Гражданский кодекс часть 1

от заинтересованного лица ФИО3, по доверенности от 12.08.2016 №06-13/026746; ФИО4, по доверенности от 12.12.2015 №05-18/13106; ФИО5, по доверенности от 10.01.2017№05-18/0046; ФИО6, по доверенности от 28.06.2016;

установил:

Открытое акционерное общество "Авиационная холдинговая компания "Сухой" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам №8 (далее—инспекция, заинтересованное лицо, налоговый орган) от 29.09.2014 №12-09/19-Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- пунктов 1.1.2.мотивировочной части, пункта 1 резолютивной части в отношении доначисленного налога на прибыль организаций в сумме 118259112,00 руб., пункта 2 резолютивной части в отношении привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль организаций в сумме 14990433,00 руб., пункта 3 резолютивной части в отношении начисления пени в сумме 4761707,00 руб.;

- пункта 1.2.2. мотивировочной части, пункта 1 резолютивной части в отношении доначисления НДС в сумме 111499881,00 руб., пункта 3 резолютивной части в отношении начисления пени в соответствующей сумме;

- уменьшить размер начисленного штрафа по п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций по пункту 2 резолютивной части до суммы не более 90000,00 руб.;

- уменьшить размер начисленного штрафа по ст.123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ в размере 2070379,00 руб. по пункту 2 резолютивной части до суммы не более 10000,00 руб.

Решением Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 26.11.2015 в удовлетворении заявленных требований отказано.

При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции Общество в порядке, предусмотренном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), отказалось от требования о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции о доначислении 623 704 руб. налога на прибыль и 1 701 015 руб. НДС, начислении соответствующих сумм пеней и штрафа. Отказ принят апелляционным судом, производство по делу по этому требованию Общества прекращено.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.07.2016 решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 26.11.2015 изменено: признано недействительным решение Инспекции в части доначисления 109 798 866 руб. НДС и начисления соответствующей суммы пеней, а также в части привлечения Общества к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 1 970 379 руб. штрафа. В удовлетворении остальной части заявленных Обществом требований отказано.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Западного округа от 21.10.2016 решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 26.11.2015 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.07.2016 по делу № А56-41079/2015 отменено в части отказа в признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 8 от 29.09.2014 № 12-09/19-Р о доначислении 117 635 408 руб. налога на прибыль организаций, начислении пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Дело в этой части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области. В остальной части оставлено без изменения постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.07.2016 по делу № А56-41079/2015.

При новом рассмотрении дела суд кассационной суд поручил суду первой инстанции предложить Обществу составить свой расчет первоначальной стоимости спорных нематериальных активов, а также при необходимости иных патентов, на которые ссылается заявитель, представить документы, подтверждающие составленные им расчеты, и обеспечить Инспекции возможность ознакомиться с этими документами и подготовить мотивированные возражения; установить имеющие существенное значение для дела обстоятельства на основании полного и всестороннего исследования имеющихся и дополнительно представленных сторонами доказательств в их совокупности и взаимосвязи и, правильно применив нормы материального права, вынести законное и обоснованное решение по существу спорного вопроса.

Представители Заявителя в судебных заседаниях, с учетом представленных до момента рассмотрения настоящего дела судом кассационной инстанции расчетов и доказательств, поддержали требования и доводы, заявленные при первом рассмотрении дела, представив письменную позицию, а также дополнения к ней. Расчеты, на возможность представления которых было указано Арбитражным судом Северо - Западного округа при направлении дела на новое рассмотрение, Заявитель в материалы дела не представил.

Представители Инспекции возражали против удовлетворения заявленных требований по основаниям, изложенным в отзыве и дополнениях к нему.

Изучив материалы дела, выслушав представителей сторон, суд установил:

Согласно представленной в материалы дела позицией Заявитель не согласен с решением Инспекции по следующим основаниям:

1)в состав прочих расходов налоговой базы по налогу на прибыль организаций 2011 года подлежит включению стоимость этапа ОКР 1.2 по договору №1002-16/250-03 от 14.08.2003 за вычетом расходов, связанных с получением исключительного права только в отношении патента №2392586. Сумма расходов Общества, учитываемая при исчислении налога на прибыль организаций за 2011 составляет 614 041 118,89 руб., в том числе: расходы по ОКР по акту приемки – сдачи этапа 1.2 от 28.06.2006 в размере 613 862 806,21 руб., за вычетом расходов на формирование первоначальной стоимости патента №2392586 (617 159 640 – 3 296 833,79), и амортизация нематериального актива (патент №239586) за 2011 год в размере 178 312,68 руб.

Обществом в 2011 году были учтены для целей налогообложения расходы в сумме 617 159 640 руб. С учетом разницы расходов в сумме 3 118 521,11 руб. (617 159 640 – 614 041 118,89), Общество отказалось от заявленных требований в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 623 704 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

Решение Инспекции незаконно в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 117 635 408 руб., соответствующих пеней и штрафа, предусмотренного п.1 ст.122 НК РФ.

2)выводы Инспекции об определении стоимости нематериальных активов (промышленного образца - патент №79006 «Самолет интегральной аэродинамической компоновки» (дата государственной регистрации 16.07.2011) и изобретения - патент №2392586 «Информационно – управляющая система летательного аппарата (ИУС)» (дата государственной регистрации 20.06.2010), путем деления на две равные части суммы расходов по этапу 1.2 договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003, не соответствует п.3 ст.257 НК РФ, поскольку в рамках указанного этапа было создано множество технических решений (по семи получены патенты).

Кроме того, опытно – конструкторские работы, в результате которых получен патент на промышленный образец №79006 «Самолет интегральной аэродинамической компоновки» не являются работами, оплаченными в рамках этапа 1.2 договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003, эти работы профинансированы за счет средств бюджета, полученных ОАО «ОКБ «Сухого» в рамках исполнения государственного контракта №31004 от 21.07.2003. Также за счет бюджета в рамках указанного государственного контракта профинансирован патент №2240916, защищающий изобретение «Самолет интегральной аэродинамической компоновки». Выделение из стоимости работ по этапу 1.2 договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003 расходов, связанных с формированием первоначальной стоимостью патента №79006, противоречит требованиям п.3 ст.257 НК РФ;

3)первоначальная стоимость изобретения патента №2392586 «Информационно – управляющая система летательного аппарата (ИУС)» должна формироваться, исходя из фактической себестоимости работ исполнителя, и согласованной сторонами прибыли (рентабельности). Заявитель представил расчет стоимости патента №2392586 «Информационно – управляющая система летательного аппарата (ИУС)», составляющей, по его мнению, 3 298 783,79 руб. Расчет основан на документах ОАО «ОКБ «Сухого» (исполнителя ОКР);

