Гражданский кодекс часть 1

ОАО "Полиметалл" (далее – Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, с учетом уточнений, о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России №19 по Санкт-Петербургу (далее – Инспекция, налоговый орган) от 03.07.2013 № 12-04-58.

В судебном заседании заявитель поддержал заявленные требования по основаниям, изложенным в заявлении. Кроме того, представитель заявителя повторно, протокол судебного заседания от 07.11.2013, как и в судебном заседании, состоявшемся 07.11.2013, указал, что в настоящий момент единственным основанием оспаривания доначислений по НДФЛ является наличие у Общества следующих смягчающих обстоятельств:

- просрочка перечисления удержанного НДФЛ составила 3 дня, из которых 2 являются выходными;

- самостоятельное перечисление НДФЛ в бюджет;

- совершение подобного правонарушения впервые.

Представители Инспекции и третьего лица возражали против удовлетворения заявления по основаниям, изложенным в оспариваемом решении и представленных отзывах.

Исследовав материалы дела, заслушав представителей участвующих в деле лиц, суд установил следующие обстоятельства.

Налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка в отношении правильности исчисления и своевременности уплаты Обществом налогов (сборов) за период с 01.01.2009. по 31.12.2011.

По итогам выездной налоговой проверки составлен акт № 12-04-58 от 15.04.2013 выездной налоговой проверки.

На основании данного акта, а также по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений, представленных Обществом, налоговым органом 03.07.2013 вынесено решение № 12-04-58 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – обжалуемое решение.

Обжалуемым решением Обществу были доначислены налог на прибыль организаций за 2010-2011 гг. в сумме 50 670 824 руб., пени за неуплату налога на прибыль организаций в сумме 900 174 руб., пени за несвоевременную уплату НДФЛ в сумме 2 319 руб., штраф по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в сумме 10 104 822 руб., штраф по п.1 ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ в сумме 597 455 руб.

Данное решение было обжаловано в вышестоящий налоговый орган, который решением от 09.10.2013 № 16-13/39181 оставил обжалуемое решение без изменения.

При этом первая жалоба Общества была оставлена Управлением без рассмотрения решением от 15.08.2013 № 16-10-03/31232 со ссылкой на то, что, по мнению вышестоящего налогового органа, жалоба подписана неуполномоченным лицом, поскольку доверенность, выданная лицу ее подписавшему, представлена в виде копии, заверенной подписью самого представителя, а не руководителя налогоплательщика, и на которой проставлена печать Общества.

Вместе с тем, по мнению суда, данные действия вышестоящего налогового органа, прежде всего, не соответствуют положениям Налогового кодекса РФ. Более того, как следует из текста оспариваемого решения, ФИО1 является представителем Общества, действующим на основании доверенности от 07.11.2012 № Д-070/221. Ее полномочия были проверены Инспекцией при рассмотрении материалов налоговой проверки. Даже, если у Управления, применительно к спорному правоотношению, имелись какие-то сомнения относительно легитимности полонимой Дятловой на подписание апелляционной жалобы, оно могло потребовать от Общества предоставления дополнительных документов и пояснений. Не смотря на это, Управление подошло формально к вопросу принятия первой апелляционной жалобы заявителя и не рассмотрело ее по существу, чем нарушило права Общества на обжалование решения Инспекции.

В обжалуемом решении налоговым органом произведены доначисления по следующим эпизодам:

- налог на прибыль организаций, пени и штраф, в связи с исключением затрат по выплате бессрочной отсроченной задолженности и отстроченного платежа из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций;

- пени и штраф по НДФЛ за несвоевременную уплату налога.

Спор рассмотрен по эпизодно.

Эпизод 1.

По эпизоду доначисления налога на прибыль организаций за 2010-2011гг. в сумме 50 670 824 руб., пени за неуплату налога на прибыль организаций в сумме 900 174 руб., штраф по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в сумме 10 104 822 руб. (п.1 и п. 3 мотивировочной части Решения).

Налоговый орган сделал вывод о нарушении Обществом пп. 49 п.1 ст. 264 НК РФ в связи с отнесением на расходы, связанные с производством и реализацией, необоснованных и не подтвержденных расходов в сумме 253 354 119 руб.

В качестве основания для вывода о завышении суммы расходов в размере 253 354 119 руб. налоговый орган указал на то, что данные расходы являются затратами на приобретение ценных бумаг и на приобретение права требования, которые учитываются в целях исчисления налога на прибыль при их реализации.

Спорные суммы расходов понесены Обществом в связи с уплатой бессрочной отсроченной задолженности в адрес Kinam Magadan Gold Corporation по договору купли-продажи акций от 07.12.2007г. в сумме 55 195 819 рублей и в связи с уплатой отсроченного платежа в адрес Orsu Metals Corporation по Соглашению о купле-продаже 100% выпущенных акций ТРИ К ЭКСПЛОРЕЙШН ЛИМИТЕД от 13.06.2009 г. в сумме 198 158 300 рублей.

Установив фактические обстоятельства, выслушав доводы и возражения представителей лиц, участвующих в деле, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, с учетом норм материального и процессуального права суд пришел к следующему.

