Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Саратовской области в составе судьи Михайловой А.И., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Подушкиной О.И., рассмотрев в судебном заседании материалы дела по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1, ИНН <***>

заинтересованные лица:

1. Управление ФНС России по Саратовской области

2. Межрайонная ИФНС России №20 по Саратовской области

3. Межрайонная ИФНС России №9 по Саратовской области

о признании необоснованным решения УФНС России по Саратовской области по жалобе на решение Межрайонной ИФНС России №9 по Саратовской области от 21.06.2019 №09/06 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения»;

о признании незаконным требования №53371 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 12.08.2019 в сумме 247 605,00 руб. – налог на добавленную стоимость на товары (работы, услуги), реализуемые на территории РФ, а так же пени в сумме 87 803,51 руб.

при участии:

ИП ФИО1 – лично, паспорт обозревался, ФИО2 по доверенности от 01.01.2020,

от Межрайонной ИФНС России №9 по Саратовской области – ФИО3 по доверенности от 17.10.2019, диплом о ВЮО обозревался,

от Межрайонной ИФНС России №20 по Саратовской области – ФИО3 по доверенности от 17.10.2019, диплом о ВЮО обозревался,

от УФНС России по Саратовской области – ФИО3 по доверенности от 13.11.2019, диплом о ВЮО обозревался,

УСТАНОВИЛ:

В Арбитражный суд Саратовской области обратился Индивидуальный предприниматель ФИО1 с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ, о признании недействительными решения УФНС России по Саратовской области от 10.03.2020, решения Межрайонной ИФНС России №9 по Саратовской области от 21.06.2019 №09/06 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, акта налоговой проверки Межрайонной ИФНС России №9 по Саратовской области от 19.04.2019 №09/06; о признании незаконным требования Межрайонной ИФНС России №20 по Саратовской области №53371 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 12.08.2019.

Индивидуальный предприниматель поддержал уточненные требования.

Представитель заинтересованных лиц оспорил требования заявителя по основаниям, изложенным в письменных отзывах и объяснениях по настоящему делу.

Дело рассмотрено по существу заявленных требований по имеющимся доказательствам.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России №9 по Саратовской области (далее – инспекция, налоговый орган) в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в период с 27.09.2018 по 27.02.2019 проведена выездная налоговая проверка по всем налогам и сборам в отношении ИП ФИО1 (проверяемый период – с 01.01.2015 по 31.12.2017).

19.04.2019 налоговым органом был составлен акт налоговой проверки №09/06.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, а также представленных Налогоплательщиком возражений, Инспекцией принято оспариваемое решение от 21.06.2019 №09/06 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Предпринимателю доначислен НДС в сумме 246 605 руб., пени по НДС в сумме 87 803,51 руб., пени по НДФЛ (НА) в сумме 30, 26 руб.

Основанием для вынесения оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о несоблюдении Налогоплательщиком положений статей 146, 154 НК РФ, выразившееся в не включении в налоговую базу по НДС за 4 квартал 2015 года стоимость зерна (сафлор), переданного по договору бартера от 22.11.2015 в сумме 247 605,45 руб., а также положения статьи 123 НК РФ.

Указанное решение ИП ФИО1 обжаловано в Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области.

Решением УФНС России по Саратовской области от 10.03.2020 апелляционная жалоба Предпринимателя на решение Инспекции от 21.06.2019 №09/06 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, оставлена без удовлетворения.

Индивидуальный предприниматель, считая решение УФНС России по Саратовской области от 10.03.2020, решение Межрайонной ИФНС России №9 по Саратовской области от 21.06.2019 №09/06 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, требование №53371 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 12.08.2019, акт налоговой проверки от 19.04.2019 №09/06 незаконными и необоснованными, в порядке главы 24 АПК РФ обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Оценив в совокупности, представленные в материалы дела доказательства и доводы лиц, участвующих в деле, суд приходит к следующему выводу.

В соответствии со ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

В силу положений ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания решения государственного органа незаконным суд должен установить наличие совокупности двух условий: несоответствие решения государственного органа закону или иному нормативному правовому акту; нарушение решением государственного органа прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Из материалов дела следует, что Межрайонной ИФНС России №9 по Саратовской области на основании решения №7 от 27.09.2018 в отношении Индивидуального предпринимателя ФИО1 проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2015 по 31.12.2017 по всем налогам и сборам, с 01.01.2017 по 31.12.2017 по страховым взносам.

ИП ФИО1 применял ЕНВД в отношении розничной торговли в неспециализированных магазинах, и с 17.11.2015 применял общий режим налогообложения в отношении оптовой реализации дизельного топлива. С 01.01.2016 применяет упрощенную систему налогообложения.

