужил вывод налогового органа о том, что Заявитель в нарушение п.1 ст.257 и ст.260 НК РФ неправомерно отнес в состав расходов на ремонт основных средств затраты капитального характера.

Во-первых, налоговый орган допустил арифметическую ошибку при определении суммы расходов, уплаченных ОАО «Северо-Кавказский завод стальных конструкций» и включенных в состав расходов для целей налогообложения.

Налоговый орган, привлекая Общество к ответственности в виде взыскания неуплаченной суммы налога в размере 8 446 213 руб., допустил арифметическую ошибку в своем расчете.

В решении о привлечении к налоговой ответственности налоговый орган указывает на то, что Общество неправомерно отнесло на расходы в целях уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль затраты на приобретение материалов у ОАО «СКЗСК» в сумме 35 192 558 руб.

Обществом действительно были включены затраты на приобретение материалов у «СКЗСК» в состав расходов уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль только в сумме 11 082 038,32 руб., а не в размере 35 192 558 руб. как указывает налоговый орган.

Таким образом, сумма затрат в размере 24 ПО 519,68 руб. не была включена в состав расходов уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

Соответственно, налоговый орган неправомерно из-за арифметической ошибки взыскивает налог на прибыль в сумме 5 786 524,72 руб. (24 110 519,68 * 24%).

На вопрос суда о том, признает ли налоговый орган факт наличия арифметической ошибки, представитель третьего лица (налогового органа, проводившего проверку) в судебном заседании 21.08.08 г. пояснил, что факт наличия указанной арифметической ошибки он признает.

Во-вторых, выводы налогового органа являются необоснованными, сделанными без ссылок на конкретные документы, в связи с чем налоговый орган допустил ошибку, а также лишил налогоплательщика возможности идентифицировать заявленные налоговые претензии.

Из решения налогового органа невозможно установить, на основании каких первичных документов, регистров учета налоговый орган пришел к выводу о том, что спорная сумма относится именно к контрагенту ОАО «СКЗСК», не приведены конкретные регистры налогового учета, из которых следует, что спорные суммы включались в состав расходов. Также налоговый орган не приводит ссылки на счета-фактуры, транспортные накладные и другие документы, которые подтверждают сделанные налоговым органом выводы. Тем самым налогоплательщик лишен возможности предоставления мотивированных возражений на предположения налогового органа.

В связи с этим нарушено положение пункта 8 ст. 101 НК РФ о том, что «в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения».

В-третьих, в акте выездной налоговой проверки не выявлено нарушений по учету в составе расходов затрат на приобретение материалов именно у ОАО «СКЗСК», однако в решении о привлечении к ответственности налоговый орган предъявляет по сути новые претензии, относящиеся именно к материалам, приобретенным у конкретного контрагента - ОАО «СКЗСК», которые не содержались в акте проверки.

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является безусловным основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (равно как и признания неправомерным взыскания соответствующих сумм на основании оспариваемого Требования). К таким существенным условиям относится обеспечение возможности налогоплательщика представить свои объяснения относительно всех претензий, предъявленных налоговым органом до вынесения решения о привлечении к ответственности.

Информирование налогоплательщика о существе (содержании) претензий налогового органа и предоставление возможности на выражение своей позиции против предъявленных претензий, является одной из основных гарантий, обеспечивающих законность осуществляемой процедуры по привлечению лица к налоговой ответственности. На важность указанных гарантий указывает и Конституционный Суд РФ в своих правовых позициях. Как указано в Определении КС РФ от 12.07.2006 № 267-0, право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции РФ, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности. Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из статьи 24 (часть 2) Конституции РФ право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения.

Так, в постановлении Президиума ВАС РФ от 17.04.2007 № 15000/06 суд указал на неправомерность доначисления налогов по иным основаниям чем те, которые приведены в акте проверки.

Таким образом, вне зависимости от материально-правовых оснований, по которым Заявитель выражает свое несогласие по существу спорного эпизода, доначисление Ответчиком налога является незаконным ввиду существенного нарушения п. 8 ст. 101 НК РФ при вынесении Решения.

Таким образом, взыскание налога на прибыль в сумме 5 786 524,72 руб., а также штрафа в сумме 1 157 304,94 руб. и соответствующих пеней является неправомерным.

В силу п. 2 ст. 69 АПК РФ изложенные выше обстоятельства следует считать доказанными и в рамках настоящего дела.

С учетом изложенного оспариваемое решение в этой части следует признать недействительным.

Оспариваемым решением в пунктах 1.1.11. и пунктом 2.9.налогоплательщику доначислен налог на прибыль. в сумме 22 000 681,8 руб., соответствующие штраф и пени, в связи с тем, что Общество неправомерно отнесло на расходы проценты по договорам займа с ООО «Альтус», ООО «Сигнум» и ООО «Сервиснефть».

Поясняя свою позицию, Ответчик ссылается на Решение Управления ФНС России, полностью поддерживая его аргументацию. В указанном Решении Управление ссылается на получение Обществом необоснованной налоговой выгоды от признания процентов по займам в составе расходов. В подтверждение своего вывода Управление ссылается на то, что:

- займы фактически не предоставлялись, поскольку заимодавцы созданы незадолго до начала совершения заёмных операций и реорганизованы в 2007 г. посредством слияния в одну организацию, не имеют собственного технического персонала, предоставляли займы за счёт привлечённых средств, поскольку собственных средств в достаточном размере также не имели;

- Общество и заимодавцы являются взаимозависимыми, поскольку имеют счёта во взаимозависимых с ОАО «Тольяттиазот» банках.

При этом факт осуществления расходов в виде процентов, их документальная подтвержденность Управлением и Ответчиком не оспариваются.

