Гражданский кодекс часть 1

о признании недействительными решений от 11.10.2021 № 11.1/23 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, от 11.11.2021 № 11.1/24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

при участии

от заявителя: ФИО1 по доверенности от 20.05.2022,

от заинтересованного лица: ФИО2 по доверенности от 24.05.2022,

ФИО3 по доверенности от 18.10.2021 (онлайн),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью Микрокредитная компания «Выручай-деньги» (далее – заявитель, Общество, ООО МКК «Выручай-деньги») обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной Инспекции Федерального налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 13 (далее – Заинтересованное лицо, Инспекция) от 11.10.2021 № 11.1/23 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.11.2021 № 11.1/24 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал заявленные требования, представители Инспекции против требований возражали по основаниям, изложенным в отзыве, считая оспариваемые решения законными и обоснованными.

Исследовав материалы дела, заслушав доводы представителей сторон, оценив представленные лицами, участвующими в деле, доказательства, арбитражный суд установил следующее.

Инспекцией в соответствии со статьей 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс) проведены камеральные налоговые проверки на основе уточненного налогового расчета о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 12 месяцев 2020 года (далее – Расчет за 12 месяцев 2020 года), представленного Обществом в налоговый орган 21.05.2021, и налогового расчета о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за 3 месяца 2021 года (далее – Расчет за 3 месяца 2021 года), представленного Обществом в налоговый орган 29.04.2021.

По результатам камеральной налоговой проверки Расчета за 12 месяцев 2020 года Инспекцией составлен акт от 06.09.2021 № 11.1/24 и вынесено решение от 11.11.2021 № 11.1/24, согласно которому заявитель привлечен к ответственности на основании статьи 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 1 330 921 руб., Обществу доначислен налог на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, в размере 6 654 607 руб., пени – в размере 709 602,93 руб.

Также по результатам камеральной налоговой проверки Расчета за 3 месяца 2021 года Инспекцией составлен акт от 12.08.2021 № 11.1/22 и вынесено решение от 11.10.2021 № 11.1/23 с учетом решения № 11.1/1 от 16.02.2022 о внесении изменений в решение от 11.10.2021 № 11.1/23 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому заявитель привлечен к ответственности на основании статьи 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 1 394 797 руб., Обществу доначислен налог на прибыль организаций с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, в размере 6 973 987 руб., пени – в размере 478 299,27 руб.

Заявитель, не согласившись с решениями Инспекции, обратился с апелляционными жалобами в Межрегиональную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9, которая в соответствии с пунктом 6.12 Положения о Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 9 (утвержденного Приказом ФНС России от 08.07.2021 № ЕД-7-4/643@) рассматривает жалобы (апелляционные жалобы) юридических лиц на акты ненормативного характера Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 13, действия (бездействие) ее должностных лиц.

Решением от 17.02.2022 № 08-06/01964 апелляционные жалобы заявителя оставлены без удовлетворения, что послужило основанием для обращения Общества в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Как следует из материалов дела, согласно данным Расчета за 12 месяцев 2020 года ООО МКК «Выручай-деньги» при выплате АО «СНАПКОР» и АО Р2П ИНВЕСТ СИКАВ (Чешская Республика) дохода в виде дивидендов из числа приравненных процентов по контролируемой задолженности в размере 66 556 501,95 руб. применило ставку налога 0 %.

Согласно данным Расчета за 3 месяца 2021 года ООО МКК «Выручай-деньги» при выплате иностранной организации АО «СНАПКОР» дохода в виде дивидендов из числа приравненных процентов по контролируемой задолженности в размере 69 791 287,04 руб. применило ставку налогообложения 0 %.

Инспекцией в ходе камеральных налоговых проверок установлено, что согласно базе данных информационного ресурса федерального уровня Единый государственный реестр юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) доля АО Р2П ИНВЕСТ СИКАВ в уставном капитале ООО МКК «Выручай-деньги» составляет 95%. При этом согласно информации, размещенной на официальном сайте АО Р2П ИНВЕСТ СИКАВ (https://www/rspinvest.cz/ru/structura-fondu/), единственным учредителем последнего является АО «СНАПКОР» (Чешская Республика).