По результатам выездной налоговой проверки 19.04.2019 составлен акт №09/06.

По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, а также представленных Налогоплательщиком возражений, Инспекцией принято оспариваемое решение, в соответствии с которым Предпринимателю доначислен НДС в сумме 246 605 руб., пени по НДС в сумме 87 803,51 руб., пени по НДФЛ (НА) в сумме 30, 26 руб.

Согласно материалам проверки ИП ФИО1 до регистрации в качестве индивидуального предпринимателя заключил договоры займа с ИП ФИО4 К(Ф)Х ФИО2:

-договор займа от 15.04.2011, заключенный между гр. ФИО1, именуемым Заимодавцем, и ИП ФИО4 К(Ф)Х ФИО2, именуемой Заемщиком, на передачу заемных средств в сумме 600 000 руб. Заемщик обязуется возвратить указанную сумму в срок не позднее 31.12.2011. В случае просрочки выплачивается штраф в размере 0% от суммы задолженности;

-договор займа от 29.03.2012, заключенный между гр. ФИО1, именуемым Заимодавцем, и ИП ФИО4 К(Ф)Х ФИО2, именуемой Заемщиком, на передачу заемных средств в сумме 800 000 руб. Заемщик обязуется возвратить указанную сумму в срок не позднее 31.12.2012. В случае просрочки выплачивается штраф в размере 0% от суммы задолженности.

-договор займа от 10.04.2013, заключенный между гр. ФИО1 именуемым Заимодавцем, и ИП ФИО4 К(Ф)Х ФИО2, именуемой Заемщиком, на передачу заемных средств в сумме 1 200 000 руб. Заемщик обязуется возвратить указанную сумму в срок не позднее 31.12.2013. В случае просрочки выплачивается штраф в размере 0% от суммы задолженности (на момент заключения данного договора ФИО1 имел статус индивидуального предпринимателя, дата постановки на учет - 05.03.2013).

Пунктом 3, указанных договоров, стороны предусмотрели условие о возможности возврата денежных средств по договору займа продукцией сельскохозяйственного производства (по договорной цене).

С возражениями на акт налоговой проверки Налогоплательщиком представлен договор новации от 09.10.2013 и акт приема-передачи по договору о новации от 10.10.2013. Данные документы также подписаны сторонами, на них имеется печать ИП ФИО4 К(Ф)Х ФИО2

Согласно представленному договору новации от 09.10.2013 гражданин ФИО1 и ИП ФИО4 К(Ф)Х ФИО2 договорились о прекращении обязательств, вытекающих из договоров займа, и о приобретении обязательств по передаче сельскохозяйственной продукции (сафлор) в количестве 175 т на сумму 2 600 000 руб. Обязательства по договору новации прекращены 10.10.2013 по акту приема-передачи сельскохозяйственной продукции (сафлор).

10.10.2013 гр. ФИО1 (Заимодавец) и ИП ФИО4 К(Ф)Х ФИО2 (Заемщик) составили Акт о возврате заемных средств по вышеуказанным договорам в виде сельхозпродукции: сафлор в количестве 175 т на общую сумму 2 600 000 руб. Товар передан во исполнение вышеуказанных договоров займа. Заимодавец претензий по исполнению договоров не имеет.

Как следует из оспариваемого решения и материалов проверки, приобретенный товар (сафлор) впоследствии реализован Налогоплательщиком в проверяемом периоде, а именно, между ООО «Вегастрой» и ИП ФИО1 22.11.2015 заключен договор бартера.

По договору бартера ООО «Вегастрой» поставляет ИП ФИО1 дизельное топливо в количестве 87 860 т на общую сумму 2 723 660 руб., с учетом НДС (18%) – 415 473,58 руб., а ИП ФИО1 принимает дизельное топливо и отгружает по реквизитам ООО «Вегастрой» сафлор в количестве 170,25 т на сумму 2 723 660 руб., с учетом НДС (10%) – 247 605,45 руб. ИП ФИО1 в адрес ООО «Вегастрой» выставлена счет-фактура №1 от 20.12.2015 на товар (сафлор) в которой выделен НДС (10%) в сумме 247 605,45 руб.

Инспекцией в оспариваемом решении сделан вывод о том, что в нарушение положений статей 146, 154 НК РФ ИП ФИО1 не включена в налоговую базу по НДС за 4 квартал 2015 года стоимость товара, переданного по договору бартера от 22.11.2015, в связи с чем Налогоплательщику доначислен НДС в сумме 247 605,45 руб. и соответствующие пени.