В силу пункта 2 статьи 1 ГК РФ граждане (физические лица) и юридические лица приобретают и осуществляют свои гражданские права своей волей и в своем интересе. Они свободны в установлении своих прав и обязанностей на основе договора и в определении любых не противоречащих законодательству условий договора.

Сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей (ст. 153 ГК РФ).

В соответствии со статьей 157 ГК РФ сделка считается совершенной под отлагательным условием, если стороны поставили возникновение прав и обязанностей в зависимость от обстоятельства, относительно которого неизвестно, наступит оно или не наступит.

Принцип свободы договора установлен в статье 421 ГК РФ, в соответствии с которым стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами.

Стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.

Условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами (статья 422 ГК РФ).

Согласно части 1 статьи 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Из материалов дела следует, что ОАО «Полиметалл» (Покупатель) и Kinam Magadan Gold Corporation (Продавец) заключили договор о купле-продаже акций от 07 декабря 2007г. (далее – «Договор с Kinam», л.д.132-173 тома 1), согласно которому Продавец желает продать Акции ОАО «Омолонская золоторудная компания» и уступить на основании Договора новации все свои права и обязательства в отношении измененной межфирменной задолженности (далее – «Уступка»), а Покупатель обязуется приобрести Акции и принять права и обязательства в соответствии с измененной межфирменной задолженностью на условиях и положениях, сформулированных в настоящем Договоре.

Помимо обязательств по купли-продаже Акций (разделы 2.1, 2.2 (а), 2.5) и Уступке (разделы 2.2(а), 2.4), Договором установлены инвестиционные обязательства Покупателя (раздел 7.1), обязательство по уплате бессрочной отсроченной задолженности (далее – БОЗ) (раздел 2.2 (b), приложение А) и иные обязательства Сторон (статья 7).

Разделом 7.1 Договора установлены инвестиционные обязательства Покупателя в общем размере 25 млн. долларов США: в имущественные объекты Прииска Кубака, в дополнительную разведку в Магаданской области, в строительство и поддержание производственных или инфраструктурных объектов в Магаданской области, включая зимнюю дорогу между Омсукчан и Прииском Кубака.

Исходя из буквального толкования во взаимосвязи положений Договора, следует, что данный Договор является смешанным договором, в котором содержатся элементы различных договоров, как предусмотренных законодательством (купля-продажа акций, уступка, инвестиционные обязательства), так и не предусмотренных законодательством (БОЗ).

В Статье I Договора дается определение терминам, необходимым для установления и толкования обязательств по Договору.

«Завершение» означает завершение продажи и покупки Акций на основании настоящего договора в соответствии с его условиями.

«День завершения» определен в разделе 2.5 (а).

«Дата истечения срока» означает, с учетом Раздела 6.8 настоящего Договора, 31 декабря 2007 года.

Согласно разделу 2.1 Договора Стороны пришли к соглашению, что в День завершения и за вознаграждение, предусмотренное в разделе 2.2, Продавец продает Акции Покупателю и уступает по новации все права и обязательства по отношению к измененной межфирменной задолженности Покупателю, и Покупатель покупает Акции и принимает на себя все права и обязательства по отношению к измененной межфирменной задолженности.

В разделе 2.2 (а) Договора определено вознаграждение в виде Компенсации наличными средствами за Акции в размере 1 доллара США и за Уступку в размере 14 999 999 долларов США.

В данном разделе прямо указано, что при Завершении (завершении купли-продажи Акций) Покупатель выплачивает полную Компенсацию наличными средствами Продавцу.

В разделе 2.5 (а) Договора День завершения определен как третий рабочий день после выполнения всех предварительных условий или отказа от них, сформулированных в Статье VI или в другой день, который согласован Сторонами в письменной форме.

Согласно разделу 2.5 (b) Договора в День завершения Продавец уступает Акции Покупателю при выплате Компенсации наличными средствами Продавцу. В целях осуществления Завершения в День завершения, при получении Продавцом от Банка письменного подтверждения о зачислении Компенсации наличными средствами на счет Продавца, Продавец вручает Компании с копией для Покупателя подписанный приказ об уступке по форме Приложения D (передаточное распоряжение), приказывающий перевести Акции на личный счет Покупателя в Реестре акционеров.

Разделом 2.5 (с) Договора определено, что День завершения должен наступить до Даты истечения срока включительно, т.е. до 31 декабря 2007 года.

Данным разделом установлено, что со следующего дня после 31 декабря 2007 года, в случае если предварительные условия (Статья VI) не были выполнены, любая из Сторон вправе направить Уведомление о прекращении Договора.

Предварительные условия, определенные в Статье VI Договора, не содержат условия о выполнении Покупателем обязательства по уплате Бессрочной отсроченной задолженности.

Исходя буквального толкования в совокупности положений разделов 1.1, 2.1, 2.2 (а), 2.5, Статьи VI Договора, завершение продажи и покупки (сделки купли-продажи) Акций обусловлено выполнением в совокупности следующего:

- предварительных условий (Статья VI Договора);

- совершением Договора новации (Статья VI Договора);

- выплаты Покупателем Продавцу в День Завершения (который должен быть до 31 декабря 2007года) Компенсации наличными средствами в общем размере 15 000 000 долларов США, которая состоит из покупной цены, причитающейся Продавцу за Акции, в размере 1 доллар США, и из компенсации за Уступку в размере 14 999 999 долларов США.

