Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению открытого акционерного общества «Авиакомпания «Сахалинские Авиатрассы» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области о признании незаконным решения от 16.06.05 г. №11-06/19 в части доначисления налога на доходы иностранных юридических лиц, удерживаемого у источника выплаты в Российской Федерации в размере 1 367 413 руб., пени по налогу на доходы иностранных юридических лиц, удерживаемого у источника выплаты в Российской Федерации в размере 646 570 руб. 06 коп., привлечения к ответственности в виде штрафа по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 273 482 руб. 60 коп., по п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 400 руб.

при участии:

от ОАО «Авиакомпания «Сахалинские Авиатрассы» - ФИО1 по доверенности от 05.12.08 г. № 1.34/201, ФИО2 по доверенности от 11.01.09 г. № 1.34/5,

от Межрайонной ИФНС России № 1 по Сахалинской области – ФИО3 по доверенности от 12.01.09 г. № 04-16, ФИО4 по доверенности от 12.01.09 г. № 04-16,

У С Т А Н О В И Л :

06.07.05 г. Федеральное государственное унитарное авиационное предприятие «Авиакомпания «Сахалинские Авиатрассы» (в настоящее время открытое акционерное общество «Авиакомпания «Сахалинские Авиатрассы», далее – общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решения № 11-06/19 от 16.06.05 г. о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, требования № 3673 об уплате налоговой санкции по состоянию на 23.06.05 г., требования № 115438 об уплате налога по состоянию на 23.06.05 г.

Уточнив заявленные требования, общество просило признать оспариваемое решение налогового органа недействительным в части: доначисления налога на прибыль в размере 1 076 963 руб. 30 коп., налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере 833 582 руб., налога на доходы иностранных юридических лиц, удерживаемого у источника выплаты в Российской Федерации (далее – РФ) - 1 367 413 руб., дополнительных платежей за пользование банковским кредитом - 67 310 руб., пени по налогу на прибыль - 490 878 руб. 03 коп., пени по НДС - 535 973 руб. 08 коп., пени по налогу на доходы иностранных юридических лиц, удерживаемого у источника выплаты в РФ - 646 570 руб. 06 коп., пени по налогу на пользователей автомобильных дорог - 949 121 руб. 19 коп.; привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа по НДС - 25 990 руб. 20 коп., по ст. 123 НК РФ в виде штрафа по налогу на доходы иностранных юридических лиц, удерживаемого у источника выплаты в РФ - 273 482 руб. 60 коп., по п. 1 ст. 126 НК РФ – 400 руб., предложения уменьшить убытки, сложившиеся по результатам хозяйственной деятельности, на исчисленные в завышенном размере убытки в 2002 году - 699 211 руб. В части требований о признании незаконными требования инспекции № 3673 об уплате налоговой санкции по состоянию на 23.06.05г., требования № 115438 об уплате налога по состоянию на 23.06.05 г., обществом заявлен отказ.

Решением суда первой инстанции от 09.01.07 г., оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 29.06.07 г. Арбитражного суда Сахалинской области, заявленные требования общества удовлетворены частично, признано недействительным решение налогового органа в части: доначисления налога на прибыль в размере 1 076 963 руб. 30 коп., пени по налогу на прибыль - 490 878 руб. 03 коп., пени по налогу на пользователей автомобильных дорог - 949 121 руб. 19 коп., дополнительных платежей за пользование банковским кредитом - 67 310 руб., предложения уменьшить убытки, сложившиеся по результатам хозяйственной деятельности, на исчисленные в завышенном размере убытки в 2002 году - 652 084 руб. В отношении признания незаконными требований инспекции судом принят отказ общества от заявления и в этой части производство по делу прекращено. В остальной части заявленных требований, в том числе по позиции, связанной с налогообложением доходов иностранных юридических лиц, обществу отказано.

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановлением от 08.11.07 г. решение арбитражного суда первой и постановление апелляционной инстанций изменил. Признал недействительным решение инспекции от 16.06.05 г. № 11-06/19 в части, касающейся расходов на оплату юридических услуг. В остальной части названные судебные акты оставил без изменения.