Согласно данным информационных ресурсов федерального уровня Единый государственный реестр налогоплательщиков (далее - ЕГРН) и ЕГРЮЛ у иностранных компаний АО «СНАПКОР» и АО Р2П ИНВЕСТ СИКАВ на территории Российской Федерации отсутствуют постоянные представительства.

Из уточненного Расчета за 12 месяцев 2020 года и Расчета за 3 месяца 2021 года следует, что Общество самостоятельно рассчитало положительную разницу между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с пунктом 4 статьи 269 НК РФ, указав соответствующие суммы процентов в качестве приравненных к дивидендам по контролируемой задолженности по коду дохода «02» («доход в виде дивидендов»).

Кроме того, согласно указанным Расчетам за 12 месяцев 2020 и 3 месяца 2021 года в качестве основания применения ставки 0% налога к доходу в виде процентов, приравненных к дивидендам, по контролируемой задолженности, выплаченных АО «СНАПКОР» и АО Р2П ИНВЕСТ СИКАВ, указана Конвенция между Правительством Российский Федерации и Правительством Чешской Республики от 17.11.1995 (ред. от 27.04.2007) «Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал» (далее – Конвенция).

Инспекцией, в ходе камеральных налоговых проверок установлено, что ООО МКК «Выручай-деньги» в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 309 НК РФ с учетом пункта 2 статьи 10 Конвенции, пункта 4 статьи 287 НК РФ, при выплате АО «СНАПКОР» и АО Р2П ИНВЕСТ СИКАВ дохода в виде дивидендов из числа приравненных процентов по контролируемой задолженности неправомерно применило ставку налогообложения 0%.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 НК РФ признается: для иных иностранных организаций - доходы, полученные от источников в Российской Федерации.

Доходы указанных налогоплательщиков определяются в соответствии со статьей 309 НК РФ (пункт 3 статьи 247 НК РФ).

В соответствии с абзацем 3 пункта 1 статьи 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 247 НК РФ для иностранных организаций, не имеющих в Российской Федерации постоянного представительства, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со статьей 309 НК РФ.

Подпункт 1 пункта 1 статьи 309 НК РФ устанавливает, что дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат налогообложению в Российской Федерации в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 284 НК РФ по налоговой ставке в размере 15%.

Согласно статье 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией, выплачивающей доход иностранной организации, при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ.

Согласно подпункту 3 пункта 3 статьи 284 НК РФ к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяется налоговая ставка 15 процентов - по доходам, полученным иностранной организацией в виде дивидендов по акциям российских организаций, а также дивидендов от участия в капитале организации в иной форме.

В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации, признаются налоговыми агентами.

Таким образом, в установленных статьей 310 НК РФ случаях, при выплате российской организацией иностранному лицу дохода в виде дивидендов, российская организация признается налоговым агентом, на которого возложена обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет Российской Федерации налога на прибыль организаций с доходов иностранной организации.

При этом в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ на налоговых агентов возлагаются обязанности по правильному и своевременному исчислению, удержанию из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам (иностранной организации), и перечислению налогов в бюджетную систему РФ на соответствующие счета Федерального казначейства.

Пунктом 4 статьи 287 НК РФ установлено, что по доходам, выплачиваемым налогоплательщикам в виде дивидендов, а также процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, налог, удержанный при выплате дохода, перечисляется в бюджет налоговым агентом, осуществившим выплату, не позднее дня, следующего за днем выплаты.

Порядок признания задолженности контролируемой определен пунктом 2 статьи 269 НК РФ, в соответствии с которой контролируемой задолженностью признается непогашенная задолженность налогоплательщика - российской организации по долговому обязательству перед иностранным лицом, являющимся взаимозависимым лицом налогоплательщика – российской организации в соответствии подпунктами 1, 2 или 9 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ, если такое иностранное лицо прямо или косвенно участвует в налогоплательщике - российской организации.

В соответствии с пунктом 6 статьи 269 НК РФ положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с пунктом 4 указанной статьи, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранному лицу, указанному в подпункте 1 пункта 2 статьи 269 НК РФ, и облагается налогом в соответствии с абзацем вторым пункта 3 статьи 224 или пунктом 3 статьи 284 НК РФ.

