Гражданский кодекс часть 1

Общество с ограниченной ответственностью «ДорСтройИнжиниринг» (далее - заявитель, Общество, налогоплательщик, ООО «ДорСтройИнжиниринг», ООО «ДСИ») обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, в котором просит:

- признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Санкт-Петербургу (далее – заинтересованное лицо, Инспекция, налоговый орган) от 20.11.2018 № 04/26 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления Обществу налога на добавленную стоимость в размере 25 618 428 руб.;

- доначисления Обществу налога на добавленную стоимость в размере 10 603 379 руб., заявленных к вычету при приобретении товаров (работ, услуг) у ООО «СК «СтройСистема»;

- начисления пени и штрафов по налогу на добавленную стоимость.

В судебном заседании представители Общества поддержали заявленные требования.

Представители Инспекции возражали против заявленных требований по основаниям, изложенным в отзыве.

Исследовав материалы дел, заслушав доводы сторон, суд установил следующее.

Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налога на имущество организаций, транспортного налога с организаций, налога на прибыль организаций, земельного налога, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, налога на добавленную стоимость (далее – НДС), иных налогов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) за период с 01.06.2014 по 31.12.2016.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 23.07.2018 №04/20, возражений Общества на акт, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля и дополнений к возражениям, а также иных материалов Инспекцией в порядке ст. 101 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) вынесено решение от 20.11.2018 № 04/26 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с решением Инспекции от 20.11.2018 ООО «ДСИ» доначислен НДС в сумме 36 221 807 руб., налог на прибыль в сумме 1 483 718 руб., начислены пени в общей сумме 18 800 731 руб., а также ООО «ДСИ» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122, ст. 123 НК РФ, с учетом обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, в виде штрафа в общей сумме 950 859 руб.

Итого по результатам выездной налоговой проверки ООО «ДСИ» доначислено налогов, пени и штрафов в общей сумме 57 457 115 руб.

Частично не согласившись с принятым Инспекцией решением, ООО «ДСИ» подало апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение налогового органа в части начисления НДС в сумме 25 618 428 руб.; также налогоплательщик просит уменьшить сумму НДС 10 603 379 руб., исключенную налоговым органом из вычетов на сумму НДС 3 882 505 руб. от реализации материалов и услуг компаниями, не ведущими, по мнению Инспекции, реальной финансово-хозяйственной деятельности и произвести перерасчет пени и штрафов по НДС, соответствующих пени и штрафа.

Решением УФНС России по Санкт-Петербургу №16-13/26035@ от 29.04.2019 апелляционная жалоба ООО «ДСИ» на решение Инспекции от 20.11.2018 № 04/26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлена без удовлетворения.

Общество посчитало решение Инспекции частично незаконным и обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Оценив представленные доказательства, суд полагает, что заявленные требования подлежат удовлетворению по следующим обстоятельствам.

В соответствии с письмом ФНС «О рекомендациях при проведении выездных налоговых проверок» (№АС-4-2/13622 от 25.07.2013), «в ходе проведения налоговой проверки должностными лицами налогового органа проверяются, анализируются, сопоставляются и оцениваются документы и информация, имеющие значение для формирования выводов о правильности исчисления, удержания и уплаты (перечисления) налогов и сборов, а также для принятия обоснованного решения по результатам проверки.

Программа проверки должна быть разработана в разрезе налогов и вопросов, подлежащих проверке, а также предусматривать перечень и последовательность необходимых действий, направленных на сбор доказательственной базы по каждому предполагаемому факту налогового правонарушения».

При проведении выездной налоговой проверки используются информационные ресурсы местного, регионального и федерального уровней.

