Гражданский кодекс часть 1

Судья Столбов В.В., действующий от имени Арбитражного суда Республики Саха (Якутия), рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Акционерной компании «АЛРОСА» (Закрытого акционерного общества) (заявитель ) к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) (налоговый орган ) о признании частично недействительным решения, с участием представителей заявителя Багарады Р.Г. (доверенность от 09.01.08 №448), Просвирнина А.Г. (доверенность от 09.01.08 №457), налогового органа Дьячковской Е.В. (доверенность от 02.06.08, без номера), составив протокол в соответствии с частью 3 статьи 155 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

установил:

заявитель обратился в суд с требованием о признании недействительным решения налогового органа по апелляционной жалобе на акт налогового органа ненормативного характера от 18.03.08 №19-20/17/03184 в части доначисления налога на прибыль за 2003 год в общей сумме 79.733.962руб. и возлагающей на заявителя обязанность уплатить доначисленную сумму в бюджет, а именно:

пункт 15 решения полностью,

пункт 30 в части доначисления за 2003 год 19.933.490руб. налога на прибыль организаций, зачисляемого в Федеральный бюджет, 51.390.712руб. налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъектов Российской Федерации, 8.409.760руб. налога на прибыль организаций, зачисляемого в местный бюджет;

пункт 31 в части доначисления 79.733.962руб.

Заявитель полагает оспариваемое решение налогового органа частично не соответствующим нормам налогового права в связи с неприменением норм налогового права, подлежащих применению при рассмотрении вышестоящим налоговым органом апелляционной жалобы налогоплательщика на невступившее в силу решение нижестоящего налогового органа, и неправильным применением применённых норм налогового права.

Доводы заявителя приведены в заявлении о признании недействительным оспариваемого решения от 07.04.08, без номера, в возражениях на отзыв от 03.06.08, без номера.

Налоговый орган не согласен с заявленным требованием по основаниям, приведенным в отзыве от 04.05.08 №17-20/16.

В период с 20.09.07 по 09.11.07 Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) была проведена повторная выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль организаций за 2003 и 2004 годы в связи с представлением налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль, в которых суммы налога указаны в меньшем размере, чем ранее заявленные.

По итогам проверки Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) был составлен акт выездной налоговой проверки от 30.11.07 №08/8 и принято решение от 29.12.07 №08/10.

Данным решением на заявителя была возложена обязанность уплатить в бюджеты различных уровней недоимку по налогу на прибыль за 2004 год в общей сумме 92.633.303 рубля и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учёта.

На решение от 29.12.07 №08/10 заявителем в порядке статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации в налоговый орган была подана апелляционная жалоба.

Налоговый орган, рассмотрев апелляционную жалобу, принял оспариваемое решение от 18.03.08 №19-20/17/03184.

Данным решением было изменено решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) 29.12.07 №08/10 — изменены мотивировочная и резолютивная части.

Изменениями в резолютивную часть на заявителя к изначально возложенной решением Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) обязанности уплатить в бюджеты различных уровней недоимку по налогу на прибыль за 2004 год в общей сумме 92.633.303руб. налоговым органом дополнительно возложена обязанность уплатить в бюджеты различных уровней недоимку по налогу на прибыль за 2003 год в общей сумме 79.733.962руб.

Таким образом, предметом рассмотрения по настоящему делу являются пункты 15,30,31 резолютивной части решения налогового органа по апелляционной жалобе на акт налогового органа ненормативного характера от 18.03.08 №19-20/17/03184, предусматривающие уплату заявителем налог на прибыль за 2003 год в общей сумме 79.733.962руб.