Суд считает, что доводы налогового органа незаконны и не основаны на документах Общества по следующим основаниям.

Во-первых, налоговый орган ссылается на то, что уплаченные проценты по займам являются экономически необоснованными, поскольку налогоплательщик не представил при проведении проверки документы, подтверждающие реальность операций. Однако, как следует из материалов дела, в 2004 г. Общество действительно получило краткосрочные займы от ООО «Альтус», ООО «Сигнум» и ООО «Сервиснефть», по которым уплачивало проценты. Фактическое получение и последующее погашение указанных займов подтверждается соответствующими платёжными документами. Фактическое погашение спорных процентов, подтверждается платёжными поручениями Общества , которые представлялись проверяющим при проведении налоговой проверки, в связи с чем проверяющими не оспаривалось.

Во-вторых, в соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. № 53 необоснованная налоговая выгода возникает, если хозяйственные операции фактически не осуществлялись. Обществу вменяется фактическое отсутствие операций по получению и погашению займов и взаимозависимость с заимодавцами. Между тем, указанные факты в Решении не установлены. Обстоятельства, на которые ссылается налоговый орган, об их наличии не свидетельствуют. Напротив, доказательствами, представленными в материалы дела, подтверждается фактическое осуществление операций с заимодавцем.

Оспаривая реальность хозяйственных операций по предоставлению и погашению займов, Ответчик ссылается на следующие обстоятельства:

- «...ООО «Сигнум», ООО «Альтус», ООО «СервисНефть» созданы незадолго до совершения хозяйственных операций, имели расчетные счета во взаимозависимых банках ОАО «Тольяттиазот»;

- в 2007 году ООО «Сигнум», ООО «Альтус» и ООО «СервисНефть» были реорганизованы посредством слияния в ООО «ФинКом», которое не представляет налоговую бухгалтерскую отчетность и не находится по месту регистрации в 2007 году.

- кроме того, по утверждениям Ответчика, у заимодавцев отсутствует собственное имущество и технический персонал, которые, по мнению Ответчика, необходимы для выдачи займов.

Между тем, указанные обстоятельства не свидетельствуют об отсутствии фактического предоставления займов, их погашения и уплаты по ним процентов, поскольку данные факты документально подтверждены.

Кроме того, при таких обстоятельствах, создание контрагентов незадолго до совершения спорных операций, наименования банков, в которых открыты их счета, отсутствие у них технического персонала, а также отсутствие отражения в их отчётности собственного имущества, не опровергает реальности операций по получению и погашению займов, имевших место в 2004 г.

Правомерность указанных выводов подтверждается позицией ВАС РФ, в частности:

1) В Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. № 53, Суд указал, что «создание организации незадолго до совершения хозяйственных операций» само по себе не может свидетельствовать о признании налоговой выгоды необоснованной.

2) В Определении от 03.04.2008 г. № 4535/08, ВАС РФ отклонил довод налогового органа о том, что у организации отсутствуют необходимые для осуществления хозяйственной деятельности «производственный и вспомогательный персонал, ликвидное имущество, транспортные средства и производственные активы». При этом суд указал, что:

«не могут быть приняты во внимание доводы инспекции об отсутствии у общества, его поставщиков и субпоставщиков имущества, транспортных средств, обслуживающего персонала, а также об исполнении обществом функций посредника.

Как следует из содержания оспариваемых судебных актов, суды установили, что обществом в инспекцию представлен полный пакет документов,... свидетельствующий о реальности совершенных сделок с поставщиками».

3) Аналогичная позиция относительно реальности хозяйственных операций
была высказана ВАС РФ в Постановлении от 24.10.2006 г. № 5801/06 и Определениях
от 21.02.2008 г. № 1655/08, от 21.12.2007 г. № 13797/07, от 25.07.2007 г. № 7489/07.

Довод Ответчика о невозможности предоставления займов опровергается тем, что займы в действительности были предоставлены Обществу, использованы им для осуществления деятельности, приносящей доход, и впоследствии погашены.

Реальность предоставления и погашения займов подтверждается платёжными документами Общества, представленными в материалы дела. Утверждение Управления о том, что в ходе проверки Обществом не были предоставлены документы, подтверждающие фактическое получение займов, не соответствуют действительности. Как видно из требования о предоставлении документов при проведении повторной выездной налоговой проверки налоговый орган запросил у Общества все платежные документы с приложением к ним первичных документов. Во исполнение указанного требования Общество представило налоговому органу все имеющиеся у него данные банка по счётам 51 и 52 с приложением первичных документов к ним. Всего было передано 70 папок выписок банков и первичных документов. Факт предоставления выписок подтверждается реестром документов, переданных в ходе повторной выездной налоговой проверки от 15.11.2006 г.

Использование займов для целей основной деятельности Общества, приносящей доход, не оспаривается налоговым органом и подтверждается платёжными документами, выписками банков и договорами с контрагентами, в частности:

