Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО1 об оспаривании в части решения Межрайонной ИФНС России № 4 по Сахалинской области от 16.03.2015 № 07-05 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки, и встречному заявлению Межрайонной ИФНС России № 4 по Сахалинской области о взыскании с предпринимателя ФИО1 налогов, пеней и штрафов в размере 6 776 342 рублей 11 копеек,

с участием представителей:

от заявителя – ФИО2 по доверенности от25.02.2015, ФИО3 по доверенности от 02.11.2015,

от налогового органа – ФИО4 по доверенности от 30.06.2015 № 66, ФИО5, ФИО6 по доверенности от 19.06.2015 № 64,

У С Т А Н О В И Л :

Индивидуальный предприниматель ФИО1 (далее – предприниматель) обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 4 по Сахалинской области (далее – инспекция) от 16.03.2015 № 07-05 в части привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 119, пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 965 024 рублей 30 копеек, а также доначисления к уплате 1 881 829 рублей налога на доходы физических лиц, 3 029 813 рублей налога на добавленную стоимость и пеней в сумме 899 675 рублей 81 копейки за неуплату указанных сумм налогов.

В обоснование заявленного требования предприниматель указал, что вынесенное по результатам выездной налоговой проверки решение инспекции в оспариваемой части противоречит нормам действующего налогового законодательства и нарушает права и законные интересы налогоплательщика. Вывод инспекции о том, что при оказании автотранспортных услуг по перевозке грузов с помощью третьих лиц (субподрядчиков) предприниматель не являлся реальным исполнителем, в связи с чем, такая деятельность фактически сводилась к управлению процессом перевозке и у заявителя отсутствовали правовые основания применять специальный налоговый режим в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее – ЕНВД), является необоснованным. В действительности в проверяемом периоде перевозка грузов в интересах заказчиков осуществлялась как собственными силами (транспортными средствами, находящимися в собственности и в безвозмездном пользовании), так и путем заключения субдоговоров перевозки с иными индивидуальными предпринимателями. Квалифицируя хозяйственную деятельность предпринимателя с участием субподрядчиков как «услуги по управлению процессом грузовых перевозок», налоговый орган не определил заказчика и потребителя таких услуг, как и не указал к какому виду договорных отношений, регулируемых гражданским законодательством, следует отнести данные услуги. Следовательно, проверяющими при переквалификации сделок с заказчиками грузовых перевозок и субподрядчиками не раскрыта гражданско-правовая природа заключенных договоров, не установлены существенные условия договорных отношений, совокупность которых позволила бы не только установить реальный правовой статус субъектов сделки, но и правомерность применения той или иной системы налогообложения. В итоге инспекцией сформирована непоследовательная и противоречивая позиция по спорным обстоятельствам. Вместе с тем анализ условий заключенных заявителем договоров с заказчиками и субподрядчиками позволяет сделать обоснованный вывод о том, что указанные договоры являются именно договорами на оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов. Положениями пункта 47 Устава автомобильного транспорта предусмотрено обязательное оформление при перевозке груза товарно-транспортной накладной (далее – ТТН) как необходимого перевозочного документа. В проверяемом периоде предпринимателем составлялись единые ТТН как в отношении перевозок, осуществляемых собственным транспортом, так и субподрядчиками. Иных работ (услуг), помимо услуг по перевозке грузов, указанные ТТН не содержат. Доказательств предоставления заявителем каких-либо дополнительных услуг, непосредственно не связанных с перевозочным процессом, налоговым органом не приведено. Такие действия предпринимателя как поиск заказчиков и перевозчиков грузов, заключение от своего имени договоров на оказание транспортных услуг, выставление счетов по оплату, составление ТТН с указанием пунктов погрузки и разгрузки не образуют самостоятельных правоотношений и не могут быть квалифицированы как «услуги по управлению процессом перевозок», транспортная экспедиция, возмездное оказание слуг или коммерческое посредничество. В пункте 1 статьи 313 ГК РФ императивно закреплено, что исполнение обязательства может быть возложено должником на третье лицо (субподряд), если из закона, иных правовых актов, условий обязательства или его существа не вытекает обязанность должника исполнить обязательство лично. Одновременно заявитель просит учесть, что положения НК РФ не содержат ограничений для применения ЕНВД по виду деятельности оказание автотранспортных услуг в случае привлечения налогоплательщиком субподрядчиков со своим транспортом. Таким образом, у инспекции не имелось правовых оснований для перевода деятельности предпринимателя по перевозке грузов на общий режим налогообложения с доначислением налогов, пеней и штрафов. О незаконности оспариваемого решения свидетельствует и тот факт, что налоговым органом неверно установлен действительный объем налоговых обязательств предпринимателя в соответствии с общей системой налогообложения. Так, отсутствуют основания считать, что вся сумма выручки по расчетному счету предпринимателя, включенная инспекцией в налогооблагаемую базу при исчислении налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) и налога на добавленную стоимость (далее – НДС), относится к надуманным услугам по управлению процессом грузовых перевозок. Устанавливая элементы налогообложения расчетным путем, инспекция также не запрашивала у предпринимателя документы в подтверждение всех сумм доходов и расходов по всем контрагентам от осуществления хозяйственной деятельности за проверяемый период. В итоге налоговая база по результатам проверки определена налоговым органом произвольно, на основе самостоятельно сформированных данных о налогоплательщике и его контрагентах, которые противоречат представленным предпринимателем в материалы дела первичным бухгалтерским документам. В свою очередь инспекцией не подтверждена надлежащими доказательствами вмененная налогооблагаемая база по НДФЛ в размере 14 475 611 рублей и по НДС в размере 16 832 291 рубля. При этом согласно представленным налогоплательщиком расчетам разница между денежными средствами, полученными от заказчиков перевозок, и суммами, выплаченными субподрядчикам, составила 3 362 315 рублей 53 копейки. Кроме того, вменяя доход от реализации в проверяемом периоде дизельного топлива в адрес ООО «Мидглен Лоджистик Сахалин» на сумму 248 000 рублей, который предпринимателем не оспаривается, инспекцией не определена затратная часть налогоплательщика по данному товару, в связи с чем величина налоговой базы по такой хозяйственной операции установлена неверно и налог исчислен неправильно. Наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщика и обеспечение баланса публичных и частных интересов. Инспекция в ходе проверки могла и должна была проверить понесенные налогоплательщиком расходы в части взаимоотношений с контрагентами в силу возложенных на нее обязанностей по установлению обязанности налогоплательщика платить законно установленные налоги. Также несмотря на то, что налоговые вычеты носят заявительный характер, они не могут быть не учтены при доначислении НДС в случае переквалификации налоговым органом сложившихся хозяйственных отношений, поскольку в такой ситуации налогоплательщик ставится в невыгодное положение по сравнению с аналогичным налогоплательщиком, у которого не утрачено право на применение вычетов. Однако данная обязанность налоговым органом проигнорирована. Более того, правомерность применения предпринимателем в проверяемом периоде системы налогообложения в виде ЕНВД в случае привлечения транспорта третьих лиц (субподрядчиков) подтверждается разъяснениями Минфина РФ, изложенными в письмах от 28.12.2010 № 03-11-06/3/173, от 27.06.2011 № 03-11-06/3/75, от 10.10.2012 № 03-11-06/3/69. Выполнение налогоплательщиком данных разъяснений является обстоятельством, исключающим его вину в совершении налогового правонарушения.