4)сумма расходов налогоплательщика на приобретение или создание нематериальных активов может подтверждаться любыми (прямыми или косвенными) документами, раскрывающими размер фактически понесенных расходов налогоплательщика;

5)из множества технических решений, полученных в результате выполнения этапа 1.2 договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003, было запатентовано 7, в том числе патенты: №2392586 «Информационно-управляющая система летательного аппарата» (изобретение), дата государственной регистрации 20.06.2010; №79006 «Самолет интегральной аэродинамической компоновки» (промышленный образец), дата государственной регистрации 16.07.2011; №2440916 «Самолет интегральной аэродинамической компоновки» (изобретение), дата государственной регистрации 27.01.2012; №2478529 «Способ снижения демаскирующих признаков (заметности) реактивного двигателя (варианты)» (изобретение), дата государственной регистрации 10.04.2013; №2472956 «Сверхзвуковой регулируемый воздухозаборник» (изобретение), дата государственной регистрации 20.01.2013; №2460892 «Способ регулирования сверхзвукового воздухозаборника» (изобретение), дата государственной регистрации 10.09.2012; №2492366 «Цилиндр управления фонарем самолета» (изобретение), дата государственной регистрации 10.09.2013.

Оконченные опытно – конструкторские работы, используемые Обществом с 20.12.2010 в производстве, при этом находящиеся в процессе регистрации исключительных прав, не удовлетворяют условиям п.5 ст.262 НК РФ, для их учета в целях налогообложения в качестве нематериальных активов, так как отсутствуют правовые основания для выделения расходов, связанных с их получением, из стоимости спорного этапа 1.2 ОКР. Только с даты государственной регистрации патента можно признать получение правообладателем исключительных прав, с целью их учета по п.5 ст.262 НК РФ в качестве нематериального актива.

Получение множества технических решений по договору №1002-16/250-03 от 14.08.2003 подтверждается Перечнем результатов собственных работ ОАО «ОКБ «Сухого» и работ соисполнителей, выполненных в соответствии с «Перечнем» №КФ130/5 от 28.02.2005 на этапе эскизного проекта (2002-2004 гг.) и финансируемых за счет средств Договора №1002-16/250-03».

6)на начало включения спорных расходов в налоговую базу по налогу на прибыль организаций 01.01.2011 подлежал признанию в налоговом учете в качестве нематериального актива только результат интеллектуальной деятельности, подтвержденный патентом №23982586, поскольку он был зарегистрирован ранее 20.06.2010 (ранее 01.01.2011). Выделение из стоимости этапа 1.2 стоимости расходов, связанных с формированием стоимости патента №79006, необоснованно в связи с отсутствием документы, подтверждающего существование исключительного права на момент начала списания спорных расходов. Положения ст.262 НК РФ (как в редакции, действовавшей в 2011г., так и в редакции, действовавшей в 2012г.) не предусмотрено требование производить перерасчет ранее включенных расходов на НИОКР, аналогичные требования предусмотрены п.8 ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно – исследовательские, опытно – конструкторские и технологические работы», утв. Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 №115н;

7)в отношении патентов, государственная регистрация которых осуществлена после 01.01.2012, действует прямая норма п.9 ст.262 НК РФ, из содержания которой следует, что суммы расходов на научные исследования и (или) опытно – конструкторские разработки, ранее включенные в состав прочих расходов в соответствии в главой 25 НК РФ, восстановлению и включению в первоначальную стоимость нематериального актива не подлежат. К моменту государственной регистрации патентов №№2440916, 2478529, 2472956, 2460892, 2492366 (после 01.01.2012) спорные расходы уже включены в налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2011 год и не подлежат восстановлению и пересчету;

8)утверждение Инспекции о том, что спорные расходы по ОКР, понесенные в 2006 году, включаются в расходы для целей налогообложения в течение двух лет, а не одного года противоречат п.2 ст.262 НК РФ (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 №144-ФЗ).

Представитель налогового органа просил отказать Обществу в удовлетворении заявленных требований по следующим основаниям:

1)положения п.5 ст.262 НК РФ (в редакциях, действовавших до 01.01.2012) содержат императивное требование, запрещающее прямое списание расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские работы, в случае если по их результатам были созданы нематериальные активы, и вместе с тем предусматривают, что учет таких расходов производится в порядке, определенном п.п.2,5 ст.258 НК РФ (через амортизацию нематериальных активов);

2)в 2011 году - в периоде неправомерного учета для целей налогообложения спорных расходов по приобретению результатов ОКР по этапу 1.2 договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003, Заявитель, располагая сведениями о возникновении нематериальных активов (изобретения - патент №2392586, и промышленного образца - патент №79006), одномоментно списал в декабре 2011 года спорные расходы, нарушив требования п.3 ст.257 НК РФ о формировании стоимости нематериального актива;

3)спорные расходы были понесены Заявителем в 2006 году, однако учетная политика Общества не позволяла учесть эти расходы для целей налогообложения в 2006 - 2007, так как для этого был необходим факт внедрения результатов таких работ в производство (в рассматриваемой ситуации это декабрь 2010);

4)ОАО «ОКБ «Сухого» являлось на момент исполнения договора о выполнении опытно – конструкторских работ самостоятельным юридическим лицом, которое с 01.01.2013 было реорганизовано путем присоединения к ОАО «Компания «Сухой». В настоящее время обе стороны договора являются одним юридическим лицом – ПАО «Компания «Сухой». С 01.01.2013 (в связи с проведенной реорганизацией) Заявитель стал обладать всеми документами ОАО «ОКБ «Сухого» (исполнителя работ). Указанное обстоятельство является существенным, поскольку Заявитель (являясь по договору заказчиком), в ходе судебного разбирательства, опровергая расчет стоимости нематериальных активов, произведенный Инспекцией, представил свой расчет, основанный на документах ОАО «ОКБ «Сухого» (исполнителя по договору).

5)расчет первоначальной стоимости изобретения, защищенного патентом №2392586 «Информационно – управляющая система летательного аппарата (ИУС)», представленный Заявителем в материалы дела, основан на документах ОАО «ОКБ «Сухого», отражающих расходы по выполнению опытно – конструкторских работ по договору №1002-16/250-03 от 14.08.2003, в то время как суть спора заключается в установлении стоимости нематериальных активов в соответствии с требованиями абз.11 п.3 ст.257 НК РФ, из содержания которого следует, что первоначальная стоимость приобретенного налогоплательщиком у сторонней организации нематериального актива определяется как сумма расходов налогоплательщика на их приобретение (покупку).

