Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Сахалинской области в составе судьи Логиновой Е.С., при ведении протокола судебного заседания секретарем Сутченко В.С., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью горная добывающая компания «Универсал» (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области от 31.03.2021 № 12-21/113 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области от 20.07.2021 № 12-04/077086) в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 7 830 834 руб., пени в сумме 3 178 797 руб. 19 коп., штрафа в сумме 3 132 333 руб.,

при участии:

от ООО ГДК «Универсал» - ФИО1 по доверенности от 23.12.2022, ФИО2 по доверенности от 23.12.2022;

от Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области – ФИО3 по доверенности 11.02.2023, ФИО4 по доверенности от 22.05.2023;

от ООО «Универсал-2» - ФИО5 по доверенности от 17.04.2023,

У С Т А Н О В И Л:

Общество с ограниченной ответственностью горная добывающая компания «Универсал» (далее – заявитель, общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области о признании недействительным решения от 31.03.2021 № 12-21/113 о привлечении к

ответственности за совершение налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области от 20.07.2021 № 12-04/077086.

Решением Арбитражного суда Сахалинской области от 15.06.2022, оставленным без изменения постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2022, в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью горная добывающая компания «Универсал» о признании недействительным решения от 31.03.2021 № 1221/113 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области, в редакции решения от 16.07.2021 № 158, исх. № 12-04/077086 от 20.07.2021, вынесенного Управлением Федеральной налоговой службы по Сахалинской области, отказано. Постановлением Арбитражного суда Дальневосточного округа от 08.02.2023 судебные акты по делу № А59-4562/2021 об отказе в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области от 31.03.2021 № 12-21/113 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области от 20.07.2021 N 12-04/077086) в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 7 830 834 руб., пени в сумме 3 178 797 руб. 19 коп., штрафа в сумме 3 132 333 руб., отменены, дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Сахалинской области. Определением от 02.03.2023 дело принято к производству, предварительное судебное заседание назначено на 30.03.2023 на 10 час. 00 мин. Определениями от 30.03.2023, 23.05.2023, 05.06.2023 предварительное судебное заседание отложено до 23.05.2023 до 09 час. 30 мин., до 05.06.2023 до 08 час. 45 мин., 27.06.2023 до 14 час. 30 мин. Одновременно определением от 30.03.2023 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, на стороне заявителя привлечено ООО «Универсал-2». Определением от 27.06.2023 дело назначено к судебному разбирательству в судебном заседании на 29.08.2023 на 08 час. 45 мин. 29.08.2023 в судебном заседании был объявлен перерыв до 31.8.2023 до 13 час. 00 мин. Информация об объявленном в судебном заседании перерыве размещена в установленном порядке на сервисе «Картотека арбитражных дел» в информационно-телекоммуникационной сети «Интернет».

В ходе нового рассмотрения заявитель в порядке статьи 49 АПК РФ обратился в суд с заявлением об уточнении требований, в котором просил отменить решение от 31.03.2021 № 12-21/113 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 7 830 834 руб., пени в сумме 3 178 797 руб. 19 коп., штрафа в сумме 3 132 333 руб., а также возместить из бюджета суммы уплаченных налогов от дохода,

полученного от деятельности консорциума, всем участникам консорциума ООО «Универсал-2», ЗАО «Карьер Известковый».

По результатам рассмотрения данного ходатайства суд в определении от 27.06.2023 удовлетворил его частично, исходя из следующего.

Заявитель первоначально обратился в суд с заявлением о признании недействительным решения от 31.03.2021 № 12-21/113 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области, в редакции решения от 16.07.2021 № 158, исх. № 1204/077086 от 20.07.2021, вынесенного Управлением Федеральной налоговой службы по Сахалинской области.

Соответственно, по заявленному заявителем требованию об оценке законности решения налогового органа принят судебный акт, вступивший в законную силу. Постановлением суда кассационной инстанции по настоящему делу решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции отменены лишь в части признания законным решения налогового органа в части суммы доначалиенного налога на прибыль и приходящегося на него сумм пеней и штрафов, в остальной части судебные акты оставлены без изменения, соответственно, законны в части признания решения налогового органа от 31.03.2021 № 12-21/113 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в иной части, кроме той части, вопрос о законности которой направлен на новое рассмотрение. Соответственно, требования

общества о законности решения налогового органа в части, не связанной с суммами доначисленного налога на прибыль и приходящихся на него пеней и штрафов, уже рассмотрены судом и судебные акты вступили в законную силу. В этой связи уточнение требований посредством исключения из объема требований той их части, которая уже рассмотрена, судом по ним принят судебный акт, вступивший в этой части в законную силу, действующим арбитражным процессуальным законодательством РФ не предусмотрено. Более того, действующим законодательством РФ не предусмотрена возможность уточнения требований в интересах иных, чем заявитель, лиц.