Для завершения продажи и покупки Акций Договором не установлено условие о выплате БОЗ.

Таким образом, завершение сделки продажи и покупки Акций не связано с наступлением условий для выплаты БОЗ и с выплатой БОЗ.

Отношения сторон по Уступке межфирменной задолженности регулируются разделами 2.2 (а) и 2.4 Договора, а также Договором Уступки и Новации от 04.01.2008 (в редакции дополнительного соглашения от 15.01.2008, дата вступления в силу – 17.12.2007)

Сторонами в разделе 2.2 (а) Договора с Kinam установлена плата за Уступку межфирменной задолженности в виде Компенсации наличными средствами в размере 14 999 999 долларов США.

На дату вступления в силу (17.12.2007г.) Договора Уступки и Новации все права и обязанности по межфирменной задолженности были переданы от Продавца к Покупателю.

Исполнение Договора Уступки и Новации осуществлено сторонами до наступления обязательства по уплате БОЗ и не зависит от условий выплаты БОЗ.

В соответствии с разделом 2.2 (b) Договора Покупатель выплачивает Продавцу как бессрочную отсроченную задолженность (далее – «БОЗ») процент от всех валовых доходов, полученных от добычи, продажи или распоряжения полезными ископаемыми, извлеченными из имущественных объектов, предусмотренных Лицензиями на недра. БОЗ равняется 2% от валового дохода, если во время добычи, продажи или распоряжения, лондонская цена золота, фиксируемая после полудня на Лондонском рынке золота превышает 650 долларов США /унция, такой процент равномерно снижается до 0%, если цена золота составляет 500 долларов США/унция или ниже.

БОЗ является сделкой под отлагательным условием, так как Стороны в Договоре поставили возникновение обязанности по уплате БОЗ в зависимость от обстоятельств, относительно которых неизвестно, наступят они или не наступят:

- наличие выручки от продажи полезных ископаемых, извлеченных из имущественных объектов, принадлежащих Компании на основании Лицензий на недра;

- цена золота на Лондонском рынке должна превышать 500 долларов США.

Приложение А к Договору формулирует условия и положения БОЗ, предусмотренной разделом 2.2. (b).

В разделе 3.1 Приложения А к Договору указано, что намерением Сторон являлось то, что БОЗ является договорным обязательством, связанным с действующим правовым титулом на имущественные объекты и правами на Лицензии на недра.

Из вышеизложенных положений Договора следует, что обязательство по уплате Покупателем Продавцу Бессрочной отсроченной задолженности (БОЗ) является самостоятельным договорным обязательством (сделкой под отлагательным условием), связанным с правовым титулом на имущественные объекты (месторождениями), предусмотренными Лицензиями на недра.

Осуществление прав и обязанностей Сторон по купле-продаже акций (Завершение купли-продажи акций по Договору) и по Уступке не поставлены в зависимость от осуществления прав и обязанностей по БОЗ, так как данное обязательство (БОЗ) не наступает на Дату завершения сделки купли-продажи Акций и зависит от обстоятельств, относительно которых неизвестно, наступят они или не наступят (отлагательные условия).

Согласно разделу 2.5 (а) приобретение акций Покупателем обусловлено только выплатой Продавцу Компенсации наличными средствами, которая предусмотрена разделом 2.2 (а) Договора.

23.01.2008 Обществом были уплачены Продавцу денежные средства в общем размере 15 000 000 долларов США, из которых 1 доллар США за акции и 14 999 999 долларов за уступку прав требования.

В передаточном распоряжении от 25.01.2008 к Договору от 07.12.2007, в уведомлении реестродержателя о проведении операции указана цена сделки купли-продажи акций равная 1 доллару США.

Согласно уведомлению реестродержателя 25.01.2008 года проведена операция списания с лицевого счета Продавца и зачисления на лицевой счет Покупателя акций ОАО «Омолонская золоторудная компания», что свидетельствует о приобретении Покупателем права собственности на Акции.

При установленных выше обстоятельствах довод налогового органа о том, что расходы по уплате БОЗ являются расходами, понесенными для приобретения права собственности на Акции, является необоснованным.

13 июня 2009 года между ОАО «Полиметалл» (Покупатель) и Orsu Metals Corporation (Продавец) заключено Соглашение о купле-продаже 100% выпущенных акций ТРИ К ЭКСПЛОРЕЙШН ЛИМИТЕД (далее – «Соглашение c Orsu», л.д. 250-310 тома 1, л.д.1-59 тома 2).

Согласно Соглашению Продавец, как законный и фактический собственник ста процентов выпущенного акционерного капитала компании, соглашается продать, а Покупатель соглашается купить Акции в соответствии со сроками и условиями данного Соглашения.

В статье 1 Соглашения Стороны установили следующее толкование терминов:

«Завершение» означает завершение купли-продажи Акций путем исполнения сторонами своих обязательств по статье 4 и добавочному листу 2;

«Отсроченный платеж» имеет значение, приведенное в статье 2.3;

«Межфирменная Реорганизация Задолженности» означает урегулирование и реорганизацию неуплаченного долга по балансам и обязательств между определенными Компаниями Группы Продавца на условиях плана мероприятий, определенного в добавочном листе 6;

«Окончательный срок» означает дату, выпадающую через три месяца, следующих за датой заключения настоящего Соглашения, или такую более позднюю дату, к письменному соглашению о которой Стороны могут прийти;

«Цена покупки» имеет значение, приведенное в статье 2.2.

