Гражданский кодекс часть 1

- от заинтересованного лица: ФИО2, по доверенности от 23.09.2013 № 19-10-03/20517, ФИО3, по доверенности от 18.12.2013 № 19-10-03/27328, ФИО4, по доверенности от 17.01.2014 № 19-10-03/00851,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "СПЕКТР" (далее – заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, в котором просит суд, уточнив заявленные требования в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) признать недействительными решения Межрайонной ИФНС России № 19 по Санкт-Петербургу (далее – Инспекция, налоговый орган) № 21907 от 21.02.2013 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, № 2380 от 214.02.2013 об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость (далее - НДС), заявленной к возмещению, а также обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения путем возврата на расчетный счет заявителя НДС в размере 91 525 424 руб.

Инспекция требования заявителя не признала по основаниям, изложенным в отзыве.

Из материалов дела следует.

Межрайонная ИФНС России № 19 по Санкт-Петербургу провела камеральную налоговую проверку ООО «Спектр» уточненной декларации по НДС за 1-й квартал 2012 г.

По результатам данной проверки налоговый орган вынес решение № 21907 от 21.02.2013 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение № 2380 от 21.02.2013 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению. В оспариваемых решениях налоговый орган отказал Обществу в применении налоговых вычетов по НДС в сумме 91 525 424 руб.

Общество подало в Управление ФНС России по Санкт-Петербургу (далее - Управление) апелляционную жалобу на оспариваемые ненормативные акты. Решениями Управления оспариваемые решения Инспекции оставлены без изменения, а апелляционные жалобы Общества – без удовлетворения.

Исследовав материалы дела, заслушав представителей сторон, судом установлено следующее.

ООО «СПЕКТР» в проверяемом периоде был заключен договор купли-продажи имущественных прав №1-12 с ООО «Инвестиционная компания» в соответствии с которым Продавец передает, а Покупатель принимает имущественные права (подарочные сертификаты на пошив мужской сорочки и мужского костюма из высококачественных элитных тканей), в количестве 6000 штук по цене 100000 руб. (в том числе НДС – 18 процентов) за 1 сертификат, на общую сумму 600000000 руб. Покупатель приобретает товары для перепродажи. Покупатель имеет право вернуть сертификаты полностью или частично Продавцу в случае, если Покупатель не смог их реализовать в течение 18 месяцев с момента их получения. Покупатель производит перечисление денег Продавцу по мере поступления денежных средств от последующих Покупателей в размере 100 процентов поступивших денежных средств. Продавец обязуется выплатить по результатам деятельности Покупателя по реализации сертификатов третьим лицам бонус в размере 2,5 процентов от поступивших за сертификаты денежных средств.

ООО «Инвестиционная компания» приобрело указанные подарочные сертификаты (договор купли-продажи имущественных прав от 27.03.2012 №10) у ООО «Фэшн Эксклюзив» на тех же условиях что и ООО «Спектр» за исключением бонуса (в размере 5 процентов) от поступивших за сертификаты денежных средств.

Согласно информации, указанной на подарочном сертификате, его владельцем является ООО «Фэшн Эксклюзив», номинал сертификата 100 000 руб., сертификат дает право на пошив мужской сорочки и мужского костюма из высококачественных элитных тканей.

Подарочным сертификатом принято называть документ, оформленный на бланке произвольной формы. Сертификат дает возможность предъявителю обменять его в какой-либо организации или группе организаций, которые принимают участие в акции, на товары (работы, услуги) на обозначенную в сертификате сумму. Подарочный сертификат, как правило, имеет ряд реквизитов: наименование, серию, номер, срок действия, номинал (сумма по сертификату), код погашения, статус сертификата.

Подарочные сертификаты, приобретаемые за денежную сумму, равную номиналу сертификата, считаются своеобразным средством платежа: держатель сертификата может расплатиться за товар любым удобным способом - наличными, банковской картой или подарочным сертификатом. Сертификат удостоверяет обязанность торговой организации принять его в оплату товаров по номиналу наравне с денежными средствами.

Таким образом, под термином «подарочный сертификат» принято понимать документ, удостоверяющий право его владельца при приобретении товаров (работ, услуг) у указанного в сертификате лица (продавца) заплатить за товар (работы, услуги) его стоимость за вычетом указанной в сертификате суммы (номинальной стоимости сертификата).

По договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (п. 1 ст. 454 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ). Продавцом может выступать лицо, которому товар принадлежит на праве собственности.

Согласно ст. 38 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации. Статьей 128 ГК РФ установлено, что к объектам гражданских прав относятся вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги; информация; результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.