По мнению Инспекции, стоимость нематериальных активов – это стоимость всего результата спорного этапа ОКР, поскольку без его приобретения было бы невозможно приобрести нематериальные активы;

6)довод Заявителя о том, что патент №79006 на промышленный образец «Самолет интегральной аэродинамической компоновки» был получен в рамках государственного контракта №31004 от 21.07.2003 и был профинансирован за счет государственных средств, опровергается содержанием годовых отчетов ОАО «ОКБ Сухого» за 2004, 2006, 2010, 2011, годового отчета ОАО «АХК «Сухой» за 2004, размещенных на сайте ПАО «Компания «Сухой», сведениями СМИ, интернет - источников, сведениями о сторонах договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003 и государственного контракта №31004 от 21.06.2003. Кроме того документы (Перечень №КФ130/5 от 28.02.2005, служебная записка №1/121050/67 от 06.07.2015, решения о правовой охране и др.), представленные Заявителем в материалы дела в доказательство того, что патент №79006 на промышленный образец «Самолет интегральной аэродинамической компоновки» от 16.07.2011 был получен в рамках государственного контракта №31004 от 21.07.2003, не подтверждают его позицию;

7)спорные расходы были списаны в декабре 2011 после регистрации патента №79006 на промышленный образец «Самолет интегральной аэродинамической компоновки», состоявшейся 16.07.2011, в силу чего Инспекция обоснованно определила стоимость указанного нематериального актива, исходя из суммы расходов по приобретению результатов ОКР по этапу 1.2 договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003;

8)утверждение Заявителем о приобретении по результатам спорного этапа ОКР ещё пяти нематериальных активов (патенты №№2440916, 2478529, 2472956, 2460892, 2492366), прошедших государственную регистрацию в 2012, 2013 годах, является документально не подтвержденным. Относимость новых нематериальных патентов к рассматриваемому договору Заявителем не доказана. Система учета расходов, формирующих стоимость нематериальных активов, налогоплательщика не позволяет сделать вывод о приобретении семи и более нематериальных активов по результатам спорного этапа ОКР. Кроме того, если допустить, что эти пять нематериальных активов были получены по результатам спорного этапа ОКР, то к моменту их государственной регистрации (после 01.01.2012) спорные расходы уже были включены Заявителем в налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2011 год и на основании п.9 ст.262 НК РФ (в ред., действующей с 01.01.2012) не подлежат восстановлению и пересчету;

9)Инспекция считает, что при новом рассмотрении дела необходимо учесть факт отказа Заявителя от спора по праву, совершенный в суде апелляционной инстанции, поскольку это означает отсутствие спора о том, что рассматриваемые расходы должны быть учтены для целей налогообложения посредством амортизации нематериальных активов в соответствии с п.5 ст.262 НК РФ;

10)с учетом расчета налога, и стоимости одного из нематериальных активов, представленных в материалы дела Заявителем Инспекция, не признавая требования Общества, представила в материалы дела расчет суммы НДС, пени и штрафа, при этом указала, что согласно п.2 ст.262 НК РФ (в ред. Федеральных законов от 29.05.2002 № 57-ФЗ, от 06.06.2005 №58-ФЗ, действовал до 01.01.2007) спорные расходы подлежат списанию в течении двух лет. Позиция Общества о возможности учета спорных расходов только лишь в одном налоговом периоде – 2011 году, неправомерна, как по отношению к обстоятельствам, имевшим место в период налоговой проверки, так и по отношению к обстоятельствам, заявленным Обществом в ходе первого рассмотрения дела в арбитражном суде.

По факту нарушения, отраженного в п.1.1.2 решения Инспекции, суд установил, что Государственное унитарное предприятие «Авиационный военно-промышленный комплекс» Сухой» (правопреемником которого является Заявитель, выступающий в договоре в качестве заказчика), Открытое акционерное общество «ОКБ «Сухого» (исполнитель; далее - ОАО «ОКБ «Сухого») и Министерство обороны Российской Федерации (государственный заказчик) заключили договор от 14.08.2003 №1002-16/205-03 на выполнение опытно-конструкторской работы. По условиям договора исполнитель обязуется выполнить опытно-конструкторскую работу по теме «Разработка экспортного варианта изделия И-21» и передать результат этих работ Обществу (заказчику).

Согласно пункту 5.4 договора от 14.08.2003 №1002-16/250-03 датой исполнения обязательств исполнителем по отдельным этапам является дата подписания сторонами акта приемки этапа ОКР.

Датой исполнения обязательств исполнителем по договору в целом считается дата подписания Сторонами акта приемки по последнему этапу ОКР при условии выполнения обязательств по всем этапам, указанным в ведомости исполнения.

Согласно пунктам 8.4, 8.5 договора от 14.08.2003 № 1002-16/250-03 исключительные права на изобретения, промышленные образцы, полезные модели, программы для ЭВМ, базы данных и топологии интегральных микросхем (далее объекты промышленной собственности), а также права на научно-техническую информацию, охраняемую в режиме ноу-хау, (далее «ноу-хау») разработанные, приобретенные или иным образом полученные в результате работ по договору принадлежат заказчику и исполнителю совместно.

Вместе с актом приемки этапа ОКР исполнитель предоставляет заказчику перечень объектов промышленной собственности, на которые в соответствии с законодательством РФ могут быть получены охранные документы, и объектов «ноу-хау» для принятия совместного решения об их правовой охране.

В течение 30 календарных дней после получения соответствующих охранных документов на объекты промышленной собственности, созданные при выполнении работ по оговору, или принятия решения о защите технических решений в режиме «ноу-хау», заказчик и исполнитель обязаны составить и подписать соглашение, определяющее порядок и объём использования этих объектов, а также порядок распоряжения правами на них и условия распределения доходов от передачи прав на них третьим лицам.

Оформление охранных документов осуществляется исполнителем. Расходы по оформлению и поддержанию в силе охранных документов стороны несут совместно в равных долях.

Согласно акту от 28.06.2006 Заявитель принял от ОАО «ОКБ «Сухого» результат работ по этапу 1.2 «Разработка материалов эскизного проекта и его составных частей» стоимостью 617 159 640 руб.