Кроме того, в соответствии с пунктом 15 части 2 статьи 289 АПК РФ, пунктом 35 постановления Пленума ВС РФ от 30.06.2020 № 13 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции» направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции в постановлении обязан указать действия, которые должны быть выполнены лицами, участвующими в деле, и судом первой или апелляционной инстанции.

Постановлением от 08.02.2023 Арбитражным судом Дальневосточного округа дело направлено на новое рассмотрение в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области от 31.03.2021 № 12-21/113 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области от 20.07.2021 № 12-04/077086) в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 7 830 834 руб., пени в сумме 3 178 797 руб. 19 коп., штрафа в сумме 3 132 333 руб. Суду первой инстанции указано на необходимость установить обстоятельства, касающиеся факта уплаты членами формально созданного товарищества налогов с доходов, приходящихся на совместную деятельность, и с учетом установленных обстоятельств и правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в приведенных выше определениях, дать оценку правильности определения налоговым органом при доначислении налога на прибыль организаций налоговых обязательств общества.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обязан исполнить указания суда кассационной инстанции и, как следствие, не вправе принять к рассмотрению уточненные требования в указанной части.

В части требования общества о возмещении из бюджета суммы уплаченных налогов от дохода, полученного от деятельности консорциума, всем участникам консорциума ООО «Универсал-2», ЗАО «Карьер Известковый», судом учитывается следующее.

Согласно пояснениям представителя заявителя в судебном заседании данное требование самостоятельным не является, заявлено в качестве способа восстановления нарушенного права.

Учитывая, что заявитель по требованию, рассматриваемому в порядке главы 24 АПК РФ, вправе указать тот способ, которым, по его мнению, может быть восстановлено его право, а также то, что заявленный обществом способ связан с той частью его требований, дело в которой направлено на новое рассмотрение, судом не усматривается оснований невозможности принятия к рассмотрению данного требования, как не самостоятельного, заявленного в порядке статей 198, 201 АПК РФ в качестве способа устранения нарушения прав и законных интересов заявителя.

Таким образом по результатам рассмотрения заявленного обществом ходатайства при новом рассмотрении судом рассмотрены следующие требования заявителя: о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области от 31.03.2021 № 12-21/113 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области от 20.07.2021 № 12-04/077086) в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 7 830 834 руб., пени в сумме 3 178 797 руб. 19 коп., штрафа в сумме 3 132 333 руб., а также о возложении обязанности возместить из бюджета суммы уплаченных налогов от дохода, полученного от деятельности консорциума, всем участникам консорциума ООО «Универсал-2», ЗАО «Карьер Известковый».

В обоснование заявленных требований общество в письменных пояснениях и его представители в судебном заседании указали, что налоговый орган обязан был провести налоговую реконструкцию, и, как следствие, при определении размера налоговых обязательств общества учесть суммы налогов, уплаченных в бюджет от полученного от совместной деятельности дохода участниками консорциума, а именно ООО «Универсал-2», ЗАО «Карьер Известковый». При этом обществом указано, что, исходя из выводов, содержащихся в постановлении суда кассационной инстанции, при новом рассмотрении суд не вправе оценивать реальность сделок, заключенных между обществом и ООО «Универсал-2», ЗАО «Карьер Известковый», по результатам которых у этих двух юридических лиц перед обществом возникли денежные обязательства, погашение которых, в свою очередь, было произведено посредством зачета, а именно за счет средств, которые общество должно было выплатить ООО «Универсал-2», ЗАО «Карьер Известковый», в качестве дохода от деятельности консорциума. При новом рассмотрении суд обязан произвести налоговую реконструкцию и вернуть из бюджета налоги, уплаченные ООО «Универсал-2», ЗАО «Карьер Известковый» от

полученного дохода от деятельности консорциума, с целью недопущения избыточного налогообложения. Обществом указано, что распределенная прибыль от деятельности консорциума ООО «Универсал-2», ЗАО «Карьер Известковый» выплачена посредством произведения зачетов взаимных требований.