В судебном заседании представители предпринимателя требование поддержали по основаниям, изложенным в заявлении и представленных письменных дополнениях. Представитель также указал, что основанием для освобождения налогоплательщика от ответственности и начисления спорной пени является письмо Минфина РФ от 10.06.2011 № 03-11-11/148, согласно которому если в счетах, выставляемых заказчику перевозки груза, не выделяется отдельной строкой стоимость сопутствующих работ, то такие работы следует рассматривать как неотъемлемую часть предпринимательской деятельности, связанной с оказанием услуг по перевозке грузов. В спорных правоотношениях заявителем выставлялись счета-фактуры на оплату оказанных автотранспортных услуг без выделения стоимости, приходящейся на собственный транспорт и транспорт субподрядчиков. Следовательно, указанные разъяснения Минфина РФ подлежат применению при оценке законности начисления штрафов и пеней. Поскольку предприниматель в связи с применением системы налогообложения ЕНВД не являлся плательщиком НДС и НДФЛ, то инспекция неправомерно привлекла его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций. Субъектом такого налогового правонарушения является именно налогоплательщик, бесспорный налоговый статус которого определен на дату совершения им обязанности по представлению соответствующей декларации. Наряду с изложенным представитель ходатайствует о снижении размера взыскиваемого штрафа в четыре раза и в качестве смягчающих обстоятельств просит учесть следующее: в проверяемом периоде существовала неопределенность налогового законодательства и противоречивость официальных разъяснений компетентных органов по вопросам применения ЕНВД; налогоплательщик добросовестно заблуждался относительно режима налогообложения своей деятельности; отсутствует неисполненная обязанность по уплате неоспариваемых налогов; заявитель ранее не привлекался к налоговой ответственности.

Инспекция в отзыве, поддержанном участвующими в судебном заседании представителями, с заявленным требованием не согласилась, указав, что правомерность доначисления оспариваемых сумм недоимки, пени, а также привлечения предпринимателя к налоговой ответственности подтверждается материалами выездной налоговой проверки.

Одновременно инспекция предъявила встречное требование, с учетом уточнения, о взыскании с предпринимателя задолженности по НДФЛ в размере 1 881 829 рублей, по НДС в размере 3 029 813 рублей, пени в отношении данных налоговых платежей в сумме 899 675 рублей 81 копейки и штрафов по пункту 1 статьи 119 и пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 965 024 рублей 30 копеек, доначисленных оспариваемым решением по результатам выездной налоговой проверки. Инспекция указала, что выставленное требование № 9899 от 18.05.2015 об уплате задолженности оставлено налогоплательщиком без исполнения. Поскольку обязанность по уплате указанных сумм недоимки, пеней и штрафов основана на изменении налоговым органом статуса и характера деятельности налогоплательщика, то в силу подпункта 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ такие суммы подлежат взысканию в судебном порядке.

Определением суда от 16.06.2015 встречное исковое заявление инспекции принято к производству для рассмотрения совместно с требованием о признании решения налогового органа недействительным.

Заслушав участников процесса, изучив материалы дела, суд приходит к следующему.

Согласно сведениям, содержащимся в ЕГРИП, ФИО1 зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 19 июня 2007 года Межрайонной ИФНС России № 4 по Сахалинской области за основанным государственным регистрационным номером 307651717000011, при постановке на налоговый учет присвоен ИНН <***>.

Как видно из материалов дела, на основании решения заместителя начальника инспекции от 21.05.2014 № 07-08 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013 (НДФЛ за период с 01.01.2011 по 30.04.2014).

По результатам проверки инспекция составила акт № 07-04 от 04.02.2015, рассмотрев который и представленные возражения, приняла решение № 07-05 от 16.03.2015 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности в виде штрафов:

- по пункту 1 статьи 119 НК РФ в размере 174 791 рубля 70 копеек за непредставление налоговых деклараций по НДФЛ за 2011, 2013 годы и в размере 339 250 рублей 80 копеек за непредставление налоговых деклараций по НДС за I , II, III, IV кварталы 2012-2013 годов;

- по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 12 467 рублей 30 копеек за неуплату ЕНВД за IV квартал 2011 года, I, II, III, IV квартал 2012-2013 годы, в размере 188 182 рублей 90 копеек за неуплату НДФЛ за 2011-2013 годы и в размере 262 798 рублей 90 копеек за неуплату НДС за IV квартал 2011 года, II, III кварталы 2012 года, I, II, III кварталы 2013 года;

- по пункту 1 статьи 126 НК РФ в размере 15 900 рублей за непредставление необходимых для осуществления налогового контроля документов в количестве 159 штук.

Установив смягчающие ответственность обстоятельства в виде совершения налоговых правонарушений впервые и значительного размера штрафа, инспекция в соответствии со статьями 112, 114 НК РФ уменьшила размер налоговых санкций в два раза.

Исходя из установленных проверкой нарушений, указанным решением инспекция также доначислила к уплате предпринимателю 133 164 рубля ЕНВД за I, II, III, IV кварталы 2011-2013 годов, 1 881 829 рублей НДФЛ за 2011-2013 годы, 3 029 813 рублей НДС за II, III, IV кварталы 2011 года, II, III кварталы 2012 года, I, II, III кварталы 2013 года и начисленные в порядке статьи 75 НК РФ пени в размере 927 953 рублей 50 копеек за неуплату данных сумм налогов.

В обоснование исчисления налоговых платежей в соответствии с общим налоговым режимом (НДФЛ и НДС), приходящихся пеней и привлечения к налоговой ответственности инспекция указала, что при осуществлении деятельности по оказанию автотранспортных услуг по перевозке грузов ФИО1 в связи с недостаточным количеством имеющегося транспорта также оказывал услуги по управлению/организации процессом грузовых перевозок в виде привлечения для выполнения объемов работ третьих лиц на своем транспорте, являясь тем самым посредником между заказчиками автотранспортных услуг и фактическими исполнителями (индивидуальных предпринимателей и организаций) таких перевозок. Доходы от деятельности по организации процесса перевозок с учетом соответствующих расходов подлежат налогообложению по общей системе налогообложения. Кроме того, проверкой установлен факт реализации предпринимателем в 2013 году дизельного топлива контрагенту ООО «Мидглен лоджистикс Сахалин» на сумму 248 000 рублей, которые также подлежит налогообложению в соответствии с общим налоговым режимом.

Не согласившись с решением инспекции в части, ФИО1 обжаловал его в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган. Решением УФНС России по Сахалинской области от 29.04.2015 № 059 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

В целях уплаты выявленной недоимки по НДФЛ и НДС, приходящейся пени и штрафов в общей сумме 6 776 342 рублей 11 копеек инспекция выставила налогоплательщику требование № 9899 от 18.05.2015 со сроком исполнения до 5 июня 2015 года.

Считая ошибочными выводы налогового органа о наличии нарушений законодательства о налогах и сборах, а также полагая, что у инспекции отсутствовали правовые основания доначислять спорные суммы по общей системе налогообложения, предприниматель обратился в арбитражный суд в порядке главы 24 АПК РФ с настоящим заявлением.

Проверив в судебном заседании доводы лиц, участвующих в деле, представленные в обоснование заявленного требования и возражений доказательства, суд считает заявление предпринимателя подлежащим удовлетворению в части, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Согласно статье 18 НК РФ специальные налоговые режимы устанавливаются названным Кодексом и применяются в случаях и порядке, которые предусмотрены НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах.

Специальные налоговые режимы могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов, предусмотренных статьями 13 - 15 НК РФ.

В силу пункта 3 данной статьи к специальным налоговым режимам отнесена, в частности, система налогообложения в виде ЕНВД, установленная главой 26.3 НК РФ.

Так, пунктом 1 статьи 346.26 НК РФ определено, что система налогообложения в виде ЕНВД устанавливается названным Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами город федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Уплата единого налога индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, за исключением объектов налогообложения налогом на имущество физических лиц, включенных в перечень, определяемый в соответствии с пунктом 7 статьи 378.2 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных абзацем вторым пункта 10 статьи 378.2 данного Кодекса) и НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом)

В пункте 2 статьи 346.26 НК РФ указан перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется система налогообложения в виде ЕНВД.