В соответствии с п. 1 ст. 166 НК РФ, сумма НДС при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154-159 и 162 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Пунктом 1 ст. 168 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4, 5 и 5.1 статьи 161 НК РФ) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

В соответствии со статьей 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ сумму налога на добавленную стоимость на сумму налога, предъявленную налогоплательщику поставщиками при приобретении товаров для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Как следует из акта приема-передачи по договору о новации от 10.10.2013, ФИО1 приобретена сельскохозяйственная продукция (сафлор) в количестве 175 т на сумму 2 600 000 руб., без выделения НДС.

Судом установлено, что в момент реализации по договору о новации от 10.10.2013 сельскохозяйственной продукции (сафлор) в количестве 175 т, ИП ФИО4 К(Ф)Х ФИО2 применяла специальный режим налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога.

В соответствии с п. 3 ст. 346.1 НК РФ (в редакции, действующей в 2013 году и в проверяемом периоде) индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

Таким образом, учитывая п. 1 ст. 171 НК РФ следует, что не может быть применен налоговый вычет в случае, если НДС не был предъявлен при приобретении товара, как в рассматриваемом случае. Инспекцией в оспариваемом решении обоснованно не применен вычет на соответствующую сумму налога.

Кроме того, согласно п. 4 ст. 166 НК РФ общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с п.п. 1-3 п. 1 ст. 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный ст. 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Пунктом 2 ст. 171 НК РФ оговорены суммы налога, которые подлежат вычетам.

В п. 1 ст. 172 НК РФ перечислены документы, на основании которых, производятся налоговые вычеты.

Пункт 1 ст. 169 НК РФ предусматривает, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.

Таким образом, основанием для принятия покупателем к вычету сумм НДС, предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), является счет-фактура.

Согласно пунктам 1 и 2 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по НДС (приложение №4 к Постановлению №1137 от 26.12.2011 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость»), в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету, покупатели ведут книгу покупок, в которой регистрируются счета-фактуры (в том числе корректировочные, исправленные) по мере возникновения права на вычет в порядке, установленном статьей 172 Кодекса.

Форма счета-фактуры и порядок его заполнения устанавливаются Правительством Российской Федерации (п. 8 ст. 169 НК РФ).

В ст. 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Однако, Предпринимателем ни в Инспекцию до вынесения оспариваемого решения, ни в Управление с жалобой, счета-фактуры, подтверждающие вычеты, не представлены.

В материалы судебного дела со стороны заявителя также не были представлены документы, подтверждающие налоговые вычеты.

Доводы заявителя относительно представления уточненных налоговых деклараций по НДС за 4 квартал 2015 года: 20.01.2016 (первичная), 13.04.2017 (уточненная №1), 03.07.2017 (уточненная №2), 13.02.2020 (уточненная №3) и включения в книгу покупок акта приема-передачи сельскохозяйственной продукции (сафлор) №1 от 15.11.2015 в уточненной декларации №3 по НДС за 4 квартал 2015 года, как основание для применения Предпринимателем налоговых вычетов по НДС за 4 квартал 2015 года, подлежат отклонению, ввиду не относимости их к предмету настоящего спора.

По аналогичным основаниям не могут быть приняты аргументы заявителя по фактам подачи Налогоплательшиком налоговых деклараций по НДФЛ: 11.02.2016 (первичная), 09.11.2017 (уточненная №1), 15.05.2019 (уточненная №2).

Судом отклоняется довод Предпринимателя касающийся не истребования налоговым органом документов, подтверждающих расходы, а именно акта приема-передачи сельскохозяйственной продукции (сафлор) №1 от 15.11.2015, согласно которому ИП ФИО1 приобрел у себя как у физического лица ФИО1 зерно (сафлор) и неучете данных расходов в книге покупок ИП ФИО1 за 2015 год, как не соответствующим фактическим обстоятельствам дела.

Из материалов дела следует, что налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки требованием о представлении документов (информации) №98 от 12.02.2019 были истребованы документы, подтверждающие приобретение зерна «сафлор».

Кроме того, в ходе проведения контрольных мероприятий налоговым органом (до момента выставления требования №98 от 12.02.2019) был произведен допрос ИП ФИО5 по факту приобретения зерна «сафлор» в ходе которого Предприниматель пояснил, что зерно было получено во исполнение договоров займа от 15.04.2011, 29.03.2012, 10.04.2013 по акту возврата денежных средств от 10.10.2013 от ИП ФИО4 К(Ф)Х ФИО2 (протокол допроса №1 от 31.10.2018).