Налоговый орган в письменных пояснениях и его представители в судебном заседании с требованиями общества не согласились, указав, что налоговым органом установлено, что обществом создан формальный документооборот о консорциуме и о его деятельности, не соответствующий фактическим обстоятельствам, для целей, связанных с получением налоговой выгоды. Обществом прибыль, полученная по результатам деятельности консорциума, фактически не распределялась и не выплачивалась, ни один из участников консорциума доход от этой деятельности не получил. Доказательств, что именно доход, квалифицируемый участниками консорциума, как полученный от деятельности консорциума, был ими задекларирован и именно с этого дохода в бюджет уплачены налоги, не представлено. Документы, на основании которых за счет распределенной прибыли произведены зачеты взаимных обязательств, не были представлены ни в ходе проверки, ни суду, в том числе при новом рассмотрении спора, представлены лишь акты об их уничтожении. Более того, налоговый орган не объединял доходы участников консорциума, а определил налоговые обязательства общества на основании документов и сведений о его хозяйственной деятельности, налоговым органом не было допущено корректировки налоговых обязательств членов консорциума. Также налоговым органом указано и на то, что по данным, представленным в отношении ООО «Универсал-2», задекларированный им доход от совместной деятельности за 2017 год в уточненной налоговой декларации за 2017 год в размере 5665979,72 руб. (налог 566597,90 руб.), за 2018 год в налоговой декларации по УСН за 2018 год в размере 33629996,96 руб. (налог 3362996,96 руб.), налоговый орган квалифицировал как иной доход от деятельности самого ООО «ФИО6», доказательств иного не представлено. Более того, ООО «Универсал-2» неоднократно указывал, что в декларации за 2017 год исчислен налог от дохода, полученного от деятельности консорциума иным лицом – ООО «Восточный», то есть учтен не его доход, что не предусмотрено налоговым законодательством РФ, и также свидетельствует о том, что обществом при определении налоговых обязательств за 2017 год учтен доход от именно его деятельности. В 2018 году на расчетный счет общества согласно выпискам из банков поступило 208658187,08 рублей, в качестве задекларированного дохода в налоговой декларации по УСН за 2018 год указано 71845228 рублей, в этой связи налоговый орган полагает, что обществом в 2018 году также, как и 2017 году, отражен доход, полученный им от его деятельности, не связанной с деятельности ООО ГДК

«Универсал», с него и уплачен налог. ЗАО «Карьер Известковый» в декларации по налогу на прибыль организаций за 2018 год отразило убыток в размере 261972 руб., соответственно, указанным обществом в бюджет налог в указанный период уплачен не был.

ООО «Универсал-2», привлеченное к участию в настоящем деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора на стороне заявителя, в отзыве и его представитель в судебном заседании поддержали позицию заявителя по делу, указав, что им за 2017 и 2018 годы был получен доход от деятельности консорциума, который был им учтен при определении налогооблагаемой базы по единому налогу, с указанного дохода уплачен налог за 2017 год в размере 566597,90 руб., за 2018 год в размере 3362999,69 руб. Также общество просило учесть, что не имеет возможности в настоящее возвратить уплаченные с дохода от деятельности консорциума налоги в 2017 и 2018 годах в связи с истечением сроков.

Заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела и оценив в совокупности все представленные доказательства, суд установил следующее.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из положений статьи 13 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ, пункта 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» следует, что основанием для принятия решения суда о признании оспариваемого ненормативного акта недействительным, решения, действий (бездействия) незаконными являются одновременно как их несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом, решением, действиями (бездействием) прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом в круг обстоятельств, подлежащих установлению при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных актов, решений, действий (бездействия) органов и должностных лиц, входят проверка соответствия оспариваемого акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и проверка факта нарушения оспариваемым актом, решением, действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя.

При этом на заявителя по делу возлагается обязанность обосновать и доказать факт нарушения оспариваемым актом его прав и законных интересов в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности, а на государственный орган - доказать законность своих действий.

Из изложенного также следует и то, что предметом оценки является законность оспариваемых правоприменительных актов, исходя из доводов заявителей по делу.

Из материалов дела следует, что 31.03.2021 Межрайонной ИФНС России № 1 по Сахалинской области по результатам проведенной в отношении общества выездной налоговой проверки принято решение № 12-21/113 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Согласно решению проверка проводилась в период: дата начала 19.12.2018, дата окончания - 14.10.2019, предмет проверки и период, за который проведена налоговая проверка: по все налогам и сборам - с 01.01.2015 по 31.12.2017, по налогу на доходы физических лиц - с 01.01.2015 по 31.12.2017, по страховым взносам - 01.01.2017 по 31.12.2017. В результате проверки установлено необоснованное применение обществом в ходе проверяемого периода упрощенной системы налогообложения, а также учет с нарушением налогового законодательства операции с ООО «Навик», в связи с чем ООО ГДК «Универсал» доначислены налоги по общей системе налогообложения, пени и штрафы, а именно: налог на прибыль организаций в сумме 11 206 377 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 15 846 681 руб., пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 11 711 771, 22 руб., установлено исчисление НДС в завышенном размере в сумме 337 321 руб., общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в соответствии с пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) за деяния совершенные умышленно в размере 40% от неуплаченной суммы налога в сумме 5 214 618 руб., в виде штрафа в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) в установленный Кодексом срок сумм налога, подлежащего перечислению налоговым агентом в бюджет, в размере 89 968 руб., в виде штрафа в

соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, в размере 9 800 руб.

Не согласившись с решением инспекции ООО ГДК «Универсал» обратилось в управление с апелляционной жалобой о признании недействительным решения инспекции полностью.