При проведении выездных налоговых проверок могут проводиться следующие мероприятия налогового контроля:

- направление налоговым органом различных запросов в банк,

- вызов на основании письменного уведомления в налоговые органы налогоплательщиков для дачи пояснений в связи с выездной налоговой проверкой (подпункт 4 пункта 1 статьи 31 НК РФ),

- инвентаризация имущества налогоплательщика, проводимая в соответствии с приказом Минфина России и МНС России от 10.03.1999 N 20н/ГБ-3-04/3,

- допрос свидетелей, проводимый в соответствии со статьей 90 НК РФ,

- осмотр помещений, территорий, объектов налогообложения, документов и предметов (подпункт 6 пункта 1 статьи 31 НК РФ),

- истребование документов у проверяемого лица в соответствии со статьей 93 НК РФ.Должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. В случае необходимости налоговый орган вправе ознакомиться с подлинниками документов.

- выемка документов и предметов в соответствии со статьей 94 НК РФ,

- экспертиза в соответствии со статьей 95 НК РФ,

- привлечение специалиста в соответствии со статьей 96 НК РФ.

В ходе выездной проверки для получения свидетельств о произведенных правонарушениях налоговый орган произвел следующие действия:

- вызывал и допрашивал свидетелей;

- проводил осмотр помещений, документов и предметов;

- производил выемку документов;

- истребовал документы.

Истребованные документы в полном объеме были представлены налоговому органу.

Кроме истребованных документов, в налоговый орган ООО «ДСИ» самостоятельно предоставил регистры налогового учета.

Общество указывает на то, что выездная налоговая проверка в отношении налогоплательщика проведена не всецело, не проанализированы документы, имеющие существенное значение для определения правильности исчисления налогов, что привело к выводам налогового органа, повлекшим принятие решения о привлечении к ответственности налогоплательщика.

Общество оспаривает следующие моменты, а именно:

1. Налоговый орган признал ООО «СК «СтройСистема» (ИНН <***>) и ООО «БГС» (ИНН <***>) компаниями-«номиналами», не способными вести реальную финансово-хозяйственную деятельность (стр. 72, 161 решения № 04/26), Инспекция исключает из вычетов по НДС 10 603 379руб., однако считает, что реализация материалов и оказание услуг техники данным компаниям вполне реальна (стр. 250 решения № 04/26).

Сумма реализованных материалов и услуг составила:

ООО «СК «СтройСистема» - 13 743 365,00 руб., в т.ч. НДС 18 % - 2 096 444 руб.,

ООО «БГС» - 11 708 625,00 руб., в т.ч. НДС 18 % - 1 786 061 руб. (стр. 249 решения № 04/26).

Факт производства работ по заключенным с Заказчиком договорам и принятие их результата Инспекцией не оспаривается.

При этом фактический исполнитель работ в ходе проверки не установлен, установлен факт выполненных работ (стр. 246 решения № 04/26).

Доказательств, что материалы (работы, услуги), реализованные в адрес ООО «БГС», применены им при выполнении работ, поименованных в договоре № 25 от 06.06.2016, ООО «ДСИ» не представлено (стр. 250 решения № 04/26).

При этом Инспекция подтверждает, что материалы закупались ООО «ДСИ» самостоятельно (стр. 157 решения № 04/26).

Кроме того, Инспекция признает тот факт, что все договора, заключенные ООО «ДСИ», являются реальными, а также то, что эти объекты сданы Заказчику (стр. 57 решения № 04/26).

Данный довод налогового органа противоречит выводам о том, что ООО «ДСИ» не представил документальное подтверждение использования материалов на данных объектах.

Общество указывает, что в ходе проверки Инспекцией не проанализированы и не сопоставлены данные КС-2 между Заказчиками АО (ЗАО) «Буер», ЗАО «АБЗ-Дорстрой» и ООО «ДорСтройИнжиниринг», а также между ООО «ДорСтройИнжиниринг» и субподрядчиками в части расхода материалов для исполнения работ. Если бы материалы, закупленные АО (ЗАО) «Буер» и ООО «ДорСтройИнжиниринг», не были бы использованы на объектах, то объекты не были бы построены и сданы Заказчикам.