Указанные заявителем при допросе документы, подтверждающие приобретение сафлора (реализованного в последующем в адрес ООО «Вегастрой») были представлены в Инспекцию с возражениями на акт налоговой проверки от 19.04.2019 №09/06, которые вместе с актом и материалами выездной налоговой проверки были рассмотрены налоговым органом.

Инспекция согласилась с доводами, представленными в возражениях, и учла расходы по НДФЛ, обоснованные и документально подтвержденные ИП ФИО1 по договору новации от 19.03.2013 и акту приема-передачи от 10.10.2013 на приобретенный и оплаченный сафлор в количестве 175 т на сумму 2 600 000 руб., из которого 170,25 т на сумму 2 529 404,25 руб. физическое лицо ФИО1 использовал в предпринимательской деятельности.

Судом учтена правовая позиция Конституционного суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 17.12.1996 №20-П (а также в определениях от 15.05.2001 №88-0 и от 11.05.2012 №833-О), в соответствии с которой имущество физического лица юридически не разграничивается на имущество, используемое в предпринимательской деятельности и используемое в личных целях. При получении физическим лицом доходов от деятельности, не относимой им к предпринимательской, но подлежащей квалификации в качестве таковой, на указанное лицо будет распространяться соответствующий режим налогообложения, установленный Налоговым кодексом для индивидуальных предпринимателей.

В данном случае порядок принятия расходов в целях исчисления НДФЛ и порядок применения налоговых вычетов по НДС не является тождественным.

Соответственно, доводы Налогоплательщика о не выяснении Инспекцией в ходе контрольных мероприятий природы возникновения у ИП ФИО1 товара (сафлор) являются ошибочными не основанными на нормах действующего законодательства в связи с чем отклоняются судом.

Довод заявителя в части не учёта при формировании налогооблагаемой базы по НДС, положения пункта 4 статьи 154 НК РФ подлежат признанию необоснованными в силу следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ операции по реализации товаров признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 2 статьи 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Таким образом, из положений пункта 2 статьи 154 НК РФ, следует, что при совершении товарообменных операций, облагаемых НДС, каждая из сторон сделки как налогоплательщик учитывает соответствующую операцию по реализации принадлежащих ей товаров при определении налоговой базы, исчисляет и уплачивает НДС.

В соответствии с п. 4 ст. 154 НК РФ, следует, что при реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками), по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации, (за исключением подакцизных товаров) налоговая база определяется как разница между ценой, определяемой в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, с учетом налога и ценой приобретения указанной продукции.

Судом установлено, что в перечень сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупаемых у физических лиц (не являющихся плательщиками НДС), утвержденный Постановлением Правительства Российской Федерации от 16.05.2001 №383 включена сельскохозяйственная продукция – сафлор.

Суд учитывает, что в указанной норме речь идет о реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками).

Под физическими лицами понимаются граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства. В свою очередь, индивидуальный предприниматель - физическое лицо, но зарегистрированное в установленном порядке и осуществляющее предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, глава крестьянского (фермерского) хозяйства ( п. 2 ст. 11 НК ПФ).

Предпринимательская деятельность в соответствии с п. 1 ст. 2 ГК РФ - это самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Использование законодателем в п. 4 ст. 154 НК РФ словосочетания «закупленных у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками)» означает, что данный порядок применим только на отношения, возникающие при закупке сельскохозяйственной продукции у физических лиц - граждан Российской Федерации, но не распространяется на отношения с индивидуальными предпринимателями.

В рассматриваемом случае, для применения порядка определения налоговой базы согласно п. 4 ст. 154 НК РФ необходимы доказательства закупки сельскохозяйственной продукции по установленному перечню у физических лиц, не являющихся плательщиками налога на добавленную стоимость.

Однако таких доказательств суду представлено не было.

Таким образом, в силу прямого указания, действие п. 4 ст.154 НК РФ распространяется только на операции по перепродаже сельскохозяйственной продукции, закупленной у физических лиц.

Аналогичная позиция содержится в Письме Минфина России от 07.12.2006 №03-04-11/234.

В материалы дела заявителем представлен отчет аудиторской фирмы в отношении ИП ФИО1 (аналитическая часть), составленный по результатам обзорного аудита по формированию налогооблагаемой базы операций по НДС за период с 01.10.2015 по 31.12.2015, на основании договора от 23.09.2020 №б/н, заключенного Предпринимателем с ООО «Аудит-Прок».

Из отчета следует, что ИП ФИО1, не учитывая положения п. 4 ст. 154 НК РФ, ошибочно выписал счет-фактуру №1 от 20.12.2015 в адрес ООО «Вегастрой» на сумму 2 723 660 руб., в том числе НДС в сумме 247 605,65 руб., то есть на полную стоимость поставляемого сафлора.