Таким образом, поскольку задолженность Общества перед АО Р2П ИНВЕСТ СИКАВ и АО «СНАПКОР» является контролируемой, что подтверждается представленными в материалы дела бухгалтерскими справками-расчетами предельной величины процентов по контролируемой задолженности, то положительная разница между начисленными предельными процентами приравнивается в целях налогообложения к дивидендам.

На основании пункта 3 статьи 284 НК РФ по ставке 15 процентов облагаются доходы, полученные иностранной организацией в виде дивидендов по акциям российских организаций, а также дивидендов от участия в капитале организации в иной форме.

При этом налог исчисляется с учетом особенностей, предусмотренных статьей 275 НК РФ.

Статьей 7 НК РФ установлено, что если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

К таким международным договорам относится Конвенция между Правительством Российской Федерации и Правительством Чешской Республики от 17.11.1995 (ред. от 27.04.2007) «Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал».

В соответствии с пунктом 1 статьи 10 Конвенции дивиденды, выплачиваемые компанией, которая является резидентом одного Договаривающегося государства (Российская Федерация), резиденту другого Договаривающегося государства (Чешская Республика), могут облагаться налогами в этом другом государстве (Чешская Республика).

Согласно пункту 2 статьи 10 Конвенции, такие дивиденды могут также облагаться налогом в Договаривающемся государстве (Российская Федерация), резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, в соответствии с законодательством этого государства, но, если лицо, имеющее фактическое право на дивиденды, является резидентом другого Договаривающегося государства (Чешская Республика), взимаемый таким образом налог не будет превышать 10% общей суммы дивидендов.

Таким образом, из приведенных выше положений российского законодательства о налогах и сборах, а также международных договоров, следует, что при выплате дохода в виде дивидендов из числа приравненных процентов по контролируемой задолженности АО «СНАПКОР» и АО Р2П ИНВЕСТ СИКАВ ООО МКК «Выручай-деньги» обязано было применить налоговую ставку в размере 10%.

Заявитель считает, что оспариваемые решения нарушают его права и законные интересы, противоречат нормам Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Чешской Республики о поощрении и взаимной защите капиталовложений от 05.04.1994, требованиям налогового законодательства, нормам международных соглашений и Конституции Российской Федерации.

Вместе с тем, позиция Общества, изложенная в заявлении, основывается на неправильном толковании норм международных соглашений и российского налогового законодательства.

Так, довод Общества о том, что пункт 1 статьи 10 Конвенции не указывает, кому принадлежит исключительность налогообложения – Российской Федерации или Чешской Республике, является необоснованным по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 2 Конвенции последняя применяется к налогам на доходы и капитал, взимаемым от имени Договаривающегося Государства или его политических подразделений или местных органов власти, независимо от способа их взимания.

Согласно положениям статьи 10 «Дивиденды» Конвенции:

- дивиденды, выплачиваемые компанией, которая является резидентом одного Договаривающегося Государства, резиденту другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогами в этом другом Государстве (пункт 1 статьи 10 Конвенции);

- однако такие дивиденды могут также облагаться налогом в Договаривающемся государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, в соответствии с законодательством этого государства, но если лицо, имеющее фактическое право на дивиденды, является резидентом другого Договаривающегося государства, взимаемый таким образом налог не будет превышать 10 процентов общей суммы дивидендов (пункт 2 статьи 10 Конвенции);

- положения пунктов 1 и 2 статьи 10 Конвенции не применяются, если фактический владелец дивидендов, будучи резидентом одного Договаривающегося Государства, осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды через расположенное там постоянное представительство, или оказывает в этом другом Государстве независимые личные услуги с находящейся там постоянной базы, и холдинг, в отношении которого выплачиваются дивиденды, действительно связан с таким постоянным представительством или постоянной базой.

В таком случае применяются положения статьи 7 или статьи 14, в зависимости от обстоятельств (пункт 4 статьи 10 Конвенции).

В целях толкования и применения международных договоров в силу пункта 1 статьи 31 «Венской конвенции о праве международных договоров» от 23.05.1969 международный договор должен толковаться добросовестно в соответствии с обычным значением, которое следует придавать терминам договора в их контексте, а также в свете объекта и целей договора.

Посредством заключения соглашений об избежании двойного налогообложения договаривающиеся государства взаимно разграничивают свои суверенные права на взимание налогов с дохода, источник которого расположен на территории одного государства, а получателем является налоговый резидент другого государства, с целью устранения двойного налогообложения доходов и взаимного поощрения инвестиций.