Общество с выводами судов не согласилось и обратилось в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации с заявлением о пересмотре в порядке надзора указанных выше судебных актов в части доначисления обществу налоговым органом 1 367 413 руб. налога на доходы иностранных юридических лиц, начисления 646 570 руб. 06 коп. пеней, взыскания 273 482 руб. 60 коп. штрафа, предусмотренного ст. 123 НК РФ и 400 руб. штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 126 НК РФ.

В соответствии с постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.09.08 г. № 2747/08 указанные судебные акты в части отказа в удовлетворении требования общества по эпизоду, связанному с налогообложением доходов иностранного юридического лица, отменены. В отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Сахалинской области. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

Как указал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, отказывая обществу в удовлетворении его требований в обжалуемой части, суды признали, что между сторонами заключен договор на оказание информационных услуг, не опровергнув довода инспекции о том, что по этому договору обществу передано право на использование программного продукта. Однако при вынесении решения суды руководствовались не положением п. 2 ст. 309 НК РФ, а применили положения ст. 10 Закона Российской Федерации от 27.12.91 г. № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» (далее - Закон о налоге на прибыль), п.п. 4 п. 1 ст. 309 и п. 1 ст. 310 НК РФ, определяющие особенности налогообложения доходов иностранных организаций от использования в Российской Федерации прав на объекты интеллектуальной собственности, на основании чего пришли к выводу о наличии у общества обязанности налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на прибыль с доходов, выплаченных иностранной компании.

Судебные инстанции, не определив правовой природы договора, не обосновали правомерности применения положений п.п. 4 п. 1 ст. 309, п. 1 ст.310 НК. Кроме того, суды не рассмотрели вопроса, касающегося налогообложения доходов от оказания услуг филиалом иностранной компании, а также не дали оценки решению налогового органа в части возложения на налогового агента обязанности по уплате за счет собственных средств не удержанного им с налогоплательщика налога.

При таких обстоятельствах названные судебные акты в обжалуемой части нарушают единообразие в толковании и применении правовых норм, поэтому в силу п. 1 ст. 304 АПК РФ подлежат отмене в части, касающейся налогообложения доходов, выплаченных иностранному юридическому лицу, дело - направлению на новое рассмотрение.

В судебном заседании представители общества поддержали заявленные требования по эпизоду, связанному с налогообложением доходов иностранного юридического лица, просили признать незаконным решение инспекции от 16.06.05 г. № 11-06/19 в части доначисления обществу налоговым органом 1 367 413 руб. налога на доходы иностранных юридических лиц, начисления 646 570 руб. 06 коп. пени, взыскания 273 482 руб. 60 коп. штрафа, предусмотренного ст. 123 НК РФ и 400 руб. штрафа, предусмотренного п. 1 ст. 126 НК РФ. Сославшись на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.09.08 г. №2747/08, общество полагало, что положения п.п. 4 п. 1 ст. 309 НК РФ, на которые ссылается налоговый орган касаются использования авторских прав на объекты интеллектуальной собственности. В спорном случае обществом приобретались информационные услуги, и оно являлось потребителем этих услуг. Право на использование авторских прав при отсутствии соответствующего договора на их использование, у общества не возникло.

Согласно п. 2 ст. 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в соответствии со ст. 306 НК РФ, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

Выплаты за оказанные иностранной компанией информационные услуги «Габриэль» не относятся к доходам, предусмотренным ст. 10 Закона о налоге на прибыль, п. 1 ст. 309 НК РФ. Деятельность по оказанию этих услуг является обычной предпринимательской деятельностью иностранной компании, которая не привела к образованию постоянного представительства, поэтому доход, полученный от этой деятельности не подлежит налогообложению у источника выплаты в силу ст. ст. 1 и 3 Закона о налоге на прибыль и п. 2 ст. 309 НК РФ.

В связи с изложенным, неправомерна ссылка налогового органа на неподтверждение иностранной компанией своего постоянного местонахождения в государстве, с которым у Российской Федерации заключено соглашение об избежании двойного налогообложения (ст. 10 Закона о налоге на прибыль, п.п. 4 п. 2 ст. 310, ст. 312 НК РФ), поскольку это обстоятельство не имеет правового значения при налогообложении доходов, не подпадающих под действие ст. 10 Закона о налоге на прибыль и п. 1 ст. 309 НК РФ.

