Гражданский кодекс часть 1

заявитель: Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Санкт-Петербургский государственный университет сервиса и экономики» (ФГБОУ ВПО «СПбГУСЭ»),

ответчик: Межрайонная ИФНС России №24 по Санкт-Петербургу,

третьи лица: 1. Министерство образования и науки РФ,

2. Межрайонная ИФНС России №11 по Санкт-Петербургу,

3. Некоммерческое партнерство поддержки образования и науки «Сервис»,

4. Негосударственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Институт экономики и сервиса»,

о признании недействительным решения

при участии:

- от заявителя: ФИО1, доверенность от 23.09.2011 № 20-14/329, ФИО2, доверенность от 21.09.2011 № 20-14/327, ФИО3, доверенность от 13.10.2011 № 10-14/336,

- от ответчика: ФИО4, доверенность от 03.03.2011 № 16/06351, ФИО5, доверенность от 27.09.2010 № 16/25121, ФИО6, доверенность от 04.07.2011 № 16-06/18104, ФИО7, доверенность от 04.07.2011 № 16-06/18106, ФИО8, доверенность от 18.10.2011 № 16/26843, ФИО9, доверенность от 13.12.2011 № 16/31154,

- от третьих лиц: 1. ФИО10, доверенность от 29.12.2010 № АФ-660/17,

2. ФИО11, доверенность от 31.08.2011,

3. ФИО12, доверенность от 15.06.2011 № 18,

4. ФИО12, доверенность от 01.04.2011,

установил:

Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Санкт-Петербургский государственный университет сервиса и экономики» (далее – заявитель, Учреждение, Университет, ФГБОУ ВПО «СПбГУСЭ») обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области (далее – Арбитражный суд) с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 24 по Санкт-Петербургу (далее – ответчик, Инспекция, налоговый орган) от 21.02.2011 № 6/03-2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения за исключением начисления пеней по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 47 219 руб. 56 коп.

В судебном заседании от 19.10.2011 представителем Университета заявлено ходатайство об уточнении наименования: согласно выписки из Единого государственного реестра юридических лиц (далее – ЕГРЮЛ) по состоянию на 23.09.2011 государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Санкт-Петербургский государственный университет сервиса и экономики» переименовано в федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Санкт-Петербургский государственный университет сервиса и экономики» (ФГБОУ ВПО «СПбГУСЭ»).

Уточнения наименования заявителя приняты судом.

В судебном заседании представители заявителя поддержали требование.

Представители ответчика возражали против удовлетворения заявленных требований, ссылаясь на законность и обоснованность оспариваемого решения.

Представители Министерства образования и науки РФ (далее - Министерство), некоммерческого партнерства поддержки образования и науки «Сервис» (далее – НП «Сервис»), негосударственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Институт экономики и сервиса» (далее – НОУ ВПО «Институт экономики и сервиса», НОУ) поддержали позицию заявителя.

Представитель Межрайонной ИФНС России №11 по Санкт-Петербургу поддержал позицию ответчика.

Судом установлено следующее.

Решением от 21.02.2011 № 6/03-2 Межрайонная ИФНС России № 24 по Санкт-Петербургу привлекла государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Санкт-Петербургский государственный университет сервиса и экономики» к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений.

В обоснование решения Инспекция указывает на следующие обстоятельства.

Налоговый орган посчитал неправомерным не включение Университетом в доходы, учитываемые для целей налогообложения, сумм выручки от оказания услуг по обучению студентов в рамках программы «Перспектива». Соответствующие суммы квалифицированы налоговым органом как необоснованная налоговая выгода.

В результате проведенных мероприятий налогового контроля Инспекцией установлено, что студентам (37 417 человек), включенным в 2007-2008 гг. в программу «Перспектива», фактически оказаны образовательные услуги Университетом на возмездной основе, которые в нарушение гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) не отражены в доходах Университета в целях налогообложения.