Принимая во внимание такие объект и цель заключения международных соглашений об избежании двойного налогообложения, смысл приведенной нормы международного договора состоит в том, что государство, налоговым резидентом которого является получатель дивидендов, обладает неограниченным правом на взимание налога с этого вида доходов.

Одновременно данная норма сохраняет возможность взимания налога в Российской Федерации как государстве источника дохода, ограничивая максимальный размер применяемой при этом налоговой ставки. То есть двойное налогообложение устраняется частичным освобождением дохода от взимания налога в Российской Федерации. При этом участники указанных операций не вправе по своему усмотрению выбирать, в каком из государств должны уплачиваться налоги.

Из формулировки «могут облагаться налогами в этом другом Государстве» (пункт 1 статьи 10 Конвенции) следует, что международный акт не указывает, кому принадлежит исключительность налогообложения дивидендов – Российской Федерации или стране резидентства получателя дохода. Оговорка «могут облагаться», напротив, устанавливает первоочередное право налогообложения стране-источнику выплаты дохода, если это предусмотрено его национальным законодательством. Таким образом, использование такого права ограничивается установлением максимального предела удерживаемого налога, который не может превышать 10 процентов общей суммы дивидендов.

Порядок признания задолженности контролируемой определен пунктом 2 статьи 269 НК РФ, в соответствии с которым контролируемой задолженностью признается непогашенная задолженность налогоплательщика - российской организации по долговому обязательству перед иностранным лицом, являющимся взаимозависимым лицом налогоплательщика - российской организации в соответствии подпунктом 1, 2 или 9 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ, если такое иностранное лицо прямо или косвенно участвует в налогоплательщике - российской организации.

Пунктом 6 статьи 269 НК РФ установлено, что положительная разница между начисленными и предельными процентами по контролируемой задолженности приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранному лицу, указанному в подпункте 1 пункта 2 статьи 269 НК РФ.

Таким образом, в соответствии с пунктами 2, 4, 6 статьи 269 НК РФ произведенные Обществом выплаты иностранным компаниям (резидентам Чешской Республики) в виде процентов по долговым обязательствам приравниваются к дивидендам, а задолженность признается контролируемой, при этом такие доходы иностранных лиц не связаны с их предпринимательской деятельностью в Российской Федерации и относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

Президиум Верховного Суда Российской Федерации в пункте 9 «Обзора практики разрешения судами споров, связанных с защитой иностранных инвесторов» (утв. Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 12.07.2017) отметил, что в силу пункта 1 статьи 31 Венской Конвенции о праве международных договоров международный договор должен толковаться добросовестно в соответствии с обычным значением, которое следует придавать терминам договора в их контексте, а также в свете объекта и целей договора. Посредством заключения соглашений об избежании двойного налогообложения договаривающиеся государства взаимно разграничивают свои суверенные права на взимание налогов с дохода, источник которого расположен на территории одного государства, а получателем является налоговый резидент другого государства, с целью устранения двойного налогообложения доходов и взаимного поощрения инвестиций. Принимая во внимание такие объект и цель заключения международных соглашений об избежании двойного налогообложения, смысл приведенной судом первой инстанции нормы международного договора состоит в том, что государство, налоговым резидентом которого является получатель дивидендов (инвестор), обладает неограниченным правом на взимание налога с этого вида доходов. Одновременно, данная норма сохраняет возможность взимания налога в Российской Федерации, как государстве вложения инвестиций (у источника дохода), ограничивая максимальный размер применяемой при этом налоговой ставки. То есть двойное налогообложение дивидендов устраняется частичным освобождением дохода от взимания налога в Российской Федерации.

ФНС России в письме от 20.02.2021 № ШЮ-4-13/2243@ «Об отдельных вопросах контроля Налоговых расчетов (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов» также высказала свою позицию относительно применения положений соглашений об избежании двойного налогообложения, обратив при этом внимание, что положения соглашений не предоставляют налогоплательщикам право произвольного выбора в отношении необходимости уплаты налога с соответствующего дохода на территории Российской Федерации или на территории другого Договаривающегося государства и также отсылая к указанному выше пункту 9 Обзора практики разрешения судами споров, связанных с защитой иностранных инвесторов, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 12.07.2017.