Недоимка по НДС за 4 квартал 2015 года, согласно данным отчета, составит сумму в размере 17 995,12 руб.

Суд критически относится к выводам аудитора, поскольку отчет ООО «Аудит-Прок» является личным мнением подписавшего его физического лица, носит предположительный характер и не содержит сведений об обстоятельствах, имеющих значение для правильного рассмотрения дела, следовательно, не может являться доказательством по настоящему делу в силу ст. 64 АПК РФ.

По аналогичным основаниям судом отклоняются показания, допрошенного по ходатайству заявителя, свидетеля - руководителя ООО «Аудит-Прок» ФИО6, которым были составлены отчеты по результатам обзорного аудита и представленные в последующем Предпринимателем в налоговую инспекцию на стадии подачи возражений на акт проверки и в ходе судебного разбирательства по настоящему делу.

Суд приходит к выводу, что показания свидетеля ФИО6 не могут быть признаны достаточным и достоверным доказательством, подтверждающими доводы Предпринимателя, поскольку носят противоречивый характер и опровергаются материалами выездной налоговой проверки.

Так, в материалы дела представлен отчет аудиторской фирмы в отношении ИП ФИО1 (аналитическая часть), составленный по результатам обзорного аудита по формированию налогооблагаемой базы операций по НДС и НДФЛ за период с 01.10.2015 по 31.12.2015, на основании договора от 29.04.2019 №б/н, заключенного Предпринимателем с ООО «Аудит-Прок», содержащий противоположенные выводы относительно отчета аудиторской фирмы, представленного в ходе рассмотрения настоящего дела.

Вместе с тем, судом установлено, что Межрайонной ИФНС России №9 по Саратовской области в оспариваемом решении от 21.06.2019 №09/06 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения произведены начисления пени по ст. 123 НК РФ по НДФЛ (НА) в сумме 30,26 руб.

П. 8 ст. 101 НК РФ предусмотрено, что в решении о привлечении к ответственности излагаются обстоятельства правонарушения, совершенного лицом, привлекаемым к ответственности, так как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

Кроме того, изложению подлежат выводы о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием конкретных статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

В резолютивной части решения Инспекции правонарушение квалифицировано как неперечисление налоговым агентом в бюджет налога на доходы физических лиц.

Однако ни из анализа описательной части решения по выездной налоговой проверке от 21.06.2019 №09/06 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ни из акта налоговой проверки от 19.04.2019 №09/06 не следует, что предпринимателю было вменено нарушение положений ст. 123 НК РФ.

Судом отклоняется ссылка налогового органа о допущенной им технической опечатке, и как следствие ошибочного отражения ст. 123 НК РФ, вместо ст. 75 НК РФ, поскольку из описательно части вышеуказанных решения и акта налоговой проверки не следует обстоятельств нарушения заявителем положений ст. 75 НК РФ равно как обстоятельств, раскрывающих сущность совершенного нарушения.

При указанных обстоятельствах суд считает необоснованным привлечение ИП ФИО1 к ответственности по ст. 123 НК РФ и начисление пени по НДФЛ (НА) в сумме 30,26 руб.

В отношении требования заявителя в части признания незаконным акта налоговой проверки Межрайонной ИФНС России №9 по Саратовской области от 19.04.2019 №09/06, суд приходит к следующему выводу.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов незаконными решений и действий(бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт. решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из смысла положений главы 24 АПК РФ, под актом ненормативного характера, который может быть оспорен в арбитражном суде путем предъявления требования о признании акта недействительным, понимается документ любого наименования (требование, решение, постановление, письмо и др.), подписанный руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и касающийся конкретного налогоплательщика.

Суд отмечает, что обжалуемый акт налоговой проверки от 19.04.2019 №09/06 не содержит обязывающих указаний в отношении ИП ФИО1, не устанавливает, не изменяет, не отменяет права и обязанности конкретных лиц.

Таким образом, акт налоговой проверки по смыслу вышеперечисленных норм не является ненормативным правовым актом налогового органа и не имеет самостоятельного правового значения вне связи с решением, вынесенным на его основе.

Соответственно акт налоговой проверки не является ненормативным актом, который может быть предметом рассмотрения арбитражного суда, так как он не носит властно-распорядительного характера, не содержит обязательных предписаний, распоряжений, нарушающих права и законные интересы налогоплательщика, а является материальным оформлением результатов проведенной налоговым органом проверки.

В этой связи акт выездной налоговой проверки от 19.04.2019 №09/06 не подлежит оспариванию в арбитражном суде в порядке ст. 198 АПК РФ, производство по делу в данной части подлежит прекращению.