Денежные средства, полученные в заём от ООО «Сервис Нефть» были перечислены контрагентам ООО «Эльба», ООО «Спестройприродкамень» и ООО «МСА-Строй». Как видно из платёжных поручений и договоров с контрагентами, указанные суммы перечислены в счёт приобретения оборудования и материалов, оплаты работ (т. 21 л.д. 35 - т. 22 л.д. 81). В частности, как видно из платёжного поручения от 27.09.2004 г. № 641, сумма займа была перечислена по договору от 06.07.2003 г. № 23-03. В соответствии с указанным договором (т. 21 л.д. 35 - т. 22 л.д. 81), Обществу выполнены ремонтно-строительные работы на административно-бытовой пристройке производственного комплекса промышленной базы. Денежные средства, поступившие в качестве займа от ООО «Альтус», были перечислены ООО «Межрегионгаз» на оплату транспортировки газа, являющегося основным сырьём для производства аммиака. Займы, полученные от ООО «Сигнум», были использованы на погашение задолженности перед ООО «Техноком», ООО «Промхимстрой», ООО «Спестройприродкамень», связанной с приобретением товаров, работ и услуг, и задолженности перед ООО «Фик-Тоаз-Инвест» по ранее выданным займам. В свою очередь, займы, полученные от ООО «Фик-Тоаз-Инвест», были потрачены на погашение задолженности перед ООО «Межрегионгаз», ОАО «Самараэнерго» и другими контрагентами Общества, связанной с приобретением электроэнергии, природного газа и услуг по его транспортировке, оборудования, строительных работ, оплатой труда работников, что подтверждается платёжными поручениями и договорами . В частности, как видно из платёжных поручений от 13.04.2004 г .№ 000740 и № 000738 , за счёт займов ООО «Сигнум» Общество погасило задолженность, связанную с приобретением природного газа в марте 2004 г., необходимого для производства аммиака.

Таким образом, займы были фактически получены, израсходованы на производственные нужды Общества и впоследствии возращены заимодавцам.

Реальность отношений по предоставлению займа также следует из платёжных поручений и выписок, подтверждающих погашение процентов по предоставленным займам

Все указанные документы предъявлялись налоговому органу в ходе проверки. Достоверность указанных документов обеспечивается мероприятиями банковского контроля, проводимыми Банком России в отношении подконтрольных банков.

Таким образом, вопреки утверждениям Ответчика займы были реально предоставлены, погашены, а проценты были реально уплачены, доводы Ответчика не свидетельствуют об обратном.

Доводы налогового органа о взаимозависимости между заимодавцами и Обществом не основаны на положениях пункта 2 ст. 20 НК РФ, в соответствии с которым «суд может признать лица взаимозависимыми если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров, работ и услуг».

Ссылки Ответчика на наличие у заимодавцев общего генерального директора, открытие расчётных счетов заимодавцев в банках, аффиллированных с заёмщиком, нахождение организации, образованной в 2007 г. при слиянии заёмщиков по юридическому адресу АКБ «Тольяттихимбанк» не свидетельствуют о взаимозависимости между заимодавцами и заёмщиками, в силу следующего.

Наличие у заимодавцев общего генерального директора не позволяет им влиять на результаты хозяйственной деятельности заёмщика, так же как и не предоставляет заёмщику возможности влиять на результаты сделок заимодавцев.

Совпадение юридического адреса ООО «ФинКом», образованного при слиянии ООО «Альтус» и ООО «Сигнум», с юридическим и фактическим адресом ЗАО АКБ «Тольяттихимбанк», также не свидетельствует о наличии взаимозависимости. По указанному адресу располагается здание офисного центра, в котором располагаются офисы не только ЗАО АКБ «Тольяттихимбанк», но и многих других коммерческих предприятий. Факт расположения этих предприятий в одной офисном центре с АКБ «Тольяттихимбанк» не позволяет им влиять на условия и результаты хозяйственной деятельности друг друга.

Вопреки утверждениям Ответчика, договор банковского счета также не предоставляет его сторонам возможности влиять на результаты хозяйственной деятельности друг друга и определять условиях их деятельности.

Аналогичная точка зрения воспроизводится в судебно-арбитражной практике ФАС МО (Постановления ФАС МО от 13.03.2008 г. № КА-А40/1572-08, от 28.01.2008 г. № КА-А40/14501-07, Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 18.05.2007 г., 25.05.2007 г. № 09АП-5839/2007-АК).

В частности в соответствии с Постановлением ФАС МО от 13.03.2008 г. № КА-А40/1572-08 «довод инспекции о взаимозависимости общества и ОАО "РТК-Лизинг" (заимодавец) в связи с тем, что расчеты проводились через один банк - ОАО АКБ "Связь-Банк" признан несостоятельным, поскольку как установлено судами расчеты проводились в строгом соответствии с Положением о безналичных расчетах в Российской Федерации, утвержденным Центральным банком РФ от 03.10.2002 г. N 2-П».

Таким образом, довод налоговых органов о взаимозависимости Общества и заимодавцев необоснован.

Кроме того, при вынесении Решения в соответствующей части налоговым органом были допущены существенные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которые выразились в следующем.

Довод о наличии у Общества необоснованной налоговой выгоды, выразившейся в учете расходах процентов по займам, полученным от ООО «Сигнум», ООО «Альтус», ООО «СервисНефть» впервые был отражён только в Решении Управления. В пункте 2.1.6.1 Акта выездной налоговой проверки, исключая из расходов спорные проценты, проверяющие указывали только на документальную неподтверждённость расходов. По итогам рассмотрения Возражений и представленных Обществом подтверждающих документов вышеуказанные претензии были сняты.

В соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами проверяющих вправе представить в письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. Очевидно, что для представления своих возражений налогоплательщик должен быть с самого начала ознакомлен с сутью предъявляемых ему претензий, в противном случае право налогоплательщика на защиту фактически аннулируется.

Поскольку довод о наличии необоснованной налоговой выгоды в действиях Общества впервые был заявлен только в Решении Управления, Заявитель был лишён возможности реализовать свое право на представление возражений по данному доводу на стадии рассмотрения возражений. Кроме того, налоговый орган до настоящего момента не представил Обществу материалы дополнительных мероприятий налогового контроля ООО «Сигнум», ООО «Альтус», ООО «Сервиснефть», что лишило Заявителя возможности оценить достоверность указанных материалов и заявить свои возражения по ним.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Вышеуказанные обстоятельства свидетельствуют о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, а значит, Решение в этой части подлежит отмене и не может быть исполнено посредством выставления требования.

