Гражданский кодекс часть 1

от заинтересованного лица - до перерыва ФИО5 тов А.А. по доверенности от 04.03.2014 № 05-18/02998; до и после перерыва ФИО6 по доверенности от 25.12.13 г. №05-19/18095

установил:

Открытое акционерное общество "Концерн ПВО "Алмаз-Антей" (далее - заявитель, общество) обратилось в арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее- АПК РФ) в котором просит:

1) признать недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам №8 (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган) от 19.03.2013 г. №12-14/38Р в следующих частях:

- п. 1 резолютивной части решения

Строку 3 в части доначисления 3 549 739 (руб.), что соответствует п. 1.3 мотивировочной части решения;

Строку 4 в части доначисления 31 947 652 (руб.), что соответствует п. 1.3 мотивировочной части решения;

Строку 8 в части доначисления 5 042 036 руб. (руб.), что соответствует п. 2.3 мотивировочной части решения;

Строки 5-12 в части доначисления 7 795 955 (руб.), что соответствует п. 2.5 мотивировочной части решения;

- п. 2 резолютивной части решения

Строку 1 в части доначисления 709 948 (руб.), что соответствует п. 1.3 мотивировочной части решения;

Строку 2 в части доначисления 6 389 530 (руб.), что соответствует п. 1.3 мотивировочной части решения;

Строку 3 в части доначисления 137 710 (руб.), что соответствует п. 2.5 мотивировочной части решения;

Строку 4 в части доначисления 7 289 728 (руб.), что соответствует п. 2.1 мотивировочной части решения;

Строку 5 в части доначисления 2 258 095,50 (1 478 894 + 779 201) (руб.) что соответствует п. 3.1 мотивировочной части решения;

- п. 3 резолютивной части в соответствующей части в части пени по налогу на прибыль в размере 3 080 404 руб.; налогу на добавленную стоимость в размере 859 524 руб.; налогу на доходы физических лиц в размере 1 972 руб.;

- п. 4 резолютивной части в части доначисления 109 903 410 (руб.);

- п. 6 резолютивной части в соответствующей части.

2) признать недействительным в соответствующих частях Требование №23 об уплате налога, сбора, пени и штрафа по состоянию на 07.08.2013, вынесенного на основании Решения № 12-14/38Р

В судебном заседании 05.03.2014 в соответствии со ст.163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлялся перерыв, о чем имеется запись в протоколе судебного заседания и подписи сторон. После перерыва 07.03.2014 судебное заседание продолжено.

Стороны, извещенные надлежащим образом о времени и месте рассмотрения дела, обеспечили явку своих представителей в судебное заседание.

В судебном заседании представители общества поддержали заявленное требование, в том числе и по основаниям, отраженным в возражениях на отзыв налогового органа от 29.01.14 г. и дополнительных доводах (пояснениях) от 07.03.2014 г. Представители заинтересованного лица возражали против его удовлетворения по основаниям, выраженным в отзыве от 04.12.2013 г., в дополнении к отзыву от 04.03.2014, и в пояснениях, данных в судебном заседании, полагая, что ненормативный правовой акт налогового органа в оспариваемой заявителем части законен и обоснован.

Арбитражный суд, исследовав материалы дела и оценив представленные лицами участвующими в деле доказательства, выслушав доводы представителей сторон, установил следующее:

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты в бюджет налогов и сборов, а именно по всем налогам и сборам за период с 01.01.2010 г. по 31.12.2011 г.; налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2010 г. по 31.08.2012 г.;, а также полноты и своевременности предоставления сведений о доходах физических лиц за 2010, 2011 г.

По итогам проверки налоговым органом составлен акт выездной налоговой проверки от 13.02.2013 г. №12-14/38, в котором сделаны выводы о наличии у предприятия недоимок по налогу на прибыль, налогу на добавленную стоимость, так же несвоевременной уплаты налога на доходы физических лиц, как следствие предприятию начислены пени и применены налоговые санкции.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки налоговым органом было принято решение от 19.03.2013 г. №12-14/38Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – решение Инспекции).

Не согласившись с Решением №12-14/38Р, общество обратилось с аппеляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган (ФНС России). Решением Федеральной налоговой службы от 02.08.2013 г. №СА-4-9/13999@, решение налогового органа от 19.03.2013 г. №12-14/38Р оставлено без изменения.

07.08.2013 г. обществу выставлено требование №23 об уплате налога, сбора, пени и штрафа по состоянию на 07.08.2013 г.

Полагая решение налогового органа от 19.03.2013 г. №12-14/38Р и требование от 07.08.2013 г. №23 частично незаконными, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Поскольку общество оспаривает решение Инспекции в части нескольких эпизодов, требования заявителя, возражения налогового органа и представленные в материалы дела доказательства рассмотрены и оценены арбитражным судом в отношении каждого из них.

1. Пунктом 1.3 мотивировочной части решения Инспекции, установлено, что в нарушение статьи 247, пункта 11 статьи 250, подпункта 5 пункт 1 статьи 265, подпункта 7 пункта 4, пункта 8 статьи 271, подпункта 6 пункта 7, пункта 10 статьи 272, статьи 274 Кодекса Обществом занижена налогооблагаемая база по налогу на прибыль организаций за 2011 год на сумму 640 247 718,58 рублей, в результате неправомерного отражения в составе внереализационных расходов отрицательных курсовых разниц в размере 350 803 348,85 рублей и занижения внереализационных доходов на сумму неучтенных положительных курсовых разниц в размере 289 444 370 рублей.

Основанием для указанного вывода налогового органа послужили следующие обстоятельства.

Согласно п. 11 ст. 250 НК РФ в составе внереализационных доходов учету подлежат доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.