Письмом от 23.07.2021 № 12-21/28806, именуемом «Перерасчет по ВНП ООО ГДК «Универсал», налоговый орган сообщил обществу, что по результатам налоговой проверки обществу начислен налог на прибыль в размере 7 830 834 руб., начислены приходящиеся на него пени в размере 3 178 797,19 руб., штраф в размере 3 132 333 руб., НДС в размере 15 509 360 руб., пени 7 229 279,64 руб., штраф 732 068 руб., по НДФЛ начислены пени в размере 248841,06 руб., штраф по ст. 123 НК РФ (утонченные расчеты) в размере 89968 руб., штраф по ст. 126 НК РФ в размере 9800 руб., а всего: начислены налоги в размере 23 340 194 руб., пени в размере 10 656 917,89 руб., штраф в размере 3 964 169 руб., а всего 37 961 280,89 руб.

Не согласившись с решениями налогового органа, общество обратилось в Арбитражный суд Сахалинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области о признании недействительным решения от 31.03.2021 № 12-21/113 о привлечении к ответственности за совершение

налогового правонарушения в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области от 20.07.2021 № 12-04/077086.

Решением Арбитражного суда Сахалинской области от 15.06.2022, оставленным без изменения постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2022, обществу в удовлетворении заявленного требования отказано.

Постановлением Арбитражного суда Дальневосточного округа от 08.02.2023 судебные акты по делу № А59-4562/2021 об отказе в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области от 31.03.2021 № 12-21/113 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области от 20.07.2021 № 12-04/077086) в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 7 830 834 руб., пени в сумме 3 178 797 руб. 19 коп., штрафа в сумме 3 132 333 руб., отменены, дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Сахалинской области. Арбитражным судом Дальневосточного округа в постановлении указано на необходимость суду первой инстанции при новом рассмотрении проверить и оценить доводы налогоплательщика и управления в части возможности применения в спорных правоотношениях налоговой реконструкции.

Так, судом кассационной инстанции в постановлении от 08.02.2023 указано на следующее.

В кассационной жалобе общество, выражая несогласие с выводом судебных инстанций о правильном определении инспекцией размера налогового обязательства общества по налогу на прибыль организаций, указывает на то, что инспекцией и судами при применении правил налоговой реконструкции не учтены налоги, уплаченные членами формально созданного товарищества: ООО «Универсал-2», ООО «Карьер Известковый», ООО «Восточный» с доходов, приходящихся на совместную деятельность.

В частности, налогоплательщик, ссылаясь на сведения, содержащиеся в уточненной налоговой декларации ООО «Универсал-2» по УСН за 2017 год, платежных поручениях от 23.08.2019 №№ 505, 506, настаивает на том, что данная организация уплатила с дохода от совместной деятельности налог по УСН в сумме 566 597 руб. 90 коп., аналогичные доводы приведены в отношении ООО «Карьер Известковый».

Факт декларирования ООО «Универсал-2» доходов от совместной деятельности в уточненной налоговой декларации по УСН за 2017 год отражен в решении налогового органа (т. 1 л.д. 57).

В суде кассационной инстанции налоговый орган настаивал, в том числе на том, что налог по УСН в сумме 566 597 руб. 90 коп. уплачен ООО «Универсал-2» с доходов от иной деятельности, не связанной с совместной

деятельностью; налоги, уплаченные ООО «Карьер Известковый», относятся к другому налоговому периоду.

Проверка доводов налогоплательщика и управления в указанной части требует установления фактических обстоятельств дела, исследования и оценки доказательств. При новом рассмотрении дела суду необходимо учесть изложенное, установить указанные выше обстоятельства, касающиеся факта уплаты членами формально созданного товарищества налогов с доходов, приходящихся на совместную деятельность, и с учетом установленных обстоятельств и правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации дать оценку правильности определения налоговым органом при доначислении налога на прибыль организаций налоговых обязательств общества, дать надлежащую правовую оценку доводам и возражениям участвующих в деле лиц.

Из изложенного следует, что суду при новом рассмотрении надлежит проверить законность решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 7 830 834 руб., пени в сумме 3 178 797 руб. 19 коп., штрафа в сумме 3 132 333 руб., исходя из доводов заявителя о необходимости при определении суммы доначисленного налога и приходящихся на них пеней и штрафа учесть налоги, уплаченные иными участниками формально созданного товарищества: ООО «Универсал-2», ООО «Карьер Известковый», ООО «Восточный» с доходов, приходящихся на совместную деятельность. В этой связи суду также надлежит проверить доводы участников спора о том, были ли такие налоги участниками формально созданного товарищества от дохода о деятельности товарищества фактически исчислены и уплачены в бюджет.

Таким образом судом кассационной инстанции установлены пределы рассмотрения судом требования заявителя, с учетом данных пределов судом в том числе было разрешено ходатайство заявителя об уточнении заявленных требований.

При оценке законности решения в части доначсиленного налога на прибыль и приходящихся на него пеней и штрафа, судом установлено следующее.

