Гражданский кодекс часть 1

Общество с ограниченной ответственностью «РОЛЬФ Эстейт Санкт-Петербург» (далее – ООО «РОЛЬФ Эстейт Санкт-Петербург», Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке п. 1 ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), в соответствии с которым просит признать недействительным решение Межрайонной ИФНС Росси № 23 по Санкт-Петербургу (далее – Инспекция, налоговый орган) от 30.03.2012 № 06/299 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления Обществу недоимки по налогу на прибыль организаций в размере 11 879 290 руб., уменьшения убытка за 2009 г. в размере 2 812 285 руб., пеней по налогу на прибыль организаций в части, приходящееся на сумму недоимки, а также привлечения к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа в размере 2375858 руб.

Стороны, извещенные надлежащим образом о времени и месте рассмотрения дела, обеспечили явку своих представителей в судебное заседание.

Налогоплательщик поддержал заявленные требования.

Налоговый орган возражал против доводов заявителя, поддержал выводы, изложенные в мотивировочной части решения, полагает, что задолженность Общества является контролируемой, расчет предельного размера процентов относимых на расходы в целях определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, должен осуществляться с учетом положений п. 2 ст. 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс).

Исследовав материалы дела, заслушав доводы представителей сторон, Арбитражный суд установил.

Инспекцией в отношении Общества по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки вынесено решение № 06/299 от 30.03.2012 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением УФНС России по Санкт-Петербургу от 10.05.2012 №16-13/16313 по апелляционной жалобе налогоплательщика решение Инспекции утверждено, а жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Согласно решению № 06/299 от 30.03.2012 Обществу предписано:

- уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в размере 11 953 401 руб.;

- уменьшить убыток по налогу на прибыль организаций за 2009 г. в размере 2 812 285 руб.

Кроме того, Обществу начислены пени по налогу па прибыль организаций в размере 1 196 627 руб.

Также налогоплательщик привлечен к ответственности по ст. 122 НК РФ, в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль организаций в размере 2 390 667 руб.

В 2009-2010 гг. Общество неправомерно включило в состав внереализационных расходов проценты за пользование заемными денежными средствами в сумме 166 016 384, 70 руб., уплаченные Обществом по договору займа № СП-РЭСПБ01 от 29.10.2009, заключенному между Обществом и ООО «С.Петров».

По мнению налогового органа, в 2009 г. Общество неправомерно включило в состав внереализационных расходов сумму уплаченных процентов в размере 2 812 285 руб., что повлекло за собой завышение убытка Общества в этой же сумме.

В 2010 г. Общество необоснованно учло для целей налогообложения прибыли проценты, уплаченные по договору займа в размере 102 957 399 руб., что повлекло за собой неполную уплату налога на прибыль организаций в размере 11 953 401 руб.

Возражения заявителя по оспариваемому эпизоду сводятся к следующему.

Вывод налогового органа о том, что задолженность Общества по договору займа является контролируемой, противоречит буквальному толкованию и правовому смыслу ст. 269 НК РФ.

Тот факт, что участником Общества и ООО «С.Петров» являлась одна и та же иностранная организация не может служить безусловным основанием для вывода о признании задолженности Общества перед ООО «С. Петров» контролируемой, поскольку толкование и применение положений п. 2 ст. 269 НК РФ возможно только с учетом правового смысла (целей) данной нормы Налогового кодекса Российской Федерации в совокупности с положениями п. 3 и 4 данной статьи.

Само по себе установление факта аффилированности двух российских организаций по отношению к иностранным участникам не позволяет сделать вывод о том, что задолженность одной российской организации перед другой является контролируемой.

Компания «ПАНАБЕЛ ЛИМИТЕД», которая является участником Общества и ООО «С.Петров», ни прямо ни косвенно не осуществляла финансирование данного долгового обязательства.

ООО «С. Петров» осуществляло финансирование займа, предоставленного Обществу, за счет собственных доходов от реализации товаров (работ, услуг), а также денежных средств, полученных по договорам займа с иными российскими юридическими лицами.

Ни Общество, ни ООО «С. Петров» не производили перечисление денежных средств в пользу компании «ПАНАБЕЛ ЛИМИТЕД», и доказательства обратного налоговым органом не представлены.

Общество заключило договор займа с целью финансирования своей хозяйственной деятельности, в том числе затрат на строительство объектов недвижимости.

Вышеизложенное позволяет сделать вывод о том, что налоговый орган неправомерно признал задолженность Общества по договору займа контролируемой.