Что касается услуг (обеспечения доступа к системе «Габриэль»), оказанных Московским филиалом иностранной компании, то эти услуги связаны с ее предпринимательской деятельностью на территории Российской Федерации через постоянное представительство. Иностранные компании, осуществляющие свою деятельность через постоянное представительство, в силу ст. 3 Закона о налоге на прибыль, ст. ст. 246, 306 и 307 НК РФ исполняют обязанность плательщика налога на прибыль самостоятельно.

Московский филиал иностранной компании зарегистрирован в качестве налогоплательщика на территории Российской Федерации, о чем в материалах дела имеется свидетельство о постановке на учет в 1995 году в налоговом органе - Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам № 38 по городу Москве и свидетельство о внесении филиала в государственный реестр.

Представитель налогового органа в судебном заседании пояснил, что инспекция, привлекая общество к налоговой ответственности и начисляя налог и пени, посчитала, что иностранная компания оказывала обществу услугу по предоставлению программного продукта на территории Российской Федерации. В связи с этим для применения международного соглашения в целях освобождения общества от обязанности по удержанию налога с доходов иностранного юридического лица, по мнению инспекции, оно было обязано представить соответствующие документы, подтверждающие налоговое резидентство иностранной компании в Бельгии, заверенные компетентным органом, а также документы, подтверждающие факт уплаты налога на доходы по месту ее нахождения. Инспекция сочла, что поскольку такие документы общество не представило, оно должно было при выплате дохода иностранной компании удержать с него налог на прибыль.

Заслушав участников процесса, изучив материалы дела, суд приходит к следующему.

Как видно из материалов дела, инспекцией на основании решения заместителя руководителя от 16.01.04 г. № 13-06/01 проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения налогового законодательства в части правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет, в том числе: за период с 01.01.01 г. по 31.12.02 г. налога на прибыль и налогов, поступающих в дорожные фонды; за период с 01.01.01 г. по 31.12.03 г. НДС и налога на доходы физических лиц.

Результаты проверки зафиксированы в акте от 28.02.05 г. № 11-06/4, рассмотрев который, а также представленные обществом возражения, результаты дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией принято решение от 16.06.05 г. № 11-06/19 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по: п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20 % от неуплаченной суммы НДС, что составило 107 856 руб. 80 коп.; ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 20 % от подлежащих перечислению налогов, что составило 316 468 руб. 70 коп. по налогу на доходы физических лиц и 273 482 руб. 60 коп. по налогу на доходы иностранных юридических лиц, удерживаемого у источника выплаты в РФ; п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в размере 50 руб. за 8 штук не представленных расчетов (информации) по налогу на доходы иностранных юридических лиц, что составило 400 руб.

Указанным решением налогоплательщику предложено перечислить: 1 933 358 руб. НДС, 1 582 343 руб. 50 коп. налога на доходы физических лиц, 1 367 413 руб. налога на доходы иностранных юридических лиц, удерживаемого у источника выплаты в РФ, 1 318 099 руб. 50 коп. налога на прибыль, 82 381 руб. дополнительных платежей за пользование банковским кредитом; 949 121 руб. 19 коп. пени за несвоевременную уплату налога на пользователей автомобильных дорог, 1 170 284 руб. 15 коп. пени по НДС, 162 061 руб. 90 коп. пени по налогу на доходы физических лиц, 588 280 руб. 11 коп. пени по налогу на прибыль, 646 570 руб. 06 коп. пени по налогу на доходы иностранных юридических лиц, удерживаемого у источника выплаты в РФ. Кроме того, предложено уменьшить убытки, сложившиеся по результатам хозяйственной деятельности, на исчисленные в завышенном размере убытки в 2002 году 3 435 780 руб.

Не согласившись с выводами налогового органа, общество обратилось в Арбитражный суд Сахалинской области с заявлением о признании недействительными решения инспекции и требований об уплате налога и штрафа.