В статье 2.2 Соглашения «Цена покупки» определена в сумме 8 000 000 долларов США.

В соответствии с п.4.1 Соглашения завершение купли-продажи Акций должно произойти в день, который наступит через три (3) Банковских Дня после даты (не позднее, чем Окончательный Срок) когда последнее из Условий будет выполнено или будет произведен отказ от требования выполнения, или в такой другой день, который может быть согласован Сторонами («Дата Завершения»).

При Завершении купли-продажи Акций Продавец и Покупатель должны сделать все те вещи, соответственно требуемые от них в добавочном листе 2, а Покупатель должен уплатить Цену Покупки Продавцу или, как Продавец распоряжается в письменной форме путем перевода средств по стоимости того же дня на такой счет, который должен быть сообщен Покупателю Продавцом по крайней мере за два (2) банковских дня до Даты Завершения (п.4.2 Соглашения).

Согласно п. 1.1.2 Добавочного листа 2 по завершению Продавец обязан предоставить Покупателю перевод(ы) акций, оформленный(е) надлежащим образом, Покупателю или его представителю (ям) и сертификат(ы) акций.

Статьями 4.3-4.6 Соглашения установлены случаи, при которых одна из Сторон вправе прекратить действие Соглашения.

В данных статьях не установлена зависимость завершения купли-продажи акций от наступления условий и выполнения обязанности по уплате Отсроченного платежа.

На основании изложенного, завершение купли-продажи акций зависит от выполнения предварительных условий (статья 3 Соглашения), в частности, от завершения реорганизации задолженности на условиях добавочного листа 6 Соглашения, и от уплаты Покупателем Продавцу «Цены Покупки» в размере 8 000 000 долларов США (п.2.2. и п.4.2 Соглашения).

Предварительные условия, которые должны быть выполнены до Даты Завершения не содержат условия о выплате Отсроченного платежа.

Данные положения Соглашения подтверждают, что завершение сделки купли-продажи акций не обусловлено выплатой Отсроченного платежа.

Согласно статье 2.3 Соглашения Покупатель уплачивает Продавцу путем отсроченного платежа сумму в долларах США (если есть в наличии) равную «А» посредством отсылки к формуле.

В статье 2.3 Соглашения определена формула расчета суммы Отсроченного платежа («А») и условия выплаты. При этом из п.2.3.1 Соглашения следует, что сумма Отсроченного платежа может иметь отрицательное число, что должно считаться, что «А» равно нулю.

Таким образом, обязательство по «Отсроченному платежу» является обязательством под отлагательным условием, которое зависит от обстоятельства, относительно которого неизвестно, наступит оно или нет.

Данным Соглашением определены права и обязанности сторон не только связанные с куплей-продажей акций (ст.2.2. а, ст.4, добавочный лист 2), но и реорганизацией межфирменной задолженности (далее – «Уступка», ст. 3.1.3, добавочный лист 6), а также определены условия договорного обязательства по уплате «Отсроченного платежа».

Таким образом, приобретение акций Покупателем обусловлено только выплатой Продавцу Цены Покупки (8000000 долларов США), которая предусмотрена статьей 2.2 (а).

Статьей 2.3.1. предусмотрено условие, при котором величина «отсроченного платежа» равна нулю и, соответственно, не возникает обязанности по уплате «отсроченного платежа».

Завершение сделки купли-продажи акций обусловлено уплатой «Цены Покупки» и не обусловлено наступлением условий для Отсроченного платежа.

Исполнение сторонами Соглашения с Оrsu в части купли-продажи акций и передачи прав и обязанностей по Уступке не зависит от наступления условий для уплаты «отсроченного платежа». Данные обстоятельства являются подтверждением того, что уплата «отсроченного платежа» не связана с приобретением акций и приобретением прав и обязанностей по реорганизованной задолженности.

Учитывая положения статей Соглашения во взаимосвязи, договор содержит несколько обязательств (купли-продажи акций, уступки прав требования, выплата «отсроченного платежа»), каждое из обязательств является самостоятельным, так как момент возникновения и исполнения каждого обязательства не связан с моментом (не зависит от) исполнения другого обязательства.

Приобретение права собственности на Акции (завершение купли-продажи Акций) не поставлено в зависимость от выплат Отсроченного платежа, так как обязательство по выплате Отсроченного платежа не наступает на Дату завершения сделки купли-продажи Акций и зависит от обстоятельств, относительно которых неизвестно, наступят они или не наступят (отлагательные условия).

30.10.2009 Покупателем была уплачена Цена покупки за акции в размере 8 000 000 долларов США.

30.10.2009 акции были переведены Покупателю, что подтверждается копией сертификата и выпиской из реестра акционеров.

Право собственности на Акции возникло у Покупателя 30.10.2009 в момент уплаты Цены покупки.

Установленные судом обстоятельства опровергают вывод налогового органа о том, что затраты по уплате «отсроченного платежа» непосредственно связаны с приобретением акций и реорганизованной межфирменной задолженности.