Договор займа не является притворной сделкой и предоставление Обществу заемных денежных средств не было направлено на минимизацию налогообложения дохода иностранного участника.

Денежные средства, которые привлекались Обществом на основании договора займа, являлись источником финансирования капитальных вложений, направленных на строительство указанных объектов, а также рефинансирование иных заемных обязательств, за счет которых ранее Общество осуществляло расходы на строительство.

Проценты за пользование заемными денежными средствами, предусмотренные договором займа, не превышали среднерыночную плату за пользование займами в период 2009-2010 гг.

Договор займа реально исполнялся сторонами, т.е. заимодавец предоставил заемщику денежные средства, а заемщик уплачивал проценты за пользование денежными средствами и возвращал сумму займа.

Все факты и обстоятельства налоговым органом не опровергаются и не оспариваются.

Инспекция необоснованно не применила к спорному долговому обязательству положения Соглашения об избежании двойного налогообложения между Российской Федерацией и Правительством Республики Кипр 05.12.1998. (далее - Соглашение)

Налоговым органом не представлены доказательства фактов осуществления каких-либо выплат иностранным участникам заимодавцем (ООО «С. Петров»), из чего следует, что Общество не предпринимало действий, направленных на минимизацию налогообложения доходов иностранных участников.

Таким образом, переквалификация процентов, уплаченных по договору займа, в дивиденды при отсутствии доказательств, свидетельствующих о негативном влиянии аффилированности Общества и ООО «С.Петров» на их размер, является неправомерным и нарушает нормы Соглашения.

Кроме того, с 11.03.2012 в Соглашение внесены изменения (Протокол о внесении изменений ратифицирован Федеральным законом Российской Федерации от 28.02.2012 №9-ФЗ). В частности, в новой редакции изложен п. 3 ст. 10 Соглашения и в него включена норма, в соответствии с которой дивидендами, в том числе, признаются доходы - даже выплачиваемые в форме процентов, которые подлежат такому же налогообложению, как доходы от акций в соответствии с налоговым законодательством государства, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды.

Внесенные поправки свидетельствуют о том, что до 11.02.2012 положения Соглашения не допускали возможность переквалификации процентов в дивиденды за исключением случаев, предусмотренных п. 5 ст. 11 Соглашения.

Расходы на инвестиционную деятельность, т.е. расходы, связанные с созданием или приобретением внеоборотных активов, являются для Общества основными и отличаются как большими объемами вложений, так и длительными (по сравнению с оборотными активами) сроками окупаемости этих вложений.

Заемные денежные средства получены Обществом под невысокую процентную ставку (с 26.10.2009 - 8,7 процента годовых, с 01.06.2010 - 8,5 процента годовых, с 01.12.2010 - 10,1 процента годовых).

Указанное обстоятельство свидетельствует о том, что Общество не имело намерений необоснованно увеличивать затраты на строительство объектов недвижимости и не совершало действий, направленных на занижение налогооблагаемой прибыли путем увеличения суммы амортизационных отчислений.

Общество впервые привлечено к налоговой ответственности за совершение
налогового правонарушения, осуществляет свою хозяйственную деятельность с 2006 г. и является добросовестным налогоплательщиком.

Согласно справке №2134 об исполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов, пеней и налоговых санкций, выданной налоговым органом, по состоянию на 24.04.2012 Общество не имело неисполненной обязанности по уплате налогов, сборов, пеней и налоговых санкций, подлежащих уплате в соответствии с требованиями налогового законодательства.

Учитывая наличие смягчающих обстоятельств, с учетом положений п. 3 ст. 114 НК РФ заявитель также ходатайствует об уменьшить суммы штрафа, подлежащего взысканию с Общества, не менее, чем в два раза.

По результатам рассмотрения материалов выездном налоговой проверки Инспекцией вынесено решение №06/299 от 30.03.2012 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Как следует из материалов проверки, 26.10.2009 Общество заключило договор займа с ООО «С.Петров» на сумму 2 200 000 000 руб.

В 2009 г. на расчетный счет Общества поступила сумма займа в размере 1 392 876 497 руб., начисленные за пользование займом проценты за 2009 г. - 5 596 725 руб.

В 2010 г. на расчетный счет Общества поступила сумма займа в размере 763 566 000 руб. Сумма возврата займа составила 193 600 000 руб., начисленные за пользованием займом проценты за 2010 г. - 160 419 659 руб., задолженность по договору займа - 1 962 842 497 руб.