Аналогичная позиция содержится в Постановлении Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.04.2014 №18АП-260/2014 по делу №А76-11462/2012, Постановлении Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.08.2014 по делу №А12-9669/2014.

Что касается требования заявителя в части признания незаконным требования Межрайонной ИФНС России №20 по Саратовской области №53371 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 12.08.2019 суд отмечает следующее.

В соответствии с п. 2 ст. 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном НК РФ.

Однако ИП ФИО1 доказательств обжалования указанного требования в УФНС России по Саратовской области представлено не было.

При указанных обстоятельствах заявителем не был соблюден досудебный порядок, предусмотренный ст. 138 НК РФ, в рассматриваемой части.

В соответствии с п. 2 ч. 1 ст.148 АПК РФ заявление Предпринимателя в указанной части подлежит оставлению без рассмотрения.

По эпизоду обжалования решения УФНС России по Саратовской области от 10.03.2020, суд исходит из следующего.

В пункте 75 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что в случае, если решением вышестоящего налогового органа по жалобе решение нижестоящего налогового органа в обжалованной части было оставлено без изменения полностью или частично, судам при рассмотрении дела по заявлению налогоплательщика, поданному на основании главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, необходимо исходить из того, что оценке подлежит решение нижестоящего налогового органа с учетом внесенных вышестоящим налоговым органом изменений (если таковые имели место).

При этом решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика (как и его действия, выразившиеся в принятии решения), может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, только если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий (абзац 4 пункта 75 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 №57).

В данном случае решением Управления от 10.03.2020 апелляционная жалоба Предпринимателя оставлена без удовлетворения, решение Управления не представляет собой новое решение и не дополняет требования и решения Инспекции, процедура принятия решения Управлением не нарушена, решение принято в пределах предоставленных Управлению полномочий, а соответственно, решение Управления в рассматриваемом случае не может являться самостоятельным предметом оспаривания.

Аналогичная позиция изложена в Постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 04.12.2018 №Ф06-39401/2018 по делу №А49-9455/2017.

ИП ФИО1 в ходе судебного заседания, состоявшегося 06.11.2020, были представлены объяснения в порядке ст. 81 АПК РФ, доводы которого, сводятся следующему.

Так, по мнению ИП ФИО1, налоговый орган нарушил сроки рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, предусмотренные НК РФ, тем самым лишил Предпринимателя права на участие в процессе рассмотрения материалов проверки и дачи объяснений.

Заявитель также полагает (со ссылкой на п. 1 ст. 113 НК РФ), что налоговым органом был пропущен срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

ИП ФИО1 отмечает, что дата налогового правонарушения за 4 квартал 2015 года начинает исчисляться с 25.01.2016, соответственно срок давности привлечения к ответственности за совершение правонарушения истекает 25.01.2019.

Судом установлено, что на основании решения начальника Межрайонной ИФНС России №9 по Саратовской области советника государственной гражданской службы Российской Федерации 1 класса ФИО7 от 27.09.2018 №7 была проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения налогового законодательства по всем налогам и сборам за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, по страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2017. Выездная налоговая проверка начата 27.09.2018 и окончена 27.02.2017.

Из материалов дела следует, что выездная налоговая проверка в отношении ИП ФИО1:

-приостанавливалась на основании решения Межрайонной ИФНС России №9 по Саратовской области о приостановлении проведения выездной налоговой проверки от №7/1 от 22.10.2018;

-возобновлялась на основании решения Межрайонной ИФНС России №9 по Саратовской области о возобновлении проведения выездной налоговой проверки от №7/1 от 28.11.2018;

-приостанавливалась на основании решения Межрайонной ИФНС России №9 по Саратовской области о приостановлении проведения выездной налоговой проверки от 11.12.2018 №7/2;

-возобновлялась на основании решения Межрайонной ИФНС России №9 по Саратовской области о возобновлении проведения выездной налоговой проверки от 08.02.2019 №7/2.

Согласно п. 1 ст. 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

Справка об окончании проведения выездной налоговой проверки была составлена 27.02.2019 и вручена лично ИП ФИО1

По итогам проверки 19.04.2019, то есть в сроки, установленные п. 1 ст. 100 НК РФ, составлен акт налоговой проверки №09/06.

Акт налоговой проверки №09/06 от 19.04.2019 был получен лично ИП ФИО1

В соответствии с п. 2 ст. 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась проверка.

Извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки от 19.04.2019 №09-29/04171 получено лично ИП ФИО1

Согласно извещению о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки от 19.04.2019 №09-29/04171, рассмотрение акта выездной налоговой проверки и материалов проверки назначено на 31.05.2019.