С учетом состоявшихся по делу судебных актов, предметом спора в настоящем судебном заседании является эпизод, связанный с налогообложением доходов иностранного юридического лица. Разногласий по расчету спорных сумм налога, пени и налоговых санкций у участников процесса не имеется.

Как следует из материалов дела, между обществом и объединенной иностранной компанией «Авиационная международная телекоммуникационная ассоциация» (SITA) (далее - иностранная компания), имеющей зарегистрированный офис в Бельгии и Московский филиал в России заключен договор от 22.02.99 г.№ 22.5/367 на предоставление информационных услуг (далее - договор № 22.5/367).

Согласно договору № 22.5/36 иностранная компания выставляет обществу два инвойса: первый инвойс – за информационные услуги – услуги «Габриэль», второй – на все расходы за коммуникации, включая расходы за связь и передачу информации, для обеспечения доступа к системе «Габриэль». Инвойс за коммуникационные услуги иностранной компании включает в себя услуги подключения, предоставленные Московским филиалом в России. Оплата инвойсов производится полностью в долл. США в головной офис иностранной компании в Брюссель, Бельгия.

В соответствии с договором № 22.5/367, а также выставленным иностранной компанией инвойсам, общество получило и оплатило информационные услуги в 2001 году – 77 215,16 долл. США или 2 243 665 руб. 98 коп., в 2002 году – 147 500 долл. США или 4 593 399 руб. 35 коп., оказываемые через компьютерную программу «Габриэль», по автоматизированному бронированию международных авиаперевозок и управлению коммерческой загрузкой рейсов. Факт получения и оплаты услуг в указанных размерах подтверждается материалами дела и участниками процесса не оспаривается.

Согласно выставленным иностранной компанией инвойсам обществу в 2001 - 2002 годах оказаны информационные услуги, выполненные в США и услуги, выполненные Московским филиалом иностранной компании в России.

Налог на прибыль с дохода, выплаченного иностранной компании в 2001 - 2002 годах, общество не удерживало и в бюджет не перечисляло, полагая, что информационные услуги оказаны на территории Великобритании и США, а налог на доходы от услуг по обеспечению доступа к системе «Габриэль», оказанных на территории Российской Федерации, подлежал уплате филиалом иностранной компании, являющимся самостоятельным налогоплательщиком.

Посчитав, что данные доходы иностранной организации подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты, налоговый орган, учитывая, что налогоплательщиком не исполнена обязанность налогового агента по удержанию и перечислению налога и представлению информации о выплаченных суммах доходов и удержанных налогах, начислил к уплате налог в размере 1 367 413 руб., пени в размере 646 570 руб. 06 коп. и привлек налогоплательщика к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 273 482 руб. 60 коп., по п. 1 ст. 126 НК РФ - 400 руб.

Инспекция, привлекая общество к налоговой ответственности и начисляя налог и пени, исходила из того, что иностранная компания оказывала обществу услуги по предоставлению программного продукта на территории Российской Федерации. В связи с этим для применения международного соглашения в целях освобождения от обязанности по удержанию налога с доходов иностранного юридического лица общество, по мнению инспекции, было обязано представить соответствующие документы, подтверждающие налоговое резидентство иностранной компании в Бельгии, заверенные компетентным органом, а также документы, подтверждающие факт уплаты налога на доходы по месту ее нахождения. Поскольку таких документов общество не представило, оно должно было при выплате дохода иностранной компании удержать с нее налог на прибыль.

Оценив доводы сторон, исследовав представленные доказательства, суд находит обоснованными выводы общества о неправомерном доначислении инспекцией налога на прибыль с доходов, полученных иностранной компанией, начисления пеней и взыскания штрафов, по следующим основаниям.

Исходя из ст. ст. 1 и 3 Закона о налоге на прибыль плательщиками налога на прибыль являются организации, образованные в соответствии с законодательством иностранных государств, которые осуществляют предпринимательскую деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, и налогообложению подлежит только та часть прибыли иностранного юридического лица, которая получена им в связи с деятельностью в Российской Федерации. Статьей 10 этого Закона определены виды доходов иностранных юридических лиц, не связанных с их деятельностью на территории Российской Федерации, подлежащие налогообложению в Российской Федерации. К таким доходам отнесены доходы от дивидендов, процентов от долевого участия «в предприятиях» с иностранными инвестициями, доходы от использования авторских прав, лицензий, от аренды и другие аналогичные доходы.