Из указанных положений НК РФ следует, что основным условием, необходимым для применения налогоплательщиком режима налогообложения в виде ЕНВД, является осуществление хозяйствующим субъектом одного из видов предпринимательской деятельности, в отношении которой законодателем установлен данный режим налогообложения. При этом определенный НК РФ перечень видов деятельности является исчерпывающим и расширительному толкованию не подлежит.

Правовая природа ЕНВД заключается в том, что данный налоговый платеж взимается с вмененного, то есть потенциально возможного дохода налогоплательщика, рассчитываемого с учетом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение дохода, включая фактическую возможность его получения, определяемую на основе объективных во времени данных.

На территории муниципального образования «Ногликский городского округ» система налогообложения в виде ЕНВД введена решением Собрания данного муниципального образования от 17.11.2008 № 241 и от 22.06.2011 № 110 «О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности».

Согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 346 НК РФ применение специального налогового режима установлено, в частности, в отношении оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

Для целей применения главы 26.3 НК РФ законодатель в статье 346.27 названного Кодекса определил, что под транспортными средствами понимаются автотранспортные средства, предназначенные для перевозки по дорогам пассажиров и грузов (автобусы любых типов, легковые и грузовые автомобили). К транспортным средствам не относятся прицепы, полуприцепы и прицепы-роспуски.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 346.29 НК РФ объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Налоговым периодом по единому налогу признается квартал (статья 346.30 Кодекса).

Согласно статье 346.27 НК РФ базовая доходность – условная месячная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующего определенный вид предпринимательской деятельности в различных сопоставимых условиях, которая используется для расчета величины вмененного дохода.

В силу пункта 3 статьи 346.29 НК РФ для исчисления суммы единого налога для вида предпринимательской деятельности «оказание автотранспортных средств по перевозке грузов» используется физический показатель «количество автотранспортных средств, используемых для перевозке грузов» и базовая доходность 6 000 рублей в месяц. Для деятельности «оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров» физический показатель установлен в виде «количества посадочным мест», базовая доходность – 1 500 рублей в месяц.

Таким образом, система налогообложения в виде ЕНВД по рассматриваемому виду деятельности подлежит применению при условии в совокупности, что:

- автотранспортные услуги выражены именно в перевозке пассажиров и (или) грузов;

- такая перевозка осуществляется исключительно на транспортных средствах, находящихся у налогоплательщика на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения), предназначенных для оказания автотранспортных услуг;

- налогоплательщик соблюдает ограничение по количестве и типу транспортных средств (в общем не более 20 единиц автобусов, легковых и грузовых автомобилей), находящихся во владении и пользовании у последнего на соответствующем праве.

В соответствии с пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными названным Кодексом.

Исходя из главы 40 «Перевозка» ГК РФ под предпринимательской деятельностью в сфере оказания услуг по перевозке грузов и пассажиров следует понимать предпринимательскую деятельность, связанную с оказанием платных услуг по перевозке пассажиров и грузов на основе соответствующих договоров перевозки.

Согласно пункту 1 статьи 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.

Общие условия перевозки определяются транспортными уставами и кодексами, иными законами и издаваемыми в соответствии с ними правилами.

Действующее законодательство не устанавливает ограничений для исполнения хозяйствующим субъектом принятого обязательства по перевозке грузов силами третьего лица на собственном транспорте при условии, если из условий обязательства или его существа не вытекает обязанность должника исполнить обязательство лично.

При этом необходимо учитывать, что при привлечении третьего лица со своим транспортом (субподрядчика) у исполнителя по договору перевозки с заказчиком каких-либо прав на транспортные средства реального исполнителя (третьего лица) перевозки не возникает. Также исполнитель по договору перевозки в таких правоотношениях фактически становиться организатором процесса оказания услуг по перевозке груза.

Деятельность в виде оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов силами третьего лица, то есть посредством транспортных средств, не принадлежащих налогоплательщику на каком-либо праве, положениями главы 26.3 НК РФ в целях применения специального налогового режима не предусмотрена.

В соответствии с пунктом 7 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде (2011, 2012, 2013 годах) предприниматель применял специальный режим налогообложения в виде ЕНВД по виду деятельности – оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов, осуществляемых налогоплательщиком, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

По иным налоговым режимам ФИО1 в налоговом органе не отчитывался.

Установив в указанном периоде занижение предпринимателем в отчетности величины физического показателя (количество транспортных средств, используемых для перевозки и находящихся в собственности и безвозмездном пользовании), что повлекло доначисление 133 164 рублей ЕНВД, инспекцией при этом факт соблюдения налогоплательщиком ограничения по количеству таких автомобилей под сомнение не ставится.

В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекция на основании исследования имеющихся в ее распоряжении документов также вывила, что предприниматель помимо деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, в 2011-2013 годах осуществлял иную хозяйственную деятельность, в отношении которой подлежит применению общий налоговый режим, предполагающий уплату, в частности, НДФЛ и НДС.

Так, согласно представленным материалам налогового контроля ФИО1 в проверяемом периоде являлся перевозчиком, в частности, по следующим заключенным договорам:

- договор оказания услуг по доставке ПГС, щебня, грунта, асфальтобетона от 12.08.2009 б/н, дополнительные соглашения к данному договору от 06.07.2011 № 2, от 18.05.2012 № 2, от 01.08.2012 № 3, от 15.03.2013 № 4 (заказчик ООО «СП «СУ-4» и «ФСК»);

- договор оказания услуг автотранспорта от 01.12.2010 № 11/1-2010, дополнительное соглашение от 01.12.2010 б/н (заказчик ФИО7);

- договор на оказание автоуслуг от 11.04.2011 б/н, дополнительное соглашение к данному договору от 01.05.2011 № 1, договор на оказание услуг по перевозке груза от 01.12.2013 № 7 (заказчик ООО «Перевал»);

- договор на перевозку грузов автомобильным транспортом от 11.01.2012 № 01/01/2012, дополнительное соглашение от 31.03.2012 № 1 (заказчик ООО «Анкорснаб»);

- договоры оказания услуг от 20.06.2012 №№ 20-06-12, 20-06-12/1 (заказчик ООО «Лесное»);

- договор оказания автотранспортных услуг от 09.08.2012 б/н, соглашение о внесении изменений и дополнений от 30.08.2012 б/н (заказчик ООО «Смирныховское АТП»);

- договор оказания услуг от 20.06.2013 № 1 (заказчик ООО «Мидглен Лоджистикс Сахалин»);

- договор оказания транспортных услуг от 01.02.2013 б/н (заказчик ФИО8);

- договор оказания услуг от 20.06.2013 № 1 (заказчик СП ООО «Норд-Юнион»).

В порядке исполнения названных договоров ФИО1 принял обязательство предоставить автотранспорт для оказания услуг по перевозке грузов на объектах заказчика и перевезти автомобильным транспортом материал/груз заказчика по его заявке, а заказчик – принять и произвести оплату за оказанные услуги, что подтверждается платежными поручениями, товарно-транспортными накладными и актами выполненных работ.

Договоры и дополнительные соглашения к ним содержит сведения о наименовании и предположительном объеме перевозимого материала/груза, маршруте движения транспортного средства, местах его погрузки и выгрузки с указанием расстояния перевозки, сроках перевозки и стоимости за 1 кубокилометр.