Учитывая вышеизложенное, вывод налогового органа о том, что платежи, поименованные в Договоре с Kinam и Соглашении с Orsu, как «Бессрочная отсроченная задолженность (БОЗ)» и «Отсроченный платеж» подлежат рассмотрению как формирующие фактическую цену приобретения акций, является необоснованным, так как не соответствует установленным судом условиям и смыслу Договора и Соглашения в целом. БОЗ является самостоятельным обязательством, не связанным с приобретением Обществом права собственности на акции и/или Уступкой.

Налоговый орган в обоснование вывода о включении суммы БОЗ в стоимость приобретаемых акций ссылается на заключение эксперта №1335/П от 01.07.2013 (л.д.119-162 тома 3).

Указанное заключение эксперта суд не может признать допустимым доказательством.

Согласно статье 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Как указано в части 3 статьи 64 АПК РФ, не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

Согласно ст. 95 НК РФ экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

В соответствии с п. 3 ст. 95 НК РФ экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Из заключения эксперта № 1335/П от 01.07.2013 (далее – «Заключение эксперта») следует, что на экспертизу представлен договор уступки и новации от 04 января 2008 года, в редакции дополнительного соглашения от 15 января 2008г., заключенный между Kinam Magadan Gold Corporation, ОАО «Полиметалл» и ОАО «Омолонская золоторудная компания» (на русском и английском языке).

В Постановлении о назначении экспертизы от 21.06.2013 № 12-04-58/э в перечне переданных эксперту материалов отсутствуют сведения о передаче эксперту договора уступки и новации от 04 января 2008 года, в редакции дополнительного соглашения от 15 января 2008г., заключенный между Kinam Magadan Gold Corporation, ОАО «Полиметалл» и ОАО «Омолонская золоторудная компания» (на русском и английском языке).

Согласно Постановлению о назначении экспертизы установлена необходимость установления легитимности договора купли-продажи акций, заключенного между Kinam Magadan Gold Corporation, как Продавца, и ОАО «Полиметалл», как Покупателя, от 07.12.2007 г. относительно норм налогового законодательства Российской Федерации, квалификации понятий договора и их соответствия терминам и понятиям налогового законодательства.

Вопросы, поставленные эксперту, касаются правовой оценки положений договора, установления легитимности договора, оценки сделки по данному договору, регулируемому в соответствии с законодательством Англии и Уэльса, привязка его к Российскому законодательству.

Данные вопросы являются вопросами права и направлены на установление правовых последствий оценки доказательств.

В пункте 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 20.12.2006 г. № 66 указано, что определяя круг и содержание вопросов, по которым необходимо провести экспертизу, суд исходит из того, что вопросы права и правовых последствий оценки доказательств относятся к исключительной компетенции суда.

Не требуются проведение экспертизы по вопросу «квалификации БОЗ … как расхода с точки зрения 25 главы НК РФ», так как применение норм налогового законодательства относится к компетенции налоговых органов.

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации на налоговые органы возложена обязанность осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов, что уже предполагает наличие специальных познаний у сотрудников налоговых органов, проводящих налоговые проверки налогоплательщиков.

Не отвечает критериям достоверности: всесторонности, полноты, соответствие выводов эксперта содержанию исследований. Содержит противоречивые выводы эксперта (стр. 12, 13, 15, 16) о заключенности/ незаключенности договора.

Всесторонность означает исследование всех важнейших свойств, качеств и признаков представленных материалов, их связей, отношений и зависимостей. Тем самым предотвращается односторонность и субъективизм экспертного исследования.

Так, в исследовательской части по вопросу квалификации БОЗ эксперт анализирует только положения раздела 2.2 договора (стр. 17, 18) без учета положений разделов 2.5 Договора, раздела 3 Приложения А к Договору.

Судом отклоняется ссылка налогового органа о применимости выводов экспертизы к Соглашению с Orsu, так как данное соглашение не было предметом экспертного исследования.

Представленные в материалы дела (исх. 221/08-242 от 24.10.2013) справки о количестве реализованных драгоценных металлов, письма с приложенными расчетами БОЗ, заявления на перевод подтверждают уплату Обществом в 2009-2011гг. БОЗ в общей сумме 55 195 819 рублей.

Представленными в материалы дела документы: карточка счета 76.29 за период октябрь 2009-декабрь 2013 года, заявление на перевод № 69 от 20.01.2011, письмо б/н от 13.01.2011, заявление на перевод № 2118 от 20.09.2011, письмо б/н от 25.07.2011, подтверждается уплата Отсроченного платежа в размере 198 158 300 руб., в том числе за 2010 г. в сумме 45 715 350 руб., за 2011г. в сумме 152 442 950 руб.

Данные обстоятельства налоговым органом не опровергаются и нашли свое отражение в обжалуемом решении. В связи с чем довод налогового органа об отсутствии документального подтверждения расходов судом не принимается.

Налоговым органом в ходе рассмотрения дела не представлено доказательств, подтверждающих наличие противоречий в спорных договорах.