В ходе проверки Инспекция пришла к выводу о необоснованном отнесении Обществом в состав внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, в 2009-2010 гг. процентов по долговым обязательствам в размере 105 769 684 руб., в результате чего налогоплательщиком завышен убыток по налогу на прибыль за 2009 г. на 2 812 285 руб., не уплачен налог на прибыль за 2010 г. в сумме 11 879 290 руб. Основанием для признания неправомерным отнесение начисленных сумм процентов по долговым обязательствам в состав расходов Общества за 2009-2010 гг. послужил вывод Инспекции о необходимости применения к рассматриваемой ситуации положений п. 2 ст. 269 НК РФ, регулирующего порядок исчисления процентов в отношении контролируемой задолженности.

Согласно имеющимся в материалах проверки выпискам из Единого государственного реестра юридических лиц учредителями Общества (заемщик) и ООО «С.Петров» (заимодавец) со 100 процентной долей участия являются иностранные компании: частные компании с ограниченной ответственностью «Панабел Лимитед», «Деланс Лимитед» (Республика Кипр).

Понятие аффилированных лиц дано в ст. 4 Закона РСФСР от 22.03.1991 № 948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках». В данной статье говорится, что аффилированными являются физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность.

Также в статье приведен перечень аффилированных лиц организации. В их числе те, кто имеет право распоряжаться более чем 20 процентов общего количества голосов, приходящихся на акции (вклады, доли), составляющие уставный (складочный) капитал данной организации, либо составляющие уставный или складочный капитал вклады, доли данного юридического лица.

Таким образом, аффилированных лиц можно считать взаимозависимыми в целях налогообложения, и наоборот. В основу определения этих понятий положен одинаковый принцип - возможность влиять на коммерческую деятельность другого лица.

Следовательно, в рассматриваемой ситуации имеет место аффилированность российских организаций - ООО «РОЛЬФ Эстейт Санкт-Петербург», ООО «С.Петров», принадлежащих иностранным компаниям со 100 процентной долей уставного капитала.

Приведенные доводы Инспекции суд считает правильными.

Как указано в письме Министерства Финансов Российской Федерации №03-08-05 от 14.05.2010, со ссылкой на комментарии Организации экономического сотрудничества и развития (ОСЭР) к Модели конвенции по налогам на доход и капитал, на основе которой большинством государств заключены договоры об избежании двойного налогообложения, применение правил «тонкой (недостаточной) капитализации» направлено на борьбу с налоговыми злоупотреблениями при скрытом распределении дивидендов под видом выплаты процентов между аффилированными лицами. При этом не обязательно, чтобы заемщик был дочерней компанией кредитора. Они оба, например, могут быть дочерними компаниями третьего лица, вместе входить в одну группу компаний или холдинг контролируемый таким третьим лицом, и т.п. Именно в этом смысле следует трактовать положение о наличии особых отношений между плательщиком и фактическим получателем процентов или между ними обоими и какими-либо третьими лицами заемщик и кредитор должны быть аффилированы непосредственно друг с другом или оба с третьими лицами.

Таким образом, задолженность по договору займа между ООО «РОЛЬФ Эстейт Санкт-Петербург», ООО «С.Петров», 100 процентов уставного капитала которых принадлежит иностранной компании, признается контролируемой. Иное толкование противоречило бы принципу, заложенному в ст. 269 НК РФ и устанавливающему ограничения для признания в целях налогообложения прибыли расходов по уплате процентов по долговым обязательствам перед компаниями, доминирующими в различных формах в деятельности налогоплательщика - российской организации.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Расходы в силу п. 2 ст. 252 НК РФ в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

К внереализационным расходам относятся, в частности расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц), и первоначальной доходности, установленной эмитентом (ссудодателем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.

Статьей 269 НК РФ регламентированы особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам.

В частности, п. 1 ст. 269 НК РФ определено, что под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах под аналогичные обеспечения.

Существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом (включая проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц), принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

В то же время, п. 2 ст. 269 НК РФ установлены особенные правила определения предельного размера процентов в отношении налогоплательщиков - российских организаций, имеющих непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, и если размер такой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации на последнее число отчетного (налогового) периода (в рассматриваемом ситуации в 6,4 раза).

В этом случае налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на двенадцать с половиной).