Ввиду недостаточного количества автотранспортных средств, находящихся в распоряжении предпринимателя на праве собственности и в безвозмездном пользовании, необходимых для исполнения обязательств по перевозке грузов, ФИО1 для оказания таких услуг на основании договоров субподряда с аналогичным объемом прав и обязанностей привлек иных индивидуальных предпринимателей со своим транспортом. По условиям договоров расходы на ГСМ, питание, проживание и спецодежду водителей возлагались на перевозчика.

Из материалов выездной налоговой проверки следует, что указанными субисполнителями по договорам оказания услуг перевозки в проверяемом периоде являлись следующие индивидуальные предприниматели: ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО25, ФИО26, ФИО27

Оплата услуг по перевозке грузов, оказанная предпринимателем в соответствии с приведенными выше договорами, осуществлялась заказчиками в безналичной форме на расчетный счет ФИО1 на основании оформленных товарно-транспортных накладных, подписанных актов приема-сдачи выполненных работ и выставленных счетов-фактур.

В свою очередь оплата услуг субподрядчиков производилась предпринимателем путем перечисления денежных средств на расчетные счета исполнителей по факту соответствующих перевозок, оформленных актами приема-сдачи выполненных работ с последующим выставлением счетов-фактур.

Из полученных в порядке статьи 93.1 НК РФ от указанных выше заказчиков документов инспекция также выявила, что помимо транспортных средств обозначенных субисполнителей в перевозках грузов от имени ФИО1 использовался транспорт иных индивидуальных предпринимателей и юридических лиц, а именно: ФИО28, ФИО29, ФИО30, ФИО31, ФИО32, ФИО33, ФИО34, ФИО35, ФИО36, ФИО37, ФИО38, ФИО8, ФИО39, ФИО40, ФИО41, ООО «Сэннай Техлайн» и ООО «Альфа-Сервис» (приложения №№ 20, 22, 24 к акту налоговой проверки).

Доказательств того, что транспортные средства данных предпринимателей и организаций использовались ФИО1 при оказании услуг перевозки на правах аренды, безвозмездного пользования или ином праве владения (пользования), материалы дела не содержат и заявителем не представлено.

Из оспариваемого решения на страницах 3-4 усматривается и заявителем под сомнение не ставится, что в проверяемом периоде на праве безвозмездного пользования было привлечено только 8 транспортных средств по договорам, заключенным с ФИО3, ФИО42, ФИО43, ФИО44, ФИО45, ФИО46, копии которых представил предприниматель при его допросе в качестве свидетеля (протокол № 07/189 от 20.11.2014).

Оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ указанные документы применительно к спорным правоотношениям и сложившиеся между сторонами действительные отношения в совокупности, суд приходит к выводу, что в рамках заключенных договоров с заказчиками соответствующий объем перевозок груза ФИО1 осуществил силами и средствами третьих лиц (индивидуальных предпринимателей и юридических лиц), являясь фактически организатором автотранспортных услуг между заказчиками и реальными исполнителями (субподрядчиками) перевозок.

Поскольку перевозка грузов в данной части в действительности производилась третьими лицами на своем транспорте, то, как указывалось выше, такая деятельность предпринимателя по оказанию автотранспортных услуг в силу императивных положений пункта 2 статьи 346.26 НК РФ не подлежит налогообложению в виде ЕНВД.

Имеющийся документооборот и фактические правоотношения опровергают возражения предпринимателя по существу спора и его доводы о соблюдении требований налогового законодательства.

Таким образом, осуществляемая предпринимателем в проверяемом периоде деятельность по оказанию автотранспортных услуг посредством третьих лиц (субподрядчиков на своем транспорте) подлежит налогообложению по общему режиму, а, следовательно, заявитель является плательщиком НДФЛ и НДС.

Одновременно суд учитывает, что предприниматель не отражал транспортные средства субисполнителей перевозок в своей налоговой отчетности по ЕНВД, в связи с чем операции по оказанию услуг перевозки с участием третьих лиц и приходящийся на данную деятельность доход за минусом платежей в адрес субисполниетлей не были охвачены применяемым заявителем специальным налоговым режимом. Согласно материалам проверки такие субисполнители (индивидуальные предприниматели) самостоятельно сдавали налоговые декларации по ЕНВД по виду деятельности «оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов».

Суд также находит ошибочным вывод инспекции в части квалификации спорных правоотношений как предоставление услуг по обеспечению автотранспортными средствами, признав предпринимателя посредником. Доказательств того, что заявитель осуществлял именно посредническую деятельность, в том числе по заданию заказчика находил исполнителей грузовых перевозок или по заявкам последних отыскивал заказчиков таких перевозок, материалы дела не содержат.

Однако такая ошибка не повлияла на правильность выводов проверяющих об осуществлении предпринимателем деятельность, подлежащей налогообложению в общеустановленном порядке.

Доказательств обратного материалы дела не содержат и заявителем не представлено, учитывая при этом, что в силу части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В соответствии со статьей 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ (13%), налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 данного Кодекса.

Согласно статье 223 НК РФ под датой получения дохода в денежной форме понимается день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.

Сумма НДФЛ исчисляется по итогам налогового периода (календарного года) как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (статьи 216, 225 Налогового кодекса РФ).

В соответствии со статьей 221 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, при исчислении налоговой базы по НДФЛ имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

Как видно из материалов дела, налоговые обязательства в целях исчисления НДФЛ и НДС определены инспекцией прямым методом на основании первичных документов, представленных предпринимателем в рамках статьи 93 НК РФ, и документов, истребованных у контрагентов налогоплательщика в соответствии со статьей 93.1 НК РФ.

Так, в ходе налогового контроля проверяющие произвели анализ банковской выписки предпринимателя за 2011-2013 годы, по результатам которого установлено, что в проверяемом периоде на расчетный счет ФИО1 (№ 40802810750360114846) в Дальневосточном банке ОАО «Сбербанк России» поступили денежные средства на общую сумму 113 737 932 рубля 40 копеек, в том числе 29 688 281 рубль 52 копейки за 2011 год, 50 631 853 рубля 12 копеек за 2012 год, 33 417 797 рублей 76 копеек за 2013 год (приложения №№ 19, 21, 23 к акту налоговой проверки).

На основании полученных от заказчиков товарно-транспортных накладных и иных документов (реестров к счетам-фактурам, списков задействованной техники, талонов первого заказчика), содержащих сведения о транспортных средствах, объеме перевезенного груза и расстоянии перевозки, инспекция с учетом согласованной сторонами в договорах перевозки стоимости за кубокилометр установила размер выручки предпринимателя за перевозку грузов, осуществленную вышеназванными субподрядчиками на своем транспорте, а именно: 10 928 351 рубль за 2011 год, 18 192 043 рубля за 2012 год и 11 608 118 рублей за 2013 год, что является доходом от деятельности, подлежащей налогообложению по общему режиму (приложения №№ 20, 22, 24 к акту налоговой проверки).

В состав дохода инспекция также включила установленный в ходе проверки факт реализации предпринимателем в адрес ООО «Мидглен Лоджистик Сахалин» дизельного топлива на сумму 248 000 рублей по накладной № 1 от 20.06.2013, оплаченной платежным поручением № 2353 от 30.07.2013, в связи с чем общая сумма дохода за 2013 год по результатам проверки составила 11 856 118 рублей.

При наличии указанных показателей доля выручки ФИО1, приходящаяся на общий налоговый режим, составила 26,81% за 2011 год, 35,93% за 2012 год и 35,48% за 2013 год (стр. 10 оспариваемого решения).

В качестве расходов для целей налогообложения по общему режиму инспекция на основании сведений по расчетному счету учла суммы платежей предпринимателя в адрес субисполнителей (ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО15, ФИО16, ФИО17, ФИО18, ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22, ФИО23, ФИО24, ФИО25, ФИО26, ФИО27) в размере 26 399 474 рублей, в том числе 8 950 678 рублей за 2011 год, 12 672 425 рублей за 2012 год и 4 776 371 рубля за 2013 год (приложения №№ 25, 26, 27 к акту налоговой проверки).