Признавая ООО «СК «СтройСистема» контрагентом, не способным вести реальную финансово-хозяйственную деятельность, Инспекция при этом:

- неисключает из состава расходов расходы, учтенные при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль по Актам выполненных работ (КС-2) и Справкам о стоимости выполненных работ (КС-3) ООО «СК «СтройСистема», и неисключает 69 511 039,28 руб. из состава внереализационных доходов, по дате исключения ООО «СК «СтройСистема» из ЕГРЮЛ (стр. 54 решения № 04/26),

неуменьшает выручку на сумму «не реализованных» материалов и не оказанных услуг (по мнению налогового органа) - на 13 743 365,00 руб., в т.ч. НДС 18 % - 2 096 444 руб.,

неуменьшает сумму НДС к уплате в бюджет с «отсутствующей реализации» на 2 096 444 руб.

Аналогичная ситуация сложилась и с реализацией материалов и услуг ООО «БГС». Налоговый орган, признавая ООО «БГС» «номиналом», тем не менее:

- неуменьшает выручку на сумму «нереализованных» материалов и «неоказанных» услуг (по мнению налогового органа) - на 11 708 625,00 руб., в т.ч. НДС 18 % - 1 786 061 руб.,

- неуменьшает сумму НДС к уплате в бюджет с «отсутствующей реализации» на 1 786 061 руб.

Из изложенного следует вывод о том, что принять НДС к вычету из бюджета по юридическому лицу, признанному налоговым органом «номиналом» нельзя, а продавать материалы и оказывать ему услуги можно, а значит, необходимо заплатить НДС в бюджет с полученной выручки.

Общество также пояснило, что в 2014-2015 годах ООО «СК «СтройСистема» вела реальную хозяйственную деятельность с такими юридическими лицами, как ООО «ОСК», ООО «АБЗ-Автотранс», ОАО «Российские железные дороги», ООО «Легион-СтройЭкология» и др., выступала ответчиком в суде. Исходя из данных картотеки арбитражных дел, ООО «СК «СтройСистема» имела реальные хозяйственные договора, являлась заказчиком и потребителем транспортных и иных услуг, подписывало первичные документы. Именно реальная финансово-хозяйственная деятельность привела к возникновению задолженности перед поставщиками, и, как следствие, к разбирательствам в Арбитражном суде города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

Довод налогового органа о том, что имелся «транзитный характер расчетов не объяснимый разумными экономическими целями (короткие сроки платежей (1-3 дня))» (стр. 72 акта № 04/26) скорее подтверждает активную хозяйственную деятельность юридического лица. После получения денежных средств от оказанных услуг, налогоплательщик незамедлительно расплачивается с поставщиками материалов, топлива, транспортными организациями, которые предоставили ему материалы и услуги с отсрочкой платежа.

По данным Росстата, опубликованным в открытом доступе, за 2013 год выручка ООО «СК «СтройСистема» составила 958 992 тыс. рублей, а запасы на 31.12.2013 - 9 102 тыс. рублей. Наличие запасов при отсутствии складских помещений говорит о том, что ООО «СК «Строй-Система» на 31.12.2013 имело заключенные договора на производство работ, где и складировало приобретенные инертные материалы (песок, щебень, ЩПС и др.).

Компания была зарегистрирована 01.12.2011, за весь период деятельности компании участники и руководители не менялись. Единственный участник и единственный руководитель от момента регистрации до момента ликвидации не зарегистрирован в реестре массовых руководителей и массовых учредителей, регистрационный адрес компании не зарегистрирован в реестре массовых адресов.

Согласно заключенному с ООО «ДСИ» договору, ООО «СК «СтройСистема» для выполнения работ имела возможность заключить договора со сторонними организациями на выполнение работ. Приобретаемые материалы - гранитный поребрик и бетон для их установки приобретались ООО «СК «СтройСистема» непосредственно на территории производства работ.