В письмах от 15.04.2014 №1/103438/228, от 08.05.2014 №1/103438/316 и от 18.06.2014 №1/103438/417 Общество сообщило Инспекции, что по результатам выполнения работ по этапу 1.2 было создано изобретение «Информационно-управляемая система летательного аппарата» и промышленный образец «Самолет интегральный аэродинамической компоновки». Обществом получены исключительные права на эти объекты, что подтверждается патентом на изобретение №2392586 и патентом на промышленный образец №79006.

Заявки о выдаче патентов на изобретение и промышленный образец были поданы в Федеральную службу по интеллектуальной собственности, патентам и товарным знакам 30.12.2008 и 28.07.2010.

Согласно представленным патентам №№ 2392586, 79006 изобретение и промышленный образец зарегистрированы в Государственном реестре изобретений Российской Федерации и Государственном реестре промышленных образцов Российской Федерации 20.06.2010 и 16.07.2011. Срок действия исключительного права на Изобретение до 30.12.2028, промышленный образец до 28.07.2025. Патентообладателями являются ОАО «ОКБ Сухого» и ОАО «Компания «Сухой».

Согласно заключенным ОАО «Компания «Сухой» с ОАО «ОКБ «Сухова» соглашениям от 30.06.2010 б/н и от 25.07.2011 б/н о порядке совладения патентами № 2392586 на изобретение и № 79006 на промышленный образец (далее - Соглашения) стоимость патента определена сторонами для бухгалтерского и налогового учета как сумма фактически понесенных расходов по регистрации исключительного права (пошлина на подачу заявки на изобретение, промышленный образец и проведение экспертизы по существу, пошлина за регистрацию изобретения и выдачу патента по заявке на изобретение и промышленный образец), составившая в отношении изобретения - 3 900 руб., в отношении промышленного образца – 4 200 руб.

Также Соглашениями стороны установили, что каждый совладелец учитывает патенты по стоимости, составляющей ? от вышеуказанной стоимости патентов (т.8 л.д.65,67).

Из содержания решения Инспекции следует и не оспаривается Заявителем, что стоимость патента для каждой из сторон Соглашения по рассматриваемым патентам составила 4 050 руб. ((3 900 руб. + 4200 руб.) / 2).

Затраты на опытно-конструкторские работы по этапу 1.2 учтены Обществом для целей налогообложения путем включения в состав прочих расходов по налогу на прибыль организаций в 2011 году.

Инспекция сочла, что Общество нарушило положения ст.ст.257, 258, 259, 259.1 и 262 НК РФ, отразив в составе расходов по налогу на прибыль за 2011 год всю стоимость выполненного по договору этапа 1.2 опытно-конструкторских работ, результат которого, как указал налоговый орган, фактически подлежал учету в качестве 2 объектов нематериальных активов и списанию через амортизацию.

Инспекцией была определена первоначальная стоимость нематериальных активов как сумма затрат, понесенных Обществом на выполнение ОКР по этапу 1.2 договора от 14.08.2003 № 1002-16/250-03, по результатам которых они были получены, в размере 617 159 640руб., а также ? расходов по регистрации исключительных прав - 4 050 руб., составивших общую сумму 617 163 690 руб. Стоимость исключительных прав Общества по патентам №2392586, №79006 составила 308 581 770 руб. и 308 581 920 руб. соответственно.

Со ссылкой на п.5 ст.262 НК РФ Инспекция указала, что стоимость патентов должна учитываться в целях налогообложения через амортизационные отчисления (25 864 081 руб.), которые подлежат включению в состав расходов по налогу на прибыль организаций за 2011 год.

На основании изложенного налоговый орган посчитал неправомерным включение Обществом в состав расходов 591 295 559 руб., что привело к неуплате в бюджет 118 259 112 руб. налога на прибыль организаций за 2011 год.

При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции Заявитель отказался от заявленных требований в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 623 704 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, отказ был принят судом. При этом Общество пояснило, что в состав прочих расходов по налогу на прибыль организаций 2011 года подлежит включению стоимость этапа ОКР 1.2 за вычетом расходов, связанных с получением исключительного права только в отношении патента №2392586.

Сумма расходов Общества, учитываемая при исчислении налога на прибыль организаций за 2011 составляет 614 041 118,89 руб., в том числе: расходы по ОКР по акту приемки – сдачи этапа 1.2 от 28.06.2006, на основании п.2 ст.262 НК РФ, в размере 613 862 806,21 руб., за вычетом расходов на формирование первоначальной стоимости патента №2392586 (617 159 640 – 3 296 833,79), и амортизация нематериального актива (патент №239586) за 2011, на основании п.3 ст.257, п.2 и п.5 ст.258, и.3 ст.259, п.2 ст.259.1 НК РФ, в размере 178 312,68 руб.

В тоже время Обществом при исчислении налога за 2011 год были учтены расходы в сумме 617 159 640руб. С учетом разницы расходов 3 118 521,11 руб. (617 159 640 – 614 041 118,89) Общество отказалось от заявленных требований в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 623 704 руб., соответствующих сумм пени и штрафа. По мнению Общества, решение Инспекции незаконно в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 117 635 408 руб., соответствующих пеней и штрафа, предусмотренного п.1 ст.122 НК РФ.

Кроме того, при первом рассмотрении дела Заявитель указал, что опытно – конструкторские работы, в результате которых получен патент на промышленный образец №79006 «Самолет интегральной аэродинамической компоновки» (дата государственной регистрации 16.07.2011) не являются работами, оплаченными в рамках этапа 1.2 договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003, профинансированы за счет средств бюджета, полученных ОАО «ОКБ «Сухого» в рамках исполнения государственного контракта №31004 от 21.07.2003.

Указанную позицию Общество поддержало при новом рассмотрении дела.

В доказательство своей позиции Общество представило документы, не представлявшиеся в ходе выездной налоговой проверки (государственный контракт №31004 от 21 июля 2003, документы бухгалтерского учета ОАО «ОКБ «Сухого», перечень результатов собственных работ ОАО «ОКБ «Сухого» №КФ130/5 от 28.02.2005, служебную записку №1/121050/67 от 06.07.2015, решения о порядке правовой охраны и пр.).

Кроме того при рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции, Заявитель частично отказался от спора по праву в отношении указанного пункта решения Инспекции, признав позицию Инспекции о том, что часть спорных расходов должна быть учтена посредством амортизации нематериальных активов, а не путем списания в полном объеме в качестве прочих расходов при исчислении налога за 2011 год. При этом Заявитель указал, что не согласен с методом определения стоимости нематериальных активов полученных в рамках спорного этапа, примененного Инспекцией (деление стоимости этапа на 2 патента).