Положительной курсовой разницей в целях главы 25 НК РФ признается курсовая разница, возникающая при дооценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, либо при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств (в редакции Федерального закона от 25.11.2009 № 281-ФЗ).

Федеральным законом от 25.11.2009 № 281-ФЗ в п. 11 ст. 250, как и в пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ, внесены изменения, согласно которым из состава требований и обязательств, выраженных в иностранной валюте и подлежащих переоценке, были исключены авансы, полученные и выданные в иностранной валюте.

Из норм права, установленных пп. 7 п. 4, п. 8 ст. 271 НК РФ, следует что для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата перехода права собственности, а также последнее число текущего месяца - по доходам в виде положительной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте.

Доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком РФ на дату признания соответствующего дохода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком РФ на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

В случае получения (перечисления) аванса, задатка доходы (расходы), выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату получения аванса, задатка (в части, приходящейся на аванс, задаток) (в редакции Федерального закона от 28.12.2010 №395-Ф3).

Федеральный закон от 28.12.2010 № 395-ФЗ распространяет свое действие на правоотношения, возникшие с 01.01.2010, следовательно, авансы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка РФ только на дату получения (перечисления) аванса, начиная с 01.01.2010.

Как следует из материалов проверки, ФГУП «Рособоронэкспорт» от своего имени, но за счет ОАО «Концерн ПВО «Алмаз-Антей» (в соответствии с договорами комиссии от 29.09.2006 № Р/236402141010-610047, от 18.12.2006 №Р/236402141010-515841 с изменениями и дополнениями между ФГУП «Рособоронэкспорт» и ОАО «Концерн ПВО «Алмаз-Антей» (далее - Договор комиссии от 29.09.2006 и Договор комиссии от 18.12.2006) заключило контракт на закупку СПВО «Фаворит» с Организацией Аэрокосмической Промышленности Министерства обороны и материально-технического обеспечения Вооруженных сил Исламской Республики Иран от 30.11.2005 № 9RABIA 1426-01 (Р/236402141010) (далее - Контракт).

Контрактом предусмотрено, что его стоимость составляет 661 010 471 доллар США. Платежи по Контракту осуществляются в долларах США с безотзывного документарного аккредитива в Центральном банке Ирана. Согласно условиям оплаты 25 процентов общей стоимости контракта, что составляет 165 252 617,75 долларов США, должны быть оплачены авансом.

Дополнением от 08.11.2006 № 636402141989 к Контракту изменено условие об оплате в долларах США на условие оплаты в эквиваленте Евро.

Согласно п. 5 Договора комиссии от 29.09.2006 №Р/236402141010-610047, с изменениями и дополнениями, между ФГУП «Рособоронэкспорт» и ОАО «Концерн ПВО «Алмаз-Антей» стоимость имущества поставляемого по договору составляет 424 382 890 долларов США. Авансовый платеж по договору составляет 25 процентов - 106 095 722,5 долларов США.

Дополнением № 236402141010-615638 к Договору комиссии от 29.09.2006 №Р/236402141010-610047 в п. 5 Договора комиссии изменено условие об оплате в долларах США на условие оплаты в эквиваленте Евро. В п. 5.1 добавлено два абзаца следующего содержания: «Все платежи за поставляемое по настоящему Договору Имущество будут производиться в евро.

Пересчет подлежащей оплате суммы в долларах США в эквивалентную ей сумму в евро будет производиться порядком, предусмотренным дополнением №636402141989 от 08.11.2006 к контракту №9RABIA 1426-01 (Р/236402141010) от 30.11.2005.»

Согласно п. 5 Договора комиссии от 18.12.2006 №Р/236402141010-515841, с изменениями и дополнениями, между ФГУП «Рособоронэкспорт» и ОАО «Концерн ПВО «Алмаз-Антей» стоимость поставляемого имущества и услуг по договору составляет 50 209 738 долларов США. Авансовый платеж по договору составляет 25 процентов - 12 552 434,5 долларов США.

Дополнением № 236402141010-616055 к Договору комиссии от 18.12.2006 №Р/236402141010-515841 предусмотрено, что в связи с подписанием дополнения № 636402141989 от 08.11.2006 к Контракту все платежи по договору комиссии будут производиться в долларах США или евро, в зависимости от валюты платежей Инозаказчика, поступивших Комиссионеру.

Согласно отчетам комиссионера ФГУП «Рособоронэкспорт» от 12.02.2007 №№ 700027-01, 700027-02 (по Договорам комиссии от 29.09.2006, от 18.12.2006) и банковской выписки по счету ФГУП «Рособоронэкспорт» за 09.01.2007 на счет ФГУП «Рособоронэкспорт» № 40502978100030000043, открытый в ОАО «Внешторгбанк», поступил аванс по Контракту от 30.11.2005 в сумме 124 530 985.49 евро (эквивалент 165 252 617,75 долларов США).

Согласно отчету комиссионера от 12.02.2007 № 700027-01 сумма аванса ОАО «Концерн ПВО «Алмаз-Антей» составила 79 951 561,78 евро (эквивалент 106 095 722,5 долларов США). Согласно банковской выписке за 18.01.2007 по счету ФГУП «Рособоронэкспорт» № 40502978100030000043, открытом в ОАО «Внешторгбанк», на счет ОАО «Концерн ПВО «Алмаз-Антей» перечислен полученный аванс (за минусом комиссионного вознаграждения) в сумме 62 916 995,01 евро.

Согласно отчету комиссионера от 12.02.2007 № 700027-02 сумма аванса ОАО «Концерн ПВО «Алмаз-Антей» составила 9 459 257,35 евро (эквивалент 12 552 434,5 долларов США). Согласно банковской выписке за 12.02.2007 по счету ФГУП «Рособоронэкспорт» № 40502978100030000042, открытом в ОАО «Внешторгбанк», на счет ОАО «Концерн ПВО «Алмаз-Антей» перечислен полученный аванс (за минусом комиссионного вознаграждения) в сумме 7 349 265,11 евро.