Доказательств наличия иных расходом при оказании предпринимателем в проверяемом периоде деятельности по оказанию автотранспортных услуг посредством указанных субподрядчиков, материалы дела не содержат и заявителем не представлено.

На основании полученной в ходе налоговой проверки выписки по расчетному счету инспекция также приняла расходы предпринимателя по электроэнергии, по арендной плате и за услуги кредитной организации, которые с учетом установленной доли выручки применительно к общей системе налогообложения составили 101 426 рублей, в том числе 32 812 рублей за 2011 год, 7 685 рублей за 2012 год, 60 929 рублей за 2013 год (приложения №№ 28, 29, 30 к акту налоговой проверки).

В итоге общая сумма расходов предпринимателя по данным выездной налоговой проверки, подлежащих принятию в целях налогообложения, составила 26 510 901 рубль, в том числе 8 983 490 рублей за 2011 год, 12 680 111 рублей за 2012 год и 4 837 300 рублей за 2013 год.

В свою очередь, с учетом действующей в проверяемом периоде налоговой ставки 13%, неуплата НДФЛ по данным инспекции составила 252 832 рубля за 2011 год, 716 551 рубль за 2012 год и 912 446 рублей за 2013 год, в общей сумме 1 881 829 рублей.

Вместе с тем судом установлено, что при определении размера налогового обязательства инспекцией не были учтены расходы предпринимателя, соответствующие вмененному доходу от реализации дизельного топлива и при оказании автотранспортных услуг силами/средствами следующих третьих лиц (субисполнителей): ФИО28, ФИО29, ФИО30, ФИО31, ФИО32, ФИО33, ФИО34, ФИО35, ФИО36, ФИО37, ФИО38, ФИО8, ФИО39, ФИО40, ФИО41, ООО «Сэннай Техлайн» и ООО «Альфа-Сервис».

Согласно статье 89 НК РФ целью выездной налоговой проверки является проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов (сборов) на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения (статья 89 НК РФ).

В связи с этим, при осуществлении налогового контроля посредством выездной налоговой проверки деятельности налогоплательщика (плательщика сбора) проверяется полнота и всесторонность деятельности хозяйствующего субъекта с учетом всех документов и фактов, относящихся к проверяемым налогам и периодам.

В целях проверки данных обстоятельств налоговому органу в соответствии с НК РФ предоставлено право истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получать объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления налогов, осуществлять осмотр помещений и территорий, допрашивать свидетелей, проводить экспертизы, встречные проверки, а также иные мероприятия налогового контроля, предусмотренные названным Кодексом.

Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого ненормативного правового акта, возлагается на соответствующий государственный орган.

В рассматриваемом случае инспекция ограничилась лишь оценкой сведений по расчетному счету налогоплательщика, оставив без внимания возможные иные способы расчетов с контрагентами (оплата наличными денежными средствами, зачет встречных обязательств и др.). В частности, инспекция не истребовала соответствующие сведения у владельцев транспортные средств, при участии которых оказывались автотранспортные услуги.

Доказательств того, что реализованное дизельное топливо было получено предпринимателем безвозмездно, материалы дела не содержат. Аналогично отсутствуют доказательства оказания ФИО1 услуг перевозки грузов силами и средствами указанных выше третьих лиц на безвозмездной основе.

Следовательно, при реальности товаров и результатов работ (услуг), которая не опровергнута инспекцией, экономическая составляющая в виде расходов имеет место быть.

Иной подход влечет искажение действительного размера налоговых обязательств по НДФЛ.

Ввиду отсутствия доказательств обратного, установленные судом обстоятельства обязывали инспекцию применить положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ и определить размер налоговых обязательств предпринимателя исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении инспекции, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

Суд также отмечает, что частичное представление налогоплательщиком в рамках проведения выездной налоговой проверки первичных документов бухгалтерского и налогового учета не является обстоятельством, освобождающим налоговые органы от применения положений названной нормы, поскольку задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.

С учетом изложенного суд приходит к выводу, что без соответствующих расходов инспекция неправомерно включила в налогооблагаемую базу по НДФЛ установленные в ходе налоговой проверки по расчетному счету доходы предпринимателя от реализации ООО «Мидглен Лоджистик Сахалин» дизельного топлива и за оказанные автотранспортные услуги посредством третьих лиц (ФИО28, ФИО29, ФИО30, ФИО31, ФИО32, ФИО33, ФИО34, ФИО35, ФИО36, ФИО37, ФИО38, ФИО8, ФИО39, ФИО40, ФИО41, ООО «Сэннай Техлайн» и ООО «Альфа-Сервис»).

Размер таких доходов согласно приложениям №№ 20, 22, 24 к акту налоговой проверки составил 8 097 117 рублей, в том числе 892 000 рублей за 2011 год, 4 571 696 рублей за 2012 год и 2 633 421 рубль за 2013 год.

Одновременно суд учитывает, что указанная ошибка со стороны проверяющих не должна ухудшать положение налогоплательщика и влечь уменьшение исчисленных и принятых инспекцией общехозяйственных (общепроизводственных) расходов, расчет которых произведен с учетом установленной доли выручки, приходящейся на общий режим налогообложения. Иное подход повлечет нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося за судебной защитой, и не будет соответствовать общим принципам судопроизводства. В связи с этим корректировке подлежит только доходная часть налогооблагаемой базы в целях исчисления НДФЛ.

Таким образом, за минусом указанных доходов недоимка по НДФЛ за 2011 год составит 136 872 рубля ((10 928 351 – 892 000 – 8 983 490) х 13%), за 2012 год – 122 231 рубль ((18 192 043 – 4 571 696 – 12 680 111) х 13%) и за 2013 год – 570 102 рубля ((11 856 118 – 2 633 421 – 4 837 300) х 13%), в общей сумме 829 205 рублей.

В свою очередь приходящиеся на данную задолженность пени в порядке статьи 75 НК РФ за период с 16.07.2012 по 16.03.2015 с учетом действующих ставок рефинансирования (8% до 13.09.2012 и 8,25 с 14.09.2012) составят 95 317 рублей 21 копейка.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом обложения НДС признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 названного Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Сумма налога при определении налоговой базы исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (статья 166 НК РФ).

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 указанного Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду.

В силу пункта 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 данной статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Пунктом 1 статьи 168 НК РФ предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что при исчислении подлежащих уплате за проверяемый период сумм НДС за оказанные предпринимателем автотранспортные услуги посредством третьих лиц инспекция ошибочно применила положения пункта 1 статьи 156 НК РФ, согласно которым налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

Как указывалось выше, в сложившихся между ФИО1 и субисполнителями автотранспортных услуг отношениях отсутствуют признаки посреднической деятельности. В действительности предпринимателем оказывались услуги перевозки грузов силами третьих лиц, что не запрещено действующим законодательством. В связи с этим у налогового органа отсутствовали правовые основания уменьшать установленную по правилам статей 154, 167 НК РФ стоимость оказанных автотранспортных услуг в размере 39 965 298 рублей 8 копеек на произведенные ФИО1 в отношении субисполнителей платежи (расходы).

В результате допущенной ошибки налоговая база по НДС составила 16 832 291 рубль, а именно: 4 323 009 рублей (16 725 554,90 – 12 402 546,26) за II, III, IV кварталы 2011 года, 4 443 989 рублей (12 213 800,98 – 7 769 812,42) за II, III кварталы 2012 года и 8 065 294 рубля (11 025 942,20 (в том числе 248 000 рублей за реализацию дизтоплива) – 3 208 648,17) за I, II, III кварталы 2013 год (приложения №№ 34, 35, 36 к акту налоговой проверки).