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 15.11.2011 № 8654/11, установленное в п. 2 ст. 269 НК РФ ограничение по учету процентов вводится при таком построении бизнеса российской компании, когда имеет место высокая доля долга, аффилированность заемщика и кредитора, в лице которого выступает не только иностранная компания, но и российская компания, аффилированная с иностранной компанией, отсутствие факта погашения долгового обязательства. Данные признаки соответствуют понятию «ассоциированные предприятия», в отношении которых ст. 9 Соглашения об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал, заключенного между Российской Федерацией и Швейцарской Конфедерацией 15.11.1995, и Соглашения об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал, заключенного между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр 05.12.1998, вводится особый порядок налогообложения прибыли, полученной такими предприятиями, ввиду наличия между ними особых коммерческих и финансовых взаимоотношений.

Вместе с тем, суд считает ошибочными доводы Общества о том, что применение п. 2 ст. 269 НК РФ к заявителю как к российской организации, уставным капиталом которой владеет резидент Республики Кипр, по сравнению с другими российскими юридическими лицами носило бы дискриминационный характер.

Согласно ст. 7 НК РФ в случае, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Таким образом, международные договоры, в частности, соглашения об избежании двойного налогообложения, применяются в случаях, когда национальное законодательство вступает в противоречие с международными правовыми актами и устанавливает иное правовое регулирование тех или иных вопросов налогообложения резидентов договаривающихся государств.

Статья 24 Соглашения направлена на устранение дискриминации при налогообложении национальных лиц одного договаривающегося государства в другом договаривающемся государстве, включая гарантию на равные условия налогообложения, и не исключает, возможности установления специальных правил налогообложения на уровне национального законодательства договаривающихся государств как средства борьбы с минимизацией налогообложения.

К числу этих правил относится, в том числе, и п. 2 ст. 269 НК РФ, вводящий ограничения для налогоплательщиков - российских организаций - при учете ими процентов по долговым обязательствам перед компаниями, доминирующими в различных формах в деятельности налогоплательщика - российской организации.

В официальном комментарии ОЭСР к Модельной конвенции об избежании двойного налогообложения, являющейся рамочным документом, устанавливающим общие принципы и подходы к устранению двойного налогообложения, указывается на возможность применения положений названных статей соглашений не только для определения конкурентности рыночной ставки, предусмотренной для займа, но и для определения того, является ли ссуда реальной или же представляет собой платеж, например вклад в акционерный капитал (пп. «b» п. 3 комментария к ст. 9 соглашений).

Следовательно, ст. 9 соответствующих соглашений не только позволяют, но и указывают на необходимость применения норм национального законодательства о контролируемой задолженности, в связи с чем п. 3 ст. 24 Соглашений, устанавливающие определенные гарантии резидентам договаривающихся государств по применению вычетов при определении налогооблагаемой прибыли, не распространяются на резидентов, обладающих признаками ассоциированного предприятия, о чем прямо говорится в данной норме.

Положение п. 4 ст. 24 соглашения означает, что ко всем без исключения российским организациям, подпадающим под действие п. 2 ст. 269 НК РФ, применяется порядок, регламентированный названными положениями Кодекса, который лишь вводит для российских налогоплательщиков дополнительное условие, которому необходимо соответствовать для получения возможности вычитать проценты без соответствующих ограничений.

Таким образом, правила, предусмотренные в п. 2 ст. 269 НК РФ, направленных на противодействие злоупотреблениям в налоговых правоотношениях, нельзя рассматривать в качестве дискриминационных по отношению к российским организациям с существенным иностранным капиталом при наличии у них контролируемой задолженности перед иностранной организацией.

В соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата пли неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) пли других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 129.3 НК РФ (в ред. Федеральных законов от 09.07.1999 № 154-ФЗ, от 27.07.2006 № 137-ФЗ, от 18.07.2011 № 227-ФЗ) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

По результатам проверки Инспекцией установлена неуплата Обществом налогов и сборов. За 2010 г. Обществу начислен налог на прибыль в сумме 11 953 401 руб. Однако данный налог Обществом не уплачен, в связи с чем образовалась недоимка в сумме 11 953 401 руб. На основании п. 1 ст. 122 НК РФ Инспекцией принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль и начислен штраф в размере 2 390 667 руб.

Суд в действиях Общества не усматривает смягчающих обстоятельств и оснований для уменьшения начисленного налоговым органом штрафа.

Оспариваемое решение соответствует положениям гл. 25 НК РФ, а заявленные требования удовлетворению не подлежат.

В связи с отказом в удовлетворении требований расходы по оплате государственной пошлины подлежат отнесению на заявителя.

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области

решил:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения.

Судья Исаева И.А.