В соответствии с Указом Президента РФ от 22.09.2010 № 1154 «О мерах по выполнению резолюции Совета Безопасности ООН 1929 от 9 июня 2010 г.» работы по экспортному контракту № 9RABIA 1426-01 (Р/236402141010) от 30.11.2005 были приостановлены, на основании чего ранее полученные авансы возвращены заказчику, что подтверждается отчетом - счетом № 393 от 15.07.2011, отчетом - счетом № 394 от 15.07.2011.

22.07.2011 обязательства ОАО «Концерн ПВО «Алмаз-Антей» по возврату суммы аванса и штрафных санкций перед ОАО «Рособоронэкспорт» погашены путем перечисления денежных средств в адрес ОАО «Рособоронэкспорт» в рублях по курсу доллара США, что подтверждается банковской выпиской по лицевому счету ОАО «Концерн ПВО «Алмаз-Антей» № 40702840900030002001 (ОАО «Банк ВТБ») за 22.07.2011, заявлениями на перевод № 2 от 22.07.2011 на сумму 14 490 427,81 долларов США, № 3 от 22.07.2011 на сумму 122 476 031,01 долларов США.

Учитывая указанные обстоятельства, на 22.07.2011 в связи с прекращением обязательств ОАО «Концерн ПВО «Алмаз-Антей» перед ОАО «Рособоронэкспорт» у Общества возникают положительные курсовые разницы, в том числе по возвращенному авансу, между оценкой аванса на 31.12.2009 (датой его последней переоценки) и датой возврата аванса (22.07.2011).

Исходя из расчета Инспекции, произведенного в обжалуемом решении, положительные курсовые разницы для целей налогообложения составили 570 953 378.88 рублей (таблицы №№ 3, 4 пункта 1.3. решения).

Общество не оспаривает существо установленного правонарушения. Вместе с тем, полагает, что положительная курсовая разница рассчитанная налоговым органом в обжалуемом решении рассчитана неверно, поскольку Инспекция не учла, что после принятия дополнений к Договорам комиссии от 29.09.2006 № Р/236402141010-610047 и от 18.12.2006 № Р/236402141010-515841 валюта Договоров не изменилась (валюта обязательства - доллары США). Изменился только порядок оплаты обязательства в указанной валюте (оплата в Евро).

По мнению Общества, расчет курсовых разниц, произведенный Инспекцией исходя из курса Евро, не обоснован.

Таким образом, произведя расчет курсовых разниц, исходя из курса доллара США, Общество полагает, что положительная курсовая разница составит 277 185 824,37 рубля.

Суд полагает позицию общества необоснованной ввиду следующего.

Согласно п. 5 ст. 454 ГК РФ к отдельным видам договора купли-продажи (розничная купля-продажа, поставка товаров, поставка товаров для государственных нужд, контрактация, энергоснабжение, продажа недвижимости, продажа предприятия) применяются положения, предусмотренные параграфом 1 главы 30 ГК РФ, если иное не предусмотрено правилами ГК РФ об этих видах договоров.

Так, договор поставки является разновидностью договора купли-продажи, следовательно, в соответствии с п. 5 ст. 454 ГК РФ к нему применяются общие нормы закона о договорах купли-продажи.

Статьей 506 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

В соответствии со статьей 516 Гражданского кодекса Российской Федерации покупатель оплачивает поставляемые товары с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договором поставки.

Таким образом, применительно к отношениям рассматриваемым в настоящем деле, у покупателя при заключении контракта возникла обязанность выраженная в иностранной валюте (евро) по оплате аванса, а у поставщика возникла обязанность по поставке в установленный срок определенного сторонами товара.

В соответствии с заключенными договорами в адрес поставщика перечислен аванс в евро.

Как отмечалось выше, обязательство по контракту поставщиком не было выполнено, в связи с чем, сторонами было принято решение о возврате уплаченной суммы аванса.

Пунктом 3 ст. 487 ГК РФ в случае, когда продавец, получивший сумму предварительной оплаты, не исполняет обязанность по передаче товара в установленный срок (ст. 457), покупатель вправе потребовать передачи оплаченного товара или возврата суммы предварительной оплаты за товар, не переданный продавцом.

Согласно позиции, изложенной в письме Минфина России от 02.11.2010 № 03-03-06/1/683, при расторжении договора купли-продажи в налоговом учете авансы, выданные продавцу, подлежат переквалификации в денежное требование покупателя по возврату суммы предоплаты, выраженное в иностранной валюте.

Таким образом, суммы авансов являются денежным требованием покупателя по возврату суммы предоплаты, выраженным в иностранной валюте.

В письме ФНС России от 08.07.2009 № ШС-22-3/546@, указано, что с 2008 года установленный Положением по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), утвержденным Приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н, порядок учета полученных и выданных авансов и предварительной оплаты в иностранной валюте не предусматривает признания курсовых разниц на последнее число отчетного периода.

Однако из норм пунктов 7 и 9 ПБУ 3/2006 следует, что при введении этого особого порядка учета, средства полученных и выданных авансов и предварительной оплаты не выведены из состава средств в расчетах, выраженных в иностранной валюте.

Следовательно, с учетом позиции, изложенной в письме ФНС России от 08.07.2009 № ШС-22-3/546@, средства полученных и выданных авансов и предварительной оплаты в иностранной валюте остались в категории требований и обязательств в иностранной валюте.

Соответственно, сумма аванса и валюта, в которой он выражен является самостоятельным средством в расчете и не связана с валютой контракта.