Поскольку, как указывалось выше, по общим принципам судопроизводства положение лица, обратившегося за судебной защитой, не может быть ухудшено, то суд принимает произведенные инспекцией расчеты НДС, на основании которых фактически исчислен к уплате налог в меньшем размере.

При таких обстоятельствах суд признает правомерным доначисление предпринимателю НДС в размере 25 057 рублей за II квартал 2011 года, 376 767 рублей за III квартал 2011 года, 376 317 рублей за IV квартал 2011 года, 211 983 рублей за II квартал 2012 года, 587 935 рублей за III квартал 2012 года, 158 284 рублей за I квартал 2013 года, 417 590 рублей за II квартал 2013 года и 875 880 рублей за III квартал 2013 года, в общей сумме 3 029 813 рублей (приложения №№ 37, 38, 39 к акту налоговой проверки).

Одновременно суд признает правомерным произведенное инспекцией в соответствии со статьей 75 НК РФ начисление пени в размере 650 851 рубля 67 копеек (приложение № 5 к оспариваемому решению).

Проверив в судебном заседании расчеты сумм недоимки и пени по НДС с учетом допущенной ошибки, суд находит их правильными.

Доказательств того, что установленная в ходе судебного разбирательства задолженность по НДФЛ и НДС не соответствует реальной налоговой обязанности налогоплательщика при оказании автотранспортных услуг посредством субисполнителей, заявителем не представлено. При этом суд признает, что использованный инспекцией метод исчисления налогов, основанный на документах, истребованных у заказчиков услуг перевозки, обеспечил именно реальную налоговую обязанность по взаимоотношениям оказания автотранспортных услуг с привлечением третьих лиц.

В судебном заседании представитель заявителя также указал, что ФИО1 не оспаривает факт привлечение третьих лиц при оказании автотранспортных услуг, установленные инспекцией объемы перевезенного груза и согласованную сторонами сделок стоимость таких услуг.

Не опроверг предприниматель на протяжении судебного процесса и имеющиеся в деле доказательства, на основании которых исчислены спорные налоги.

Тот факт, что при определении элементов налогообложения по общему налоговому режиму инспекцией в результате выборочной проверки документов учтены доходы (стоимость реализации услуг перевозки) не по всем привлеченным предпринимателем в проверяемом периоде субисполнителям, суд признает несущественным недостатком, поскольку данное обстоятельство не повлекло нарушение прав заявителя ввиду доначисления налогов в меньшем размере. Перерасчет налоговых платежей в данном случае недопустим в целях исключения ухудшения положения налогоплательщика.

Действующее налоговое законодательство не запрещает устанавливать налоговые обязательства выборочным методом на основании имеющихся в распоряжении проверяющих документов, которые бесспорно подтверждают наличие соответствующих хозяйственных операций, доходов и расходов. При этом налогоплательщик не лишен возможности опровергнуть результаты такого налогового контроля путем представления иных документов, которые позволяют определить действительный объем налоговых обязательств за спорный период.

Однако таких доказательств материалы дела не содержат.

Представленный предпринимателем контррасчет своих доходов и расходов по взаимоотношениям с заказчиками и субисполнителями суд не принимает, поскольку данный расчет основан только на актах выполненных работ, выставленных счетах (счетах-фактурах) и платежных документов, которые не подтверждают участие конкретного транспортного средства субисполнителя в отношениях с заказчиками при оказании автотранспортных услуг. В свою очередь отсутствие такой информации исключает возможность идентифицировать того или иного субисполнителя в отношениях с заказчиками услуг перевозки грузов, а, следовательно, и определить объем перевезенного предпринимателем груза посредством третьего лица по согласованной в конкретном договоре стоимости. Следовательно, произведенные заявителем расчеты за 2011, 2012, 2013 годы не подтверждают и не отражают действительные отношения между заказчиками, предпринимателем и субисполнителями.

Доказательством тому является, в частности, довод заявителя в письменных пояснениях к расчету налоговой базы по ЕНВД (представлены 06.11.2015 в судебном заседании) о том, что предпринимателем не привлекались при перевозке грузов СП ООО «Норд Юнион» (счет-фактура № 2 от 31.07.2013) в качестве субподрядчиков: ИП ФИО9, ИП ФИО40, ИП ФИО11, ООО «Альфа-Сервис», ИП ФИО23, ИП ФИО21, ИП ФИО13, ИП ФИО41, ИП ФИО14, ИП ФИО27.

В опровержение данному доводу представители инспекции сослались на полученные в ходе проверки от СП ООО «Норд-Юнион» и представленные в материалы дела (том № 6) копии талонов первого заказчика от 01.07.2013, 02.07.2013, 03.07.2013, 04.07.2013, 05.07.2013, 06.07.2013, 07.07.2013, 08.07.2013, 09.07.2013, которые подписаны с расшифровкой «ФИО47.» и содержат сведения о транспортных средствах указанных субисполнителей.

Доказательств фальсификации данных документов, как и иных материалов выездной налоговой проверки, на которых основаны выводы налогового контроля, в том числе наличия в них недостоверных сведений, материалы дела не содержат, в связи с чем, у инспекции отсутствовали правовые основания не принимать их.

Отсутствие по расчетному счету предпринимателя перечислений в адрес некоторых субисполнителей, транспортные средства которых отражены в полученных от заказчиков документах, не исключает наличие деятельности по оказанию услуг перевозки посредством третьих лиц, которая подлежит налогообложению по общему режиму.

Использованная инспекцией методика определения элементов налогообложения основана на документах, полученных от заказчиков, являющихся источником спорных доходов, которые содержат сведения о транспортных средствах, объеме перевезенного груза и расстоянии перевозки, что позволило проверяющим установить именно реальный полученный предпринимателем доход при оказании услуг перевозки груза с участием конкретного субисполнителя.

Доказательств того, что расчеты спорных сумм, отраженные в таблицах №№ 18-39 к акту выездной налоговой проверки, с учетом произведенной судом корректировки налоговой базы по НДФЛ не соответствуют действительности по взаимоотношениям с соответствующими заказчиками и субисполнителями, предпринимателем не представлено.

Предложение суда в данной части (определение от 15.10.2015) предпринимателем проигнорировано.

Поскольку доходы и расходы определены инспекцией на основании первичных документов, то утверждения предпринимателя о применении проверяющими расчетного метода исчисления вмененных налогов несостоятельны.

Довод заявителя о том, что суммы исчисленного НДС в рассматриваемом случае подлежат уменьшению на налоговый вычет, размер которого подлежит определению расчетным методом, суд отклоняет как необоснованный.

В пункте 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что поскольку положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 НК РФ установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на налоговый вычет, то расчетный метод определения такого вычета на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ не применим.

В тоже время предприниматель не воспользовался правом подтвердить наличие «входного» НДС при оказании услуг перевозки посредством третьих лиц. Доказательств того, что при осуществлении такой хозяйственной деятельности предпринимателем приобретались товары (работы, услуги), стоимость которых была увеличена на НДС, материалы дела не содержат. Не представлены соответствующие документы в целях корректировки недоимки по НДС и в ходе судебного процесса.

В соответствии с частью 2 статьи 9 АПК РФ лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.

Принимая во внимание установленные и документально подтвержденные нарушения законодательства о налогах и сборах, инспекция также правомерно привлекла предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДФЛ и НДС и по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату данных налогов.