По мнению Заявителя, Инспекцией не учтено, что по результатам этапа созданы нематериальные активы в большем количестве, чем установлено Инспекцией, в силу чего стоимость изобретения должна определяться в меньшей сумме, нежели определена Инспекцией. Заявитель предложил определить стоимость указанного нематериального актива исходя из расходов ОАО «ОКБ «Сухого» - исполнителя работ с учетом показателя рентабельности и суммы государственной пошлины за регистрацию патента.

Согласно ст.252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст.270 НК РФ). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Условием принятия расхода к уменьшению налогооблагаемой базы является их обоснованность и документальное подтверждение (п.1 ст.252 НК РФ).

В силу п.4 ст.253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки (далее - НИОКР).

В соответствии с п.1 ст.262 НК РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2012) расходами на НИОКР признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство.

Расходы налогоплательщика на НИОКР, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство, осуществленные на основании договоров, по которым он выступает в качестве заказчика таких исследований или разработок, признаются для целей налогообложения после завершения этих исследований или разработок (завершения отдельных этапов работ) и подписания сторонами акта сдачи-приемки в порядке, предусмотренном данной статьей (абз.1 п.2 ст. 262 НК РФ).

Согласно абз.2 п.2 ст.262 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2006 году) указанные расходы равномерно включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение двух лет при условии использования указанных исследований и разработок в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (отдельные этапы исследований).

В абз.2 п.2 ст.262 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2007 - 2011 годах) предусмотрено, что расходы на НИОКР равномерно включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение одного года при условии использования указанных исследований и разработок в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (отдельные этапы исследований).

Согласно п.5 ст.262 НК РФ, если в результате произведенных расходов на НИОКР организация-налогоплательщик получает исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, указанные в п.3 ст.257 НК РФ, данные права признаются нематериальными активами, которые подлежат амортизации в соответствии с п.2 и п.5 ст.258 НК РФ, с учетом положений п.3 ст.259 НК РФ.

Пунктом 3 ст.257 НК РФ установлено, что нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев). Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).

К нематериальным активам, в частности, относится исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель.

Первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

Согласно п.3.2 Положения об учетной политики Заявителя для целей налогообложения, утвержденного приказом Общества от 30.12.2009 № 274 (с учетом изменений, внесенных приказом от 30.12.2010 №232), к амортизируемому имуществу относятся нематериальные активы первоначальной стоимостью более 40 000 руб.. первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение и доведение до состояния пригодного для использования, за исключением сумм налогов. Надлежаще оформленным документом, подтверждающим существование нематериального актива и (или) исключительного права у Общества на результаты интеллектуальной деятельности, является патент на изобретение, промышленный образец, полезную модель. Срок полезного использования нематериальных активов определяется исходя из срока действия патента, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам амортизация начисляется линейным способом.

В соответствии с п.3.5.9 Положения об учётной политике для целей налогообложения на 2010 год ОАО «Компания «Сухой», расходы по опытно – конструкторским разработкам, давшим положительный результат, включаются в состав прочих расходов после завершения этих исследований или разработок равными долями в течение 1 года с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором полностью выполнены следующие условия:

- подписан акт сдачи – приемки работ (отдельных этапов работ);

- издан акт о внедрении работ (этапов работ) (об использовании НИОКР при производстве и/или реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг). Если результаты НИОКР начинают использоваться через некоторое время после завершения работ, расходы на НИОКР учитываются в полной сумме, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем начала использования результатов НИОКР, в течение одного года независимо от того, истек на момент использования результатов НИОКР один год с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены исследования (отдельные этапы исследований) или не истек.

Изучив фактические обстоятельства настоящего дела, нормы материального права, доводы сторон, суд пришел к выводу о том, что требования Заявителя не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Довод Заявителя о том, что патент №79006 на промышленный образец «Самолет интегральной аэродинамической компоновки» от 16.07.2011 и патент №2440916 на изобретение «Самолет интегральной аэродинамической компоновки» от 27.01.2012 были получены в рамках государственного контракта №31004 от 21.07.2003 и были профинансированы за счет государственных средств, опровергается содержанием годовых отчетов ОАО «ОКБ Сухого» за 2004, 2006, 2010, 2011, годового отчета ОАО «АХК «Сухой» за 2004, размещенных на сайте ПАО «Компания «Сухой», сведениями СМИ, интернет - источников, сведениями о сторонах договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003 и государственного контракта №31004 от 21.06.2003, документами Заявителя, представленными в материалы дела.

Согласно договору №1002-16/250-03 от 14.08.2003 его предметом являлось выполнение ОКР по теме «Разработка экспортного варианта изд. И-21», а сторонами - ОАО «Компания «Сухой и ОАО «ОКБ «Сухого».

Сторонами государственного контракта №31004 от 21.07.2003 являлись ОАО «ОКБ «Сухого» и Министерство Обороны РФ, предметом - выполнение ОКР по теме «Столица-1» (создание изделия И-21).

В годовых отчетах ОАО «ОКБ Сухого» за 2010 год и 2011 год отражено, что заявка на промышленный образец, защищенный патентом №79006, была подана, а сам патент был получен совместно ОАО «ОКБ Сухого» и Заявителем.

Согласно п.8.2 государственного контракта №31004 от 21.07.2003, право на получение патента на изобретение, промышленный образец, иных результатов интеллектуальной деятельности, охраняемых в соответствии со ст.139 ГК РФ, создаваемых при выполнении работы по настоящему контракту, принадлежат Российской Федерации, от которой выступают Министерство юстиции РФ и Государственный заказчик (Министерство обороны РФ) или с их согласия головной исполнитель (ОАО «ОКБ «Сухого»).

Таким образом, собственником результатов интеллектуальной деятельности, полученных в ходе исполнения государственного контракта №31004 от 21.07.2003, является государство – Российская Федерация.

Согласно п.8.4 договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003 исключительные права на изобретения, промышленные образцы, разработанные, приобретенные или иным образом полученные в результате работ по указанному договору принадлежат Заказчику и Исполнителю совместно, что полностью соответствует обстоятельствам, установленным налоговой проверкой, содержанию годовых отчетов ОАО «ОКБ Сухого» за 2010 и 2011 год, поскольку патент №79006 был получен совместно Заявителем и ОАО «ОКБ «Сухого».

Согласно п.8.6 государственного контракта №31004 от 21.07.2003, исполнитель вправе использовать результаты интеллектуальной деятельности, полученные в ходе его выполнения при разработке экспортного варианта изд. И-21.