Учитывая изложенное, а также факт отражения Обществом в учете полученного аванса в валюте –евро и отражение в состава внереализационных доходов (расходов), учитываемых для целей налогообложения по налогу на прибыль организаций, курсовых разниц в отношении данной предоплаты за период с 18.01.2007 по 31.12.2009 г. относительно валюты расчетов-евро, доводы заявителя о применении для обязательства по возврату полученного аванса на 31.12.2009 г. валюты договора (доллар) является необоснованным.

2. Пунктом 2.5 решения установлено, что в нарушение пункта 4 статьи 170, пункта статьи 171 НК РФ Общество неправомерно включило в состав налоговых вычетов по НДС за период 2010-2011 годы суммы налога 19 753 613 руб., в связи с нарушением порядка распределения входного НДС по общехозяйственным, затратам, подлежащего распределению по облагаемым и необлагаемым видам деятельности.

Основанием для указанного вывода послужили следующие обстоятельства.

Общество в проверяемых периодах осуществляло операции как подлежащие налогообложению НДС, так и не подлежащие налогообложению операции, местом реализации которых не является территория РФ.

В ходе проведения проверки налоговым органом проанализирован метод ведения налогоплательщиком распределения входного НДС по общехозяйственным затратам, подлежащего распределению по облагаемым и необлагаемым видам деятельности.

Как следует из материалов проверки, Обществом в п. 3.7. Положений об учетной политике для целей бухгалтерского и налогового учета на 2010 и 2011 годы (далее -Положения), утвержденных приказами генерального директора ОАО «Концерн «ПВО «Алмаз-Антей» от 31.12.2009 № 107 и от 31.12.2010 № 140 соответственно, закреплена методика ведения раздельного учета операций, облагаемых НДС, не облагаемых НДС и экспортных.

В соответствии с п. 3.7.1 Положений при проведении операций, как облагаемых так и не облагаемых НДС, суммы НДС, предъявляемые Обществом к возмещению из бюджета, подлежат распределению между этими видами деятельности пропорционально выручке от реализации по данным видам деятельности.

Согласно п. 3.7.4. Положений расчет входного НДС по общехозяйственным затратам, подлежащего распределению по видам деятельности, осуществляется следующим образом. Рассчитывается процентное соотношение выручки облагаемой и необлагаемой НДС. В случае если выручка от реализации по операциям, не облагаемым НДС более 5 процентов, производится перерасчет входного НДС по общехозяйственным затратам. Определяется процентное соотношение входного НДС по общехозяйственным затратам и всей суммы входного НДС. В соответствии с этим соотношением, НДС приходящийся на общехозяйственные затраты, сторнируется из книги покупок и относится на себестоимость операций не облагаемых НДС.

Пунктом 4 статьи 170 НК РФ предусмотрена обязанность ведения раздельного учета сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) в случаях осуществления налогоплательщиком операций, подлежащих налогообложению и освобождаемых от налогообложения.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) и имущественных прав, осуществляющими как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС;

- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС;

- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и(или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции, по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения)- по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период (абзац пятый пункта 4 статьи 170 НК РФ).

В соответствии с абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ налогоплательщик имеет право не применять положения п. 4 ст. 170 НК РФ к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство.

Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ.

С учетом вышеизложенных положений НК РФ, инспекцией в ходе проверки установлено, что учетная политика Общества не соответствует требованиям ст. 170 НК РФ.

Для установления действительных налоговых обязательств Общества за проверяемые периоды в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом произведен расчет доли совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг, имущественных прав), операции по реализации которых не подлежат налогообложению НДС, от общей величины совокупных расходов на производство согласно данным, отраженным на счете 90.2 «Себестоимость продаж» позаказно, с учетом расходов по реализации лома, отраженных на счете 91.2 «Прочие расходы».

В соответствии с произведенными расчетами налоговым органом установлено, что в 1, 3, 4 кварталах 2010 года, 1-4 кварталах 2011 года Общество превысило 5% величины совокупных расходов на производство по операциям, реализация которых не подлежит налогообложению НДС, и соответственно обязано распределить суммы НДС, уплаченные в составе косвенных расходов.

В ходе проведения проверки установлено, что налогоплательщиком в период 2010-2011 годов осуществлялись операции по предоставлению процентных займов в денежной форме.

Налоговым органом произведен расчет пропорции с учетом доходов по начисленным процентам по выданным займам и доходам от реализации лома, отраженным на счете 91.1 «Прочие доходы».

Общество полагает, что расчет произведенный налоговым органом является неправомерным, поскольку инспекцией неправильно истолкованы положения ст. 170 НК РФ о порядке определения пропорции для распределения НДС.

Общество, ссылаясь на пп. 1 п. 3 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ полагает, что при расчете доли необлагаемой выручки суммы займов и процентов по ним учитываться не должны.

По мнению заявителя, предоставление займов не является реализацией товара (работ, услуг), проценты по договору займа не являются выручкой от реализации услуг, у общества отсутствуют расходы на приобретение товаров (работ, услуг), связанных с операцией по выдаче займов, в связи с чем, указанные операции не являются ни облагаемыми, ни не облагаемыми НДС операциями и не подпадают под действие главы 21 НК РФ, в связи с чем нет оснований для применения положений о пропорциональном распределении суммы вычетов НДС и ведении раздельного учета, предусмотренного п. 1 ст.170 НК РФ.

Доводы заявителя об отсутствии у Общества обязанности по ведению раздельного учета в отношении операций, которые не признаются объектом обложения НДС, следует признать неправомерным.