Налоговым органом необоснованно применены нормы ст. 214.1, 277, 268 НК РФ к данным спорным правоотношениям, так как приведенные нормы регулируют иные правоотношения. В данном случае не могут быть применены нормы ст. 214.1 НК РФ, так как данная статья определяет налоговые обязательства по операциям с ценными бумагами при исчислении налога на доходы физических лиц.

Статья 277 НК РФ устанавливает особенности определения налоговой базы по доходам, получаемым при передаче имущества в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество фонда). Между Обществом и Kinam Magadan Gold Corporation/Orsu Metals Corporation не осуществлялась передача имущества в уставный капитал.

Статья 268 НК РФ также не определяет особенности учета и приобретения акций.

Глава 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» не содержит нормы, которые определяют перечень расходов на приобретение ценных бумаг, подлежащих включению в цену их приобретения.

Глава 25 НК РФ не содержит положений, определяющих стоимость принятия к учету акций.

Пунктом 1 ст. 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Соответственно, первоначальная стоимость акций при принятии к учету определяется по правилам бухгалтерского учета.

Статья 280 НК РФ определяет особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами при их выбытии.

Исходя из положений абзаца 5 п.2 ст. 280 НК РФ, согласно которым стоимость приобретения такой ценной бумаги определяется по курсу рубля к соответствующей иностранной валюте, установленному Банком России на дату принятия указанной ценной бумаги к учету, следует, что на момент принятия к учету стоимость акций должна быть сформирована, т.е. размер затрат должен быть определен.

Согласно ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» (п.9) первоначальной стоимостью финансовых вложений (в т.ч. акций других организаций) признается сумма фактических затрат на их приобретение.

Из данного положения следует, что размер затрат должен быть определен и затраты должны быть фактически понесены.

Судом установлено, что БОЗ и Отсроченный платеж не определены на момент заключения договора и на момент перехода права собственности на акции.

Вывод о том, что предусмотренные договорами БОЗ и «Отсроченный платеж» не являются затратами, осуществляемыми в целях приобретения акций, следует из норм законодательства, регулирующих обращение ценных бумаг.

Согласно пункту 2 статьи 218 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности на имущество, которое имеет собственника, может быть приобретено другим лицом на основании договора купли-продажи, мены, дарения или иной сделки об отчуждении этого имущества.

В силу статьи 153 Гражданского кодекса Российской Федерации сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

В соответствии с пунктом 1 статьи 235 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности прекращается при отчуждении собственником своего имущества другим лицам, отказе собственника от права собственности, гибели или уничтожении имущества и при утрате права собственности на имущество в иных случаях, предусмотренных законом.

Согласно пункту 1 статьи 149 Гражданского кодекса Российской Федерации порядок официальной фиксации прав и правообладателей, порядок документального подтверждения записей и порядок совершения операций с бездокументарными ценными бумагами определяются законом или в установленном им порядке.

В соответствии со статьей 28 Федерального закона N 39-ФЗ от 22.04.1996 г. "О рынке ценных бумаг" права владельцев на эмиссионные ценные бумаги бездокументарной формы выпуска удостоверяются в системе ведения реестра - записями на лицевых счетах у держателя реестра.

Согласно статье 29 Закона N 39-ФЗ право на именную бездокументарную бумагу переходит к приобретателю в случае учета прав на ценные бумаги в системе ведения реестра - с момента внесения приходной записи по лицевому счету приобретателя.

В силу изложенного, передаточное распоряжение - это распорядительное действие, совершаемое во исполнение договора купли-продажи акций, являющееся, по своей правовой природе, уведомлением владельца акций о состоявшейся сделке и содержащее его требование о внесении изменений в систему ведения реестра с обязательным указанием основания перехода права собственности на ценные бумаги.

Постановлением Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 02.10.1997 N 27 утверждено Положение о ведении реестра владельцев именных ценных бумаг (далее - Положение).

Согласно пункту 7.3 Положения регистратор обязан вносить в реестр записи о переходе прав собственности на ценные бумаги при предоставлении передаточного распоряжения зарегистрированным лицом, передающим ценные бумаги, или лицом, на лицевой счет которого должны быть зачислены ценные бумаги, или уполномоченным представителем одного из этих лиц и (или) иных документов, предусмотренных названным Положением. Пунктом 7.3.1 Положения установлено, что регистратор вносит в реестр записи о переходе прав собственности на ценные бумаги при совершении сделки по предоставлению определенных документов, в том числе и передаточного распоряжения, которое передается регистратору.

Таким образом, переход права собственности и внесение записи в реестр осуществляется не только посредством оформления сделки купли-продажи акций, но и путем предоставления регистратору передаточного распоряжения.

Гражданским кодексом РФ установлено, что залог возникает, в том числе на основании закона при наступлении указанных в нем обстоятельств, если в законе предусмотрено, какое имущество и для обеспечения исполнения какого обязательства признается находящимся в залоге (п. 3 ст. 334 ГК РФ).

Согласно п. 5 ст. 488 ГК РФ товар, проданный в кредит, признается находящимся в залоге у продавца с момента его передачи покупателю до момента оплаты для обеспечения исполнения покупателем обязанности по оплате, если иное не предусмотрено договором купли-продажи. Указанное правило применимо также к договору о продаже товара в кредит с условием о рассрочке платежа (п. 3 ст. 489 ГК РФ).