Довод налогового органа о том, что данный материал мог быть приобретен непосредственно на строительной площадке, а затем вывезен на другой объект является безосновательным, поскольку:

- строительные материалы приобретаются в количестве, необходимом для производства работ,

- товарный бетон приобретается и используется непосредственно в день доставки, поскольку имеет свойство застывать и не подразумевает длительное хранение,

- переадресация на другой объект экономически не обоснована.

Кроме того, если налоговый орган считает, что материалы были вывезены надругой объект,то этим косвенно подтверждается, что ООО «СК «СтройСистема» имеет несколько объектов, на которых производит аналогичные строительные работы.

Таким образом, налоговый орган неправомерно принимает к уплате НДС от реализации и отказывает в вычете НДС с выполненных работ.

При поведении выездной налоговой проверки налоговому органу были представлены исчерпывающие доказательства того, что весь завезенный строительный материал был использован на данном объекте (ТТН, накладные ТОРГ-12, сметы, акты освидетельствования скрытых работ, Акты выполненных работ КС-2 ООО «ДСИ» и субподрядчиков, итоговая исполнительная документация).

Проведенные допросы работников ООО «ДСИ», представителей ФИО6 и Генподрядчиков, а также перечень заданных им вопросов, свидетельствует о том, что налоговый орган не представляет себе процесс организации работ на объекте и информированность работников относительно работ, выполняемых сторонними организациями. Выводы, сделанные налоговым органов на основании допросов (стр. 64 решения № 04/26), являются недостоверными вследствие заданных некомпетентных вопросов. Если ООО «СК «СтройСистема» для выполнения работ привлекала третьих лиц, то работники ООО «ДСИ» общались с непосредственными исполнителями субподрядных работ, которые информированы только о характере выполняемой работы и сроках ее исполнения, а не о наименовании заказчика и иных третьих лиц. Генподрядчик принимает работы у непосредственного субподрядчика и не имеет информации относительно всех подрядных организациях, которые выполняли конкретные работы на данном объекте (например: одна организация вывозила строительные отходы, другая устанавливала поребрики, третья прометала полотно перед укладкой асфальта).

На основании изложенного следует вывод о том, что отнесение ООО «СК «СтройСистема» к контрагентам, не способным вести реальную финансово-хозяйственную деятельность, не соответствует действительности и не доказано в ходе выездной налоговой проверки.

Следовательно, исключение из вычетов НДС по выполненным работам в сумме 10 603 379 руб. необоснованно.

2. Налоговым органом проведен некорректный расчет расхождений (графа 20) приложения № 1 к решению № 04/26 «Таблица 76/АВ», что привело к искажению данных и неправомерному доначислению НДС в бюджет.

Анализ данных по Договору № 6 от 27.04.2011 (стр. 239 решения № 04/26) выявил, что Инспекция некорректно произвела расчет НДС к вычету из бюджета, так как методологически неверно применила факт зачета взаимных требований по выполненным работам и оказанным ген.услугам для расчета НДС.

Расхождение (гр. 20 таблицы 76/АВ) должно быть (-) 11 914 345,07 руб. (24 228593,54 - 36 142 938,6 = (-) 11 914 345,07, а не (-) 12 877 954,14.

3. В рамках выездной налоговой проверки налоговым органом не было
принято во внимание и не дана правовая оценка следующей ситуации: налоговый орган считает, что НДС с аванса, выданного к вычету из бюджета, предъявлен не был, а ООО «ДСИ» считает, что был и в «старой» книге продаж самостоятельно его восстанавливает к уплате в бюджет при зачете ранее выданного аванса.

Например:

Поставщику ООО «Автобан» по договору № 1 от 11.01.2014, 11.04.2014 выдан аванс на сумму 5 290 000,00 руб.

От поставщика получена авансовая счет-фактура № А40 от 11.04.2014 на сумму 5 290 000,00 руб., в т.ч. НДС 18 % - 806949,15 руб.