Инспекция в обоснование вышеуказанных доводов ссылается на обстоятельства, перечисленные ниже:

1. Поиск благотворителей производился Университетом среди студентов Университета. Внося денежные средства за обучение в НП «Сервис» под видом благотворительной помощи, они уменьшают плату за обучение в Университете по сравнению с обычной стоимостью обучения на 13 процентов. Из допросов студентов следует, что ни у кого из них не вызывало сомнений, что вносимые ими или их законными представителями денежные средства являются платой за обучение в Университете. Кроме того, студенты отмечают, что выбор размера оплаты у них отсутствовал, поскольку сумма изначально указывалась в квитанциях, выдаваемых НП «Сервис».

2. Согласно пояснениям сотрудников ОПУ Университета ФИО13 и ФИО14 данные по студентам, заключившим договоры с Университетом на обучение в рамках программы «Перспектива», в программе «1-С. Бухгалтерия» переносились в другую ветку, аналогичную той, в которой велся учет коммерческих расходов. В этой ветке за период нахождения студента на обучении в рамках программы «Перспектива» начисление стоимости не производилось. При завершении обучения студентов по программе сведения по студентам возвращались в основную ветку, в которой производился учет из платежей. Если студент, находящийся на обучении по программе «Перспектива», вносил все же плату за обучение на расчетный счет Университета, его данные исключались из ветки программы «Перспектива» и переносились в коммерческую ветку (протоколы допроса № 5/01 и №5/05 от 26.11.2010).

На допросе генеральный директор НП «Сервис» ФИО15 пояснил, что отдел платных услуг и деканаты Университета разъясняли студентам, какой размер взноса им рекомендуется внести. Взнос зависел в том числе и от стоимости обучения по определенной специальности (протокол допроса № 3/01 от 24.11.2010).

3. НП «Сервис» осуществляло строгий учет благотворительных взносов и пофамильный учет студентов, за обучение которых внесены взносы. Это подтверждается протоколом допроса заместителя руководителя департамента автоматизации и ИКТ ГОУ ВПО «СПбГУСЭ» ФИО16 № 4/01 от 25.11.2010. Учет вел непосредственно президент НП «Сервис» посредством указания в разных квитанциях на оплату, выдаваемых студентам и их представителям, одних и тех же номеров договоров, закрепленных за определенными студентами, независимо от того, кто являлся благотворителем. Именно это позволило идентифицировать каждого студента, находившегося на обучении по программе «Перспектива».

4. Подтверждением того, что «благотворительные взносы» представляли собой плату за обучение, является периодичность их внесения в НП «Сервис». Взносы уплачивались два раза в год: в начале семестров. Такие же сроки устанавливались Университетом и для оплаты обучения на возмездной основе. Кроме того, размеры взносов менялись в зависимости от специальности.

5. Взносы квалифицировались Университетом как плата за обучение, так как
неуплата «взносов» считалась основанием для отчисления студентов.
Данное обстоятельство подтверждается показаниями должностных лиц
Университета Подгорной С.И., ФИО13 и ФИО14 (протоколы
допроса № 4/0 от 25.11.2010, № 5/01 и № 5/02 от 26.11.2010), а также служебными
записками НП «Сервис», которые представлялись в ОПУ Университета и в которых
указывались студенты, не внесшие «добровольные взносы». Именно на основании
служебных записок деканаты издавали приказы об отчислении студентов за
неуплату. При этом, ОПУ Университета исключал таких студентов из основных
групп (обучавшихся как на коммерческой основе, так и по программе «Перспектива»).

6. Подтверждением того, что «взносы» являлись платой за обучение, следует считать также выдачу дипломов студентам, обучавшимся по программе «Перспектива». В приказах о выдаче дипломов в качестве основания для выдачи вышеуказанным студентам дипломов принималась успешная защита дипломных проектов студентами, обучающимися по договору с оплатой стоимости обучения. К приказам прилагались списки, в которых по каждому студенту-дипломнику отражены платежи за весь период обучения.

7. Цели программы «Перспектива» не соответствуют целям благотворительной деятельности, которые поименованы в п. 1 ст. 2 Федерального закона № 135-ФЗ, а именно: социальная поддержка и защита граждан, включая улучшение материального положения малообеспеченных, социальная реабилитация безработных, инвалидов и иных лиц, которые в силу своих физических или интеллектуальных особенностей, иных обстоятельств не способны самостоятельно реализовывать свои права и законные интересы. Формально смысл программы «Перспектива»- перевод на обучение по данной программе талантливых студентов из малообеспеченных семей, обучающихся на коммерческой основе, не способных самостоятельно оплачивать свое образование.