Подарочная карта не отвечает признакам товара, определенным ст. 38 НК РФ, поскольку по своей природе является лишь подтверждением факта возникновения обязательства перед держателем карты.

В теории экономики при построении схем взаимодействий субъектов принято отталкиваться от рационального поведения покупателя. Рациональным для покупателя поведением является покупка самого товара.

Карта приобретается для передачи третьему лицу и выступает инструментом расчетов в виде задолженности продавца перед ее держателем. Без сомнения, по экономическому смыслу карта ближе всего к векселю (долговая ценная бумага), однако все требования закона к нему соблюдены быть не могут.

Вместе с тем, можно сделать вывод о том, что, подарочный сертификат не является товаром, работой или услугой и по своему содержанию отражает специфические права требования держателя карты к ООО «Фэшн Эксклюзив», в которых карта является средством безналичных расчетов.

В случае неисполнения своих обязательств, вытекающих из заключенного
договора, в подтверждение которого общество выпускает карты, «Фэшн Эксклюзив», может понести предусмотренные ст. 381 ГК РФ последствия, при предъявлении соответствующих требований держателями карт, а именно последствия прекращения и неисполнения обязательства, обеспеченного задатком. Вместе с тем, хотя эти отношения и носят денежный характер, они не тождественны отношениям, возникающим при уплате денежных средств за товары.

Объектом налогообложения НДС в соответствии с пп. 1 п.1 ст. 146 НК РФ признаются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии со ст. 38 НК РФ товаром для целей налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц. Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

В общепринятом смысле подарочная карта является документом, подтверждающим обязательство организации передать в будущем его предъявителю товары (работы, услуги) на определенную сумму и право предъявителя (держателя карты) на получение этих товаров (работ, услуг).

Поскольку при передаче подарочной карты не происходит реализации товаров, работ или услуг, то в данном случае объект налогообложения НДС отсутствует.

Учитывая, что подарочный сертификат является документом, подтверждающим обязательство организации передать его предъявителю товар на сумму, эквивалентную номиналу сертификата, суммы предварительной оплаты, полученные организацией от потенциальных покупателей, признаются оплатой товара.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база по НДС определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС (абз. 2 п. 1 ст. 154 НК РФ).

Пунктом 8 ст. 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы НДС, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Таким образом, при получении оплаты подарочным сертификатом от потенциальных покупателей в счет предстоящей поставки товаров у организации (продавца) возникает объект налогообложения по НДС. Указанные суммы оплаты подлежат обложению НДС по налоговой ставке 18 процентов (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Суммы НДС, учтенные при приобретении подарочных сертификатов, подлежат вычету с даты отгрузки указанных товаров (п. 8 ст. 171, п.6 ст. 172 НК РФ).

В соответствии со ст. 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части 1 указанной статьи, не позволяют определить содержание договора, то должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Так, исходя из условий заключенных договоров следует, что ООО «Спектр» заключен субагентский договор, в котором прописываются условия реализации сертификатов, в частности агентское вознаграждение. Поступившие на реализацию сертификаты подлежат учету на забалансовом счете и в оценке, предусмотренной в договоре.

Гражданское законодательство предусматривает три способа оформления посреднических отношений: поручение, комиссия и агентирование.

Договор поручения предполагает совершение от имени и за счет другой стороны (доверителя) юридических действий (п. 1 ст. 971 ГК РФ), договор комиссии - совершение по поручению другой стороны (комитента) сделок от своего имени, но за счет комитента (ст. 990 ГК РФ).

По агентскому же договору поручение другой стороны (принципала) может состоять в выполнении как юридических действий, так и любых иных также за счет принципала (п. 1 ст. 1005 ГК РФ). Агентский договор может строиться по правилам либо поручения (тогда агент действует от имени принципала), либо комиссии (агент действует от своего имени) (ст. 1011 ГК РФ).

Общим для всех посреднических договоров является то, что доход посредника - это его вознаграждение, которое, как правило, составляет определенный процент стоимости поручения.

Исходя из условий представленного налогоплательщиком договора, сторонами заключен агентский договор по конструкции договора поручения, поскольку в таком случае права и обязанности (выдать товар, выполнить работу или оказать услугу) возникают непосредственно у принципала (п. 1 ст. 1005 ГК РФ), т.е. у эмитента подарочного сертификата.