Таким образом, при рассматриваемых обстоятельствах, на основании пункта 1 статьи 24, пункта 1 статьи 309 и пункта 1 статьи 310 НК РФ при выплате дивидендов в пользу иностранных участников - получателей дохода налоговый агент был обязан исчислить, удержать и перечислить в бюджет соответствующую сумму налога, определив ее на основании пункта 1 статьи 7 НК РФ с применением налоговой ставки, не превышающей установленный международным договором предельный размер.

Ссылка заявителя на необходимость применения правил и норм международных договоров в соответствии с положениями статьи 15 Конституции Российской Федерации и статьи 7 НК РФ подлежит отклонению, поскольку не опровергает выводов Инспекции ввиду следующего.

Комплексный анализ вышеуказанных положений Конвенции в совокупности с национальным законодательством Российской Федерации позволяет классифицировать доход в виде процентов, приравненных к дивидендам, по контролируемой задолженности и облагать такой доход в соответствующем порядке (пункт 1 статьи 309 НК РФ во взаимосвязи с пунктом 2 статьи 10 Конвенции).

При этом ссылка Общества на пункты 1 и 5 статьи 24 Конвенции в отношении рассматриваемого правонарушения некорректна, поскольку в данной норме установлены правила о запрете подвергать нерезидента налогообложению или связанному с ним обязательству, отличающемуся или более обременительному, чем налогообложение и связанные с ним обязательства, которым подвергаются или могут подвергаться национальные лица этого другого государства, находящиеся в таком же положении, в частности, в отношении резидентства.

Вместе с тем судом установлено нарушение Обществом положений пункта 1 статьи 309 НК РФ и пункта 2 статьи 10 Конвенции. Указанные нормы, в свою очередь, не устанавливают какие-либо более обременительные условия налогообложения для нерезидентов, соответственно, в данном случае основания для применения статьи 24 Конвенции отсутствуют.

Также подлежит отклонению довод заявителя о нарушении Инспекцией «Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Чешской Республики о поощрении и взаимной защите капиталовложений» (заключено в г. Москве 05.04.1994), поскольку данное соглашение не регулирует взаимоотношения государств в сфере налогообложения.

Ссылка заявителя на пункт 12 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 18.01.2001 № 58 «Обзор практики разрешения арбитражными судами споров, связанных с защитой иностранных инвесторов» несостоятельна, поскольку данным пунктом установлено, что «при рассмотрении споров арбитражному суду следует учитывать, что иностранному инвестору предоставляются льготы в связи с устранением двойного налогообложения согласно вступившим в силу международным договорам Российской Федерации».

Оспариваемые решения вынесены Инспекцией в соответствии с положениями международного договора Российской Федерации и Чешской Республики, в частности в соответствии со статьей 10 Конвенции «Дивиденды», которая в свою очередь предоставляет соответствующие преференции иностранной компании при соблюдении установленных в ней требований и ограничивает ставку налога в пределах 10 % по отношению к ставке в 15 %, установленной российским налоговым законодательством.

Данное обстоятельство также исключает обоснованность ссылки Общества на пункты 1 и 5 статьи 24 Конвенции и пункт 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 25.12.1996 № 10 «Обзор практики разрешения споров по делам с участием иностранных лиц».

В отношении ссылки Общества на пункт 2 статьи 23 Конвенции суд отмечает, что указанным положением Конвенции предусмотрено устранение двойного налогообложения резидента Российской Федерации, получающего доход или владеющего капиталом, которые могут облагаться налогами в Чешской Республике, что не является предметом рассмотрения установленного налогового правонарушения.

Довод заявителя о достаточности предоставления иностранной организацией подтверждений о постоянном местонахождении на территории Чешской Республики и о фактическом праве на получение дохода по долговым обязательствам Общества для полного освобождения дохода иностранной организации от удержания налога у источника выплаты, основан на неверном толковании положений статьи 312 НК РФ ввиду следующего.