В действительности допрошенные студенты указали, что никаких заявлений о переводе на программу «Перспектива» они не подавали. Персонального отбора студентов не производилось. Утверждение претендентов осуществлялось по каждому семестру обучения решением Ученого совета ГОУ ВПО «СПбГУСЭ», ориентировочно исходя из квоты 50 процентов обучающихся на коммерческой основе.

8. Согласно условиям договора между Университетом и НП «Сервис», последний обязан возмещать Университету затраты на обучение студентов по заявкам.
Проведенный анализ банковских выписок НП «Сервис» за 2007-2008 гг. свидетельствует о том, что из перечисленных студентами и их законными
представителями «взносов» в размере 534,9 млн руб., Университету
профинансировано 90,7 млн руб., то есть 16,9 процента от всей суммы. Причем эти
денежные средства не учитывались при определении налогооблагаемой базы по
налогу на прибыль организаций. Остальные денежные средства в размере 444,2
млн руб. были израсходованы на иные цели, включая проведение ремонтно-
строительных работ организациями, сдающими нулевую отчетность, на
приобретение недвижимости, автотранспортных средств и другие.

9. Согласно решению Смольнинского районного суда С.-Петербурга от 03.08.2009 № 2-2029/09, удовлетворен иск студентки ФИО17 об обязании ГОУ ВПО «СПбГУСЭ» выдать диплом государственного образца. Судом подтверждено, что денежные средства, которые вносились студенткой на счет НП «Сервис», являются
платой за обучение.

10. В соответствии с п. 1 ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические и (или) юридические лица,
отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или
экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими
лиц, в том числе если физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по
должностному положению; если лица состоят в соответствии с семейным
законодательством РФ в отношениях родства.

Налоговый орган считает, что установлена взаимозависимость Университета и НП «Сервис», которая подтверждается следующими доказательствами:

- согласно данным ЕГРЮЛ президентом и председателем правления НП «Сервис» с 11.01.2006 по 01.01.2009 являлся ФИО18;

- учредителями НП «Сервис» являлись ООО «Интерн» и ООО «Вымпел», единственный учредитель которых - ФИО18 и ООО «Стройгарант», руководителем и единственным участником которого до конца 2008 г. также являлся ФИО18;

- ФИО18 - проректор по учебной работе Университета - сын ректора Университета ФИО19, что подтверждается отделом ЗАГС Василеостровского района Петербурга и отделом вселения и регистрационного учета ГУЖА Василеостровского района Петербурга.

Налоговый орган считает, что доказательства, полученные в период проведения проверки, подтверждают, что НП «Сервис» являлось подконтрольной Университету организацией, не обладающей самостоятельностью, поскольку ее деятельность в области привлечения благотворительных пожертвований представляла собой скрытую форму получения платы за оказание Университетом возмездных образовательных услуг по программе «Перспектива».

При определении выручки от реализации Университетом образовательных услуг налоговым органом за основу принималась стоимость образовательных услуг, установленных соответствующими приказами ректора Университета, изданными согласно решениям Ученого совета на соответствующий период обучения для соответствующих форм обучения по конкретным специальностям.

Кроме того, для установления соответствия стоимости обучения студентов Университета, регламентированной приказами по Университету, уровню рыночных цен, в период проведения проверки согласно ст. 95 НК РФ получено заключение эксперта. Экспертиза поручена ООО «Экспертное агентство “Витта”». Из заключения эксперта № 04-10 от 18.11.2010 следует, что рыночная стоимость образовательных услуг, оказанных ГОУ ВПО «СПбГУСЭ» в 2006/2007-2008/2009 уч. годах, отвечает установленным приказами ректора СПбГУСЭ значениям для соответствующих категорий обучаемых на соответствующие специальности в соответствующих регионах.

Таким образом, по итогам налоговой проверки установлено занижение налогоплательщиком доходной части в результате оказания под видом благотворительной деятельности платных услуг по обучению студентов.