Инспекцией также установлено, что ООО «Фэшн Эксклюзив» расчетов за оплату аренды/субаренды офисных, складских помещений, оборудования, выплаты заработной платы, других общехозяйственных расходов по расчетному счету не производит. В протоколе допроса генеральный директор ООО «Фэшн Эксклюзив» подтвердила, что имущества у Общества нет, по юридическому адресу (пр. Витебский, д. 24, лит. А, 12Н) офиса отсутствует, производственных мощностей для пошива одежды в настоящий момент не имеется, договора на поставку тканей не заключены, 1 сертификат приобрел генеральный директор ООО «Спектр» ФИО5

Таким образом, ООО «Фэшн Эксклюзив» не имеет условий и производственных мощностей для осуществления услуг по пошиву одежды, как следствие исполнение назначения сертификатов.

В ходе допроса директора ООО «Велкопринт» установлено, что в собственности общества имеется небольшой принтер, на котором и производилась печать подарочных сертификатов.

Таким образом, подарочные сертификаты (с указанием номинальной стоимости - 100 000 руб.) изготовлены не специализированной организацией и не имеют никаких степеней защиты от несанкционированного изготовления третьими лицами.

В ходе камеральной проверки Инспекцией установлено, что согласно налоговой декларации ООО «Фэшн Эксклюзив» (владельца сертификатов) за 1-й квартал 2012 г. НДС с реализации, в том числе подарочных сертификатов в адрес ООО «Инвестиционная компания», составил 150 716 136 руб., при этом сумма вычетов по НДС составила также 150 716 136 руб. Таким образом, НДС в бюджет ООО «Фэшн Эксклюзив» не уплачивался.

Согласно уточненной налоговой декларации по НДС, представленной ООО «Инвестиционная компания» (поставщик сертификатов) за 1-й квартал 2012 г., НДС с реализации, в том числе подарочных сертификатов, составил 91 604 360 руб., при этом сумма вычетов по НДС составила 91 585 522 руб. Таким образом, НДС к уплате в бюджет составил всего 18 838 руб.

ООО «Спектр» в уточненной налоговой декларации по НДС за 1-й квартал 2012 года заявлена сумма НДС к возмещению из бюджета в размере 91 525 424 руб. (НДС с реализации - 0 руб.).

Инспекция отмечает, что Обществом не представлены декларации по НДС за 2-й квартал 2012 г., а за 3-й и 4-й квартал 2012 г. представлена декларация с нулевыми показателями, то есть реализация подарочных сертификатов отсутствует, при этом Общество также не отразило в декларациях продажу единственного сертификата ФИО5

ООО «Спектр» не осуществлял оплату подарочных сертификатов по счет-фактуре от 29.03.2012 № 12 на сумму 600 000 руб., выставленной ООО «Инвестиционная компания», за исключением 1 штуки, которую приобрел сам генеральный директор ООО «Спектр» ФИО5

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

На основании пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств (п.6 ст. 171 НК РФ).

Пунктом 5 ст. 172 НК РФ установлено, что вычеты сумм налога, указанных в абзаце первом п. 6 ст. 171 НК РФ, производятся в порядке, установленном абзацами первым и вторым п. 1 ст. 171 НК РФ, то есть в общем порядке.

Поскольку одним из условий возмещения из бюджета суммы НДС является подтверждение хозяйственных операций, налогоплательщик, претендующий на возмещение, обязан доказать обстоятельства, свидетельствующие об осуществлении им реальных хозяйственных операций. При этом первичные документы и счета-фактуры, представленные налогоплательщиком в подтверждение налоговых вычетов, должны отвечать требованиям ст. 169 НК РФ и Федерального закона №129-ФЗ и содержать достоверную информацию.

Из постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ) от 20.04.2010 № 18162/09 также следует, что, делая вывод об обоснованности заявленных вычетов по НДС, необходимо исходить не только из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, но устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента.

Налоговый орган вправе отказать в предоставлении вычета, если заявленная к вычету сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, а операции, с которыми налогоплательщик связывает свое право на применение налогового вычета - не реальны, при этом из системной взаимосвязи положений ст.23, 88, 171-172 НК РФ следует, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

Данные обстоятельства в совокупности с иными, установленными Инспекцией в ходе проверки, свидетельствуют об отсутствии реальных финансово-хозяйственных операций и о направленности на создание бестоварной схемы с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде незаконного возмещения из бюджета сумм налога на добавленную стоимость, что согласуется с правовой позицией ВАС РФ.

При таких обстоятельствах, на основании изложенного, суд находит требования заявителя неправомерными и не подлежащими удовлетворению.

Руководствуясь статьями 167-171 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд

решил:

В удовлетворении заявленных требований – отказать.

Решение может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия Решения.

Судья Захаров В.В.