Заявитель по настоящему делу просит суд проверить законность оспариваемого решения в части доначисленного налога, указывая на то, что налоговым органом при определении суммы доначисленного обществу налога не произведена налоговая реконструкция, а именно не учтены суммы налогов, уплаченные иными членами товарищества, признанного формально созданным, от доходов, полученных от деятельности товарищества. В частности, налог с дохода от совместной деятельности был исчислен и уплачен в 2017 и 2018 годах ООО «Универсал-2» (2017 год доход 5665979,72 руб., сумма налога 566597,90 руб.; 2018 год доход 33629996,96 руб., налог 3362999,69 руб.), доход от совместной деятельность за 2017 год получен ЗАО «Карьер Известковый» в размере

1494665,32 руб. и учтен им при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в 2018 году. По ООО «Восточный» доводов об уплате им налогов от дохода от совместной деятельности не заявлено.

На основании положений пунктов 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Исходя из положений статьи 54.1 Налогового кодекса, превышение допустимых пределов осуществления прав налогоплательщиков может быть связано, в частности, с искажением фактов хозяйственной деятельности, совокупности таких фактов и объектов налогообложения (пункт 1), направленностью действий налогоплательщика на неуплату налогов в качестве основной цели совершаемых им сделок и операций (подпункт 1 пункта 2), использованием формального документооборота с участием лиц, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени (подпункт 2 пункта 2).

В тех случаях, когда для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), полученная в связи с этим налоговая выгода может быть признана необоснованной, а объем прав и обязанностей налогоплательщика - определяется исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции или совокупности операций в их взаимосвязи (пункты 3 и 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»).

Аналогичные разъяснения относительно оценки налоговых последствий финансово-хозяйственных операций даны в пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации».

Из приведенных положений законодательства, разъяснений Пленума ВС РФ вытекает, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение УСН данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность и несет свою часть налогового бремени, относящегося к этой деятельности. Однако действия, направленные в обход установленных главой 26.2 Налогового кодекса

ограничений в применении УСН как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства, могут быть квалифицированы в качестве злоупотребления правом.

В частности, о превышении установленных пределов осуществления права могут свидетельствовать: 1) распределение доходов от реализации товаров (работ, услуг) между несколькими лицами, которыми прикрывалась фактическая деятельность другого (одного) хозяйствующего субъекта, обладавшего необходимыми ресурсами для ее ведения, но не отвечавшего установленным законом условиям для применения УСН; 2) осуществление единой (общей) деятельности несколькими лицами, объединившими принадлежащие им материальные, трудовые и финансовые ресурсы при том, что в силу значительности своего объема осуществляемая ими деятельность не отвечала (перестала отвечать) ограничениям, необходимым для применения УСН, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.

В упомянутых случаях у налоговых органов возникают основания для определения прав и обязанностей соответствующих лиц, исходя из подлинного экономического содержания их деятельности путем консолидации доходов и исчисления налогов по общей системе налогообложения, на что обращено внимание в пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018.

Из существа данного правонарушения, как связанного с искусственным разделением налогооблагаемой деятельности, в действительности осуществляемой одним лицом или совокупностью лиц, вытекает, что в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также - консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал УСН в бюджет за подконтрольных ему лиц. Это означает, что суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности должны учитываться при определении размера налоговой обязанности по общей системе налогообложения налогоплательщика - организатора группы и по общему правилу не могут считаться уплаченными излишне (безосновательно).

Иное не отвечало бы природе права налогоплательщика на возврат излишне уплаченных сумм налогов, которое по смыслу взаимосвязанных положений подпункта 5 пункта 1 статьи 21, пункта 1 статьи 38 и пункта 1

статьи 54 Налогового кодекса возникает при избыточном налогообложении финансово-хозяйственной деятельности, не отвечающем ее действительным результатам.

Таким образом, в случае, если налоговый орган при выявлении действий, направленных на дробление бизнеса с целью минимизации налоговой нагрузки, и, как следствие, при определении объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности, осуществляет консолидацию доходов (прибыли) группы лиц, он также обязан произвести консолидацию налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал УСН в бюджет за подконтрольных ему лиц.

Вместе с тем, из оспариваемого решения следует, что в спорных правоотношениях налоговым органом не была осуществлена консолидация доходов (прибыли) участников формально созданного товарищества. Налоговым органом установлено, что заявителем создан формальный документооборот по учреждению и деятельности консорциума с целью сохранения права на применение упрощенной системы налогообложения. Фактически деятельность консорциума осуществляло само общество (видимость действий консорциума прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика – ООО ГДК «Универсал»). В этой связи налоговым органом весь доход от деятельности консорциума учтен при определении налоговых обязательств заявителя. Консолидацию дохода общества с целью определения его налоговых обязательств со всеми доходами лиц, входивших в формально созданный обществом консорциум, налоговый орган не производил. Доказательств иного в материалы дела не представлено. В этой связи отсутствуют основания для учета при определении сумм налога, доначисленных обществу, сумм налогов, уплаченных членами формально созданного консорциума за спорный период.