Также налоговый орган квалифицировал в качестве заниженного дохода Университета стоимость обучения студентов по форме «экстернат».

Налоговый орган считает, что имеет место занижение Университетом в 2007-2008 гг. налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций в результате не включения в полном объеме доходов от реализации возмездных образовательных услуг студентам, проходившим обучение по форме «экстернат».

В обоснование указанных доводов Инспекция ссылается на следующие доказательства.

При поступлении студентов на заочное отделение, заключении соответствующего договора и после окончании первого курса студентам предлагалось перейти на форму обучения «экстернат». Дополнительное соглашение не подписывалось. Возмездные договоры заключались между НОУ и студентами; предметом таких договоров являлось оказание комплекса взаимосвязанных услуг, включающих и заключение НОУ договоров на обучение студентов в форме экстерната с Университетом.

Следовательно, НОУ выступало агентом студентов при заключении договоров с Университетом. Доходы от оказания образовательных услуг перечислялись в НОУ, что подтверждается банковскими выписками. НОУ было обязано оплачивать образовательные услуги, оказываемые Университетом, от имени студентов и за их счет.

На основании договоров между студентами и НОУ составлялись списки студентов, которые в дальнейшем оформлялись в качестве приложений к договорам, заключаемым между НОУ и Университетом на оказание возмездных образовательных услуг по программе высшего профессионального образования по форме обучения экстернат. Таким образом, с 2006 по 2008 г. было заключено 282 договора между НОУ и Университетом на обучение 3 816 человек.

В договорах фамилии студентов не указывались. Приложения, в которых содержались списки студентов, не подписаны руководителями учебных заведений.

Кроме того, перечисление студентами оплаты за обучение в НОУ не предусматривалась договорами между НОУ и Университетом.

После окончания третьего курса студенты, находящиеся на форме обучения «экстернат», приказами по Университету вновь переводились на заочную форму обучения.

Таким образом, по линии учебной части Университета студенты оставались в Университете и в НОУ не переводились.

По линии финансово-экономического управления Университета данные студенты в Университете переставали существовать, так как за предоставленные образовательные услуги оплату в Университет не вносили.

Фактически студенты, обучавшиеся на заочной форме в Университете, переводились на обучение по форме «экстернат», где за более короткий срок и за меньший размер оплаты можно было получить высшее образование. При этом студенты продолжали учиться в Университете, а оплату вносили в НОУ, которое в свою очередь компенсировало Университету стоимость образовательных услуг во много раз меньше фактической цены.

Инспекция считает, что проведение оплаты за прохождение текущей аттестации по формам контроля является единственным способом оплаты обучения по форме «экстернат», установленным в Университете. Следовательно, вид оплаты по семестрам, определенный договорами между НОУ и студентами, не обоснован.

Также денежные средства, поступившие от НОУ Университету, носили обезличенный характер, т. е. не указывались фамилии студентов, за обучение которых перечислялись денежные средства. Фактически Университетом отражена выручка – 16 220,1 тыс. руб. Начисления поступивших сумм в целях налогообложения производились отделом платных услуг Университета по факту поступления денежных средств от НОУ, хотя согласно принятому методу начисления налогообложение должно было производиться по факту оказания услуг, т. е. на момент прохождения студентами аттестации.

Произведенный расчет занижения налогооблагаемой базы за 2007-2008 гг. по каждому студенту показал, что общая сумма исчисленного дохода Университета составила 128 367 850 руб. Фактически НОУ перечислил Университету 16 220 140 руб. Кроме того, часть студентов самостоятельно оплатила обучение: в 2007 г. -723 400 руб., в 2008 г. - 784 865 руб.

Таким образом, сумма заниженного дохода составляет 110 639 481 руб.

Университет полагает, что выводы налогового органа не основаны на законе.

Заявитель считает, что у налогового органа не было никаких оснований для того, чтобы квалифицировать денежные средства, не полученные Университетом, как выручку от реализации образовательных услуг.

Университет не получил никакой экономической выгоды от оказания услуг студентам в рамках программы «Перспектива».