Пунктом 1 статьи 312 НК РФ установлено, что при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна представить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор Российской Федерации по вопросам налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. Помимо этого, для применения положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

При представлении иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение дохода, указанных подтверждений налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором Российской Федерации предусмотрен льготный режим налогообложения в Российской Федерации, в отношении такого дохода производится освобождение от удержания налога у источника выплаты или удержание налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

Таким образом, данная норма права устанавливает не право выбора налогового агента – удерживать налог по пониженной ставке или не удерживать налог вообще, а направляет к положениям международного договора, устанавливающим либо полное освобождение от удержания налога у источника выплаты, либо удержание налога по пониженной (льготной) ставке.

Поскольку Общество представило подтверждения, предусмотренные статьей 312 НК РФ, то при налогообложении выплат в пользу АО Р2П ИНВЕСТ СИКАВ и АО «СНАПКОР» оно вправе применять положения Конвенции.

При этом оспариваемые решения вынесены Инспекцией с учетом представленных Обществом документов, и соответственно на основании пункта 2 статьи 10 Конвенции дивиденды могут облагаться налогом в Договаривающемся государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, но взимаемый налог не должен превышать 10 процентов общей суммы дивидендов.

Таким образом, доводы Общества, изложенные в заявлении, являются необоснованными, выводов решений Инспекции не опровергают и подлежат отклонению.

Заявление ООО МКК «Выручай-деньги» содержит ходатайство о снижении штрафных санкций, в котором Общество просит суд уменьшить размер штрафа, начисленного решением от 11.10.2021 № 11.1/23, до суммы 279 000 руб., решением от 11.11.2021 № 11.1/24 – до суммы 266 000 руб.

Отказывая в удовлетворении ходатайства о снижении штрафных санкций, суд исходит из следующего.

В силу статьи 123 НК РФ с налогового агента взыскивается штраф за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию с налогоплательщика.

Статьей 106 НК РФ предусмотрено, что налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность.

Пунктом 1 статьи 107 НК РФ предусмотрено, что ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица в случаях, предусмотренных главами 16 и 18 Кодексом.

Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В соответствии с пунктом 1 статьи 112 НК РФ смягчающими обстоятельствами признаются:

1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

2.1) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

3) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Таким образом, перечень обстоятельств, смягчающих ответственность, указанный в статье 112 НК РФ, не является исчерпывающим.

Судом, рассматривающим дело, так же как и налоговым органом при привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по результатам мероприятий налогового контроля, могут быть признаны смягчающими иные обстоятельства.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

Таким образом, право относить те или иные фактические обстоятельства, не указанные прямо в статье 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе кратность размера, снижения налоговых санкций, установленных законом, предоставлено как налоговому органу, так и суду.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной им в постановлении от 24.06.2009 № 11-П, в силу статей 17 (часть 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации исходящее из принципа справедливости конституционное требование соразмерности установления правовой ответственности предполагает в качестве общего правила ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

Общество в ходатайстве заявляет о чрезмерности требований Инспекции о доначислении штрафов и указывает на наличие смягчающих ответственность обстоятельств, которые не учтены Инспекцией по результатам рассмотрения материалов камеральной проверки. Таким обстоятельством, по мнению Общества, является: «невозможность осуществить удержание у иностранного лица, расположенного на территории Чешской Республики, налоговых обязательств в силу объективных международных обстоятельств, поскольку проведены блокировки на уровне правительств недружественных стран корреспондирующих валютных счетов банком, в которых налогоплательщиком открыты валютные счета».

В силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Обществом вопреки требованиям части 1 статьи 65 АПК РФ не представлено в материалы дела доказательств, подтверждающих заявленные обстоятельства.

Между тем, довод Общества о невозможности удержания налога у иностранного лица, расположенного на территории Чешской Республики, в связи с блокировкой на уровне правительств недружественных стран корреспондирующих валютных счетов банком, является необоснованным и противоречит нормам действующего законодательства.

Долговые обязательства Общества возникли на основании договоров займа с компаниями АО Р2П ИНВЕСТ СИКАВ и АО «СНАПКОР» (Чешская Республика).

В соответствии с пунктом 3 кредитных договоров, заключенных с АО «СНАПКОР», от 07.05.2018 № 1, от 12.11.2020 № 3, от 20.01.2017 № 4/7 выплата дохода (процентов) иностранной компании осуществлялась ежемесячно. Согласно пункту 6 кредитных договоров, заключенных с АО Р2П ИНВЕСТ СИКАВ, от 01.06.2020 б/н, от 18.06.2020 № 12006182031, от 23.09.2020 № 2009232031 выплата дохода (процентов) иностранной компании осуществлялась ежеквартально.