Учитывая, что акция является именной эмиссионной ценной бумагой, а такие бумаги могут выпускаться только в бездокументарной форме, за исключением случаев, предусмотренных федеральными законами (ст. ст. 2, 16 Закона о рынке ценных бумаг), к операциям с ними следует применять особый порядок.

Операции с бездокументарными ценными бумагами могут совершаться только при обращении к лицу, которое официально совершает записи прав. Передача, предоставление и ограничение прав должны официально фиксироваться этим лицом; оно несет ответственность за сохранность официальных записей, обеспечение их конфиденциальности, представление правильных данных о таких записях, совершение официальных записей о проведенных операциях (п. 2 ст. 149 ГК РФ).

Согласно п. 13 информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.01.2002 N 67 право залога на бездокументарные ценные бумаги возникает с момента его фиксации в установленном порядке.

Согласно п. 3.4.2 Положения в передаточном распоряжении должно содержаться указание на наличие обременения передаваемых ценных бумаг обязательствами.

Реестродержатель обязан фиксировать в реестре право залога именных эмиссионных ценных бумаг.

Фиксация права залога осуществляется путем внесения записи об обременении заложенных ценных бумаг на лицевом счете залогодателя, на котором они учитываются.

В случае неполной оплаты приобретаемых акций возникает залог в силу закона, информация о котором отражается в реестре.

В результате завершения сделок купли-продажи акций по договорам с Kinam и c Orsu сведения о возникшем залоге акций не содержатся ни в передаточных распоряжениях, ни в реестрах, что подтверждает оплату акций Покупателем в полном размере. При этом на момент перехода права собственности на акции обязанность по уплате БОЗ и «отсроченного платежа» не наступила.

Данные обстоятельства подтверждают довод Общества, согласно которому приобретение права собственности на акции по договорам с Kinam и Orsu не связано с уплатой БОЗ и «Отсроченного платежа».

Суд считает несостоятельным довод налогового органа, что затраты по выплате БОЗ и «отсроченного платежа» не связаны с расходами по основному виду деятельности ОАО «Полиметалл» и не подлежат включению в расходы на основании п. 49 ст. 264 НК РФ.

В главе 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций", регулирующей налогообложение прибыли организаций, установлена в этих целях соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Глава 25 Налогового Кодекса Российской Федерации не содержит закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены им при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Статьей 252 Кодекса определены общие критерии, которым должны соответствовать производимые налогоплательщиками расходы: расходы должны быть обоснованными, документально подтвержденными и производиться для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Основным видом деятельности ОАО «Полиметалл» является деятельность по управлению холдинг-компаниями, что подтверждается сведениями в ЕГРЮЛ.

В целях осуществления основного вида деятельности ОАО «Полиметалл» приобретает компании, которые осуществляют добычу драгоценных металлов, с целью получения части прибыли от деятельности данных компаний (от реализации добытых драгоценных металлов), в частности, в виде дивидендов.

Соответственно, расходы по уплате Продавцу БОЗ/«Отсроченного платежа», исчисляемых от дохода от реализации добытых полезных ископаемых, полученного приобретенной компанией, связаны с деятельностью ОАО «Полиметалл» по управлению данной компанией, т.е. понесены в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.

Учитывая производственную направленность указанных расходов и их связь с осуществлением деятельности по извлечению прибыли (пункт 1 статьи 252 Кодекса), а также то, что данные расходы не отнесены к числу не учитываемых при определении налоговой базы (ст. 270 НК РФ), у налогового органа отсутствовали правовые основания для отказа в признании таких расходов в качестве экономически оправданных и обоснованных на основании п. 49 ст. 264 НК РФ.

Суд также отмечает следующее.

Обязанность по выплате обществом спорных платежей, прежде всего, связана не с приобретением обществом акций, а с результатами деятельно самих компаний (объемов выручки от реализации ценных металлов), последнее, в свою очередь, непосредственно связано как с эффективностью производственной деятельности приобретенных компаний, так и инвестированием самим Обществом, как акционером, в их производство. При таких обстоятельствах, применительно к спорному правоотношению спорные платежи имеют разную налогоправовую природу с расходами на приобретение акций, которые не подлежат учету в качестве текущих затрат по налогу на прибыль.

При таких обстоятельствах суд признает незаконными действия налогового органа в части исключения затрат Общества по уплате БОЗ и Отсроченного платежа в общей сумме 253 354 119 руб. из состава расходов, уменьшающих налог на прибыль организаций,

Суд признает подлежащими удовлетворению требования Общества по данному эпизоду в полном объеме.

Эпизод 2.

По эпизоду доначисления пени за несвоевременную уплату НДФЛ в общем размере 2 319 руб., штраф по ст.123 НК РФ в размере 597 455 руб.

В ходе выездной проверки налоговый орган указал на несвоевременное перечисление в бюджет исчисленных и удержанных с физических лиц сумм НДФЛ, что является нарушением пп.1 п.3 ст.24, п.6 ст.226 НК РФ.

Согласно Приложению № 2 к обжалуемому решению установлено несвоевременное перечисление НДФЛ сумме 2 987 274 руб. Срок просрочки составляет 3 дня (13.11.2010 г. по 15.11.2010 г.). За указанное нарушение на основании ст.123 НК РФ начислен штраф в размере 597 455 руб.

