Решение № А55-9504/15 от 12.08.2016 АС Самарской области

АРБИТРАЖНЫЙ СУД Самарской области

443045, г.Самара, ул. Авроры,148, тел. (846) 226-56-17

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

августа 2016 года

Дело №

А55-9504/2015

Арбитражный суд Самарской области

в составе судьи

Лихоманенко О.А.,

рассмотрев 05 августа 2016 года в судебном заседании, в котором объявлена резолютивная часть решения, дело по заявлению

Общества с ограниченной ответственностью «Ритейл Тольятти», г.Тольятти

к Межрайонной ИФНС России № 19 по Самарской области, г.Тольятти

с участием третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора - ИФНС России по Кировскому району г.Екатеринбурга и Общества с ограниченной ответственностью «Манхэттен Екатеринбург», г. Екатеринбург

о признании незаконным решения № 11-14/2343 от 07.10.2014 в части

при участии в заседании, протокол которого велся помощником судьи Водолагиной Л.С.

от заявителя – Айдинян А.Э., доверенность от 04.02.2016;
от заинтересованного лица – Скляр Т.В., доверенность от 17.09.2015, Ряшенцева И.Н., доверенность от 15.04.2016;
от ООО «Манхэттен Екатеринбург» - не явился, надлежаще извещен;
от ИФНС России по Кировскому району г.Екатеринбурга - не явился, извещен;

Установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Ритейл Тольятти» (далее – ООО «Ритейл Тольятти», общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России № 19 по Самарской области № 11-14/2343 от 07.10.2014 о привлечении к налоговой ответственности в части переквалификации процентов, начисленных на задолженность перед ООО «Манхэттен Екатеринбург», и доначисления в связи с этим налога на дивиденды в сумме 3186087 руб., штрафа за не удержание налога в сумме 637217 руб., начисления соответствующих сумм пени, а также в части переквалификации процентов, начисленных на задолженность перед компанией Atrium European ManagementN.V. (Нидерланды), с отказом в связи с этим в признании для целей налогообложения расходов в виде процентов, начисленных по этой задолженности, на сумму 15665467 руб., доначислением налога на прибыль в сумме 3133093 руб., штрафа за недоплату налога в сумме 626619 руб., доначислением налога на дивиденды в сумме 2349820 руб., штрафа за не удержание налога в сумме 469964 руб., начисления соответствующих сумм пени.

Решением УФНС России по Самарской области № 03-15/00656@ от 19.01.2015, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества в порядке обязательного досудебного урегулирования спора согласно гл.20 НК РФ, решение налоговой инспекции № 11-14/2343 от 07.10.2014 оставлено без изменения.

При рассмотрении настоящего дела в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, судом были привлечены ИФНС России по Кировскому району г.Екатеринбурга и ООО «Манхэттен Екатеринбург».

Решением Арбитражного суда Самарской области от 27.08.2015, оставленным без изменений постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.12.2015, в удовлетворении требований обществу отказано.

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 13.04.2016 решение Арбитражного суда Самарской области от 27.08.2015 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.12.2015 в части отказа в удовлетворении заявления ООО «Ритейл Тольятти» о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России № 19 по Самарской области от 07.10.2014 № 11-14/2343 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по эпизоду доначисления налога на прибыль и иных налоговых обязательств по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью «Манхэттен Екатеринбург», отменены. Дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Самарской области.

При новом рассмотрении дела ООО «Ритейл Тольятти» уточнило предмет заявленных требований и просит признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России № 19 по Самарской области (далее – налоговая инспекция, налоговый орган) № 11-14/2343 от 07.10.2014  в части доначисления налога на прибыль с доходов, полученных в виде дивидендов иностранной организацией по договору займа с ООО «Манхэттен Екатеринбург» в сумме 3186087 руб. 72 коп., начисления штрафа в сумме 637217 руб. 54 коп., пени в сумме 451887 руб. 42 коп. (т.19, л.д.94).

Правовое обоснование заявленных требований дополнялось обществом письменными пояснениями.

Представители налоговой инспекции заявленные требования не признают по основаниям, изложенным в отзыве и письменных объяснениях по делу.

Представитель ООО «Манхэттен Екатеринбург» в судебное заседание не явились. О времени и  месте рассмотрения дела извещены надлежащим образом.  