Предусмотренное пунктом 4 статьи 170 НК РФ правило ведения раздельного учета сумм этого налога по приобретенным товарам (работам, услугам) касается случаев, когда налогоплательщик осуществляет одновременно как облагаемые, так и не облагаемые налогом (исключенные из налогообложения) операции по любым основаниям, предусмотренным главой 21 Кодекса.

Иное толкование пункта 4 статьи 170 НК РФ не согласуется с изложенным в пункте 2 этой статьи общим порядком отнесения сумм налога на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг).

Доводы Общества об отсутствии расходов по операциям выдачи займов, и взаимосвязи данного факта с расчетом пропорции не может быть принят во внимание судом, поскольку сам смысл распределения налоговых вычетов по НДС в зависимости от пропорции заключается в том что, пропорция применяется в случае невозможности распределения прямым счетом расходов по видам деятельности (облагаемым и необлагаемым НДС), и соответственно вычетов по налогу.

В указанной ситуации, в соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ пропорция стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период, определяется без каких-либо изъятий из состава этих операций.

Указанная норма не предусматривает каких-либо критериев по включению или не включению операций в общую массу стоимости отгруженных товаров (работ, услуг) в зависимости от наличия либо отсутствия в бухгалтерском учете расходов, связанных с указанными операциями.

Стоимостью "отгруженной" финансовой услуги в целях определения пропорции при ведении раздельного учета в соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ признается сумма денежных средств в виде процентов, начисленных на основании договора либо определенных исходя из ставки банковского процента (ставки рефинансирования) за налоговый период.

Кроме того, при совершении как операций, не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, так и операций, освобожденных от налогообложения, указанный налог в бюджет не поступает, поэтому получение его из бюджета в форме налогового вычета противоречит положениям названной главы Кодекса.

Таким образом, Общество не вправе предъявлять к налоговому вычету суммы НДС, уплаченные в составе общехозяйственных расходов, в части (пропорции), приходящейся на операции по производству и реализации товаров (работ, услуг), не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

Поскольку доходы Общества, связанные с предоставлением займов, освобождены от обложения НДС, то при учете своих общехозяйственных расходов налогоплательщик обязан был при исчислении НДС применить именно эти вышеуказанные положения Кодекса, то есть, принимать к вычету либо учитывать в их стоимости суммы налога в той пропорции, в которой они используются для производства и(или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации, которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).

Данная позиция подтверждена Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2011 N 1407/11, в котором указано, что при совершении операций, не признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, так и операций, освобожденных от налогообложения, указанный налог (НДС) в бюджет не поступает, поэтому получение его из бюджета в форме налогового вычета противоречит положениям главы 21 названного Кодекса.

На основании изложенного требования заявителя в части признания недействительным п.2. оспариваемого решения от 19.03.2013 г. №12-14/38Р удовлетворению не подлежат.

3. Как следует из п.2.3 мотивировочной части решения, налоговым органом сделан вывод, что Обществом в нарушение п.8 ст.171 и п.6 ст.172 НК РФ неправомерно включена в состав налоговых вычетов по НДС за 4 квартал 2010 года сумма налога в размере 5 042 036 руб., исчисленная с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Основанием для вышеуказанных выводов налогового органа, послужило то обстоятельство, что дополнительным соглашением к договору от 19.04.2010 г. №231/1010 на выполнение работ для государственных нужд по строительству (реконструкции) и техническому перевооружению аэропорта Владивосток, заключенному между ФГУП Госкорпорация по ОрВД и Обществом, изменен порядок авансирования, а также то обстоятельство, что представленные налогоплательщиком документы не подтверждают факт зачета аванса в сумме 34 939 359, 57 руб.

Суд полагает решение налогового органа в оспариваемой части необоснованным ввиду следующего.

В соответствии с п.1 ст.167 НК РФ в целях главы 21 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено п.п. 3, 7-11, 13-15 ст. 167 НК РФ, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Согласно п.1 ст.171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст.166 НК РФ, на установленные ст.171 НК РФ налоговые вычеты.

Пунктом 8 ст. 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

Согласно п.6 ст.172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в п. 8 ст.171 НК РФ, производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

В соответствии с пунктом 18 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, при получении денежных средств в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав продавцы регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные покупателю на полученную сумму оплаты, частичной оплаты.

Пунктом 13 указанных выше Правил установлено, что счета-фактуры, выписанные и зарегистрированные продавцами в книге продаж при получении суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передаче имущественных прав, в том числе при использовании покупателем безденежной формы расчетов, регистрируются ими в книге покупок при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет полученной суммы оплаты, частичной оплаты с указанием соответствующей суммы НДС.

Таким образом, налогоплательщик имеет право на применение налогового вычета сумм НДС, исчисленных с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет поставки товаров (работ, услуг), только после отгрузки соответствующих товаров (выполнении работ, оказании услуг) на основании счетов-фактур, оформленных на отгрузку товаров (выполнение работ, оказание услуг), в счет которых поступила оплата (частичная оплата) с указанием номера платежно-расчетного документа, по которому такая оплата поступила.

Из анализа приведенных норм права следует, что для применения вычета, предусмотренного пунктом 8 статьи 171 Кодекса, налогоплательщик должен подтвердить обстоятельства исчисления налога с оплаты, частичной оплаты, поступившей в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализацию соответствующих товаров (работ, услуг).

Как следует из материалов дела, 19.04.2010 г. между Обществом (генеральный подрядчик) и ФГУП Госкорпорация по ОрВД (Заказчик-застройщик) заключен договор №231/10 на выполнение работ для государственных нужд по строительству (реконструкции) и техническому перевооружению аэропорта Владивосток (Кневичи). По условиям данного Договора Концерн принял на себя обязательства по поставке материалов и оборудования, выполнению строительно-монтажных и пусконаладочных работ, сопряжению источников информации с действующим КСА УВД и поставляемыми комплексами средств автоматизации, сдачу объекта рабочей комиссии и приемочной комиссии.