Таким образом, взыскание Ответчиком по оспариваемому требованию налога на прибыль, соответствующих пени и штрафов, начисленных в связи с исключением из расходов процентов по займам, полученным от ООО «Сервис Нефть», ООО «Альтус» и ООО «Сигнум», незаконно.

С учетом изложенного оспариваемое решение в этой части следует признать недействительным.

Оспариваемым решением в пунктах 1.3.3.6 и 2.17 заявителю доначислен НДС в размере 285 098 руб., соответствующие штраф и пени в связи с неправомерным применение в августе вычета НДС в сумме 285 098 руб. по счетам-фактурам №№ 274, 286, 292, выставленным ООО «Технологии стеклопластиковых трубопроводов» и указанным в приложении № 51 к Акту повторной выездной налоговой проверки.

Основанием для доначисления налога согласно Решению послужил вывод налогового органа о том, что приобретенные у контрагентов материалы использовались при строительстве порта АМОТОАЗ. При этом, по мнению налогового органа, Общество в нарушение п.5 ст. 172 НК РФ предъявило к вычету суммы НДС по объекту незавершенного строительства.

При вынесении решения налоговый орган не учел, что оспариваемая сумма НДС - 285 098 руб., была восстановлена в августе 2004 года, в связи, с чем у Заявителя не возникло задолженности перед бюджетом.

Как следует из материалов дела, а также как было указано в апелляционной жалобе Заявителя, в соответствии с принятой методикой, применяемой на предприятии, Заявитель при приобретении материалов отражает приобретенные материалы в бухгалтерском учете на счете 10 «Материалы» и после выполнения всех условий, предусмотренных ст. 172 НК РФ, принимает суммы НДС, предъявленные поставщиками, к вычету.

Впоследствии, те материалы, которые используются Заявителем для капитального строительства, передаются в структурные подразделения ОАО «Тольяттиазот» для выполнения соответствующих работ. При этом НДС, ранее принятый к вычету при оприходовании материалов на счет 10, после передачи данных материалов для выполнения работ капитального характера начисляется (восстанавливается) предприятием.

При приобретении спорных материалов Заявитель учитывал их на счете 10 «Материалы». Впоследствии, суммы НДС, предъявленные контрагентом, принимались к вычету. В том случае, если после приобретения данные материалы предавались структурному подразделению (передача со счета 10 «Материалы» на счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты») для выполнения работ по строительству порта АМОТОАЗ, то суммы НДС, ранее принятые к вычету, восстанавливались (начислялись). Начисление (восстановление) сумм НДС, ранее принятых к вычету, проходило путем отражения данных сумм в декларации по НДС за соответствующий период.

Сумма, указанная в налоговой декларации, расшифровывается бухгалтерской справкой, к которой прикладывается расчет указанных в справке сумм НДС. Расчет позволяет проследить, какие конкретно суммы НДС включались в бухгалтерскую справку, а так же по каким материалам, счетам-фактурам и контрагентам происходило восстановление (начисление) НДС.

Таким образом, суммы НДС по приобретенным материалам, которые впоследствии были использованы при выполнении работ капитального характера, были восстановлены (начислены) Заявителем.

Федеральная, налоговая служба России в своем решении подтвердила правомерность указанной методики восстановления НДС и отсутствие оснований для доначисления налога в указанной сумме.

Между тем, спорная сумма была также восстановлена (начислена) в соответствии с принятой и описанной выше методикой в августе 2004 года, что подтверждается расчетом восстановленной (начисленной) суммы НДС за август 2004 года (налоговая декларация по НДС за август 2004 года, бухгалтерская справка за август 2004 года, расчет восстанавливаемых сумм НДС от 31.08.2004)

Следовательно, сумма НДС в размере 285 098 руб. была заявлена к вычету в августе 2004 года, но затем, в том же периоде, была восстановлена (начислена) и уплачена в бюджет.

В этой связи недоимки перед бюджетом у заявителя не возникло.

Таким образом, взыскание Ответчиком НДС в сумме 285 098 руб., штрафа в размере 13 908,61 руб. а также соответствующих пеней по товарам, приобретенным у ООО «Технологии стеклопластиковых трубопроводов» - неправомерно.

С учетом изложенного оспариваемое решение в этой части следует признать недействительным.

Оспариваемым решением в пункте 1.3.6.1., 2.19 налогоплательщику доначислен НДС в сумме 102.144.232 руб. , штраф в сумме 13 363 882,40 руб. и соответствующие пени. . Также в общую сумму налога входит 363.627 руб., основания для доначисления которых, приведены в п. 1.3.6.2. Решения в связи с неосновательным заявлением налогового вычета.

Фактические обстоятельства заключаются в том, что предприятием в рамках внешнеторгового контракта от 01.12.2003 №643/00206492/0321, заключенного со швейцарской фирмой «Нитрохем», были получены авансовые платежи по документарному аккредитиву с красной оговоркой в августе 2004 года на общую сумму 10 млн. долларов США, а также в декабре 2004 года на общую сумму 19,5 млн. долларов США.

В августе авансовые выплаты были получены по аккредитиву от 23.08.2004 г. № ВАНА 142-054 10 (5 млн. долл.) и по аккредитиву от 26.08.2004 г. № ВАНА 142-054630 (5 млн. долл.). С полученных сумм аванса был уплачен НДС в размере 44 573 186 руб.