Согласно п.8.9 договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003, исполнитель вправе использовать результаты интеллектуальной деятельности, полученные при выполнении указанного договора, при проведении ОКР «Столица 1».

Наличие указанных пунктов в договоре и государственном контракте объясняется тем, что государственный контракт и договор были заключены в 3 квартале 2003, т.е. работы были начаты в одно время и касались разработки изд. И-21 (фронтового истребителя пятого поколения).

Государственный контракт содержит этап «Разработка эскизного проекта по комплексу бортового оборудования, летательному аппарату и его системам, техническим средствам обучения, наземным средствам подготовки и обработки полетных данных и средствам технического обслуживания, создание стендов, силовой установке». Договор содержит этап «Разработка материалов эскизного проекта и его составных частей летательному аппарату и его системам, силовой установке, комплексу бортового оборудования, комплексной системе управления, техническим средствам обучения, наземным средствам подготовки и обработки полетных данных и средствам технического обслуживания, создание стендов».

Патент №79006 получен Заявителем на промышленный образец «Самолет интегральной аэродинамической компоновки».

Согласно ст.1352 ГК РФ, в качестве промышленного образца охраняется решение внешнего вида изделия. Промышленному образцу предоставляется правовая охрана, если по своим существенным признакам он является новым и оригинальным.

К существенным признакам промышленного образца относятся признаки, определяющие эстетические особенности внешнего вида изделия, в частности форма, конфигурация, орнамент, сочетание цветов, линий, контуры изделия, текстура или фактура материала изделия.

В ходе эскизного проектирования проводится оптимизация отдельных параметров самолета выбранной конфигурации, уточняются его характеристики. Этап завершается выпуском аванпроекта самолета, содержащего подробную информацию о внешнем виде самолета, его внутренней объёмно – массовой и силовой компоновке, расчеты летно-технических характеристик для всех режимов полёта. После выпуска аванпроекта накладывается запрет на внесение существенных изменений в облик самолета (стр.9 д.т.н. профессор ФИО7 «Выбор облика летательного аппарата с использованием технологии многодисциплинарной оптимизации», электронное учебное пособие, Самара, 2012).

Таким образом, создание промышленного образца по патенту №79006 обусловлено целями выполнения этапа «Разработка эскизного проекта».

Разработка эскизного проекта фронтового истребителя пятого поколения И-21 на основании государственного контракта была завершена в декабре 2004 года, что подтверждается годовыми отчетами о работе ОАО «ОКБ Сухого» и ОАО «АХК «Сухой» за 2004 (размешен в сети интернет на сайте ПАО «Компания «Сухой» – sukhoi.org), а также статьей «Сухой» обнародовал концепцию Т-50, но не получил поддержки индийского министра», опубликованной в национальном аэрокосмическом журнале «Взлет» за декабрь 2015.

Так, в указанной статье отражено: «В конце ноября ОАО «Авиационная холдинговая компания Сухой» и ОАО «ОКБ Сухого» на своем официальном интернет – сайте (www.sukhoi.org) разместили в открытом доступе и разослали средствам массовой информации и информагентствам годовые отчеты о своей деятельности в 2004 г… впервые представлены общие данные о главной перспективной военной программе «Сухого» - программе разработки Перспективного авиационного комплекса фронтовой авиации (ПАК ФА), имеющей также названия И-21 и заводской индекс Т-50 (оба эти наименования публикуются «Сухим» официально впервые) … касаясь хода выполнения программы, в отчете говорится о том, что осенью 2004 г. завершена разработка и в ноябре – декабре успешно проведена защита эскизного проекта фронтового истребителя пятого поколения И-21 перед комиссией заказчика».

Этап 1.2 договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003 был завершен 28.06.2006. Т.е. внешний облик экспортного варианта изд. И-21. Указанный факт подтверждается Уточненной ведомостью исполнения к договору №1002-16/250-03 от 14.08.2003 по теме: ОКР «Экспорный вариант изд.И-21» (т.4 л.д.39).

Таким образом, работы по этапу «Разработка эскизного проекта» государственного контракта №31004 от 21.07.2003 и договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003 были завершены в разное время, что с учетом факта совместного получения патента ОАО «ОКБ «Сухого» и Заявителем, свидетельствует о том, что промышленный образец, защищенный патентом №79006, был получен в рамках договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003.

Кроме того, Заявителем в материалы дела была представлена служебная записка №100-Т50-036-10 от 22.03.2010, в которой отражено: «направляю в Ваш адрес для оформления заявку на выдачу патента на изобретение «Самолет интегральной аэродинамической компоновки». Заявка основана на материалах, полученных в период 2002-2004 гг. черт.50.0000.0.031.992 (Инв. ф7/1081). Указанная работа финансировалась за счет средств АХК, договор №1002-16/250-03 от 14.08.2003. Дополнительно прошу Вас рассмотреть вопрос о патентовании общего вида самолета путем подачи заявки на промышленный образец (дизайн). Описание внешнего вида с отличительными особенностями от прототипа (самолета F22) прилагается (№172 от 23.03.2010)» (т.8 л.д.60). В углу указанной Записки произведена надпись «патент 2440916, патент 79006».

В ходе судебного разбирательства, Общество ссылалось на служебную записку заместителя директора ПАК – ПМИ от 06.07.2015 №1/121050/67 (т.12 л.д.176-177), в которой, по его мнению, указано, что чертеж, на основании которого были выполнены работы, в результате которых был получен патент №79006, включен в перечень работ, выполненных в рамках государственного контракта №31004 от 21.07.2003, оплаченных за счет государственного источника финансирования.

Однако содержание указанной служебной записки свидетельствует об ином. Так, в записке указано: «Работы «Общий вид объекта Т-50» чертеж №50.0000.0.031.992» (инв.Ф7/1081) действительно нет в указанном Перечне, она включена в Перечень собственных работ ОАО «ОКБ Сухого», выполняемых на этапе технического проекта в рамках государственного контракта №31004 от 21.07.2003 и Договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003» (т.12 л.д.177).

Заявителем не оспаривается, что в рамках государственного контракта №31004 от 21.07.2003 был создан истребитель для Министерства обороны РФ, а в рамках договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003 - экспортный вариант этого истребителя. Оба этих варианта истребителя носили наименование изд. И-21 либо Т-50 (указанные сведения отражены в тексте ходатайства Заявителя о рассмотрении дела в закрытом судебном заседании, заявленном при первом рассмотрении дела (т.4 л.д.4), сведениями СМИ, иных интернет – источников).