Заявитель считает, что пункты 15, 30 и 31 оспариваемого решения не соответствуют требованиям подпункта 12 пункта 1 статьи 21, пункта 1 статьи 22, статье 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации, из которых следует, что вышестоящий налоговый орган по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика на невступившее в силу решение нижестоящего налогового органа не вправе доначислить сумму налога за налоговый период, не охваченный резолютивной частью обжалуемого решения и апелляционной жалобой и тем самым ухудшить положение налогоплательщика. Доначислив сумму налога за 2003 год, налоговый орган вышел за пределы своих полномочий при рассмотрении апелляционной жалобы, и фактически подменил рассмотрение апелляционной жалобы решением по повторной выездной налоговой проверке в порядке контроля за деятельностью нижестоящей инспекции, не проводя такую проверку.

Заявитель также считает, что оспариваемые пункты решения не соответствуют пункту 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку доначисление по налогу на прибыль за 2003 год по результатам повторной выездной налоговой проверки, решение о проведении которой было принято в 2007 году, нарушает установленный в данной норме трёхлетнее ограничение глубины охвата налоговой проверкой.

Кроме того, заявитель ссылается на несоответствие вышеупомянутых пунктов оспариваемого решения пункту 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку согласно данному пункту правомочным органом на проведение повторной выездной налоговой проверки, в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного, является налоговый орган, проводившим первоначальную проверку. Первоначальную выездную налоговую проверку соблюдения заявителем налогового законодательства за 2003 год проводила не Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия), а Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия). Следовательно, по мнению заявителя, налоговый орган был не вправе дополнять оспариваемыми пунктами своего решения решение по налоговой проверке, проведённой неполномочным налоговым органом.

Налоговый орган полагает, что при доначислении налога на прибыль за 2003 год не выходил за пределы своих полномочий и, действуя в пределах полномочий, установленных пунктом 2 статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган исследовал решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия), пришёл к выводу, что последняя установила факт неполной уплаты заявителем налога на прибыль за 2003 год в размере 79.733.962руб., но ошибочно не предложила в резолютивной части своего решения заявителю уплатить указанную сумму в бюджет. Трёхлетнее ограничение глубины охвата налоговой проверкой деятельности налогоплательщика для повторных выездных налоговых проверок, проводимых в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного, Налоговым кодексом Российской Федерации не установлено. Согласно подпункту 2 пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации в рамках такой проверки проверяется период, за который представлена уточнённая налоговая декларация. Вследствие этого включение налоговым органом суммы налога на прибыль за 2003 год в марте 2008 года в решение по результатам налоговой проверки, проведённой в 2007 году не может нарушать трёхлетнего ограничения на проведения повторной выездной налоговой проверки. Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) была вправе проводить повторную выездную налоговую проверку заявителя по налогу на прибыль за 2003 год в связи с представлением уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного, несмотря на то, что первоначальную выездную налоговую проверку заявителя за 2003 год проводила другая налоговая инспекция. Налоговый орган ссылается на пункт 1 статьи 30 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации иных обязательных платежей. В указанную систему входят федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, и его территориальные органы. Действующим законодательством допускается постановка налогоплательщиков на налоговый учёт не по месту своего нахождения. Заявитель в соответствии с приказом Минфина Российской Федерации от 11.07.05 №85н был поставлен на учёт не в налоговом органе по месту своего нахождения (г. Мирный), в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) (г. Якутск). Вследствие этого мероприятия налогового контроля в отношении уточнённых деклараций заявителя за 2003 год, в том числе повторная выездная налоговая проверка, осуществляются налоговым органом по месту постановки на учёт в качестве крупнейшего налогоплательщика.

Суд, рассмотрев доводы сторон, исследовав доказательства, представленные лицами, участвующими в деле, пришёл к следующим выводам.

Согласно пункту 1 статьи 22 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщикам гарантируется административная и судебная защита их прав и законных интересов.

Подпунктом 12 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщикам предоставлено право обжаловать в установленном порядке акты налоговых органов, иных уполномоченных органов и действия (бездействие) их должностных лиц.

Право обжалования не вступивших в силу решений налоговых органов путём подачи апелляционных жалоб в вышестоящие налоговые органы предусмотрено статьёй 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, право на внесудебное обжалование ненормативных актов налоговых органов, в том числе на подачу апелляционных жалоб на не вступившие в силу ненормативные акты налоговых органов является формой реализации гарантии административной защиты прав и законных интересов налогоплательщиков.