Из положений пункта 1 статьи 21 и пункта 1 статьи 23 НК РФ в их взаимосвязи следует, что налогоплательщик должен не только знать о существовании обязанностей, вытекающих из налогового законодательства, но и обеспечить их выполнение, то есть использовать все необходимые меры для недопущения события противоправного деяния при той степени заботливости и осмотрительности, которая требовалась от него в целях надлежащего исполнения своих обязанностей и требований закона.

Суд не установил объективных причин, препятствующих ФИО1 соблюсти правила, за нарушение которых НК РФ предусмотрена налоговая ответственность.

Отсутствуют в материалах дела и доказательства принятия заявителем каких-либо мер, направленных на надлежащее исполнение своих обязанностей как налогоплательщика.

Таким образом, действия (бездействие) ФИО1, повлекшие непредставление налоговой отчетности и неуплату в установленный срок налоговых платежей в соответствии с общим режимом налогообложения, носят виновный характер.

Довод предпринимателя об отсутствии субъективной стороны со ссылкой на подпункт 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ и письма Минфина РФ от 28.12.2010 № 03-11-06/3/173, от 27.06.2011 № 03-11-06/3/75, от 10.10.2012 № 03-11-06/3/69, суд не принимает, поскольку фактически заявитель не руководствовался разъяснениями компетентного органа. Как установлено судом, при исчислении ЕНВД в проверяемом периоде заявителем не учитывались транспортные средства третьих лиц, в связи с чем отсутствует обстоятельство, исключающее его вину в совершении вмененных налоговых правонарушений.

Не подтверждает наличие такого обстоятельства и ссылка предпринимателя на письмо Минфина РФ от 10.06.2011 № 03-11-11/148, согласно которому если в счетах, выставляемых заказчику перевозки груза, не выделяется отдельной строкой стоимость выполненных исполнителем сопутствующих работ, то такие работы следует рассматривать как неотъемлемую часть предпринимательской деятельности, связанной с оказанием услуг по перевозке грузов. Из данного разъяснения на конкретный вопрос следует, что исполнителем основной услуги по перевозке груза и сопутствующих погрузо-разгрузочных работ является одно лицо, тогда как в спорных правоотношениях автотранспортная услуга оказывается предпринимателем посредством третьих лиц. Следовательно, по смыслу и содержанию изложенная в письме позиция Минфина РФ не относится к рассматриваемой ситуации, а доводы заявителя в данной части несостоятельны.

Отклоняет суд довод заявителя и в части отсутствия правовых оснований для привлечения его к административной ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ. Приведенное в письменных возражениях на заявлении инспекции об изменении размера встречного требования обоснование основано на ошибочном толковании данной нормы и не соответствует фактическим обстоятельствам, согласно которым предприниматель в действительности в проверяемом периоде являлся как плательщиком ЕНВД, так и осуществлял хозяйственную деятельность, подлежащую налогообложению в общеустановленном порядке. В связи с этим предприниматель не мог не знать о наличии обязанности по представлению налоговой отчетности по спорным налогам.

На основании изложенного, а также учитывая произведенную корректировку недоимки по НДФЛ, суд приходит к выводу, что заявитель правомерно подвергнут налоговой ответственности в размере 791 016 рублей 30 копеек штрафа с учетом уменьшения санкции в два раза, а именно:

- 445 296 рублей 90 копеек по пункту 1 статьи 119 НК РФ, из которых 106 046 рублей 10 копеек ((136 872 х 30% : 2) + (570 102 х 30% : 2)) в отношении НДФЛ и 339 250 рублей 80 копеек (приложение № 2 к оспариваемому решению) в отношении НДС;

- 345 719 рублей 40 копеек по пункту 1 статьи 122 НК РФ, из которых 82 920 рублей 50 копеек (829 205 х 20% : 2) в отношении НДФЛ и 262 798 рублей 90 копеек (приложение № 1 к оспариваемому решению) в отношении НДС.

Доказательств применения к предпринимателю несоразмеримо большого штрафа, что может превратиться из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, материалы дела не содержат и заявителем не представлено.

В действительности назначенные ФИО1 налоговые санкции отвечают конституционным принципам дифференцированности и справедливости наказания, признаку индивидуализации налоговой ответственности, соответствует характеру правонарушений, а также обеспечивают учет причин и условий их совершения, степень вины налогоплательщика, гарантируя тем самым адекватность порождаемых последствий для заявителя тому вреду, который причинен в результате противоправного деяния.

Кроме того, наложенные на заявителя размеры штрафов обладают разумным сдерживающим эффектом, необходимым для соблюдения находящихся под защитой деликтного законодательства запретов, и отвечает предназначению государственного принуждения, которое заключаться в превентивном использовании соответствующих юридических средств.

Доводы заявителя о том, что предприниматель добросовестно заблуждался относительно режима налогообложения осуществляемой деятельности, является добросовестным налогоплательщиком, суд отклоняет как необоснованные и не соответствующие фактическим обстоятельствам, установленным при разрешении спора по существу. Напротив суд считает, что действия налогоплательщика были направлены именно на сокрытие части своих доходов от налогообложения, учитывая при этом, что из буквального содержания подпункта 5 пункта 2 статьи 346 НК РФ однозначно усматривается невозможность применения системы налогообложения в виде ЕНВД при оказании автотранспортных услуг по перевозке грузов силами третьих лиц, то есть посредством транспортных средств, не принадлежащих налогоплательщику на каком-либо праве.

Поскольку уплачивать законно установленные налоги является обязанностью налогоплательщика, то непривлечение предпринимателя ранее к налоговой ответственности не имеет правового значения. В ином случае в силу пункта 4 статьи 114 НК РФ размер штрафа подлежал увеличению на 100 процентов.

Отклоняет суд ссылку предпринимателя и на имеющуюся в проверяемом периоде противоречивость официальных разъяснений компетентных органов по вопросам применения ЕНВД, поскольку такими разъяснениями заявитель фактически не руководствовался, получая на протяжении трех лет (период проверки) значительные доходы в обход налогообложения.

Таким образом, суд не усматривает правовых оснований для снижения размера налоговых санкций более чем в два раза.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения инспекцией материалов выездной налоговой проверки судом не установлено.

Имеющиеся в материалах дела доказательства суд находит допустимыми, относимыми, достоверными и достаточными для признания предпринимателя нарушившим налоговое законодательство.

В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт государственного органа не соответствует закону и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, суд принимает решение о признании данного акта недействительным.

Вместе с тем, если оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования (часть 3 статьи 201 АПК РФ).

При таких обстоятельствах суд признает недействительным оспариваемое решение инспекции № 07-05 от 16.03.2015 в части привлечения ФИО1 к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ в размере 68 745 рублей 60 копеек (174 791,70 – 106 046,10) за непредставление налоговых деклараций по НДФЛ и по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 105 262 рублей 40 копеек (188 182,90 – 82 920,50) за неуплату НДФЛ, а также доначисления к уплате 1 052 624 рублей (1 881 829 – 829 205) данного налога и приходящихся на эту сумму пеней в размере 153 506 рублей 93 копеек (248 824,14 – 95 317,21).

В удовлетворении остальной части заявленного предпринимателем требования суд отказывает по изложенным выше основаниям.

Рассмотрев в настоящем судебном разбирательстве встречное заявление инспекции, суд установил, что в силу приведенных выше обстоятельств инспекцией правомерно по результатам выездной налоговой проверки начислены предъявленные к взысканию 829 205 рублей НДФЛ от предпринимательской деятельности, 95 317 рублей 21 копейка пени по данному налогу, 3 029 813 рублей НДС, 650 851 рубль 67 копеек пени по данному налогу, 445 296 рублей 90 копеек штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ и 345 719 рублей 40 копеек штрафа по пункту 1 статьи122 НК РФ.