Более того, в материалы дела не представлено допустимых и относимых доказательств, свидетельствующих о том, что иными участниками формально созданного консорциума, кроме общества, был получен какой-либо доход от деятельности консорциума и именно с этого дохода в бюджет уплачены налоги.

Так, во вступившем в законную силу решении суда по настоящему делу в неотмененной части установлено следующее.

Сомнения в реальности участия ООО «Универсал-2» в деятельности консорциума обусловлены также и тем, что сведения об ООО «ФИО6», как об участнике консорциума, были представлены в налоговый орган лишь спустя 8 месяцев после начала выездной налоговой проверки.

Более того, в составе представленных в налоговый орган документов было представлено решение совета консорциума от 18.11.2015 № 5,

которым на должность председателя совета консорциума сроком на один год избран Калиничев Е.М., данное решение принято членами консорциума ООО ГДК «Универсал» и ООО «Восточный». Вместе с тем, согласно позиции общества ООО «Восточный» было выведено из состава членов консорциума, а ООО «Универсал-2» включено в его состав с 01.09.2015, то есть 18.11.2015 подобное решение ООО «Восточный», как членом товарищества, не могло быть принято.

Кроме того, налоговому органу было предоставлено два варианта решения совета консорциума от 03.04.2017 «О распределении прибыли по результатам совместной деятельности» с идентичным содержанием в части принятых решений о распределении прибыли по итогам совместной деятельности за 2014-2016 годы и ее выплатой посредством взаимных расчётов до 31.12.2017, но с различиями в части членов консорциума, между которыми распределена прибыль.

Так, согласно одному варианту решения от 03.04.2017 № 10 оно принято 03.04.2017 в 09 час. 15 мин. членами консорциума ООО СК «Универсал» (ныне ООО ГДК «Универсал») и ООО «Восточный», по данному решению прибыль распределена в денежном выражении в размере 50993817,45 руб. в пользу ООО СК «Универсал» и в размере 5665979,72 руб. в пользу ООО «Восточное», от имени ООО «Восточное» данное решение подписано 03.04.2017 ФИО8, от имени ООО СК «Универсал» 03.04.2017 ФИО7

Согласно второму варианту решения от 03.04.2017 оно принято 03.04.2017 в 09 час. 15 мин. членами консорциума ООО СК «Универсал» (ныне ООО ГДК «Универсал») и ООО «Универсал-2», по данному решению прибыль распределена в денежном выражении в размере 50993817,45 руб. в пользу ООО СК «Универсал» и в размере 5665979,72 руб. в пользу ООО «Универсал-2», данное решение подписано от имени ООО «Универсал-2» и ООО СК «Универсал» одним лицом - ФИО7, который в указанные период являлся единоличным исполнительным органом в указанных обществах.

Из приведенных обстоятельств следует, что в пользу ООО «Универсал-2» согласно одному из вариантов решения распределена прибыль за период 2014 год – 9 месяцев 2015 года, то есть за тот период, когда оно не являлось членом консорциума, а таким членом являлось ООО «Восточный».

Согласно второму варианту решения ООО «Универсал-2» членом консорциума в период с 2014-2016 годы не являлось, поскольку прибыль распределена за указанный период между ООО ГДК «Универсал» и ООО «Восточный». Вместе с тем, согласно позиции общества ООО «Восточный» не являлось членом консорциума с 01.09.2015 года.

Наличие двух вариантов одного решения о распределении одной прибыли за один и тот же период в одном и том же товариществе, но среди

разных лиц (членов товарищества), подтверждает довод налогового органа о создании обществом формального документооборота о товариществе и его деятельности, а именно о создании документов, не соответствующих фактическим обстоятельствам, для целей, связанных с получением выгоды, в данном случае налоговой.

Более того, в результате анализа налоговым органом данных, содержащихся в программном комплексе «1С:Бухгалтерия», изъятом у общества в ходе выездной налоговой проверки, установлено, что по счету 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 75-2 «Расчеты по выплате доходов» отражена причитающаяся доля прибыли ООО ГДК «Универсал» в размере 50 993 817,45 руб. и ООО «Восточный» в размере 5 665 979,72 руб., а не ООО «Универсал-2», что также в совокупности с иными и приведенными выше обстоятельствами свидетельствует о том, что деятельность консорциума была формальной.

Также судом учитываются и следующие обстоятельства, на которые указано налоговым органом и в отношении которых обществом не заявлено возражений.