Пунктом 5 договора от 19.04.2010 г. №231/10 регламентированы цена договора и порядок расчетов, в частности п.5.3 Договора установлено, что стоимость работ вс2010 году составляет 226 400 000 руб.

Пунктом 5.5 Договора предусмотрен авансовый платеж в размере 30% от стоимости выполнения работ по договору на 2010 год в сумме 67 920 000 руб.

13.05.2010 г. после получения предоплаты в размере 67 920 000 руб. по платежному поручению №1533 от 13.05.2010 г., Концерн выставил счет- фактуру на сумму полученной предоплаты №В193 от 130.05.2010 г. исчислил и уплатил в бюджет НДС с полученного аванса в размере 9 851 888 руб. (книга продаж за 2 квартал 2010 года).

30.05.2010 г. между Концерном и ФГУП Госкорпорация по ОрВД заключено дополнительное соглашение №3 в соответствии с которым стоимость работ в 2010 году, составила 160 366 013 руб., в том числе стоимость оборудования и работ -149 248 013 руб.; стоимость лицензионного вознаграждения- 11 118 000 руб.

Дополнительным соглашением от 24.12.2010 г. №2 в текст заключенного Концерном договора внесены изменения, а именно: в пункте 5.5 договора слова «сумма авансового платежа засчитывается в счет окончательного расчета за выполнение работ в 2010 году» заменены словами «последующее авансирование выполняемых работ осуществляется после подтверждения выполнения предусмотренных договором работ в объеме произведенных авансовых платежей».

В соответствии с п.3 ст.453 ГК РФ в случае изменения или расторжения договора обязательства считаются измененными или прекращенными с момента заключения соглашения сторон об изменении или о расторжении договора, если иное не вытекает из соглашения или характера изменения договора.

Таким образом, ранее действующее условие о зачете перечисленного аванса в суме 67 920 000 руб., сохраняется у налогоплательщика в отношении работ (товаров) и услуг, имевших место быть до 24.12.12 г.

Согласно товарным накладным от 01.12.2010 г. №1, от 10.12.2010 г. №2, от 15.12.2010 г. №3, а также счетам фактурам от 30.11.2010 г. №В965, от 15.12.2010 г. №В966, В967, №В968 Общество в соответствии с договором поставило в адрес заказчика-застройщика технологическое оборудование на общую сумму 160 366 013 руб., в том числе НДС-22766 646 руб.

Таким образом, согласно положением п.5.5 Договора, по итогам выполнения работ в 2010 году Общество имело право произвести зачет всей суммы полученного аванса в размере 67 920 000 руб. и предъявить к вычету сумму НДС в размере 9 851 888 руб., ранее исчисленную с суммы предоплаты.

В свою очередь, Обществом в 2010 году было зачтено 34 939 359, 57 руб., из которых НДС, включенный в состав налоговых вычетов составил 5 329 732, 82 руб., что не противоречит требованиям действующего законодательства.

Налоговый орган, делая вывод о неправомерности заявленных Обществом вычетов по НДС в сумме 5 042 036 руб., указывает на то, что согласно данным содержащимся в справке по форме КС-3 от 15.12.2010 г., Общество подтвержден факт зачета аванса, в счет выполненных работ лишь в сумме 1 886 013, 64 руб. (за строительной монтажный работы по реестру актов выполненных работ №2 на сумму 16 968 555 руб.), что также подтверждается счетом №876 на сумму 158 480 000 руб. выставленного Обществом в адрес Заказчика-застройщика. (160 366 013 руб. -1 886 013, 64 руб.), документов подтверждающих факт зачета аванса, и соответственно исполнения Обществом обязательств по договору в 2010 году в счет суммы полученной частичной оплаты в размере 34 939 359, 57 руб. (в том числе НДС-5 329 733 руб.), по мнению налогового органа, заявителем не представлено.

Однако, налоговым органом не учтено, что зачет аванса на сумму 34939 359, 57 руб. производился также на основании товарных накладных №1 от 01.12.2010 г., №2 от 10.12.2010 №3 от 15.12.10 г., согласно которым Концерн произвел отгрузку товара на Общую сумму 110 177 8221, 01 руб., что подтверждается выставленными счетами-фактурами №В1032 от 01.12.2010 г., №В1031 от 10.12.201 г., №В1027 от 15.12.2010 г. с указанием реквизитов платежного поручения на уплату аванса -№1533 от 13.05.2010 г.

В части выставленного Обществом счета на оплату суммы 158 480 000 руб., представитель концерна пояснил, что указанное обстоятельство было вызвано технической ошибкой, которая в последствии стала причиной корректировки сумм зачтенного аванса в сторону уменьшения.

Учитывая вышеизложенные обстоятельства, суд полагает, что решение налогового органа по указанному эпизоду подлежит признанию недействительным.

4. Как следует из п.2.1 мотивировочной части решения Инспекции, Общество в соответствии с п.1 ст. 122 НК РФ привлечено к ответственности за неуплату, неполную уплату налога в виде штрафа в размере 7 289 728 руб., что составляет 20% от величины налога, подлежащего доплате по уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2011 года, в сумме 36 775 548, 20 руб.

Заявитель не согласен с привлечением Общества к ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ, поскольку полагает, что им соблюдены требования п.4 ст.81 НК РФ при представлении уточненных налоговых деклараций за 4 квартал 2011 года, а также считает, что налоговым органом не доказано наличие в действиях Общества состава правонарушения предусмотренного п.1 ст. 122 НК РФ.

Суд не согласен с указанными доводами общества, ввиду следующего.