Представитель ИФНС России по Кировскому району г. Екатеринбурга в судебное заседание не явился, извещен надлежащим образом.

Рассмотрев материалы дела, заслушав доводы представителей сторон, суд считает заявленные требования в части отмененной подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

Отменяя судебные акты в части взаимоотношений ООО «Ритейл Тольятти» и ООО «Манхэттен Екатеринбург» Арбитражный суд Поволжского округа в постановлении по настоящему делу предложил суду первой инстанции оценить довод налогового органа, что денежные средства, перечисляемые обществом в адрес ООО «Манхэттен Екатеринбург» в счет погашения процентов, в дальнейшем перечисляются в адрес Atrium European Management N.V. (Нидерланды), то есть под их видом фактически производится выплата дивидендом иностранной организации.

Кроме того, Арбитражный суд Поволжского округа указал, что при принятии решения судами не учтена правовая позиция Верховного суда РФ, изложенная в определении от 18.03.2016 № 305-КГ15-14263.

Судом установлено, что в соответствии с договором б/н от 23.03.2010, с учетом дополнительных соглашений от 04.06.2010 и от 01.12.2011, ООО «Манхэттен Екатеринбург» предоставило ООО «Ритейл Тольятти» займ в размере 350000000 руб. под 13 % годовых от суммы фактической задолженности по займу.

Обществом в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год в составе расходов по долговым обязательствам учтены проценты по займу, предоставленному ООО «Манхэттен Екатеринбург», в размере 39732859 руб.

Налоговый орган, руководствуясь пунктом 2 статьи 269 НК РФ, определил величину предельных процентов, которые могут быть включены ООО «Ритейл Тольятти» в расходы, а разницу между начисленными и предельными процентами, в соответствии с пунктом 4 статьи 269 НК РФ признал в качестве дивидендов, выплачиваемых иностранной организации.

Обществом не оспаривается произведенная налоговой инспекцией квалификация соответствующей задолженности перед ООО «Манхэттен Екатеринбург» в качестве контролируемой. В тоже время, общество полагает неправомерными выводы налогового органа в части применения положений пункта 4 статьи 269 НК РФ по отношению к спорной контролируемой задолженности. По мнению общества, правило пункта 4 статьи 269 НК РФ не распространяется на случаи наличия у налогоплательщика контролируемой задолженности перед российской организацией, аффилированной иностранной материнской компании налогоплательщика. Также в подтверждение своей позиции общество указывает на возникновение двойного налогообложения одного и того же дохода, поскольку заимодавец (ООО «Манхэттен Екатеринбург») включил сумму процентов в свою налоговую базу в полном объеме и ссылается на соответствующие разъяснения Минфина России.

При этом, ООО «Ритейл Тольятти» ссылается на правовую позицию Верховного Суда РФ о толковании п.4 ст.269 НК РФ с учетом системной связи норм НК РФ и принципа недопустимости двойного налогообложения дохода, данному в Определении от 18.03.2016 по делу ООО «Новая Табачная Компания».

Положениями пункта 2 статьи 269 НК РФ предусмотрено, что при наличии у налогоплательщика - российской организации непогашенной задолженности по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации, такая задолженность в целях обложения налогом на прибыль организаций признается контролируемой задолженностью перед иностранной организацией.

Из буквального содержания данной нормы НК РФ следует, что к контролируемой задолженности отнесены как долговые обязательства, возникшие непосредственно перед иностранной организацией, участвующей в капитале заемщика, так и долговые обязательства перед российскими организациями - аффилированными лицами таких иностранных организаций.

В последнем случае контролируемая задолженность лишь считается (приравнивается) к возникшей перед иностранной организацией, имея в виду наличие у иностранной организации возможности оказывать влияние на принятие аффилированным с ней лицом решения о предоставлении займа.

При таком построении бизнеса российской компании, когда имеют место высокая доля долга, аффилированность заемщика и кредитора, в лице которого выступает не только иностранная компания, но и российская компания, аффилированная с иностранной компанией, рассматриваемой нормой НК РФ вводится ограничение по учету процентов в составе расходов, направленное на противодействие злоупотреблениям в налоговых правоотношениях.