С позицией налогового органа основанной на возможности наличия налоговой выгоды при отсутствии экономической выгоды, Университет согласиться не может

Заявитель считает, что из обжалуемого решения со всей очевидностью следует, что получателями такой выгоды являлись самостоятельные хозяйствующие субъекты – НП «Сервис» и НОУ ВПО «Институт экономики и сервиса». Данные юридические лица не только обладают формальной правоспособностью, но и фактически осуществляют финансово-хозяйственную деятельность, располагают реальным имуществом, созданы реальными и дееспособными гражданами, в связи с чем, не могут восприниматься в качестве хозяйствующих субъектов, созданных на подставных лиц с целью минимизации налоговой нагрузки.

Заявитель полагает, что налоговый орган не вправе применять к безвозмездным договорам, заключенным в рамках благотворительной программы «Перспектива» какие-либо иные цены, в том числе – полученные в результате экспертного исследования.

В обоснование указанных доводов Университет ссылается на следующее.

В соответствии с п. 1 ст. 95 НК РФ экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле. Определение цены образовательных услуг не является предметом специальных познаний, в связи с чем у налогового органа не было никаких оснований для назначения экспертизы.

Согласно с п. 1 ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. При этом пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена отвечает уровню рыночных цен. Данные положения устанавливают презумпцию соответствия договорной цены рыночной цене. Основания и порядок опровержения указанной презумпции определены п. 2 ст. 40 НК РФ. Ни одно из оснований, перечисленных в данном пункте, в рассматриваемой ситуации не имело места.

Налоговый орган квалифицировал в качестве заниженного дохода ГОУ ВПО «СПбГУСЭ» стоимость обучения студентов, обучавшихся по форме экстернат.

Университет не согласен с доводами Инспекции и указывает на то, что Университет не только не получил экономической выгоды от обучения студентов, но и права на ее получение.

Последнее обстоятельство установлено решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 19.11.2010по делу № А56-14836/2010, которым Университету отказано в удовлетворении требования о взыскании с НОУ ВПО «Институт экономики и сервиса» задолженности за оказанные образовательные услуги в сумме 122 569 179 руб.

Университет также не согласен с расчетом размера заниженного дохода, соответствующих сумм налогов, пеней, штрафов, представленным Инспекцией.

Заслушав доводы сторон, изучив материалы дела, суд считает, что требования Учреждения подлежат удовлетворению.

Судом установлено.

Между НОУ ВПО «Институт экономики и сервиса» и Университетом был заключен и исполнялся договор №01/20 от 01.03.2006, в редакции дополнительных соглашений б/н от 03.03.2006, №1 от 01.03.2006, №2 от 29.08.2007, №3 от 26.12.2007.

Договор № 01/20 от 01.03.2006 был заключен в соответствии с решением Ученого Совета Университета (протокол №7 заседания Ученого совета от 29.03.2006).

В рамках договора № 01/20 НОУ приняло на себя обязательства по совершению следующих действий:

- в качестве агента Университета от имени и за счет последнего привлекать физических лиц для прохождения обучения и получения высшего образования в Университете в форме экстернат;

- осуществлять подготовку экстернов по согласованным учебным планам (п.1 дополнительных соглашений);

- в целях подготовки к промежуточной и итоговой аттестации лиц, заключивших договоры и обучающихся по форме «экстернат» в Университете, оказывать консультационные услуги экстернам;

- заключать с экстернами договоры и производить расчеты с Университетом и другими организациями, принимающим участие в образовательном процессе, по согласованным сметам, калькуляциям и счетам, путем возмещения прямых затрат Университета на обучение по форме «экстернат».

Вo исполнение договора № 01/20 от 01.03.2006 НОУ были заключены договоры возмездного оказания услуг с гражданами, желающими пройти обучение в Университете по форме «экстернат».

В соответствии с условиями указанных договоров, НОУ оказывал гражданам услуги, перечисленные ниже:

- проводил консультации;

- решал организационные вопросы, связанные с зачислением экстерна в Университет и проведением аттестационных мероприятий вузом;

- рассчитывался (за счет средств граждан) с Университетом за услуги;

- осуществлял иные действия, предусмотренные договором.

Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области по делу № А56-14836/2019 по иску Университета к НОУ установлены следующие обстоятельства.

«При отсутствии каких-либо других предусматривающих порядок расчета платы за услуги университета подписанных сторонами двусторонних документов определение размера платы за услуги университета на основании действующих и не противоречащих закону дополнительных соглашений к договору №01/20 является правомерным. Свои обязательства, в том числе по оплате обучения экстернов исходя из условий договора № 01/20 в редакции дополнительных соглашений № 1-3, институт (НОУ) выполнил в полном объеме, что подтверждено представленными в материалы дела договорами со студентами, платежными поручениями № 427, № 210, № 194, № 195, № 434, № 628, № 712, № 249, и № 199 о перечислении 16 220 104 руб. в адрес Университета, расчетными ведомостями и карточками счетов 76.5 института (НОУ) за 2007- 2009 гг.»

Как следует из п. 20 и 21 подраздела 1.1.2 оспариваемого решения, налоговый орган определил стоимость образовательных услуг, оказанных Университетом студентам в рамках программы «Экстернат», по рыночным ценам. В обоснование такого подхода налоговый орган сослался на взаимосвязь Университета и НОУ и на то, что «цена оказанных услуг между НОУ и Университетом» занижена более чем на 20 процентов от уровня цен, применяемых Университетом по идентичным услугам, предоставленным в тот же налоговый период студентам, обучавшимся по прямым договорам в Университете.

В соответствии с п. 2 ст. 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;

2) по товарообменным (бартерным) операциям;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В ст. 20 НК РФ для целей налогообложения установлено понятие взаимозависимых лиц, а также введены основания для признания физических лиц и (или) организаций взаимозависимыми. Кроме того, в п. 2 ст. 20 НК РФ установлено, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 этой статьи Кодекса, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг) (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 № 441-О).

В п. 3 ст. 40 НК РФ указано, что если цена товаров, работ, услуг, примененная сторонами сделки, являющимися взаимозависимыми лицами, отклоняется в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы, услуги.

Для определения рыночной цены товара согласно п. 4 - 10 этой статьи могут быть использованы три метода: метод цены идентичных (однородных) товаров; метод цены последующей реализации; затратный метод.

В соответствии с п. 4 ст. 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

При определении рыночных цен товаров, работ или услуг учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок (п. 9 ст. 40 НК РФ).

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что Инспекцией при расчете налогооблагаемой базы налогом на прибыль использовалась цена, установленная приказом ректора Университета от 06.06.2006 № 347/6 «Об установлении стоимости обучения студентов, обучающихся по программе экстерната», которая согласно заключению экспертизы № 04-10 от 18.11.2010 соответствовала рыночной стоимости обучения.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что приказами ректора Университета №208/6 от 17.04.2006 (о стоимости обучения для студентов, проходящих обучение в региональных представительствах) и №404/6 от 01.06.2007 (о стоимости обучения для студентов, проживающих в регионах) определена иная стоимость обучения, исчисленная иным методом (на основании калькуляции за семестр, полугодие) и отличная от стоимости, утвержденной приказом ректора Университета № 347/6.

Расчет налогооблагаемой базы налогом на прибыль, произведенный Инспекцией, основан на количестве сданных видов контроля (зачет, экзамен, курсовая работа и т.д.) студентами и ценой каждого вида контроля, установленной приказом ректора Университета № 347/6.

В то же время, согласно решению Инспекции и материалам дела в договорах между студентами и НОУ указывалась цена за семестр (п. 4.1), которая включала в себя вознаграждение за услуги, оказанные НОУ по заключению договора с Университетом, стоимость дополнительных образовательных услуг НОУ, оплату услуг Университета за обучение, налоги (п. 4.2). В соответствии с п. 2.1.5 данных договоров НОУ было обязано от имени студента оплачивать образовательные услуги, предоставляемые Университетом по договору на обучение, за счет средств студента. В свою очередь студент был обязан вносить плату за оказанные образовательные услуги в НОУ (п. 4.5).

В оспариваемом решении Инспекция неоднократно отмечала, что для студента фактически размер оплаты обучения был ниже, чем установлено приказом ректора Университета № 347/6.