Данная операция отражена в регистре учета по НДС, но не отражена в «старой» книге покупок за 2 квартал 2014 года.

23.10.2015 получен Акт выполненных работ КС-2 и произведен зачет ранее полученного аванса. НДС исчислен к уплате в бюджет. Данная операция отражена в регистре учета по НДС, отражена в «старой» книге продаж за 4 квартал 2015 года.

Аналогичная ситуация сложилась и с вычетами по работам и услугам, когда налогоплательщик заявлял в учете свое право на вычет (статьи 171, 172 НК РФ) в том отчетном периоде, в котором были отражены расходы по работам и услугам, но которые не были отражены в «старой» книге покупок.

Не отражение в книге покупок не имело умысла не предъявить НДС к вычету, так как в последующем он был восстановлен к уплате в бюджет.

В соответствии с письмом ФНС «О рекомендациях при проведении выездных налоговых проверок» (№АС-4-2/13622 от 25.07.2013), при анализе такой ситуации необходимо было руководствоваться не только книгами покупок и продаж, но и регистрами налогового учета, подтверждающими факт совершения хозяйственной операции.

4. В судебном заседании представителем Инспекции заявлялось о том, что налогоплательщик мог подать уточненные декларации, однако, это не так.

Относительно невозможности подачи уточненных налоговых декларации по НДС ООО «ДСИ» пояснило следующее.

Выездная налоговая проверка проводилась Межрайонной ИФНС России № 23 по Санкт-Петербургу. Восстановление бухгалтерского и налогового учета с передачей новых налоговых регистров проверяющему органу было закончено 21.03.2018. На следующий день 22.03.2018, ООО «ДСИ» было переведено в Межрайонную ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам №3 по Санкт-Петербургу по НДС и по налогу на прибыль. Уведомление о том, что налогоплательщик по двум налогам переведен в другую налоговую инспекцию, получено ООО «ДСИ» 02.04.2018 посредством почтовой связи.

Подача уточненных деклараций должна была быть произведена в Межрайонную ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам №3 по Санкт-Петербургу. Камеральная проверка проводилась бы Межрайонной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам №3 по Санкт-Петербургу параллельно с выездной налоговой проверкой, проводимой Межрайонной ИФНС России № 23 по Санкт-Петербургу.

Предоставить часть первичных документов при проведении камеральных проверок за 2014-2016 годы не представлялось возможным, потому что Следственным Комитетом по Выборгскому району Санкт-Петербурга было произведено изъятие первичных документов за 2014-2016 годы.

Кроме того, согласно п. 1.1 статьи 172 НК РФ, право на вычет по товарам, работам и услугам исчисляется тремя годами с даты составления счетов-фактур.

Таким образом, в 1 квартале 2018 года, ООО «ДСИ» мог подать уточненные декларации за 1, 2, 3, 4 кварталы 2015 г. и 1, 2, 3, 4 кварталы 2016 года. В этих декларациях к вычету НДС можно было заявить по счетам-фактурам, составленным не ранее января 2015 года. За 1, 2, 3, 4 кварталы 2014 года уточненные декларации с правильно заполненными книгами покупок и продаж можно было подать не позднее 1, 2, 3, 4 кварталов 2017 года соответственно.

Исходя из вышеизложенного, ставить в зависимость реализацию права на вычет по товарам, работам и услугам по наличию или отсутствию записей в книгах покупок/продаж, как приложениям к налоговым декларациям, неправомерно, поскольку право на вычет первично реализуется в учете.

5.Довод об отсутствии запрошенных у ООО«ДСИ» документов без
уважительных причин необоснован с учетом следующего.

Описи изымаемых документов составлялись представителями Следственного отдела по Выборгскому району Санкт-Петербурга «по папкам (регистраторам)» без перечисления документов, находящихся внутри описываемых папок (регистраторов).

Представители Инспекции составляли описи изъятых документов без представителей ООО «ДСИ» и свидетелей (стр. 12 Решения № 04/26).