С учетом представленных налогоплательщиком возражений, налоговый орган принял Решение, которым привлек Общество к ответственности по ст.123 НК РФ в виде штрафа в размере 597 455 руб. В соответствии со ст.75 НК РФ за несвоевременное перечисление сумм НДФЛ начислены пени в размере 2 312 руб. (бюджет г. Санкт-Петербурга), 7 руб. (бюджет г. Москва).

Уточнив в ходе рассмотрения дела основания для оспаривания доначислений по этому эпизоду, общество указывает на наличие смягчающих обстоятельств, которые не были учтены налоговым органом при вынесении этого решения, а именно:

- незначительный срок просрочки перечисления НДФЛ, а именно 3 дня (2 дня из которых являются нерабочими днями).

- при рассмотрении данного вопроса необходимо учесть конституционные принципы справедливости и соразмерности взыскания налоговой санкции. Штраф, наложенный Налоговым органом на налогоплательщика, является несоразмерным характеру совершенного правонарушения. Период просрочки выпадает на выходные дни, отсутствует тяжесть содеянного правонарушения, а также какой-либо размер причиненного государству ущерба.

- Общество привлекается к налоговой ответственности впервые, в том числе по ст. 123 НК РФ. Никогда ранее не допускалось нарушение сроков перечисления НДФЛ, пени в соответствии со ст. 75 НК РФ не начислялись.

В свою очередь, Инспекция возражала против снижения штрафа, сославшись на то, что 2 2006 году Общество уже привлекалось к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, однако копию соответствующего акта не представила.

Общество считает, что согласно положениям пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса.

В силу ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 названной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ.

Исчисление сумм и уплата налога согласно ст. 226 НК РФ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Согласно пунктами 1, 2 ст. 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором, при получении иного дохода в денежной форме - день выплаты дохода.

Таким образом, законодатель поставил даты наступления у налогового агента обязанности по перечислению НДФЛ в бюджет в зависимость от оснований выплат: заработная плата либо иной доход.

В соответствии с п. 3 ст. 226 НК РФ исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов суммы выплаты (п. 4 ст. 226 НК РФ).

В соответствии с п. 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

Согласно частям 1 и 2 статьи 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в установленных Кодексом размерах.

Пунктом 4 статьи 112 НК РФ предусмотрено, что обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Приведенный в статье 112 НК РФ перечень смягчающих ответственность обстоятельств не является исчерпывающим.

Таким образом, положения статей 112 и 114 НК РФ предусматривают право суда устанавливать и учитывать обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, при наложении санкций за налоговые правонарушения в определенном законодательством о налогах и сборах порядке.

Согласно положениям пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Указанные принципы привлечения к ответственности в равной степени относятся к физическим и юридическим лицам.

Право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо в статье 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе и кратность снижения налоговых санкций, предусмотренных законом, предоставлено также суду.

Факт совершения налогового правонарушения в спорном правоотношении не оспаривается заявителем.

Таким образом, суд признает правомерным начисление пени в соответствии со ст.75 НК РФ за несвоевременное перечисление сумм НДФЛ в размере 2 312 руб. (бюджет г. Санкт-Петербурга), 7 руб. (бюджет г. Москва).

Даже если исключить довод общества об отсутствии у него ранее правонарушений по статье 123 НК РФ, остальные приведенные им два обстоятельства подтверждаются материалами дела и их суд признает смягчающими в целях уменьшения штрафа. Учитывая вышеизложенное, в соответствии с правилами, установленными статьей 112 и пунктом 3 статьи 114 НК РФ, суд считает возможным снизить размер штрафа, начисленного с применением статьи 123 НК РФ в десять раз, то есть до 59 745, 50 руб.

Таким образом, обжалуемое решение налогового органа от 03.07.2013 г. № 12-04-58 также надлежит признать недействительным в части начисления штрафа с применением статьи 123 НК РФ в сумме, превышающей 59 745, 50 руб.

Судебные расходы, понесенные заявителем по уплате госпошлины, распределяются следующим образом: 4000 руб. – возлагаются на налоговый орган, а 2000 руб. (уплаченные за подачу первого заявления о принятии обеспечительных мер, в удовлетворении которого судом было отказано) – на заявителя.

Руководствуясь ст.ст. 110, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

Арбитражный суд решил:

1. Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России №19 по Санкт-Петербургу от 03.07.2013 № 12-04-58 в части доначислений налога на прибыль за 2010-2011 года в сумме 50 670 824 руб., пени по этому налогу в сумме 900 174 руб., штрафа по налогу на прибыль в сумме 10 104 822 руб., начисленного с применением пункта 1 статьи 122 НК РФ, а также штрафа в сумме, превышающей 59 745, 50 руб., начисленного с применением пункта 1 статьи 123 НК РФ.

2. В удовлетворении заявления в остальной части отказать.

3. Взыскать с Межрайонной ИФНС России №19 по Санкт-Петербургу в пользу ОАО "Полиметалл" 4000 руб. в возмещение судебных расходов по уплате госпошлины.

4. Судебные расходы по уплате госпошлины в сумме 2000 руб. возложить на заявителя.

Решение может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия.

Судья Терешенков А.Г.