Иными словами, именно защита прав и законных интересов налогоплательщиков является назначением правового института апелляционной жалобы.

В данной связи рассмотрение апелляционной жалобы не может предусматривать непосредственно, то есть без проведения вышестоящим налоговым органом предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации мероприятий налогового контроля, ухудшение положения налогоплательщика путём возложения на него дополнительных обязанностей по уплате налогов или отягчения ответственности.

В противном случае апелляционное обжалование и его рассмотрение вступят в противоречие с назначением правового института апелляционного обжалования.

Рассмотрение апелляционной жалобы вышестоящим налоговым органом, равно как рассмотрение полномочным органом любой жалобы на ненормативный акт, действие (бездействие) налогового органа, не относится к предусмотренным Налоговым кодексом Российской Федерации мероприятиям налогового контроля за соблюдением налогоплательщиками налогового законодательства.

Целью апелляционного обжалования является проверка правомерности решения соответствующего органа.

При этом законодательство о налогах и сборах не предусматривает для вышестоящего налогового органа права выход за пределы рассмотрения апелляционной жалобы при принятии по ней решения.

Более того, вышестоящий налоговый орган объективно не в состоянии при рассмотрении апелляционной жалобы выйти за пределы её рассмотрения, поскольку он не проводил предусмотренных законодательством о налогах и сборах мероприятий налогового контроля (налоговой проверки, получения объяснений налогоплательщика и т.п.), вследствие чего не располагает полнотой сведений и документальных подтверждений, необходимой для анализа вопросов, не затронутых в апелляционной жалобе.

Ссылка налогового органа на то, что Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) в ходе повторной выездной налоговой проверки установила у заявителя недоимку по налогу на прибыль за 2003 год в размере 79.733.962руб., но лишь ошибочно не включила в резолютивную часть решения от 29.12.07 года №08/10 требование к заявителю уплатить её в бюджет не подтверждается материалами дела.

Как усматривается из указанного решения (листы 33 и 34), Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) рассматривала вопрос о возможности истребования по итогам повторной выездной налоговой проверки у заявителя 79.733.962руб. задолженности по налогу на прибыль.

Однако Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) пришла к выводу, что такой возможности по итогам указанной проверки не имеется.

Вследствие этого невключение в резолютивную часть решения от 29.12.07 №08/10 требования к Заявителю уплатить её бюджет недоимку за 2003 год не может быть признано ошибкой.

Налоговый кодекс Российской Федерации предусматривает для вышестоящих налоговых органов возможность контроля соблюдения налогоплательщиками налогового законодательства, не ограниченного рамками апелляционных жалоб на не вступившие в силу решения нижестоящих налоговых органов.

Подпунктом 1 пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации вышестоящим налоговым органам предоставлено право проводить повторные выездные налоговые проверки в порядке контроля за деятельностью налоговых органов, проводивших проверки. Реализация вышестоящими налоговыми органами этого права является необходимым условием для принятия вышестоящим налоговым органом решения, не ограниченного пределами апелляционной жалобы.

В силу этого, если налоговый орган не согласен с выводом Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) об отсутствии возможности по взысканию с заявителя недоимки по налогу на прибыль за 2003 год, он был вправе воспользоваться предоставленными Налоговым кодексом Российской Федерации полномочиями по проведению повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельность нижестоящего налогового органа.

Оспариваемым решением, налоговый орган фактически доначислил заявителю налог на прибыль за налоговый период, не затронутый в апелляционной жалобе.

Следовательно, налоговый орган фактически не только рассматривал жалобу, но и проверял деятельность нижестоящей инспекции по вопросам, определённым самим налоговым органом.

Таким образом, принятое налоговым органом решение в части доначисления налога на прибыль за 2003 год по существу является решением, которое может быть принято только по результатам выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью налоговых органов, проводимой вышестоящим налоговым органом в соответствии с подпунктом 1 пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, а не по результатам рассмотрения апелляционной жалобы заявителя.