В декабре авансовые выплаты были получены по аккредитиву от 07.12.2004 г. № ВАНА 142-057423 (7 млн. долл.), по аккредитиву от 14.12.2004 г. № ВАНА 142-057625 (7,5 млн. долл.) и по аккредитиву от 28.12.2004 г. № ВАНА 142-058004 (5 млн. долл.). полученных сумм аванса был уплачен НДС в размере 82 980 450 руб.

Однако по объективным причинам в августе было отгружено продукции на сумму 2 млн. долларов США, а в декабре - на сумму 3,8 млн. долларов США.

Оставшиеся суммы (8 млн. долларов США в августе и 15,7 млн. в декабре)

Обществом были возвращены своему контрагенту в том же месяце (август и декабрь, соответственно). НДС, исчисленный при получении этих авансов, был предъявлен к вычету.

По мнению проверяющих, налогоплательщик не вправе применить вычет по возвращенным авансам, поскольку покупатель отказался только от отдельных партий товара, а сам долгосрочный договор на поставку покупателем аммиака расторгнут не был. Рамочный договор, расторжения которого требует налоговый орган, заключен сроком на 1 год.

Кроме того, в уточненной налоговой декларации по ставке 0 % за декабрь 2004 г. налогоплательщик отразил сумму НДС с авансов по экспортным контрактам в размере 72.632.608 руб., в то время как по расчетам проверяющих, основанных на данных бухгалтерского учета (данные по субсчету 62-04 за декабрь 2004 г.) этот показатель должен был составить 139.452.020 руб. Разница (66.819.412 руб.) была предъявлена к начислению за декабрь 2004 г.

В результате по данным эпизодам было доначислено 168.963.644 руб. (35.688.447 руб. по авансам за август, 66.455.785 руб. по авансам за декабрь и 66.819.412 по доначислениям по уточненной декларации).

Федеральная налоговая служба, рассмотрев апелляционную жалобу, признала, что сумма доначисленного налога должна быть уменьшена на 66.455.785 руб., то есть на сумму аванса за август, вычет по которому был восстановлен в уточненной декларации. Поэтому размер оспариваемой суммы по данному эпизоду подлежит уменьшению на 66.455.785 руб. (стр.42 Решения ФНС) и составляет 102.507.859 руб.

Однако доводы проверяющих не основаны на нормах действующего законодательства и фактических обстоятельствах дела по следующим основаниям:

Во-первых, сумма доначислений, снятых налоговым органом в связи с подачей уточненной декларации, должна составлять не 66.455.785 руб., а 66.819.412 руб.

Первоначально Обществом 18.01.2005 была представлена налоговая декларация по НДС по ставке 0 процентов за декабрь 2004 года, в которой

28.01.2005 Обществом была представлена в налоговой орган по месту учета уточненная налоговая декларация за данный период (факт вручения подтверждается отметкой на титульном листе декларации), в которой:

1) по строке 290 Раздела II «Суммы авансовых платежей, поступивших в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), по которым предполагается применение налоговой ставки 0 процентов» исчислен налог в размере 72 632 608 руб. по расчетной ставке 18/118 (налоговая база - 476 147 094 руб.). Это уменьшение отражало корректировки, проведенные в связи с возвратом аванса в бухучете. Т.е. из налоговой базы, определенной в предыдущей декларации, Обществом исключена сумма возвращенных в данном налоговом периоде авансов и, соответственно, сумма налога уменьшена на 66 819 412 руб.

2) по строке 280 Раздела I «Сумма налога, ранее уплаченная с авансов и предоплаты, засчитываемая в налоговом периоде при реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставке по которой подтверждена» указана сумма вычетов, равная 82 261 740 руб. Иными словами, налогоплательщик исключил из налоговых вычетов НДС, исчисленный с авансов, полученных и возвращенных в отчетном периоде (66 819 412 руб.).

Данная декларация была дважды представлена проверяющим по реестру от 15.11.2006 и по реестру от 16.03.2007 (о чем свидетельствует подписи работников УФНС), а также была проанализирована и изучена должностными лицами налогового органа (см. стр.43 Акта, п.2.1.6.2).

Одновременно с подачей уточненной декларации в налоговый орган по месту учета ОАО «ТоA3» представлено письмо (от 28.01.2005 №51т10/35) на имя Руководителя инспекции, в котором указана причина подачи уточненной декларации: налогоплательщик уменьшает сумму начисленных авансов по строке 310 декларации с одновременным уменьшением суммы вычетов с данных авансов по строке 290 раздела I декларации в связи с тем, что сумма авансов была возращена покупателю в данном налоговом периоде.

Следовательно, как однозначно следует из уточненной декларации, именно в связи с проведением операций по возврату аванса, имевшим место в декабре 2004 г. (66.455.785 руб., по данным налогового органа), была уменьшена налоговая база. Одновременно на соответствующую величину был уменьшен вычет, то есть, занижение налоговой базы устранено. Как видно из решения ФНС, вышестоящим налоговым органом этот довод был воспринят (стр. 42 Решения ФНС).

Разница между суммой НДС с возвращенных авансов, указанную в уточненной; декларации (66 819 412 руб.), и суммой, рассчитанной с этих авансов проверяющими (66 455 785 руб.), объясняется ошибкой в расчетах, допущенной представителями налогового органа. Как видно на стр. 42 Акта, при расчете суммы налога, подлежащей уплате с возвращаемых авансов, ими был применен курс на 31.12.2004 г., поскольку именно на эту дату производился возврат. Однако это неверно. Сумма возвращенного НДС не может отличаться от того налога, который был уплачен ранее, поскольку речь идет об аннулировании ранее совершенной операции, а не об осуществлении новой.