Выставленное инспекцией в порядке статей 69, 70 НК РФ требование № 9899 от 18.05.2015 об уплате, в том числе указанной недоимки, пеней и налоговых санкций, в добровольном порядке предпринимателем оставлено без исполнения.

В обоснование обращения за взысканием данной налоговой задолженности в судебном порядке инспекция сослалась на подпункт 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ, указав, что по результатам выездной налоговой проверки произошло изменение статуса и характера деятельности налогоплательщика ввиду вменения предпринимателю обязанности по уплате налогов в соответствии с общим налоговым режимом.

Однако суд не может согласиться с таким выводом налогового органа, поскольку статус предпринимателя, применяющего систему налогообложения в виде ЕНВД при оказании автотранспортных услуг с установленными в подпункте 5 пункта 2 статьи 346 НК РФ ограничениями, по результатам выездной налоговой проверки остался неизменным. Из решения инспекции от 16.03.2015 № 07-05 о привлечении к налоговой ответственности следует, что при осуществлении такой деятельности посредством транспортных средствах, находящихся у налогоплательщика на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения), ФИО1 правомерно использовал специальный налоговый режим, установленный главой 26.3 НК РФ. При проверке инспекция выявила лишь занижение налогоплательщиком в отчетности физического показателя, что повлекло доначисление ЕНВД. В то же время, по результатам исследования документов, полученных как от налогоплательщика, так и от его контрагентов, проверяющие установили, что в 2011-2013 годах предприниматель также осуществлял иную хозяйственную деятельность, в отношении которой подлежит применению общий режим налогообложения. Следовательно, в проверяемом периоде ФИО1 фактически обладал и специальным, и общим налоговым статусов. При этом налоги по общей системе налогообложения предпринимателем не исчислялись и не уплачивались, отчетность не представлялась.

Таким образом, выявленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства, повлекшие начисление оспариваемых сумм налогов, пеней и штрафов, не могут быть квалифицированы как изменение статуса и характера деятельности налогоплательщика.

Вместе с тем суд находит правомерным взыскание указанной налоговой задолженности в судебном порядке, поскольку на дату рассмотрения встречного заявления инспекции по существу истек двухмесячный срок для вынесения решения в порядке пунктов 2 и 3 статьи 46 НК РФ.

Нарушение шестимесячного срока на обращение в суд не выявлено.

Доказательств уплаты предъявленных к взысканию сумм налогов, пеней и штрафов в материалы дела не представлено.

Принимая во внимание изложенное, суд удовлетворяет заявленное инспекцией встречное требование в части взыскания с предпринимателя задолженности по НДФЛ в размере 829 205 рублей, по НДС в размере 3 029 813 рублей, пени в отношении данных налоговых платежей в сумме 746 168 рублей 88 копеек и штрафов по пункту 1 статьи 119, пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 791 016 рублей 30 копеек.

В остальной части встречное заявление суд признает необоснованное по основаниям, изложенным выше.

В соответствии частью 1 статьи 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом (статья 101 АПК РФ).

Согласно части 3 статьи 110 АПК РФ государственная пошлина, от уплаты которой в установленном порядке истец был освобожден, взыскивается с ответчика в доход федерального бюджета пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований, если ответчик не освобожден от уплаты государственной пошлины.

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) государственных органов незаконными размер государственной пошлины для индивидуальных предпринимателей составляет 300 рублей за каждое требование.

При подаче заявления об обеспечении иска размер госпошлины установлен в размере 3 000 рублей (пункту 9 части 1 статьи 333.21 НК РФ).

При этом в пункте 29 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах» разъяснено, что действующее законодательство не предусматривает обязанности по уплате государственной пошлины при подаче ходатайств о приостановлении исполнения решения государственного органа, органа местного самоуправления, иного органа, должностного лица (часть 3 статьи 199 АПК РФ).

Как следует из материалов дела, при обращении в суд с заявлением об оспаривании решения налогового органа предпринимателем по платежному поручению № 52 от 15.05.2015 уплачена государственная пошлина в сумме 3 000 рублей. Также предпринимателем по платежному поручению № 63 от 20.05.2015 уплатило госпошлину в размере 3 000 рублей за подачу заявления о принятии обеспечительных мер (в виде приостановления действия оспариваемого ненормативного правового акта, решения УФНС России по Сахалинской области от 29.04.2015 № 059 и запрета инспекции принимать меры по принудительному взысканию с расчета счета спорных сумм налогов, пеней, штрафов), которое определением от 03.06.2015 судом удовлетворено частично (отказано в приостановлении действия вышестоящего налогового органа).

Излишне уплаченная государственная пошлина подлежит возврату или зачету в порядке, установленном главой 12 НК РФ (статьи 333.40 НК РФ).

Принимая во внимание изложенные и результаты рассмотрения настоящего дела, а также то, что законодательством не предусмотрено освобождение государственных органов от возмещения судебных расходов в случае принятия решения не в их пользу, в том числе в части, суд в силу статьи 110 АПК РФ относит на инспекцию судебные расходы в виде уплаченной государственной пошлины в размере 3 300 рублей (300 рублей за оспаривание ненормативного акта и 3 000 рублей за обеспечительную меру в виде запрета принимать меры по принудительному взысканию), а на предпринимателя госпошлину по встречному заявлению, сумма которой в силу статьи 333.21 НК РФ за минусом подлежащих возврату 2 700 рублей (3 000 – 300) составляет 47 281 рубль (49 981 – 2 700).

Поскольку в силу части 7 статьи 201 АПК РФ решение арбитражного суда по делу об оспаривании ненормативного правового акта подлежит немедленному исполнению, а также ввиду частичного отказа предпринимателю в удовлетворении заявленного требования, суд согласно части 5 статьи 96 АПК РФ отменяет примененные обеспечительные меры.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 96, 104, 110, 167-170, 176, 201 и 216 АПК РФ, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

Признать решение Межрайонной ИФНС России № 4 по Сахалинской области от 16.03.2015 № 07-05 недействительным в части привлечения индивидуального предпринимателя ФИО1 к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса РФ в размере 68 745 рублей 60 копеек и по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в размере 105 262 рублей 40 копеек в отношении налога на доходы физических лиц, а также доначисления к уплате 1 052 624 рублей данного налога и приходящихся на эту сумму пеней в размере 153 506 рублей 93 копеек, как не соответствующее Налоговому кодексу РФ.

Взыскать с ФИО1, зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя 19 июня 2007 года Межрайонной ИФНС России № 4 по Сахалинской области за основанным государственным регистрационным номером 307651717000011 (ИНН <***>), проживающего по адресу: Сахалинская область, пгт. Ноглики, ул. Строительная, дом 43, кв. 7, в доход бюджета налог на доходы физических лиц от предпринимательской деятельности в размере 829 205 рублей, налог на добавленную стоимость в размере 3 029 813 рублей, пени в размере 746 168 рублей 88 копеек и налоговые санкции в размере 791 016 рублей 30 копеек, в общей сумме 5 396 203 рубля 18 копеек.

В удовлетворении остальной части заявления индивидуального предпринимателя ФИО1 и встречного заявления Межрайонной ИФНС России № 4 по Сахалинской области отказать.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России № 4 по Сахалинской области в пользу индивидуального предпринимателя ФИО1 судебные расходы в виде уплаченной государственной пошлины в размере 3 300 рублей.

Взыскать с индивидуального предпринимателя ФИО1 в доход федерального бюджета государственную пошлину в размере 47 281 рубля.

Отменить обеспечительные меры, наложенные определением суда от 03.06.2015, со дня вступления решения суда в законную силу.

Решение может быть обжаловано в Пятый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Сахалинской области в течение месяца со дня его принятия.

Судья С.А. Киселев