После представления ООО ГДК «Универсал» 23.08.2019 нового пакета документов, согласно которому произведена замена участника консорциума «Сахстройдом» ООО «Восточный» на ООО «Универсал -2», ООО «Универсал -2» представило в налоговый орган:

- 27.08.2019 уточненную налоговую декларацию по УСН за 2017 год с отражением суммы распределённой прибыли от участия в простом товариществе в размере 5 665 979,72 руб.;

- 10.09.2019 бухгалтерскую справку от 03.04.2019 № 6, на основании которой ООО «Универсал -2» отражена прибыль от участия в простом товариществе за 2016 год на счете 91.01, как прибыль прошлых лет в размере 5 665 979,72 руб.;

- 10.09.2019 акт взаимозачета от 03.04.2019 № 48 между ООО «Универсал -2» и ООО ГДК «Универсал», на основании которого финансовый результат от совместной деятельности в размере 5 665 979,72 руб. закрыт взаимозачетом в рамках задолженности: ООО ГДК «Универсал» перед ООО «Универсал-2» по доп. соглашению от 01.09.2015 к договору от 16.11.2013 № б/н.; ООО «Универсал-2» перед ООО ГДК «Универсал» по «основному договору» (без указания реквизитов). При

этом документы, подтверждающие образование задолженности у ООО «Универсал-2» перед ООО ГДК «Универсал», в том числе договор, в рамках которого образовалась данная задолженность, в рамках проверки в налоговый орган не представлены.

В рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля ООО ГДК «Универсал» представлены бухгалтерская справка от 23.10.2019 № 370 и анализ субконто по контрагенту ООО «Универсал -2» за 2019 год, согласно которых установлено, что задолженность ООО ГДК «Универсал» перед ООО «Универсал-2», возникшая в рамках договора простого товарищества от 16.11.2013 № б/н, в виде распределенной прибыли в размере 5 665 979,72 руб. по состоянию на 31.12.2019, не погашена.

Вышеуказанные факты свидетельствуют о том, что прибыль участнику ООО «Универсал-2» не выплачивалась, взаимозачет не производился, представленный во время проверки акт взаимозачета от 30.04.2019 № 48 не соответствует фактическим обстоятельствам.

Таким образом из приведенных и установленных в не отменённой части решении суда обстоятельств следует, что доход от деятельности консорциума в размере 5 665 979,72 руб. ООО «Универсал-2» фактически получен не был. В этой связи уплаченный им единый налог по платежным поручениям от 23.08.2019 №№ 505, 506 в размере 566597,90 руб. по уточненной налоговой декларации по УСН за 2017 год от дохода 5 665 979,72 руб. не относим к доходам от деятельности консорциума, соответственно, уплачен им не в связи с деятельностью консорциума.

При этом данный вывод суда основан на том, что ООО «ФИО6» сумма в размере 5 665 979,72 руб. перечислена ООО ГДК «Универсал» не была.

Также судом учтено и то, что документов, на основании которых между ООО «Универсал-2» и ООО ГДК «Универсал» возникли взаимные финансовые обязательства, а именно документов об образовании у ООО «Универсал-2» задолженности перед ООО ГДК «Универсал» не было представлено ни одним из указанных обществ ни в ходе налоговой проверки, несмотря на требования налоговых органов (требования от 02.09.2019 №№ 12-12/3574, 12-12/3579), ни при рассмотрении настоящего дела в суде.

Более того, определением от 27.06.2023 суд предложил ООО «Универсал-2» представить доказательства фактического получения распределенной прибыли от деятельности консорциума на основании решения о распределении прибыли от 03.04.2017, включения данной прибыли в налогооблагаемую базу единого налога за 2017 год и его уплаты в бюджет, а также включение распределенной прибыли за 2017 год в налоговую базу по единому налогу за 2018 год; доказательства наличия обязательственных отношений между заявителем и третьим лицом и их

реальности, сведения о которых приведены в представленном акте взаимозачета. ООО «Универсал-2» во исполнение определения суда представлены акты об уничтожении документов от 24.03.2023 и 04.05.2020 с пояснениями в судебном заседании о том, что все документы уничтожены в связи с истечением срока хранения. Указанное свидетельствует о том, что общество уклонилось от представления документов, на которых основывает свою позицию о наличии у него права на возмещение из бюджета средств в размере 566597,90 руб., уничтожив их, несмотря на наличие настоящего спора. Данные обстоятельства, учитывая установленное недобросовестное поведение в виде участия в формально созданном с целью минимизации налоговых обязательств консорциуме, наряду с неисполнением требований налогового органа о представлении данных документов, представление в ходе налоговой проверки документов, противоречащих друг другу, свидетельствует об отсутствии таких документов, а, соответственно, об отсутствии обязательств, прекращенных зачетом, и, как следствие, о том, что доход от совместной деятельности, ООО «Универсал-2» получен не был.