В соответствии с налоговым законодательством, действовавшим в проверяемый период, авансы по экспортным контрактам и определяемые по ним суммы НДС должны были рассчитываться по курсу на дату получения (см., например, Письмо МНС РФ от 24 сентября 2003 г. N ОС-6-03/994 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость").

Именно поэтому налогоплательщик правомерно определил сумму налога, исключаемую из налоговой базы в связи с возвратом аванса, на основании реально начисленных сумм по курсу на дату получения (т.е. на 08.12.2004, 15.12.2004, 29.12.2004).

Утверждение проверяющих о том, что расчет НДС по возвращаемому авансу был произведен по курсу на 31.12.2004 г. (стр. 132 Решения) не соответствует действительности.

Таким образом, размер доначислений, который подлежит сложению по решению вышестоящего налогового органа, составляет 66 819 412 руб.

Во-вторых, поступившие и возвращенные в течение одного налогового периода суммы не признаются действующим законодательством объектом обложения НДС.

Согласно п.4 ст. 166 НК РФ общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Таким образом, в силу указанных выше норм налоговая база по НДС и сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет, исчисляется на основании данных определяемых и квалифицируемых не на момент их возникновения, а на момент окончания налогового периода (т.е. с учетом всех возможных изменений).

Подпунктом 1 п.1 ст. 162 НК РФ установлено, что налоговая база подлежит увеличению на суммы платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (в том числе, на сумму авансовых платежей). Исходя из указанного выше, а также в силу прямого указания п.4 ст. 166 НК РФ вопрос о признании аванса объектом налогообложения (обстоятельством, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога, как это указано в п.1 ст. 38 НК) должен квалифицироваться не на дату его поступления, а на момент исчисления налога (т.е. после окончания налогового периода).

Иными словами, только по окончании налогового периода налогоплательщик может признать авансовый платеж частью объекта обложения.

Полученные в счет несостоявшейся поставки и возвращенные в рамках одного налогового периода средства нельзя учитывать при расчете налоговой базы. Они не удовлетворяют требованиям пп.1 п.1 ст. 162 НК РФ: они не предшествуют (и не связаны) поставке товаров, а потому не могут считаться средствами в оплату продукции. Между тем, согласно п.1 ст. 154 НК именно средства в оплату, в том числе предшествующие поставке, могут признаваться налоговой базой, т.к. только в данном случае возникает объект налогообложения.

Арбитражная практика также не признает начисления налога на суммы возвращенных авансов, если они были возвращены в периоде получения (Постановления ФАС Московского округа от 23.11.2006, 30.11.2006 №КА-А40/11436-06, от 21.11.2005, 14.11.2005 №КА-А40/11239-05, от 06.10.2005 №КА-А40/9570-05, от 02.03.2005 №КА-А41/849-05, от 05.03.2004 №КА-А41/1319-04, ФАС Западно-Сибирского округа от 27.11.2006 №Ф04-7861/2006(28760-АОЗ-31) по делу №А03-6554/06-18, от 09.11.2005 №Ф04-7847/2005(16526-А27-25), ФАС Северо-Западного округа от 29.09.2003 №А05-4240/03-237/12).

При проведении проверки проверяющими было установлено (см. стр.41-43 Акта проверки), что возвращение авансов покупателю происходило в том же периоде, что и перечисление эти средств.

Таким образом, у Общества не возникла обязанность включать поступившие денежные средства в базу, облагаемую НДС.

Поэтому, даже если принять точку зрения налогового органа, приведенную на стр. 132 Решения, и признать полученные платежи авансами, это еще не дает исчислять с них налог.

В связи с этим является необоснованным утверждение ФНС о том, что авансами должны считаться любые денежные средства, выплаченные до отгрузки товара. В данном случае спор идет не о гражданско-правовой квалификации полученных денежных средств, а о необходимости их включения в облагаемую базу.

Приведенная выше арбитражная практика однозначно свидетельствует, что возвращенные покупателю денежные средства не учитываются для целей налогообложения, хотя бы они и были уплачены в предварительном порядке.

Соответственно, принятие к вычету сумм, указанных в п. 1.3.6.1. Решения, не могло привести к возникновению недоимки в проверяемые периоды, поскольку спорные суммы вычетов полностью покрываются одновременной излишней уплатой налога с авансовых платежей.

В-третьих, само по себе расторжение договора в целом не является обязательным условием для осуществления вычета НДС, ранее уплаченного с полученных авансов. По операциям, не образующим объект налогообложения (реализацию), НДС не взимается.

Как видно из материалов дела, Общество заключило со своим иностранным покупателем контракт, который предусматривал поставку нескольких партий аммиака. На каждую партию отгружаемой продукции покупатель обязан был перечислить аванс облагаемую базу по ставке.

Однако покупатель от части отгруженной продукции отказался, в связи с чем в Общество произвело возврат полученных денежных средств.

В связи с этим Общество, руководствуясь п. 5 ст. 171 НК, произвело вычет той суммы налога, которая ранее была уплачена с полученных авансов. Согласно данной норме вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров в случае расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Как видно, условием для осуществления вычета является:

Это соответствует смыслу правил, определяющих порядок исчисления и уплаты НДС. С сумм аванса налог должен уплачиваться, поскольку они являются частью средств, поступающих в оплату за продукцию, отгруженную в будущем. Если отгрузка не произойдет, то не возникнет и объекта обложения - того обстоятельства, с которым закон связывает возникновение налоговой обязанности. Но раз уж ранее налог был перечислен в бюджет, то для приведения налоговых обязательств налогоплательщика в соответствие с реальным содержанием хозяйственных операций в п. 5 ст. 171 НК был предусмотрен соответствующий восстановительный механизм.