С введением в действие с 2002 года главы 25 НК РФ особенности налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доходы от источников в Российской Федерации, определены ст.309 Кодекса. Как следует из п. 1 названной статьи, перечисленные в нем виды доходов, с которых удерживается налог на прибыль, не связаны с предпринимательской деятельностью на территории Российской Федерации.

Согласно п. 2 ст. 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в соответствии со ст. 306 Кодекса, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.

Иностранные компании, осуществляющие свою деятельность через постоянное представительство, в соответствии со ст. 3 Закона о налоге на прибыль, ст. ст. 246, 306 и 307 НК РФ исполняют обязанность плательщика налога на прибыль самостоятельно.

С учетом того, что выплаты за оказанные иностранной компанией обществу информационные услуги не относятся к доходам, предусмотренным п. 1 ст. 309 НК РФ, так как являются обычной предпринимательской деятельностью этой иностранной компании, у общества, приобретающего данные услуги, обязанность по удержанию и перечислению с них налога на прибыль отсутствовала.

Следовательно, ссылка налогового органа на неподтверждение иностранной компанией своего постоянного местонахождения в государстве, с которым у Российской Федерации заключено соглашение об избежании двойного налогообложения (п.п. 4 п. 2 ст. 310, ст. 312 НК РФ), неправомерна, поскольку это обстоятельство не имеет правового значения при налогообложении доходов, не подпадающих под действие п. 1 ст. 309 НК РФ.

В данном случае между иностранной компанией и обществом заключен договор на оказание информационных услуг и во исполнение условий договора обществом приобретались информационные услуги, оно являлось потребителем этих услуг. Право на использование авторских прав при отсутствии соответствующего договора на их использование, у общества не возникло.

В этой связи довод налогового органа о том, что по спорному договору обществу передано право на использование программного продукта, несостоятелен. Доказательств этому инспекцией не представлено и в материалах дела не имеется.

Судом установлено, что Московский филиал иностранной компании исполняет обязанность по уплате всех налогов, возникших в связи с деятельностью компании в Российской Федерации. Соответственно, доходы от оказания коммуникационных услуг иностранной компании (обеспечение доступа к системе «Габриэль»), предоставленные в России, не являются иными аналогичными доходами в смысле п.п. 10 п. 1 ст. 309 НК РФ.

Учитывая изложенное, суд находит не основанным на нормах налогового законодательства вывод инспекции о неисчислении, неудержании и неуплате обществом в бюджет налога с доходов, выплаченных иностранной компании, положенный в основу для доначисления оспариваемой обществом суммы налога на прибыль, начисления пени и привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 и п. 1 ст. 126 НК РФ.

Исследованные судом обстоятельства также свидетельствует о незаконности решения налогового органа в части возложения обязанности по уплате за счет собственных средств неудержанного им с налогоплательщика налога.

В соответствии с ч. 2 ст. 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правой акт не соответствует закону и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного акта недействительным.

Остальные доводы участников процесса на исход по делу не влияют.

Руководствуясь статьями 167-170, 176 и 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

Признать решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области от 16 июня 2005 года № 11-06/19 о привлечении открытого акционерного общества «Авиакомпания «Сахалинские Авиатрассы» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на доходы иностранных юридических лиц, удерживаемого у источника выплаты в Российской Федерации в размере 1 367 413 рублей, пени по налогу на доходы иностранных юридических лиц, удерживаемого у источника выплаты в Российской Федерации в размере 646 570 рублей 06 копеек, привлечения к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 273 482 рублей 60 копеек, по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 400 рублей недействительным, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

Решение может быть обжаловано в Пятый арбитражный апелляционный суд в течение одного месяца со дня его принятия через Арбитражный суд Сахалинской области.

Судья А.И. Белоусов