В записке конкретно указано, что отсутствует чертеж «Работы «Общий вид объекта Т-50». Указание на то, что это чертеж внешнего вида экспортного варианта объекта Т-50 служебная записка не содержит.

Таким образом, с учетом того факта, что работы по разработке эскизного проекта по государственному контракту и договору были завершены в разное время, указанный документ не доказывает позицию Заявителя, о том что патент №79006 был получен в ходе выполнения государственного контракта №31004 от 21.07.2003 и был оплачен за счет государственных средств.

Кроме того, факт включения работы «Общий вид объекта Т-50» чертеж №50.0000.0.031.992» (инв.Ф7/1081) в Перечень собственных работ ОАО «ОКБ Сухого», выполняемых на этапе технического проекта в рамках государственного контракта №31004 от 21.07.2003 и Договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003» (т.12 л.д.177), не опровергает факт оплаты и приобретения результатов работ по этапу 1.2 рассматриваемого договора, в числе которых патент №79006.

Инспекцией при первом рассмотрении дела было представлено корпоративное письмо ПАО «Компания «Сухой» №1/121050/96/КП в отношении патентов №79006 и №2440946, датированное 05.11.2015, за подписью директора – главного конструктора программы ПАК - ФИО8 ФИО9 (т.11 л.д.121-122).

В п.1 указанного документа отражено, что патент № 79006 «Самолет интегральной аэродинамической компоновки» и патент №2440916 «Самолет интегральной аэродинамической компоновки» оформлены на РИД (результаты интеллектуальной деятельности), полученные в ходе выполнения этапа 1.1 «Разработка материалов эскизного проекта и его составных частей по ГК №31004 от 21.07.2003 г., заключенного между Министерством обороны РФ и ОАО «ОКБ Сухого» (заказ № 1-150-11), и этапа 1.2 «Разработка материалов эскизного проекта и его составных частей» договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003, заключенного между ГУП «АВПК «Сухой» и ОАО «ОКБ Сухого» (заказ № 1-750-12)».

Таким образом, материалами дела опровергается довод Заявителя о том, что патенты №79006, №2440916 были получены исключительно в рамках государственного контракта №31004 от 21.07.2003. Указанный вывод также подтвержден содержанием Решений о порядке правовой охраны изобретения и промышленного образца (патенты №79006 №2440916). При этом суд отмечает, что указанные решения датированы августом 2010 в то время как заявка на регистрацию патента №79006 была подана 28.07.2010, аналогичное обстоятельство установлено в отношении письма войсковой части от 18.08.2010 №252/9/412, содержащее сообщение ОАО «ОКБ «Сухой» о принятии положительного решения о регистрации промышленного образца и изобретения (т.12 л.д.183-184).

Довод Заявителя о том, что получение множества технических решений по договору №1002-16/250-03 от 14.08.2003 подтверждается Перечнем результатов собственных работ ОАО «ОКБ «Сухого» и работ соисполнителей, выполненных в соответствии с «Перечнем» №КФ130/5 от 28.02.2005 на этапе эскизного проекта (2002-2004 гг.) и финансируемых за счет средств Договора №1002-16/250-03» (т.12 л.д.9-175), опровергается письмом и.о. директора-главного конструктора программы ФИО10 Стрелец (т.8 л.д.51), в котором отмечено, что в ходе выполнения работ по этапам НИОКР создается множество технических решений, перечень которых отражен в ведомости исполнения. Указанное утверждение является верным, поскольку создание технического решения (а впоследствии нематериального актива) является результатом выполнения работ.

При изучении указанного перечня установлено, что он содержит сведения о наименовании работы, датах начала и окончания работ, сведения об отделе, выполняющем работу, об отчетном документе, составляемом по результатам выполненной работы, месте хранения отчетного документа, сведения о предприятии – соисполнителе работы, его техническом задании и договоре, в рамках которого подлежит предприятием – соисполнителем выполняется работа. Сведения о созданных нематериальных активах указанный перечень не содержит, в силу чего не может подтверждать довод Заявителя о приобретении ещё пяти нематериальных активов по результатам этапа 1.2 договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003.

Расчет стоимости изобретения, защищенного патентом №2392586 «Информационно - управляющая система летательного аппарата (ИУС)», представленный Заявителем в материалы дела, основан на документах ОАО «ОКБ «Сухого», отражающих расходы по выполнению опытно – конструкторских работ по договору №1002-16/250-03 от 14.08.2003, что противоречит требованиями абз.11 п.3 ст.257 НК РФ, из содержания которого следует, что первоначальная стоимость приобретенного налогоплательщиком у сторонней организации нематериального актива определяется как сумма расходов налогоплательщика на их приобретение (покупку).

Стоимость нематериальных активов (изобретения (патент № 2392586) и промышленного образца (патент №79006)) должна формироваться исходя из стоимости всего результата работ по этапу 1.2 договора от 14.08.2003 № 1002-16/250-03, поскольку без их приобретения было бы невозможно приобрести нематериальные активы.

При оценке довода Заявителя о формировании стоимости изобретения на основании документов учета ОАО «ОКБ «Сухого» (исполнителя работ), суд учитывает, что с 01.01.2013 ОАО «ОКБ «Сухого» было реорганизовано путем присоединения к ОАО «Компания «Сухой» и с этого момента Заявитель стал обладать всеми документами ОАО «ОКБ «Сухого». В настоящее время обе стороны договора являются одним юридическим лицом – ПАО «Компания «Сухой».

В письме ПАО «Компания «Сухой» №1/121050/96/КП в отношении патентов №79006 и №2440946, датированном 05.11.2015, за подписью директора – главного конструктора программы ПАК - ФИО8 ФИО9 (т.11 л.д.121-122), указано, что государственный контракт №31004 от 21.07.2003, заключенный между Министерством обороны РФ и ОАО «ОКБ Сухого», учтен Заявителем в качестве заказа №1-150-11, договор №1002-16/250-03 от 14.08.2003, заключенный между ГУП «АВПК «Сухой» и ОАО «ОКБ Сухого» - в качестве заказа № 1-750-12.

При изучении описания расчета стоимости изобретения, защищенного патентом №2392586, представленного Заявителем в материалы дела, документов представленных в обоснование расчета (справка по стоимости часа, в расчет фактической стоимости по ID работам, справки «Фактическая стоимость по ID работам», Ведомостей распределения, ведомостей, карточек учета затрат по заказам №1-750-12 и №1-150-11) , было установлено, что Заявитель учитывает в стоимости указанного нематериального актива расходы по государственному контракту – заказу №1-150-11, что также является основанием для отклонения доводов Заявителя.