Таким образом, в основе вычета лежит ранее существовавшая у поставщика обязанность отгрузить товар, от которой ее впоследствии освободил покупатель.

Следовательно, если условия договора, заключенного между поставщиком и покупателем, позволяют последнему отказаться от поставленного товара, т.е. имеет место расторжение договора поставки в отношении отдельной партии товаров, то поставщик имеет право на вычет в соответствии с п. 5 ст. 171 НК в случае возврата товара, хотя бы действие контракта в целом по всем партиям и не было прекращено.

Этот вывод поддерживается арбитражной практикой. Так, в Постановлении ФАС Уральского округа от 3 октября 2006 г. N Ф09-8751/06-С2 суд признал за налогоплательщиком право на вычет по абз.2 п.5 ст. 171 НК, хотя им и не были представлены доказательства расторжения договора.

В Постановлении ФАС Поволжского округа от 13 мая 2005 г. N А55-9284/04-35 было отмечено, что налогоплательщик правомерно произвел вычеты, руководствуясь частью 2 пункта 5 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, при отсутствии документа о расторжении договора N 479 от 12.07.01, поскольку покупатель отказался от поставленной продукции. Аналогичная позиция была высказана в Постановлении ФАС Поволжского округа от 26.04.07 по делу № А55-11874/06.

В связи с этим является необоснованным довод налогового органа, приведенный на стр.133 Решения, согласно которому НДС с возвращенного аванса может приниматься к вычету только при условии полного расторжения договора. Если принять точку зрения, отраженную в Решении, придется допустить, что налог будет взиматься даже при отсутствии факта реализации - в том случае, если после возврата аванса договор так и не был расторгнут, а товар - поставлен. Тем самым проверяющие допускают возможность начисления налога даже без наличия установленного объекта, что является нарушением аутентичного толкования законодательства.

Таким образом, поскольку проверяющими установлены факт уплаты Обществом НДС с полученных авансов и факт возврата Заявителем сумм авансовых платежей, то отказ в вычете НДС, уплаченного с сумм возвращенных авансов, является незаконным.

Таким образом, Ответчик неправомерно взыскивает НДС в сумме 102.507.859 руб., а также штраф в размере 13 363 882,40 руб. и соответствующие пени.

С учетом изложенного оспариваемое решение в этой части следует признать недействительным.

Оспариваемым решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, в виде штрафа в размере 78 400 руб. за непредставление (несвоевременное представление) документов.

На стр. 138 Решения и в Акте проверки Управлением указано, что Общество не представило 1107 документов и 461 документ представлен несвоевременно (общее количество - 1568). Перечень непредставленных (представленных несвоевременно) документов указан в приложении № 36 к акту проверки.

Во-первых, все оригиналы документов были представлены в ходе проверки. В частности, это подтверждается следующими позициями приложения № 36 к Акту проверки:

- в п/п 34 указано, что Обществом не представлены акты по форме КС-2, КС-11, КС-14, журнал КС-6. Между тем, данные документы были представлены, что подтверждается прилагаемой копией реестра (т.10 л.д. 96-102).

- в п/п 36 указано, что Общество не представило сметы по созданию резерва на особо сложный ремонт основных средств. Между тем, проверяющие сами же ссылаются на данные сметы в п. 2.1.4.4. Акта, что было бы невозможно, если бы данные документы у проверяющих отсутствовали;

- в п/п 40 указано, что не представлены ведомости аналитического учета, журналы - ордера по счетам 10.01, 10.03, 10.04, 10.05, 10.06, 10.07, 10.08, 10.09, 19.01, 19.19.03, 19.04, 19.05, 19.06, 20.01, 20.03, 23.01, 23.03, 25.01, 25.02, 25.03, 26, 41.01, 44.01, 44.02, 44.03, 50.01, 50.02, 50.03, 50.04, 71, 76.01, 76.03, 76.05, 76.06, 76.07, 79.02, 90.01, 90.02, 90.03, 90.09, 91.01, 91.02. Между тем, данные документы были представлены, что подтверждается прилагаемой копией реестра (тот же реестр, по которому проверяющим были переданы акты по форме КС-2, КС-11, КС-14, журнал КС-6).

Во-вторых, ряд документов проверяющие вообще не запрашивали в ходе проверки. Это относится, например, к следующим позициям приложения № 36 к Акту:

- п/п 23 - инвойс № 518/2;

- п/п 27 - ведомость аналитического учета по счету 62.04;

- п/п 30 - платежные поручения RZB, количество непредставленных документов указано как 4;

- п/п 38 в части технологических карт работы агрегата, технологических карт расхода газа;

- п/п 40- ведомости аналитического учета по счетам 10.04,25.02, 50.04, 50.05;

- п/п 41 - расшифровка сумм, отраженных в налоговых регистрах «расходы, связанные с производством аммиака агр. №7»;

- с п/п 8 по п/п 17, последние два п/п б/н Приложения № 36 к Акту. В требовании № 1 05.03.2007г. о представлении документов проверяющими было указано представить налоговые регистры, подтверждающие расшифровку сумм доходов и расходов, отраженные в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2004 год. Данные регистры проверяющим были представлены, что подтверждается копией реестра, в котором имеется отметка проверяющих об их получении 16.03.2007 (представлялся Управлению). Ни один из регистров, указанных в п/п 8-17, два п/п б/н приложения № 36 к Акту в требовании № 1 от 05.03.2007 указан не был.

В-третьих, при определении количества представленных несвоевременно (непредставленных) документов проверяющие дважды учли одни и те же документы. Это относится к позициям п/п 1, 4, 8, 11, 32, 33 приложения № 36 к Акту. Например, в п/п 1 указаны товарные балансы по аммиачной воде за 2004 год, эти же документы указаны в п/п 4 приложения № 36 к Акту.