Помимо того, последствием отнесения задолженности по долговому обязательству к контролируемой является то, что в соответствии с пунктом 4 статьи 269 НК РФ сумма процентов, признаваемая в соответствии с пунктом 2 данной статьи избыточной (положительная разница между фактически начисленными и предельными процентами) приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации.

Вместе с тем, как указал Верховный Суд Российской Федерации в определении от 18.03.2016 № 305-КГ15-14263, устанавливая правило о налогообложении соответствующих сумм выплачиваемых процентов в режиме дивидендов, пункт 4 статьи 269 НК РФ самостоятельно не определяет основания возникновения статуса налогового агента у российских организаций.

Наделение соответствующих лиц статусом налогового агента, как это следует из пункта 1 статьи 24 НК РФ, предполагает необходимость явного и недвусмысленного определения в законе круга лиц и случаев, при наступлении которых на указанных субъектов возлагается публично-правовая обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет суммы налога.

Обязанность налогового агента при этом может состоять в перечислении в бюджет лишь тех сумм налога, обязанность по уплате которых, в свою очередь, лежит на налогоплательщике, то есть при наличии соответствующего объекта налогообложения.

Изложенное соответствует положениям пункта 10 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 № 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", а также пункта 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Объектом налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, в соответствии со статьи 247 НК РФ являются доходы, полученные ими от источников в Российской Федерации.

К числу облагаемых доходов в силу положений подпункта 1 пункта 1 статьи 309 НК РФ относятся дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российской организации.

Статусом налогового агента при этом согласно пункту 1 статьи 310 НК РФ наделяются организации, производящие выплату дохода соответствующей иностранной организации.

Таким образом, возникновение обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с доходов иностранной организации, включая налог с дивидендов, обусловлено их реальной выплатой в пользу иностранной организации - получателя дохода.

Следовательно, в случаях возникновения контролируемой задолженности в результате выдачи займа российской организацией наступают только последствия, предусмотренные пунктом 3 статьи 269 НК РФ в виде ограничения вычета процентов при исчислении налога, а возложение на российскую организацию-заемщика обязанности налогового агента при выплате процентов по такому займу другой российской организации не основано на законе.

Арбитражный суд считает, что в нарушение положений ч.5 ст.200 НК РФ налоговая инспекция в рамках рассмотрения настоящего дела не представила надлежащих доказательств, которые бы указывали на скрытую выплату дивидендов обществом в пользу иностранной компании.

Перечисление ООО «Ритейл Тольятти» процентов на счета ООО «Манхэттен Екатеринбург» и последующее перечисление ООО «Манхэттен Екатеринбург» денежных средств в адрес Atrium European Management N.V. (Нидерланды) не является безусловным доказательством выплаты дивидендов в пользу иностранной организации именно со стороны общества.

В частности, ООО «Ритейл Тольятти» обоснованно указывает, что полученные от общества денежные средства в виде процентов по займу ООО «Манхэттен Екатеринбург» использовало в своей текущей хозяйственной деятельности.

Суд считает, что доводы налоговой инспекции об их перечислении в адрес иностранной организации через ООО «Манхэттен Екатеринбург» основаны на неполном исследовании хозяйственной деятельности ООО «Ритейл Тольятти» и ООО «Манхэттен Екатеринбург»  и выборочном изложении фактических обстоятельств.

Так, налоговая инспекция перечисляет даты, когда оплата процентов ООО «Ритейл Тольятти» в адрес ООО «Манхэттен Екатеринбург» сопровождалась последующим перечислением процентов от ООО «Манхэттен Екатеринбург» в адрес Atrium European Management N.V. (Нидерланды)». По мнению налогового органа, это свидетельствует о фактической выплате дивидендов иностранной организации, в которой косвенная доля участия Atrium European Real Estate Limited (о.Джерси) составляет 100%.

Однако, доходы в адрес Atrium European Management N.V. (Нидерланды) выплачивались ООО «Манхэттен Екатеринбург» по самостоятельному правовому основанию - договору займа от 14.04.2005, реальность и действительность которого была подтверждена судебными органами по месту учета ООО «Манхэттен Екатеринбург». Выплаченные по этому договору проценты не могут одновременно квалифицироваться как дивиденды от ООО «Ритейл Тольятти» в адрес иностранной организации.