Согласно пункту 1 статьи 52 Кодекса налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 Кодекса при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведении, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

Подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 Кодекса установлено, что если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Согласно пункту 5 статьи 101 Кодекса в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа: устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки (участник (участники) консолидированной труппы налогоплательщиков), нарушение законодательства о налогах и сборах; устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения; выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Кодекса несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом пли судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Согласно статье 106 Кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента или иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность.

В соответствии со статьей 109 Кодекса лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств: отсутствие события налогового правонарушения; отсутствие вины липа в совершении налогового правонарушения; совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим липом. не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста; истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В силу пункта 1 статьи 122 Кодекса неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Из материалов дела следует, что 22.03.2012 г. Общество представило в инспекцию уточненную налоговую декларацию по НДС за 4 квартал 2011 года (корректировка №1), согласно которой сумма налога, подлежащая доплате в бюджет, составила 139 260 783 руб.

Судом установлено и заявителем не оспаривается, что оплата по данной уточненной декларации произведена Концерном следующим образом:

- сумма пеней, приходящиеся на дополнительно исчисленную сумму налогов- зачтена из имеющейся переплаты налогоплательщика на дату представления декларации;

-сумма налога на дополнительно исчисленную сумму НДС уплачена обществом несколькими платежами, а именно:

-сумма налога в размере 102 812 143, 36 руб. зачтена из имеющейся переплаты налогоплательщика на дату представления декларации;

- сумма налога в размере 36 775 548, 2 руб. уплачена обществом платежным поручением от 23.03.2012 г. №760.

Таким образом, на дату представления уточненной налоговой декларации -22.03.2013 г. у Общества имелась переплата по налогу в сумме 102 812 143, 36 руб., которой было недостаточно для покрытия всей суммы налога, подлежащей доплате на основании поданной уточненной налоговой декларации, в результате чего возникла недоимка в сумме 36 775 548, 2 руб., которая уплачена обществом 23.03.2012 г, то есть после подачи уточненной налоговой декларации, в которой отражена сумма налога подлежащая доплате.

В пункте 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 №5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (действовавшего на момент проведения выездной проверки и вынесении оспариваемого решения) отмечено, что применительно к статье 122 Кодекса неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в статье 122 Кодекса деяний (действий или бездействия).

Если в предыдущем периоде у него имеется переплата определенного налога, которая перекрывает" или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет, и данная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по этому налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 Кодекса, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом в части уплаты конкретною налога. Если у налогоплательщика имеется переплата в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, он может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 Кодекса, только при соблюдении условий, определенных пунктом 4 статьи 81 Кодекса.

Правовая позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в отношении применения статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации сохранилась и отражена в пункте 20 Постановления Пленума от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в соответствии с которым при применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.

При этом Высший Арбитражный суд Российской Федерации разъясняет судам исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае одновременного соблюдения следующих условий:

-на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;

-на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

По состоянию на 22.03.2011 у Общества имелась переплата налога, которой, как указано выше, не достаточно для полного погашения недоимки, образовавшейся в связи с представлением уточненной декларации. Следовательно, факт неуплаты недостающей суммы налога до подачи указанной декларации свидетельствует о совершении Обществом налогового правонарушения.

Таким образом, инспекцией правомерно установлены обстоятельства, свидетельствующие о совершении Обществом налогового правонарушения.

Условия освобождения от ответственности, предусмотренные пунктом 4 статьи 81 Кодекса, Обществом не выполнены. Довод общества о том, что представление после спорной уточненной налоговой декларации по НДС (корректировка №1) уточненных деклараций №2 (13.04.2012 г. и №3 (01.06.2012 г.) за 4 квартал 2011 года, а также уплата налога в полном объеме до 01.06.2012 г. свидетельствует о соблюдении требований порядка п.4 ст.81 НК РФ, не основан на нормах законодательства о налогах и сборах. Вместе с тем указанные действия Общества в совокупности с таким обстоятельствам как добровольная уплата сумм налога на следующий день после подачи уточненной декларации, самостоятельное выявление и устранение Обществом допущенных ошибок при определении своих налоговых обязательств вне связи с какими-либо мероприятиями налогового контроля, несоразмерность суммы штрафа в отсутствие каких-либо негативных последствий для бюджета, по мнению суда, в соответствии с положениями ст.ст. 112, 114 НК РФ, могут служить основанием для снижения суммы штрафных санкций до 700000 руб.

5. Как следует из п.3.1 мотивировочной части решения, налоговым органом установлено, что налоговым агентом ОАО «Концерн ПВО «Алмаз –Антей» в нарушение пп.1 п.3 ст.24, пп.1 п.1 ст.223, п.6 ст.226 НК РФ в период с 01.01.2010 г. по 31.08.2012 г. допускались случаи несвоевременного перечисления НДФЛ с сумм выплаченной работникам заработной платы.

На основании установленных нарушений инспекцией в соответствии со ст. 75 НК РФ Обществу начислены пени в сумме 6165 руб., а также в соответствии со ст.123 НК РФ налогоплательщик привлечен к ответственности в виде штрафа в размере 3 037 297 руб.

Общество несогласно с привлечением его к ответственности в виде штрафа в размере 1 478 894 руб. и начисления пени в сумме 1971, 86 руб. за нарушение налоговых обязательств налогового агента в июле 2012 года, поскольку указанный период находиться за пределами трех календарных лет с момента вынесения решения о проведении проверки. В оставшейся части суммы штрафа в размере 1 558 403 руб. и пени в размере 4193, 14, Общество полагает, что налоговым органом не учтены смягчающие ответственность обстоятельства, в связи с чем просит снизить размер штрафа.