После возврата документов Следственным Комитетом ООО «ДСИ» обнаружил документы, которые запрашивал налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки и которые не были отражены в описи изъятых документов, составленной Инспекцией.

6. Во внимание были приняты не первичные документы, предоставленные в полном объеме, а книги покупок и книги продаж, являющиеся производными от отражения документов в учете.

Согласно п. 5.1 Письма ФНС от 25.07.2013 № АС-4-2/13622 «О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок», в ходе проведения налоговой проверки должностными лицами налогового органа проверяются, анализируются, сопоставляются и оцениваютсядокументы и информация, имеющие значение для формирования выводов о правильности исчисления, удержания и уплаты (перечисления) налогов и сборов, а также для принятия обоснованного решения по результатам проверки, в частности:

налоговые декларации (расчеты);

регистры налогового учета;

счета-фактуры;

книги покупок;

книги продаж;

журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость;

иные документы, относящиеся к налоговому учету.

Как следует из перечня, проверка правильности исчисления налога не сводится к сверке наличия счетов-фактур с записями книг покупок и продаж. Анализируются регистры налогового учета по НДС.

В налоговом учете по НДС налогоплательщики ведут следующие регистры учета НДС:

1. Регистр «входного» НДС потоварам, работам и услугам – счет 19.

2. Регистр НДС реализации товаров, работ и услуг - счет 90.3.

3. Регистр учета НДС по авансам полученным- 76/АВ.

В данном регистре отражается НДС к уплате в бюджет в момент получения аванса и НДС к вычету из бюджета в момент зачета данного аванса.

4. Регистр учета НДС по авансам выданным- 76/ВА.

В данном регистре отражается НДС к вычету из бюджета в момент выдачи аванса поставщикам и НДС к уплате в бюджет в момент зачета данного аванса.

В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган анализировал, сопоставлял, оценивал регистры 76/АВ и 76/ВА, но не принял во внимание регистр счет19.

Вместо анализа регистра счет19 налоговый орган сверял записи книги покупок с «входящими» счетами-фактурами по товарам, работам и услугам.

Если счет-фактура была в наличии, а записи в книге покупок не было, то налоговый орган считал, что этот НДС ООО «ДСИ» предъявит в будущем.

Несмотря на то, что налоговый орган располагал сведениями об отсутствии дебетового сальдо по счету 19, в ходе выездной налоговой проверки отсутствовал анализ реализации права налогоплательщика предъявить этот НДС в будущем.

В ходе восстановления налогового учета по НДС (по контрагентам ООО «Автобан», ООО «Блок», ООО «Строительные технологии» и пр.), для принятия решения об отражении вычетов по товарам, работам и услугам в том отчетном периоде, в котором они были приняты к учету, но не были отражены в «старой» книге покупок, были проанализированы следующие факты:

1. Наличие первичных документов (имелись в наличии).

2. Наличие оригиналов счетов-фактур (имелись в наличии).

3. Регистрация первичных документов в реестре поступлений (накладные, акты) (зарегистрированы).

4. Регистрация счетов-фактур в реестре полученных счетов-фактур (зарегистрированы).

5. Наличие кредитового оборота по счету 19 в корреспонденции с дебетом счета 68/02 (имелся кредитовый оборот по счету 19 в корреспонденции с дебетом счета 68/02).

6. Наличие дебетового сальдо по счету 19 (сальдо по контрагентам - ООО «Автобан», ООО «Блок», ООО «Строительные технологии» по товарам, работам, услугам отсутствует).

Книги покупок и продаж не являются первичными бухгалтерскими документами. Первичным документом, отражающим факты хозяйственной деятельности, связанные с исчислением НДС, является счет-фактура. Отсутствие дебетового сальдо по счету 19 на отчетные даты означает, что налогоплательщик выражает свою волю предъявить НДС к вычету в текущем отчетном периоде. В ходе выездной налоговой проверки налоговый орган не отразил данный факт.