В связи с отказом от получения уведомления о вызове в налоговый орган налогоплательщика от 19.04.2019 №09-29/04172, указанное уведомление было направлено Инспекцией заказной почтовой корреспонденцией по адресу регистрации ИП ФИО1

Согласно уведомлению о вызове в налоговый орган налогоплательщика от 19.04.2019 №09-29/04172, вынесение решения по акту выездной налоговой проверки от 19.04.2019 №09/06 назначено на 03.06.2019.

В силу п. 6 ст. 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям.

27.05.2019 ИП ФИО1 представлены письменные возражения на акт выездной налоговой проверки от 19.04.2019 №09/06.

В связи с представлением Налогоплательщиком письменных возражений на акт налоговой проверки от 19.04.2019 №09/06, а также дополнительных документов ранее не представленных в ходе проведения выездной налоговой проверки, начальником Межрайонной ИФНС России №9 по Саратовской области ФИО8 на основании п. 1 ст. 101 НК РФ было принято решение №7/1П от 31.05.2019 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки на 20 дней. Данное решение получено Налогоплательщиком 31.05.2019, что подтверждается личной подписью ИП ФИО1

Извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки с регистрационным номером, присвоенным программным продуктом, имеющимся в налоговом органе, а именно: от 30.05.2020 №09-29/05427 вручено ИП ФИО1 31.05.2020, что также подтверждается личной подписью Предпринимателя.

Согласно извещению о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, рассмотрение акта выездной налоговой проверки и материалов проверки назначено на 19.06.2019.

В связи с отказом Налогоплательщика от получения уведомления о вызове в налоговый орган налогоплательщика от 31.05.2019 №09-29/05428, указанное уведомление было направлено заказной почтовой корреспонденцией по адресу регистрации ИП ФИО1, а также уведомление о вызове в налоговый орган налогоплательщика от 31.05.2019 №09-29/05483 было направлено по месту нахождения имущества ИП ФИО1 Согласно данных уведомлений, вынесение решения по акту выездной налоговой проверки от 19.04.2019 №09/06 назначено 21.06.2019.

По итогам рассмотрения акта налоговой проверки, материалов проверки, письменных возражений и дополнительно представленных документов, в отсутствие надлежаще извещенного налогоплательщика, вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.06.2019 №09/06.

В связи с отказом налогоплательщика от получения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.06.2019 №09/06 (отказ зафиксирован в протоколе б/н от 25.06.2019), решение было направленно заказным письмом (что подтверждается почтовым реестром от 18.03.2018) по адресу регистрации и адресу фактического проживания ИП ФИО1

Следует отметить, что информация о вынесении решения от 31.05.2019 №7/1П (о продлении срока рассмотрения материалов ВНП), о факте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки в отсутствие надлежаще извещенного ИП ФИО1, отражена в пунктах 1.6, 1.7 оспариваемого решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.06.2019 №09/06.

Довод Заявителя о том, что налоговым органом оспариваемое решение принято 21.06.2019, без участия Налогоплательщика и без извещения о времени, дате и месте рассмотрении материалов налоговой проверки, тем самым нарушено право Налогоплательщика на участие в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя, не обоснован по следующим основаниям.

Как отмечено выше, рассмотрение материалов проверки налоговым органом было назначено на 19.06.2019.

О времени, дате и месте рассмотрения материалов проверки Налогоплательщик был уведомлен надлежащим образом, о чем свидетельствует извещение, о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки №09-29/05427, полученное ИП ФИО1 лично 31.05.2019.

Акт и материалы налоговой проверки, возражения и представленные Налогоплательщиком документы рассмотрены в назначенное время 19.06.2019 в отсутствие налогоплательщика либо его представителя.

Оспариваемое решение принято 21.06.2019, при этом принятие решения по результатам налоговой проверки не в день рассмотрения материалов по ней не противоречит положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

В п. 43 Постановления Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что статьи 101 и 101.4 НК РФ не содержат положений о том, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должно быть вынесено в день рассмотрения материалов налоговой проверки или материалов иных мероприятий налогового контроля, либо о том, что в случае вынесения такого решения в иной день лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка или иные мероприятия налогового контроля, должно быть извещено о месте и времени вынесения решения.

В связи с отказом Налогоплательщика от получения уведомление о вызове в налоговый орган налогоплательщика от 31.05.2019 №09-29/05428, уведомление было направлено заказным письмом по адресу регистрации ИП ФИО1 и уведомление о вызове в налоговый орган налогоплательщика от 31.05.2019 №09-29/05483 было направлено по месту нахождения имущества ИП ФИО1

Согласно положениям п. 4 ст. 31 НК РФ документ, отправленный налоговым органом по почте заказным письмом, считается полученным на шестой день со дня отправки заказного письма.