Как следует из материалов дела решением от 17.09.2012 №12-14/38 назначена выездная налоговая проверка общества. В указанном решении определен период проверки для налогов и сборов с 01.01.2010 по 31.12.2011 и для НДФЛ с 01.01.2010 по 30.08.2012.

Статьями 87 и 89 НК РФ установлены виды налоговых проверок, порядок и периодичность их проведения.

В соответствии со статьей 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.

Согласно пункту 4 статьи 89 НК РФ в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Материалами дела подтверждено, что решение о проведении проверки принято 17.09.2012. Проверкой охвачены два календарных года, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, а именно 2010, 2011.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 27 Постановления от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (редакция действовала в период проведения проверки) указал, что согласно части первой статьи 87 НК РФ налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. При толковании указанной нормы судам необходимо исходить из того, что она имеет своей целью установить давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой, и не содержит запрета на проведение проверок налоговых периодов текущего календарного года.

Таким образом, налоговым органом правомерно проведена проверка периода деятельности налогоплательщика в части НДФЛ с 01.01.2010 по 31.08.2012, текущего календарного 2012 года, в котором проверка начата.

Доказательств того, что проверкой были охвачены иные периоды деятельности общества, чем указано в решении о проведении проверки от 17.09.2012 материалы дела не содержат, в обоснование заявленного обществом не представлены.

С учетом изложенного суд полагает, что в указанной части доводы общества основаны на неправильном толковании норм налогового законодательства, а сумма пени и штрафа за несвоевременное перечисление НДФЛ с сумм выплаченной работникам заработной платы в июле 2012 г. начислены инспекций правомерно.

Однако, суд считает необходимым отметить следующее:

Согласно статье 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Неправомерное неперечисление Обществом сумм удержанного налога на доходы физических лиц несвоевременное исполнение Обществом повлекло привлечение к ответственности в виде взыскания штрафа в размере 3 037 297 руб.

Таким образом, в действиях Общества, как налогового агента, имеется состав вменяемого налоговым органом налогового правонарушения.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 5 статьи 101 НК РФ, в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В соответствии со статьей 114 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.

По общему правилу, установленному частью 2 статьи 114 НК РФ, налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных главами 16 и 18 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза.

В силу положений пункта 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В силу пункта 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса.

С учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной им в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П "По делу о проверке конституционности отдельных положений Закона РСФСР "О государственной налоговой службе РСФСР" и законов Российской Федерации "Об основах налоговой системы Российской Федерации" и "О федеральных органах налоговой полиции", санкции штрафного характера, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

Подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 112 НК РФ предусмотрены обстоятельства, бесспорно смягчающие ответственность правонарушителя, и при учете таких обстоятельств в решении вопроса о применении налоговых санкций является наличие причинно-следственной связи между этими обстоятельствами и совершенным правонарушением.

Вместе с тем, согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации, суд вправе признать в качестве смягчающих ответственность иные обстоятельства.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика приведен в статье 112 НК РФ, который не является исчерпывающим и в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность и иные обстоятельства, круг которых не ограничен.

Таким образом, право относить те или иные фактические обстоятельства, не отнесенные прямо статьей 112 НК РФ к обстоятельствам, смягчающим ответственность лица, и устанавливать размер, в том числе и кратность размера, снижения налоговых санкций, установленных законом, предоставлено как суду, так и налоговому органу.

В соответствии с частью 1 статьи 71 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

При оценке действий налогоплательщика (налогового агента) по уменьшению налоговых санкций суду необходимо учитывать выводы Конституционного Суда Российской Федерации, изложенные в Постановлении от 14.07.2005 N 9-П, согласно которым при рассмотрении вопроса о налоговой ответственности необходимо исходить из таких принципов, как справедливость, соразмерность, пропорциональность и неотвратимость, также вытекающих из статей 6, 19, 55 и 57 Конституции Российской Федерации принципов налогообложения, таких, как юридическое равенство налогоплательщиков, всеобщность и соразмерность налогообложения, равное налоговое бремя.

На основании имеющихся в материалах дела доказательств, арбитражный суд при решении вопроса о правомерности привлечения Общества к налоговой ответственности признает в качестве обстоятельств смягчающих ответственность налогоплательщика: совершение правонарушения впервые (отсутствуют доказательства привлечения общества к ответственности за аналогичное или иное налоговое нарушение); незначительный период просрочки перечисления сумм НДФЛ; факт устранения допущенного нарушения до принятия решения налоговым органом (по НДФЛ); несоразмерность примененного наказания совершенному правонарушению.

В связи с изложенным, суд считает возможным уменьшить сумму штрафных санкций начисленных Обществу на основании ст.123 НК РФ до 300 000 руб.

Руководствуясь ст.ст. 110, 112, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

решил:

Признать недействительным п.2.3 Решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам №8 от № 12-14/38Р от 19.03.2013.

Признать недействительным п.2.1 Решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам №8 от № 12-14/38Р от 19.03.2013, в части привлечения Открытого акционерного общества "Концерн ПВО «Алмаз-Антей" к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ в сумме штрафа, превышающей 700 000 руб.

Признать недействительным п.3.1 Решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам №8 от № 12-14/38Р от 19.03.2013, в части привлечения Открытого акционерного общества "Концерн ПВО «Алмаз-Антей" к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в сумме штрафа, превышающей 500 000 руб.

Признать недействительным Требование Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам №8 об уплате налога, сбора, пени и штрафа №23 по состоянию на 07.08.2013 в соответствующих частях.

В удовлетворении остальной части требований отказать.

Взыскать с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам №8 в пользу Открытого акционерного общества "Концерн ПВО «Алмаз-Антей" 4 000 руб. расходов по уплате госпошлины.

Решение может быть обжаловано в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия.

Судья Калайджян А.А.