Доводы ООО «Ритейл Тольятти» о том, что полученные денежные средства ООО «Манхэттен Екатеринбург» использовало в своей хозяйственной деятельности подтверждаются собранные по делу доказательствами.

15.06.2011 ООО «Манхэттен Екатеринбург» получило проценты от ООО «Ритейл Тольятти» на сумму 52 млн. руб. В тот же день практически та же сумма была размещена в качестве депозита в «Ситибанке».

16.11.2011 от ООО «Ритейл Тольятти» были получены проценты на сумму 12 млн. руб. В тот же день средства расходовались на оплаты подрядчикам (5,3 млн. руб. и 3,8 млн. руб.), электроэнергии (1,2 млн. руб.), уплату НДС (4,6 млн. руб.).

17.01.2011 были получены проценты на общую сумму около 15 млн. руб. С учетом имеющегося у ООО «Манхэттен Екатеринбург» на начало дня остатка (39 млн. руб.), эти суммы были израсходованы на уплату НДС (4 млн. руб.) и размещение депозита (45 млн. руб.).

Налоговым органом также не опровергнуты следующие доводы общества об отсутствии скрытых выплат дивидендов.

Так, налоговая инспекция указывает, что полученные 14.06.2012 проценты на сумму 3,6 млн. руб. были якобы перечислены 15.06.2012 в адрес Atrium European Management N.V. (Нидерланды).

Между тем, общество указывает, что как следует из карточки счета 51, практически та же сумма (3,7 млн. руб.) была в тот же день, 14.06.2012, направлена на уплату НДС за 1 квартал 2012 года. Платежи в адрес Atrium European Management N.V. (Нидерланды) в сумме 45 млн. руб. были сделаны лишь на следующий день и за счет имевшегося на расчетном счете ООО «Манхэттен Екатеринбург» остатка 69 млн. руб.

12.12.2012 ООО «Манхэттен Екатеринбург» были получены проценты в сумме 6,3 млн. руб. Однако, ООО «Ритейл Тольятти» указывает, что на начало этого дня остаток на расчетном счете ООО «Манхэттен Екатеринбург» уже составлял более 61 млн. руб. Поэтому выплата процентов в сумме 35 млн. руб., на которую ссылается налоговая инспекция, произведена за счет этого остатка и никак не зависела от поступления процентов от ООО «Ритейл Тольятти».

Поступление 07.06.2013 процентов на сумму 5,5 млн. руб. при наличии остатка на счете 58 млн. руб. также не могло повлиять на выплату процентов в сумме 50 млн. руб. Согласно карточке счета, поступившие проценты были использованы для оплаты комиссии банку и оплату поставщикам и подрядчикам.

Суд соглашается с доводами общества о том, что поступление 18.06.2013 процентов на сумму 1,4 млн. руб. при остатке на счете ООО «Манхэтген Екатеринбург» 26,5 млн. руб. также не повлияло на дальнейшую оплату процентов в сумме 20 млн. руб.

Таким образом, вопреки доводам налоговой инспекции, не имеется оснований считать, что полученные ООО «Манхэтген Екатеринбург» проценты в дальнейшем перечислялись в адрес иностранной организации. Документально подтверждается, что эти суммы расходовались на текущую деятельность.

Проценты в адрес Atrium European Management N.V. выплачивались ООО «Манхэттен Екатеринбург» за счет доходов от основной деятельности этой организации. Как указывает налоговая инспекция, в 2013 году на счет ООО «Манхэттен Екатеринбург» поступило более 1 млрд. руб., из которых более 979 млн. руб. - арендная плата.

Однако в любом случае, выплаты в адрес Atrium European Management N.V. (Нидерланды) не подтверждают того, что тем или иным образом ООО «Ритейл Тольятти»  выплачивал дивиденды в адрес другого лица - Atrium European Real Estate Limited (о.Джерси), которую налоговый орган в данном случае считает контролирующим лицом. Согласно правовой позиции Верховного Суда РФ налогообложение этих выплат в качестве дивидендов неправомерно, пока не доказано возникновение у налогоплательщика объекта налогообложения - фактическое получение дохода.