Иными словами, налоговый орган подменил рассмотрение апелляционной жалобы решением по выездной налоговой проверке, не проводя такую проверку.

Согласно пункту 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации при проведении повторной выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки.

Повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться:

налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) — в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.

Таким образом, в ходе повторной выездной налоговой проверки в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного может быть проверен не весь трёхлетний период, предшествующий году проведения проверки, как это может быть при проведении повторной проверки вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку, а только тот налоговый период, за который представлена уточненная декларация и находящийся в пределах трёх календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки.

В рассматриваемом по настоящему делу случае 2003 год находится за пределами указанного периода. Вследствие этого поданные заявителем уточнённая декларация не может являться основанием для проведения повторной выездной налоговой проверки. Проведение в 2007 году выездной налоговой проверки за 2003 год, также как и за 2002 год, 2001 год, а равно любой иной предшествующий год по существу означает превышение полномочий налогового органа.

Согласно пункту 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться налоговым органом, проводившим первоначальную проверку.

Проверяемыми периодами повторной выездной проверки, рассматриваемой в настоящем деле, явились 2003 и 2004 годы.

Проверка проводилась Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) (г. Якутск).

Первоначальную выездную налоговую проверку за 2003 и 2004 годы проводила Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы №1 по Республике Саха (Якутия) (г. Мирный) (решение о проведении проверки от 22.09.05 №23).

По результатам проверки было принято решение от 31.11.05 №960 (заверенные копии первого и последнего листа данного решения представлены заявителем).

Следовательно, в силу пункта 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации полномочным налоговым органом на проведение повторной выездной налоговой проверки по представленной заявителем уточнённой налоговой декларации является Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы №1 по Республике Саха (Якутия).

Из доводов налогового органа о том, что налоговые органы составляют единую систему и, что законодательство предусматривает постановку налогоплательщика на налоговый учёт не по месту его нахождения не следует, что пункт 10 статьи 89 Налогового кодекса Российской в рассматриваемом в настоящем деле случае допускает проведение повторной проверки налоговым органом, не проводившим первоначальную проверку.

Более того, из приведённых налоговым органом доводов следует, что в силу единства системы налоговых органов, повторную выездную налоговую проверку по уточнённой налоговой декларации в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленной, должен проводить налоговый орган, проводивший первоначальную проверку, как это прямо предусмотрено законодательством о налогах и сборах, независимо от места постановки налогоплательщика на налоговый учёт на момент проведения проверки.

На основании изложенных обстоятельств дела и приведенных норм права суд считает, что оспариваемое в части решение подлежит признанию недействительным в части по пунктам 15,30,31 в части доначисления 79.733.962руб. налога на прибыль за 2003 год:

как несоответствующее статьям 21,22,89 Налогового кодекса Российской Федерации;

как нарушающее права и законные интересы заявителя, поскольку направлено на незаконное возложение на него обязанности по уплате налога на прибыль.

Таким образом, требование заявителя подлежит удовлетворению полностью.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует взыскать с налогового органа в пользу заявителя 2.000руб. судебных расходов по уплате государственной пошлины, произведенной платежным поручением от 31.03.08 №30.

Руководствуясь статьями 110,167–170,176,200,201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

Признать недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Саха (Якутия) по апелляционной жалобе на акт налогового органа ненормативного характера от 18.03.08 №19-20/17/03184 по пунктам 15,30,31 в части доначисления 79.733.962руб. налога на прибыль за 2003 год, проверенное на соответствие статьям 21,22,89 Налогового кодекса Российской Федерации.

Обязать Управление Федеральной налоговой службы России по Республике Саха (Якутия) устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Акционерной компании «АЛРОСА» (ЗАО).

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Саха (Якутия) в пользу Акционерной компании «АЛРОСА» (ЗАО) 2.000руб. судебных расходов по уплате государственной пошлины.

Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.

Судья В.В. Столбов