В-четвертых, в действиях Заявителя отсутствуют признаки состава налогового правонарушения, предусмотренные в ст. 126 НК РФ.

Как следует из положений п. 1 ст. 106 НК РФ, «налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц...».

То есть обязательным признаком состава налогового правонарушения является наличие вины в действиях налогоплательщика. Между тем суд считает, что в рассматриваемом случае данный элемент состава в действиях налогоплательщика отсутствует в силу следующего:

Как следует из содержания требований о предоставлении документов, проверяющие не указали количество запрашиваемых у налогоплательщика документов, не конкретизировали наименования истребуемых документов.

Таким образом, требования налогового органа были неопределенными по своему содержанию, что лишило налогоплательщика возможности исполнить их в соответствии с действительной волей проверяющих. Указанная неопределенность в требованиях Ответчика свидетельствует о том, что налогоплательщик не мог и не должен понимать существа указанных требований и соответственно осознавать противоправного характера своих действий по их неисполнению. Это обстоятельство, в свою очередь, свидетельствует об отсутствии вины в действиях налогоплательщика, которая согласно положениям ст. ПО НК РФ присутствует только в том случае, если налогоплательщик знал или должен был знать о противоправности своих действий.

Аналогичная точка зрения поддерживается в судебно-арбитражной практике ФАС Московского округа. В частности, в постановлениях ФАС Московского округа от 27.04.2007 г. № КА-А40/3215-07 и от 17.08.2005 № КА-А40/7844-05 (т.10 л.д. 103-106) суд признал неправомерным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности по ст. 126 НК РФ, указав на то, что в требовании налогового органа не было указано «точное (конкретное) количество испрашиваемых документов».

Кроме того, такая неопределенность требований проверяющих не позволяет дать оценку обоснованности размера налоговой санкции, рассчитанной им.

В приложении №36 к акту повторной налоговой проверки поименованы группы документов, которые Ответчик считает не представленными или представленными с нарушением установленного срока, при этом в данном приложении указывается отдельно по каждой группе документов их количество. Однако ни в приложении к акту, ни в самом акте, ни в решении не описано, каким образом налоговый орган определял данное количество документов.

Так, например, в п/п 40 приложения указано, что не представлены ведомости аналитического учета, журналы-ордеры по счетам в количестве 1032 шт. Однако в силу каких обстоятельств были сделаны выводы об их количестве и какими документами подтверждается, что запрашивалось именно данное количество документов ни в приложении к акту, ни в решении о привлечении к ответственности не указано.

Таким образом, суждения о количестве не представленных документов строятся на предположениях налогового органа, что недопустимо при привлечении к ответственности. Так же в нарушении ст. 101 НК РФ налоговый орган не указал, какие конкретно документы не представлены Обществом.

Кроме того, просрочка в представлении документов является несущественной, поскольку не препятствовала проведению налогового контроля. Пропуск срока был вызван необходимостью сбора большого объема документов одновременно по другим требованиям проверяющих по этой проверке, а также по другим четырем выездным налоговым проверкам, проводимым Ответчиком одновременно с настоящей проверкой, и ограниченным периодом для их сбора.

Кроме того, все документы были представлены до составления Акта налоговой проверки от 26.07.2007 г., что не препятствовало проверяющим в проведении налоговой проверки.

Эти обстоятельства свидетельствует об отсутствии вины в действиях налогоплательщика, что исключает привлечение Заявителя к налоговой ответственности.

Таким образом, привлечение ОАО «Тольяттиазот» к ответственности предусмотренной ст. 126 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 78 400 руб. является незаконным.

С учетом изложенного оспариваемое решение в этой части следует признать недействительным.

Не могут быть признаны состоятельными доводы налоговых органов о том, что вследствие признания недействительным требования оспариваемое решение не ущемляет прав и законных интересов заявителя, поскольку требование является лишь предложением уплатить налоги, штрафы и пени, которые начислены решением Управления по результатам налоговой проверки. Судебными актами, принятыми в рамках дела № А40-31247/08-90-85 оспариваемое решение не признано недействительным.

Исходя из неимущественного характера требований к данной категории дел не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований.

В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере. Данный вывод основан на сложившейся по данному вопросу судебной практике,нашедшей свое выражение, в частности, в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13 ноября 2008 г. N 7959/08

С учетом изложенного судебные расходы следует отнести на налоговый орган. В силу п. 1 ст. 333.37 НК РФ судебные расходы, понесенные заявителем при обращении в суд, подлежат возврату ему из федерального бюджета. .

Руководствуясь ст.110,167-170,176

Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

РЕШИЛ:

1. Заявление удовлетворить частично. Признать недействительным решение Управления ФНС России по Самарской области г. Самара № 02-19/0018 от 05.10.07 г. в части предложения уплатить налог на прибыль в размере 823 141 914 руб. 07 коп., НДС в размере 474 101 056 руб. 38 коп., начисления пени в соответствующих размерах, привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде штрафа за неуплату налога на прибыль в размере 164 628 182 руб. 80 коп., за неуплату НДС в размере 43 699 266 руб. 10 коп., к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, за непредставление истребованных документов в виде штрафа в размере 78 400 руб.00 коп., как не соответствующее требованиям НК РФ.

В остальной части заявление оставить без удовлетворения.

2. Выдать заявителю справку на возврат из федерального бюджета госпошлины в размере 2 000 руб. 00 коп.

Решение может быть обжаловано в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд г.Самара в месячный срок с направлением апелляционной жалобы через Арбитражный суд Самарской области

Судья

Кулешова Л.В.