ООО «ДСИ» были предоставлены счета-фактуры в полном объеме и оборотные ведомости по счету 19 поквартально.

Однако, вышеуказанные факты не были приняты налоговым органом. Во внимание были приняты не первичные документы, предоставленные в полном объеме, а книги покупок и книги продаж, являющиеся производными от отражения документов в учете.

Таким образом, можно сделать вывод, что имела место техническая ошибка при формировании книг покупок (и деклараций по НДС), а не осознанное решение налогоплательщика предъявить НДС к вычету в последующих отчетных периодах.

7. Несмотря на то, что в решении выездной налоговой проверки за 2011-2013 г.г. отсутствует факт доначисления НДС с аванса, полученного, но не отраженного в книге продаж за 4кв. 2013 г., к вычету не принят НДС в периоде зачета данного аванса.

За 2011-2013 г.г. Инспекция проводила выездную налоговую проверку, по результатам которой было вынесено решение № 09/22 от 31.03.2015.

В решении № 09/22 от 31.03.2015 отсутствует факт доначисления НДС к уплате в бюджет по счету-фактуре № А175 от 13.12.2013 (договор № 13 от 26.11.2013 с ЗАО «Буер»), несмотря на отсутствие записи в книге продаж за 4 кв. 2013 г., что говорит о комплексном подходе к материалам проверки, где за основу брались не записи книг покупок и продаж, а реальные документы и регистры налогового учета.

В ходе проведения налоговой проверки налоговый орган располагал всеми первичными документами, позволяющими проверить правильность исчисления НДС к уплате в бюджет с полученных авансов.

Налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган при вынесении решения по итогам выездной налоговой проверки не доначислил НДС с полученного аванса, то у налогового органа нет сомнений в правильности исчисленного к уплате в бюджет налога по счету-фактуре № А175 от 13.12.2013, несмотря на отсутствие записи в книге продаж.

Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов (Определение Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 № 267-О).

8. Общество указывает на то, что в ходе выездной налоговой проверки и проводимых дополнительных мероприятиях проверки полноты исчисления НДС к уплате в бюджет налоговый орган в недостаточном объеме исследовал восстановление НДС к вычету из бюджета при зачете ранее полученного аванса по контрагенту ЗАО (АО)«Буер» в 2016 году.

Министерство финансов РФ и ФНС России написали совместное письмо «О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок» (№ АС-4-2/13622 от 25.07.2013). Последние изменения в данное письмо вносились 15.01.2019.

В письме подробно рассмотрена вся методика проведения выездной налоговой првоерки выборочным методом (п. 5.7), а также даны рекомендации по определению выборки проверяемых элементов. Налоговым органам для определения элементов выборки рекомендовано применять стандарт № 16 «Аудиторская выборка) (утв. постановлением Правительства РФ № 696 от 23.09.2002). Для этого анализируется организация учета, документооборота и внутреннего контроля по основным видам деятельности, оценивается возможность выявления оборотов (доходов), не отраженных в учете или в налоговых декларациях, определяются контрольные мероприятия, необходимые (достаточные) для проверки (пп. 3) б) п. 5.8).

Для проверки правильности исчисления НДС с авансов полученных и выданных налоговый орган сделал следующую выборку:

1. Выбрал кварталы, в которых он будет проверять НДС - это 1, 2, 3, 4 кварталы 2014 и 2015 годов, а также 2 и 4 кварталы 2016 года.

2. Внутри этих кварталов выбрал контрагентов, которым чаще всего выдавались авансы - ООО «Автобан», ООО «Блок», ООО «Строительные технологии», а также контрагентов, от которых чаще всего приходили авансы - ЗАО (АО) «Буер».

3. По каждому из этих контрагентов были выбраны договора, подлежащие проверке, и запрошены соответствующие документы - счета-фактуры, КС-2 и КС-3, платежные поручения на получение авансов, платежные поручения на выдачу авансов и др.