В соответствии с пунктом 4 статьи 287 НК РФ по доходам, выплачиваемым налогоплательщикам в виде дивидендов, налог, удержанный при выплате дохода, перечисляется в бюджет налоговым агентом, осуществившим выплату, не позднее дня, следующего за днем выплаты.

Таким образом, Общество, являясь налоговым агентом, имеет возможность удержать соответствующую сумму налога при осуществлении выплат иностранным организациям.

На сайте Европейского союза (ЕС) (https://ec.europa.eu/info/strategy/priorities-2019-2024/stronger-europe-world/eu-solidarity-ukraine/eu-sanctions-against-russia-followinginvasion-ukraine_ru) приведен перечень санкций, введенных ЕС против России в финансовом секторе. В перечне санкций отсутствуют ограничения, заявленные Обществом в ходатайстве об уменьшении штрафных санкций.

Кроме того, Общество имеет непогашенную контролируемую задолженность перед АО «СНАПКОР» (SNAPCORE A.S.) (Чешская Республика) в размере 1 500 000 000 руб. (информация отражена в представленных бухгалтерских справках), соответственно, при осуществлении выплат и в дальнейшем Общество не лишено возможности удержать неудержанную ранее сумму налога.

Учитывая то обстоятельство, что доля АО Р2П ИНВЕСТ СИКАВ в уставном капитале ООО МКК «Выручай-деньги» составляет 95%, а единственным учредителем АО Р2П ИНВЕСТ СИКАВ является АО «СНАПКОР» (Чешская Республика), Общество своими заведомо неправомерными действиями фактически освобождает иностранные организации от налоговых обязательств на территории Российской Федерации, позволяя и в дальнейшем осуществлять выплаты в полном объеме, без учета неуплаченных в бюджет сумм налога, формируя таким образом неосновательное обогащение на стороне иностранных компаний за счет бюджета Российской Федерации.

При таких обстоятельствах, денежные средства вместо бюджета Российской Федерации, как это предусмотрено национальным и международным законодательством, поступали в бюджет Чешской Республики, которая, в соответствии с Распоряжением Правительства Российской Федерации от 05.03.2022 № 430-р «Об утверждении перечня иностранных государств и территорий, совершающих недружественные действия в отношении Российской Федерации, российских юридических и физических лиц», включена в перечень недружественных государств.

Кроме того, Общество также не лишено возможности исполнять свои обязательства по договорам с иностранными организациями, являющимися резидентами недружественных стран с одновременным выполнением своих установленных законом обязательств по удержанию налога на территории Российской Федерации ввиду следующего.

Указом Президента Российской Федерации от 05.03.2022 № 95 «О временном порядке исполнения обязательств перед некоторыми иностранными кредиторами» (далее – Указ) установлен временный порядок исполнения Российской Федерацией, субъектами Российской Федерации, муниципальными образованиями, резидентами (далее также - должники) обязательств по кредитам и займам, финансовым инструментам перед иностранными кредиторами, являющимися иностранными лицами, связанными с иностранными государствами, которые совершают в отношении Российской Федерации, российских юридических лиц и физических лиц недружественные действия.

В соответствии с пунктом 3 Указа в целях исполнения обязательств, названных в пункте 1 Указа, должник вправе направить в российскую кредитную организацию заявление об открытии на имя иностранного кредитора или иностранной организации, имеющей право в соответствии с ее личным законом осуществлять учет и переход прав на ценные бумаги (иностранный номинальный держатель), в отношении которых осуществляется исполнение обязательств, счета типа «С», предназначенного для проведения расчетов по данным обязательствам.

Таким образом, Указом определен порядок исполнения обязательств перед иностранными кредиторами, соответственно Общество не лишено возможности удержания налога у иностранного лица, в силу объективных международных обстоятельств.

Кроме того, Общество заявляет довод о том, что ООО МКК «Выручай-деньги» доначисленные по решениям недоимка и пени в полном объеме без промедления уплачены в бюджет Российской Федерации по требованию налогового органа.