Так, в ходатайстве о приобщении дополнительных доказательств Заявитель указал, что учитывает в расчете показатель – код 100.113- 62 585,86 руб., относящийся согласно номеру заказа к государственному контракту. Код 100.113, согласно справке «Фактическая стоимость по ID работам», соответствует виду работы «Т-50. Разработать внешний вид объекта Т-50 по рекомендациям отдела 2.ЭП-3», которые Заявитель также отнес к работам, оплаченным за счет государственного контракта, в силу чего указанный расчет противоречит позиции Заявителя, поскольку оплата работ по государственному контракту не может формировать стоимость нематериального актива, созданного в рамках договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003. Кроме того, указанные работы с разработкой Информационно - управляющей системы летательного аппарата не связаны.

Довод Заявителя о том, что на начало включения спорных расходов в налоговую базу по налогу на прибыль организаций - 01.01.2011, в налоговом учете в качестве нематериального актива подлежал признанию только патент №23982586, поскольку он был зарегистрирован – 20.06.2010 (до 01.01.2011), а выделение из стоимости этапа 1.2 договора №1002-16/250-03 от 14.08.2003 расходов, формирующих стоимость патента №79006, необоснованно, в связи с отсутствием документа, подтверждающего существование исключительного права на момент начала списания спорных расходов, опровергается материалами дела (карточкой счета №04.02.1 «Расходы на НИОКР», представленной в ходе налоговой проверки, т.8 л.д.16, т.10 л.д.56-60), согласно которой спорные расходы были списаны в декабре 2011, в то время как патент №79006 был зарегистрирован 16.07.2011.

Положения п.5 ст.262 НК РФ (в редакциях, действовавших до 01.01.2012) содержат императивное требование, запрещающее прямое списание расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские работы, в случае если по их результатам были созданы нематериальные активы. Возможность альтернативного учета расходов по НИОКР, без восстановления и включения в стоимость нематериального актива в случае учета таких расходов в составе прочих, в соответствии с гл.25 НК РФ, была введена законодателем с 01.01.2012, путем внесения поправок в ст.262 НК РФ (п.9 ст.262 НК РФ в ред. Федерального закона от 07.06.2011 №132-ФЗ). Заявка на регистрацию патента №79006 была подана заявителем 28.07.2010. Таким образом, на момент учета спорных расходов (2011 год), Заявитель знал о существовании указанного нематериального актива.

Утверждение Заявителя о приобретении по результатам спорного этапа ОКР ещё пяти нематериальных активов (патенты №№2440916, 2478529, 2472956, 2460892, 2492366), зарегистрированных в 2012, 2013 годах, не опровергает выводы налогового органа, сделанные по результатам налоговой проверки, поскольку Заявитель до проведения проверки принял решение об учете указанных расходов для целей налогообложения в качестве прочих.

Согласно п.3 ст.257 НК РФ основанием для учета нематериального актива для целей налогообложения является наличие документа, подтверждающего его существование (в силу ст. ст. 1353, 1354 ГК РФ таким документом является патент). Поскольку патенты на указанные нематериальные активы были получены за рамками проверяемого периода, у налогового органа отсутствовала возможность учесть их для целей налогообложения (проверяемый период ограничен 2011 годом). В случае, если указанные патенты были получены по результатам выполнения работ по рассматриваемому этапу ОКР, Заявитель в силу п.9 ст.262 НК РФ может учесть их для целей налогообложения, определив стоимость в размере государственной пошлины, уплаченной при регистрации патента.

При этом суд отмечает, что в качестве доказательства относимости указанных патентов к рассматриваемому этапу ОКР Заявителем были представлены служебные записки и сводная таблица (т.8 л.д.50-64), сведения о стоимости, основанной на документах налогового и бухгалтерского учета в материалы дела не представлены.

С учетом расчета налога, и стоимости одного из нематериальных активов (изобретения), представленных в материалы дела Заявителем, Инспекция, не признавая требований Общества, представила в материалы дела расчет суммы налога на прибыль организаций, пени и штрафа, при этом указала, что согласно п.2 ст.262 НК РФ (в ред. Федеральных законов от 29.05.2002 № 57-ФЗ, от 06.06.2005 №58-ФЗ, действовал до 01.01.2007) часть спорных расходов, не составляющая стоимость нематериального актива, подлежит списанию в течение двух лет (2011, 2012).

Заявитель со ссылкой на ст.5 НК РФ, устанавливающей, что по общему правилу действия актов законодательства о налогах и сборах применяются к отношениям, возникшим после введения их в действие, возражал в отношении указанного вывода Инспекции, настаивал на том, что спорные расходы по ОКР, понесенные в 2006 году, включаются в расходы для целей налогообложения в течение одного года в соответствии с п.2 ст.262 НК РФ (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 №144-ФЗ).

Пункт 2 ст.262 НК РФ, в редакции, действующей до 2007 года, позволял налогоплательщику учитывать расходы по НИОКР в течение двух лет, в редакции, действующей с 01.01.2007 – расходы на НИОКР учитывались налогоплательщиком в течение одного года.

Согласно толкованию норм ст.5 НК РФ, к налоговым правоотношениям применяются нормы, действующие в период возникновения рассматриваемых правоотношений. Поскольку спорные расходы были фактически понесены до 01.01.2007, то порядок их учета, должен регулироваться согласно п.2 ст.262 НК РФ, действовавшей в указанный период, то есть такие расходы подлежат учету для целей налогообложения в течение двух лет.

Таким образом, позиция Общества о возможности учета спорных расходов только лишь в одном налоговом периоде – 2011 году, неправомерна, как по отношению к обстоятельствам, имевшим место в период налоговой проверки, так и по отношению к обстоятельствам, заявленным Обществом в ходе первого рассмотрения дела в суде первой инстанции.

Документы, необходимые для установления стоимости промышленного образца (патент №79006) и изобретения (патент №2392586) были представлены налоговому органу в ходе выездной налоговой проверки (договор, акт приема - придачи этапа работ, сведения о стоимости этапа, документы налогового и бухгалтерского учета). Изучив указанные документы, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о нарушении Заявителем ст.ст.257, 258, 259, 259.1, 262 НК РФ, правильно установил стоимость указанных нематериальных активов, законно доначислил оспариваемую Обществом сумму налога, пени и штрафных санкций.

Расходы по уплате госпошлины суд оставляет на заявителе.

Учитывая изложенное, руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

решил:

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Расходы по госпошлине отнести на заявителя.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения.

Судья Рыбаков С.П.