Как указывает Конституционный суд РФ в постановлении от 01.07.2015 № 19-П налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны: их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, т.е. налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны. С учетом этого нормы налогового законодательства - исходя как из публичных интересов государства, так и из частных интересов физических и юридических лиц как субъектов гражданских правоотношений - должны быть гармонизированы с носящими диспозитивный характер нормами гражданского законодательства».

Следовательно, договор займа между ООО «Манхеттен Екатеринбург» и Atrium European Management N.V. от 14.04.2005 порождает собственные правовые и налоговые последствия, и выплачиваемые по нему проценты не могут произвольно трактоваться как дивиденды, выплачиваемые ООО «Ритейл Тольятти» в связи с его собственными долговыми обязательствами.

Кроме того, арбитражный суд отмечает, что Верховный Суд РФ в Определении от 18.03.2016 указал, что обязанность налогового агента (в данном случае ООО «Ритейл Тольятти») возникает лишь при возникновении объекта налогообложения (фактически полученного дохода) у налогоплательщика.

Налоговая инспекция ссылается на дивиденды, якобы полученные Atrium European Management N.V. (Нидерланды), и основывает свою позицию на доказывании данного обстоятельства, указывая на дальнейшее перечисление ООО «Манхеттен Екатеринбург» процентов именно в пользу этой компании.

Между тем, в обжалуемом решении налоговая инспекция пришла к иным выводам и прямо именует контролирующим лицом и получателем дивидендов компанию Atrium European Real Estate Limited (о.Джерси). Так, в абз.1 на стр.19 оспариваемого решения налоговый орган указывает, что: «несмотря на то, что заем обществу был выдан иностранной сестринской компанией, приходим к выводу, что задолженность по данному займу является контролируемой перед материнской компанией Atrium European Real Estate Limited».

На стр.27 оспариваемого решения (абз.14) налоговый орган также указывает, что получателем дохода в виде дивидендов является компания Atrium European Real Estate Limited, компания, зарегистрированная по законодательству Джерси».

В связи с отсутствием соглашения об избежание двойного налогообложения между Россией и о.Джерси, налоговая инспекция применил максимальную (15%) ставку налога на дивиденды (абз.4 стр.29 оспариваемого решения).

Однако, согласно выраженной правовой позиции Верховный Суд РФ считает правомерным взыскание налога с налогового агента лишь в том случае, если установлено наличие объекта налогообложения - фактическое получение дохода - иностранной организацией - налогоплательщиком.

Оспариваемое решение налоговой инспекции основано на квалификации задолженности контролируемой перед Atrium European Real Estate Limited (о.Джерси), и признании процентов дивидендами, выплаченных в пользу именно этой компании, а не какой-либо иной.

Поэтому получение дохода Atrium European Management N.V. (Нидерланды) не доказывает факт получения дохода (и, следовательно, обязанности по уплате налога) компанией Atrium European Real Estate Limited (о.Джерси), которая в оспариваемом решении налогового органа именуется налогоплательщиком.

Доводы об убыточности ООО «Ритейл Тольятти» не имеют отношения к предмету спора, поскольку убыточность не обосновывает ни переквалификации процентов в дивиденды, ни «скрытой выплаты дивидендов», которую должен доказать налоговый орган с учетом указаний кассационной инстанции и распределения бремени доказывания согласно ст.200 АПК РФ.

С учетом изложенного, заявленные требования подлежат удовлетворению.

В соответствии с п.3 ч.4 ст.201 АПК РФ в решении по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, должно содержаться указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части.

На основании изложенного, руководствуясь ст.ст.110, 167-170, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Заявленные требования удовлетворить.

Признать незаконным решение Межрайонной ИФНС России № 19 по Самарской области № 11-14/2343 от 07.10.2014 в части привлечения Общества с ограниченной ответственностью «Ритейл Тольятти» к налоговой ответственности по ст.123 НК РФ в виде штрафа в размере 637217 руб. 54 коп., доначисления налога на прибыль с доходов, полученных в виде дивидендов иностранной организацией в сумме 3186087 руб. 72 коп., начисления соответствующих сумм пени, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Обязать Межрайонную ИФНС России № 19 по Самарской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью «Ритейл Тольятти».

Решение может быть обжаловано в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд, г.Самара с направлением апелляционной жалобы через Арбитражный суд Самарской области в течение месяца.

Судья

/

О.А.Лихоманенко