В процессе судебного разбирательства представители Инспекции подтвердили, что фактически оплата студентами обучения по форме «экстернат» осуществлялась за семестр в определенном размере и не зависела от количества видов контроля (зачет, экзамен и т.д.)

В рамках договора №01/20 НОУ принял на себя обязательства в качестве агента Университета.

Следовательно, в оспариваемом решении налоговый орган проверяет правильность применения цен по договорам за обучение, заключенным между Университетом и студентами, в лице НОУ (агента).

В то же время, взаимосвязь между Университетом и студентами (10 000 человек) налоговым органом не выявлена. Доказательств взаимосвязи (взаимозависимости) студентов экстернов с заявителем в ходе проверки не установлено.

Таким образом, суд полагает, что Инспекцией не представлено никаких доказательств в обоснование исчисления стоимости обучения студента исходя из количества видов контроля, а также доказательств в обоснование применения цены за каждый вид контроля, указанный в расчете Инспекции.

Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов за соответствующие налоговые периоды (п. 4 ст. 89 НК РФ), а поэтому размер исчисленных Инспекцией по результатам такой проверки сумм налогов должен отвечать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика перед бюджетом.

Суд полагает, что Инспекцией в процессе проверки не установлены действительные налоговые обязательства Университета перед бюджетом по данному эпизоду.

Суд считает, что налоговым органом установлена не необоснованная налоговая выгода, определенная постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», а недополученная, с точки зрения Инспекции выручка, исчисленная расчетным путем, без учета фактических обстоятельств, которая, по мнению суда, является «упущенной выгодой» Университета.

Судом установлено, что Университетом разработана, и решением Ученого совета от 29.03.2006 принята долгосрочная благотворительная программа «Перспектива», основная задача которой заключалось в привлечении дополнительных источников финансирования в виде благотворительных взносов для развития Университета.

В целях реализации программы «Перспектива» между Университетом и НП «Сервис» 10.02.2006 заключен договор № 2, а 30 марта 2006 г. подписано дополнительное соглашение к договору от 10.02.2006 № 2. Предмет договора – оказание всесторонней благотворительной, безвозмездной и иной помощи в обеспечении образовательной и сопутствующей деятельности Университета структурам университетского комплекса вуза, его профессорско-преподавательскому составам, служащим, младшему обслуживающему персоналу, учащимся, студентам, аспирантам, докторантам и членам их семей в рамках реализации программы. Согласно п. 2.1.5 дополнительного соглашения, НП «Сервис» возмещает Университету затраты на обучение студентов в согласованном сторонами количестве учебных мест.

Суд полагает, что действия НП «Сервис», совершаемые в рамках договора и дополнительных соглашений к нему, не могут рассматриваться в качестве пожертвования, являющегося разновидностью договора дарения, или благотворительной деятельности, правовое регулирование которой осуществляется в соответствии с Федеральным законом Российской Федерации от 11.08.1995 № 135-ФЗ (далее – Закон № 135-ФЗ).

По существу НП «Сервис» выступал посредником, получая денежные средства от студентов (абитуриентов) и перечисляя их часть Университету, который за счет этих средств создавал дополнительные учебные места. Такая модель отношений не отвечает признакам благотворительности и с очевидностью преследовала иные цели.

Указанные доводы совпадают с позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее – ВАС РФ), изложенной в определении от 24.08.2010 № ВАС-10837/10 по делу № А56-9028/2009.

В ст. 321.1 НК РФ, определяющей особенности налогового учета в бюджетных учреждениях, под доходами от коммерческой деятельности понимаются доходы бюджетных учреждений, полученные от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы.

Из п. 2 ст. 42 Бюджетного Кодекса Российской Федерации следует, что доходы бюджетного учреждения, полученные от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в полном объеме учитываются в смете доходов и расходов бюджетного учреждения и отражаются в доходах соответствующего бюджета как доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, либо как доходы от оказания платных услуг.