Вместе с тем, как пояснил представитель налогового органа, Общество уплатило доначисленный по оспариваемым решениям налог 16.03.2022, тогда как уплата пеней и штрафа произведена Обществом только после того, как Инспекция, в порядке статьи 69 НК РФ направила в адрес Общества требования №№ 29, 30 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов по состоянию на 18.02.2022.

Таким образом, суд считает, что уплата Обществом налога и пеней, доначисленных по оспариваемым решениям, не является смягчающим ответственность обстоятельством, поскольку, помимо того, что Общество не уплатило налог, в сроки установленные пунктом 4 статьи 287 НК РФ, оно произвело полную уплату доначислений по оспариваемым решениям только после направления в его адрес требований.

Кроме того, в отношении ссылки Общества на принцип соразмерности наказания совершенному правонарушению необходимо отметить, что согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации ответственность должна быть соразмерной характеру совершенного деяния, то есть должна быть дифференцированной и предусматривать возможность снижения санкции с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных обстоятельств (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 19.01.2017 № 1-П).

При этом сам по себе размер штрафа вне оценки финансового положения привлекаемого к ответственности лица не может считаться несоразмерным. Налоговый орган или суд должны установить, что примененная санкция с очевидностью влечет избыточное ограничение прав данного конкретного лица.

Вместе с тем, судом установлено, что по итогам 2021 года выручка Общества составила 2 609 575 079 руб., при этом сумма штрафа по оспариваемым решениям составила 2 725 718 руб., что соответствует всего лишь 0,1% от полученного дохода заявителя за указанный период.

По смыслу статьи 112 НК РФ смягчающее ответственность обстоятельство находится в причинно-следственной связи с самим правонарушением, то есть для признания любого фактического обстоятельства смягчающим необходимо указать, каким образом оно отразилось на объективной или субъективной стороне противоправного деяния. Кроме того, обстоятельствами, смягчающими ответственность налогоплательщика, могут быть признаны такие обстоятельства, которые существовали в момент совершения правонарушения, носили непреодолимый характер, не зависели от воли виновного лица, помешали ему предотвратить само нарушение либо его последствия, и при условии доказанности причинно-следственной связи между сложившимися обстоятельствами и совершенным налоговым правонарушением.

Вместе с тем Обществом не представлены доказательства наличия причинно-следственной связи между заявляемыми смягчающими обстоятельствами и установленными камеральными налоговыми проверками налоговыми правонарушениями.

Более того, Обществом аналогичные правонарушения были совершено за отчетные периоды 6 месяцев 2020 года и 9 месяцев 2020 года, в связи с чем Общество было привлечено к налоговой ответственности решениями Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам №13 от 30.04.2021 №11.1/9 и от 30.04.2021 №11.1/10 в виде штрафа в размере 646 728 руб. и 1 674 182 руб.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2022 признаны недействительными указанные решения Инспекции от 30.04.2021 № 11.1/9 в части привлечения к ответственности в виде штрафа в 500 000 руб., №11.1/10 - в части привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 1 400 000 руб., а размер штрафа, назначенного Обществу по решению от 30.04.2021 №11.1/9 уменьшен до суммы 146 728 руб., по решению от 30.04.2021 №11.1/10 до суммы 274 182 руб.

В рассматриваемом случае, с учетом значительного снижения судом в рамках дела №А56-82822/2021 штрафа за аналогичные ранее совершенные налоговые правонарушения, при снижении суммы назначенного решениями Инспекции от 11.10.2021 № 11.1/23 и от 11.11.2021 № 11.1/24 штрафа не будут достигнуты цели назначения наказания, что даст возможность и в дальнейшем нарушать действующие нормативно-правовые акты, будет порождать правовой нигилизм, ощущение безнаказанности, приводить к утрате эффективности общей и частной превенции налоговых правонарушений.

В данном случае, из материалов дела не усматривается очевидность избыточного ограничения прав заявителя, обстоятельства, имеющие существенное значение для индивидуализации ответственности, судом не установлены, доказательств своего тяжелого имущественного и финансового положения Общество не представило, назначенное Обществу отвечает принципам разумности и справедливости, является соразмерным совершенному правонарушению.

В силу части 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

При таких обстоятельствах, заявленные ООО МКК «Выручай-деньги» требования не подлежат удовлетворению.

Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

решил:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Решение может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения.

Судья Анисимова О.В.