Более того, судом учитывается и то, что ООО ГДК «Универсал» в ходе дополнительных мероприятий по налоговому контролю были представлены бухгалтерская справка от 23.10.2019 № 370 и анализ субконто по контрагенту ООО «Универсал -2» за 2019 год, согласно которых установлено, что задолженность ООО ГДК «Универсал» перед ООО «Универсал-2», возникшая в рамках договора простого товарищества от 16.11.2013 № б/н, в виде распределенной прибыли в размере 5 665 979,72 руб. по состоянию на 31.12.2019, не погашена. Указанное также свидетельствует о том, что сумма единого налога в размере 566597,90 руб., уплаченная по платежным поручениям от 23.08.2019 №№ 505, 506, уплачена не от дохода от деятельности консорциума за 2014-2016 года.

Также ООО ГДК «Универсал» и ООО «Универсал-2» указано, что ООО «Универсал-2» получен доход от деятельности консорциума за 2017 год в размере 33629996,96 руб. и в 2018 году исчислен и уплачен налог 3362999,69 руб.

Вместе с тем, согласно выпискам из банков, представленных налоговым органом, в 2018 году на расчетный счет общества поступило 208 658 187,08 рублей. За 2018 год обществом задекларирован согласно представленной налоговой декларации доход в размере 71 845 228 рублей. В этой связи, учитывая не представление ни одним из обществ документов о реальном перечислении ООО «Универсал-2» суммы распределенной прибыли, а также документов-оснований произведенных зачетов, суд также приходит к выводу, что обществом не доказан факт получения дохода от деятельности консорциума за 2017 год и уплаты единого налога от дохода за 2017 год, полученного от деятельности консорциума в 2018 году.

Также согласно позиции заявителя по делу при определении суммы доначисленного налога должны были быть учтены суммы налога, исчисленные на доход, полученный от деятельности консорциума за 2017 год ЗАО «Карьер Известковый».

Вместе с тем, согласно представленной налоговой декларации по налогу на прибыль ЗАО «Карьер Известковый» за 2018 год в указанном году обществом доход не получен, отражен убыток в размере 261972 руб., соответственно, указанным обществом в бюджет налог в указанный период уплачен не был. Более того, в ходе выездной проверки было установлено, что прибыль от совместной деятельности за 2017 год, причитающаяся введённому в простое товарищество 09.01.2017 участнику ЗАО «Карьер Известковый», не сформирована, не распределена и не выплачена.

Относительно ООО «Восточный» заявителем доказательств получения данным обществом дохода от совместной деятельности за 20142016 годы и уплаты с этого дохода налогов не представлено. Более того, заявитель в обоснование позиции по спору указывал, что соответствующим действительности решением о распределении прибыли за 2014-2016 годы является решение о распределении прибыли не в пользу ООО «Восточный», а в пользу ООО «Универсал-2», именно данное решение было согласно позиции заявителя реализовано.

Таким образом повторно исследовав и оценив представленные участниками спора доказательства, суд приходит к выводу о недоказанности фактов получения членами формально созданного товарищества, кроме заявителя по настоящему делу, доходов от совместной деятельности товарищества и уплаты налогов с указанных доходов. В этой связи у суда отсутствуют правовые и фактические основания для удовлетворения требований заявителя и признания незаконным оспариваемого решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 7 830 834 руб., пени в сумме 3 178 797 руб. 19 коп., штрафа в сумме 3 132 333 руб.

Соответственно, учитывая, что правоприменительный акт налогового органа признан соответствующим нормам действующего законодательства РФ, данный акт не может быть признан нарушающим права в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, которые подлежат восстановлению.

Иные доводы лиц, участвующих в деле, правового значения не имеют.

В силу части 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решения, действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования (часть 3 статьи 201 АПК РФ).

С учетом изложенного суд приходит к выводу о том, что оспариваемое решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области от 31.03.2021 № 12-21/113 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области от 20.07.2021 № 12-04/077086) в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 7 830 834 руб., пени в сумме 3 178 797 руб. 19 коп., штрафа в сумме 3 132 333 руб. соответствуют положениям налогового законодательства РФ, а потому не нарушает права и законные интересы заявителя, допустившего нарушение норм налогового законодательства посредством создания формального документооборота по учреждению и деятельности консорциума с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде сохранения им права на применение УСН и неуплаты налогов по общей системе налогообложения.

На основании вышеизложенного, руководствуясь статьями 167-170, 176 и 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

Р Е Ш И Л :

в удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью горная добывающая компания «Универсал» о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области от 31.03.2021 № 12-21/113 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области от 20.07.2021 № 12-04/077086) в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 7 830 834 руб., пени в сумме 3 178 797 руб. 19 коп., штрафа в сумме 3 132 333 руб., отказать.

Решение суда может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Пятый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия (изготовления решения в полном объеме) путем подачи апелляционной жалобы через Арбитражный суд Сахалинской области.

Судья Е.С. Логинова

Электронная подпись действительна.
Данные ЭП:Удостоверяющий центр Казначейство России
Дата 21.03.2023 19:09:00

Кому выдана Логинова Екатерина Станиславовна