При анализе полноты выборки, можно сделать вывод, что за 2014 и 2015 годы налоговый орган исследовал от 6 до 10 (в разных кварталах) договоров с ЗАО (АО) «Буер» на предмет правильности начисления к уплате в бюджет НДС при получении аванса и правильности предъявления к вычету из бюджета НДС при зачете ранее полученного аванса.

Налоговый орган располагал сведениями, что в период проведения выездной налоговой проверки проводилось восстановление бухгалтерского и налогового учета и в основном это касалось исчисления НДС при зачете ранее полученных и выданных авансов.

Также, 21.03.2018 налоговому органу были переданы все восстановленные регистры по учету НДС за 2014-2016 годы.

Налоговый орган производил сравнительный анализ данных «старого» и «нового» учета (Таблицы 76/АВ и 76/ВА приложение № 1 к Решению № 04/26), проводил самостоятельные расчеты и выявил значительные расхождения между «старым» и «новым» учетом.

То есть в ходе проверки за 2014 и 2015 годы 10-ти договоров, заключенных с ЗАО (АО) «Буер», налоговый орган располагал сведениями о том, что ООО «ДСИ» при зачете ранее полученного аванса предъявлял к вычету из бюджета суммы НДС значительно меньшие, чем ранее исчислил к уплате в бюджет.

Тем не менее, располагая данными, что ООО «ДСИ» систематическипри зачете ранее полученного аванса предъявляет к вычету из бюджета НДС меньше, чем ранее начислил к уплате в бюджет, во 2 квартале 2016 года налоговый орган исследует данные по двумдоговорам, а в 4 квартале 2016 года - по одномудоговору.

Налоговый орган по итогам проверки правильности расчета НДС доначислил к уплате в бюджет 25 618 428 руб. налога, начислил соответствующие пени и штрафы.

В 2016 году между ООО «ДСИ» и ЗАО (АО) «Буер» было 8 действующих договоров.

ООО «ДорСтройИнжиниринг» самостоятельно рассчитал сумму НДС, которую не предъявил к вычету по «старому» учету за 4 квартал 2016 года.

Исходя из анализа семи действующих в 4 квартале 2016 года договоров, она составила 33 610 990 руб.

Таким образом, если бы налоговый орган в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля увеличил число договоров, подлежащих проверке на предмет правильности исчисления НДС к вычету из бюджета, то по итогам проверки сумма доначисленного налога к уплате в бюджет была бы равна нулю за 2014-2016 годы в целом, а в качестве налоговых санкций необходимо было бы рассчитать только пени.

С учетом изложенного, суд пришел к выводу о том, что доводы Инспекции, отраженные в решении, необходимые для привлечения к налоговой ответственности и доначисления недоимки по налогу, не нашли подтверждения в ходе судебного разбирательства,

Руководствуясь статьей 71 АПК РФ, оценив относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, суд пришел к выводу о том, что требования заявителя о признании решения Инспекции недействительным в части подлежат удовлетворению.

В соответствии с положениями статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и разъяснениями, содержащимися в пункте 5 информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.2007 № 117, уплаченная Обществом государственная пошлина в размере 3000 руб. подлежит взысканию в его пользу с налогового органа как со стороны по делу о признании решения государственного органа недействительным.

Руководствуясь статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд

решил:

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Санкт-Петербургу от 20.11.2018 № 04/26 о привлечении Общества с ограниченной ответственностью «ДорСтройИнжиниринг»к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления Обществу налога на добавленную стоимость в размере 25 618 428 руб.;

- начисления пени и штрафов по налогу на добавленную стоимость.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Санкт-Петербургу в пользу Общества с ограниченной ответственностью «ДорСтройИнжиниринг» 3000 руб. расходов по уплате госпошлины.

Решение может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия.

Судья Лебедева И.В.