Таким образом, Налогоплательщик надлежащим образом был извещен о дате и времени вынесения решения по выездной налоговой проверке.

Относительно довода о не направлении в адрес налогоплательщика протокола рассмотрения материалов налоговой проверки, суд отмечает, что обязанность налогового органа направить протокол рассмотрения материалов проверки в адрес налогоплательщика в случае его неявки, налоговым законодательством не предусмотрена.

Аналогичная позиция находит отражение, в частности, в Постановлении Арбитражного суда Московского округа от 23.03.2020 №Ф05-2535/2020 по делу №А40-134634/2019).

Довод ИП ФИО1 о том, что он явился в налоговый орган в указанное в извещении от 30.05.2019 №09-29/06427 время для участия в рассмотрении материалов спорной проверки, но рассмотрение материалов налоговой проверки в указанный день не состоялось, подлежит отклонению, поскольку документальных доказательств данного факта со стороны заявителя не представлено.

В отношении аргументов налогоплательщика о нарушении налоговым органом срока рассмотрения материалов проверки следует отметить следующее.

Срок рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения соответствующего решения может быть продлен, но не более чем на один месяц (п. 1 ст. 101 НК РФ).

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 28 февраля 2017 г. №239-О разъяснено, что оспариваемое законоположение, ограничивающее право налогового органа на продление срока рассмотрения материалов налоговой проверки месячным сроком, направлено на защиту прав налогоплательщика от необоснованно длительного вмешательства налогового органа в его хозяйственную деятельность и не может рассматриваться как нарушающее конституционные права заявителя в указанном им аспекте. Однако даже нарушение данного срока не может служить безусловным основанием для отмены решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки и вынесение решения по ней, Инспекцией назначено в пределах установленного срока.

Ссылка заявителя по настоящему делу на положения п. 6 ст. 6.1 НК РФ в данном случае является ошибочной, поскольку применима в случае исчисления срока определённого днями.

В настоящем случае срок рассмотрения материалов проверки был продлен в пределах одного месяца в соответствии с п. 1 ст. 101 НК РФ, а именно: на 20 дней на основании решения от 31.05.2019 №7/1П.

Учитывая изложенное, Инспекцией существенные условия рассмотрения материалов проверки соблюдены: налогоплательщик, получив акт проверки, представил возражения, рассмотрение материалов проверки было назначено в установленные законом сроки, Налогоплательщик был извещен надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, решение Инспекции принято по результатам рассмотрения материалов проверки с учетом доводов налогоплательщика, приведенных в возражениях.

Вместе с тем, суд учитывает, что согласно п. 68 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», если в поданном в суд заявлении о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщик ссылается на нарушение налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (п. 14 ст. 101 НК РФ), судам надлежит исходить из того, что такого рода доводы могут быть приняты ими во внимание только при условии заявления их в жалобе, направлявшейся в вышестоящий налоговый орган.

ИП ФИО1 при обжаловании решения Инспекции от 21.06.2019 №09/06 в вышестоящий налоговый орган, довода о нарушении налоговым органом процедуры проведения мероприятий налогового контроля не заявлял.

В отношении довода Налогоплательщика, касающегося истечения срока давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, судом учтено следующее.

Штраф по ст. 122 НК РФ за занижение налогооблагаемой базы по НДС за 4 квартал 2015 года к Налогоплательщику применен не был с учетом положений п. 1 ст. 113 НК РФ.

Данное обстоятельство отражено в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.06.2020 №09/06 на стр. 5.

Руководствуясь статьями 167-170, 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л :

Заявление индивидуального предпринимателя ФИО1 в части признания незаконным требования Межрайонной ИФНС России №20 по Саратовкой области по состоянию на 12.08.2019 №53371 в сумме 247 605,00 руб. – налог на добавленную стоимость, а также пени в сумме 87 803,51 руб. - оставить без рассмотрения; в части признания необоснованным акта налоговой проверки от 19.04.2019 №09/06 – производство по делу прекратить.

Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России №9 по Саратовской области от 21.06.2019 №09/06 в части начисления пени по п. 1 ст. 123 НК РФ в сумме 30,26 руб.

В остальной части заявленных требований – отказать.

Решение может быть обжаловано в порядке и сроки, установленные статьями 257- 260, 273-277 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации путем подачи жалобы через Арбитражный суд Саратовской области.

Судья Арбитражного суда

Саратовской области А.И. Михайлова