В решении Инспекции указано, что неправомерное получение налогоплательщиком налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы подтверждается тем, что Университет не включал в доходы, учитываемые для целей налогообложения, выручку от оказания услуг по обучению студентов в рамках программы «Перспектива» на том основании, что в договорах со студентами указано, что обучение осуществляется за счет целевых средств, поступивших от благотворителей.

Суд считает вышеуказанный довод Инспекции обоснованным.

Такая позиция согласуется с позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в п. 4 «Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений гл.25 НК РФ», от 22.12.2005 № 98.

В то же время, определяя сумму дохода, с точки зрения Инспекции полученного Университетом в рамках программы «Перспектива», налоговый орган использовал для целей налогообложения цены возмездных сделок Университета, основываясь на результатах экспертизы определения рыночной стоимости обучения, назначенной постановлением от 26.10.2010 № 03/5 и проведенной ООО «Экспертное агентство “Витта”».

Судом установлено, что налоговый орган учитывал не суммы оплаты, фактически произведенные студентами, а показатели, полученные расчетным методом.

Согласно положениям пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшим к невозможности исчислить налоги.

Следовательно, нормами Налогового кодекса Российской Федерации установлены случаи, при наступлении каждого из которых налоговый орган вправе определить суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у него информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Согласно оспариваемому решению НП «Сервис» не только вело строгий учет благотворительных взносов, но и пофамильный учет студентов, за обучение которых произведены взносы, независимо от того, кто являлся благотворителем.

Размер взносов, как правило, был меньше на одну - пять тысяч рублей, чем стоимость обучения, установленная приказами по Университету, в соответствии с которым платили студенты, обучающиеся на коммерческой (контрактной) основе.

В процессе судебного разбирательства представители Инспекции подтвердили вышеуказанные обстоятельства, изложенные в решении.

Исходя из всего изложенного выше, суд считает, что доводы Инспекции о необходимости использования для целей налогообложения цен, основанных на результатах экспертизы определения рыночной стоимости обучения, и исчисления налогооблагаемой базы расчетным путем неправомерны.

Суд полагает, что налоговым органом не представлено доказательств наличия обстоятельств, указанных в пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ.

Положения пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ создают дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивают баланс публичных и частных интересов. Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 05.07.2005 № 301-О указал, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований.

Как разъяснил Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.12.2003 N 441-О, исходя из принципа добросовестности налогоплательщика, законодатель закрепил в п. 1 ст. 40 НК РФ общее правило, согласно которому для целей налогообложения принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки (если иное не предусмотрено той же статьей); пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Следовательно, условные методы расчета налоговой базы, предусмотренные ст. 40 НК РФ, применяются только тогда, когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу.

При таких обстоятельствах следует признать, что осуществленный Инспекцией расчет суммы доначисленного Обществу налога на прибыль не соответствует положениям налогового законодательства, и в частности гл. 25 «Налог на прибыль» Налогового кодекса Российской Федерации, которая не предусматривает методики, использованной налоговым органом.

Суд полагает, что Инспекцией в процессе проверки не установлены действительные налоговые обязательства Университета перед бюджетом.

Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Суд считает, что согласно оспариваемому решению заявителю предложено уплатить не только суммы необоснованной налоговой выгоды, полученной налогоплательщиком, но и налог с «упущенной выгоды», что не соответствует положениям Налогового кодекса Российской Федерации. Устранить дефекты исчисления налоговых обязательств, предъявленных заявителю оспариваемым решением в процессе судебного разбирательства не представляется возможным.

Согласно требованиям ст. 9, 65, 67, 68, 71 АПК РФ судебной оценке подлежат все имеющиеся в деле доказательства, входящие в предмет доказывания по данному делу, в их совокупности и взаимосвязи.

Оценив все имеющиеся в деле доказательства, суд полагает, что оспариваемый ненормативный акт налогового органа противоречит нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с ч. 1 ст. 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд

решил:

Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России № 24 по Санкт-Петербургу от 21 февраля 2011 года № 6/03-2 за исключением начисления пеней по НДФЛ в сумме 47 219 руб. 56 коп.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России № 24 по Санкт-Петербургу в пользу заявителя расходы по уплате государственной пошлины в сумме 4 000 руб.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения.

Судья Соколова С.В.