Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Сахалин-трейдинг» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области об оспаривании в части решения № 12-12/147 от 24.06.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки,

с участием представителей:

от заявителя – Микулина А.И. по доверенности от 15.12.2016 № 13/16СТ,

от инспекции – Чан Н.С. по доверенности от 16.02.2017 № 04-02/05426, Мирошиной Е.Ю. по доверенности от 29.12.2016 № 94-02/44123,

У С Т А Н О В И Л :

ООО «Сахалин-трейдинг» (далее – общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением, с учетом уточнения, о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 1 по Сахалинской области (далее – инспекция) от 24.06.2016 № 12-12/147 в части привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ) в виде штрафа в размере 6 817 174 рублей, доначисления к уплате налога на прибыль организаций за 2012, 2013 годы в размере 34 085 870 рублей, приходящихся пеней в сумме 9 917 560 рублей, а также уменьшения убытка по данному налогу за 2011 год в размере 27 802 721 рубля.

В обоснование заявленного требования указало, что вынесенное по результатам выездной налоговой проверки решение инспекции в оспариваемой части противоречит нормам действующего налогового законодательства и нарушает права и законные интересы налогоплательщика. Общество не согласно с выводами налогового органа о неправомерном включении в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль за проверяемый период процентов в размере 171 542 145 рублей, начисленных в рамах заключенных с иностранной компанией «Brinkburn Holding Limited» (Кипр) договоров займа. Со ссылкой на то, что заявитель и кредитор являются «сестринскими» организациями, то есть юридическими лицами, входящими в одну группу лиц – холдинг, а косвенная зависимость общества от займодавца выражается в подконтрольности единому центру – бенефициару угольного холдинга Мисерва О.А., а также в условиях превышения величины непогашенной задолженности перед иностранной компанией над собственными капиталами налогоплательщика более чем в три раза, инспекция признала такую задолженность по заемным денежным средствам контролируемой и применила положения статьи 269 НК РФ, предусматривающие ограничения для признания расходов в виде процентов по долговым обязательствам. Однако налоговый орган не учел, что названная норма устанавливает исчерпывающий перечень оснований для признания задолженности контролируемой, в том числе в случае если налогоплательщик имеет непогашенную задолженность перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентов уставного (складочного) капитала (фонда) российской организации. Следовательно, по данному основанию задолженность перед иностранным аффилированным лицом признается законодателем контролируемой лишь в случае, если иностранный займодавец участвует в капитале российского заемщика прямо или косвенно. При этом порядок определения доли косвенного участия одной организации в другой установлен пунктом 3 статьи 105.2 НК РФ, в соответствии с которым такое участие (косвенное) предполагает последовательное прямое участием каждой предыдущей организации в каждой последующей. В рассматриваемом случае иностранный займодавец – компания «Brinkburn Holding Limited» – не участвует в капитале заявителя ни прямо, ни косвенно, а довод инспекции о том, что задолженность является контролируемой, прямо противоречит пункту 2 статьи 269 НК РФ. Распространение действия нормы налогового закона на случае, которые в ней не указаны, то есть вопреки ее буквальному тексту, приводит не только к ее ошибочному применению, но и к нарушению конституционных принципов налогообложения, в том числе принципа формальной определенности норм налогового законодательства. В действительности инспекция игнорирует используемый законодателем термин «косвенное владение», подменяя его на понятие «косвенная зависимость» с соответствующей надуманной дефиницией. В силу изложенного несостоятельна ссылка инспекции и на положения международного договора, а именно на статью 9 Соглашения между Российской Федерации и Республикой Кипр об избежании двойного налогообложения, которая предусматривает возможность корректировки доходов ассоциированных предприятий в случае, если предоставление займа осуществлялось не на обычных коммерческих условиях открытого рынка. Вместе с тем доказательств подобного материалы выездной налоговой проверки не содержат. Напротив, заемные средства привлекались обществом для ведения реальной хозяйственной деятельности и стороны по договорам займа не преследовали цели обхода закона. Выводы инспекции о взаимозависимости общества и компания «Brinkburn Holding Limited» с физическим лицом Мисерва О.А. через якобы единый центр управления в виде ООО «УК «Сахалинуголь» и ООО «Технология финансов», а также об использовании заявителя в качестве «транзитной компании» для расчетов с компаниями холдинга являются необоснованными и декларативными. Тот факт, что общество и иностранная компания характеризуются как «сестринские» организации и имеются признаки аффилированности, не имеет правого значения, поскольку данные обстоятельства без прямого или косвенного участия в капитале в силу буквального прочтения части 2 статьи 269 НК РФ не влекут признание имеющейся задолженности контролируемой. Наряду с изложенным заявитель отметил, что при учете спорных процентов в составе внереализационных расходов общество руководствовалось разъяснениями Минфина России, изложенным в письме от 14.07.2010 № 03-03-06/1/459, в связи с чем, на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ налогоплательщик неправомерно привлечен к налоговой ответственности ввиду отсутствия в его действиях вина в совершении вмененного налогового правонарушения. Аналогично в силу пункта 8 статьи 75 НК РФ общество подлежит освобождению от уплаты пени. В случае, если суд не согласится с приведенными доводами, общество просит снизить размер наложенного штрафа до минимального уровня с учетом следующих смягчающих обстоятельств: потери бюджета за несвоевременное перечисление налога компенсированы начислением пеней; наличие противоречивой судебной практики и правовой неопределенности Минфина России по спорному вопросу; совершение правонарушения впервые; добросовестное заблуждение ввиду ненадлежащего исполнения инспекцией обязанностей по информированию налогоплательщика по результатам камеральных налоговых проверок деклараций за 2011-2013 годы; отсутствие обстоятельств, отягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения.

В судебном заседании представитель общества уточненное требование поддержал по основаниям, изложенным в заявлении и представленных письменных дополнениях.

Инспекция в отзыве и дополнениях, поддержанных участвующим в судебном заседании представителем, с требованием общества не согласились, указав, что правомерность доначисления оспариваемых сумм недоимки, пени, а также привлечения заявителя к ответственности подтверждается материалами выездной налоговой проверки.

Заслушав участников процесса, изучив материалы дела, суд пришел к следующему.

Согласно сведениям из ЕГРЮЛ общество зарегистрировано в качестве юридического лица 13 декабря 2005 года за основным государственным регистрационным номером 1056500777200, при постановке на налоговый учет присвоен ИНН 6501164498.

Основным видом экономической деятельности общества по данным ЕГРЮЛ является добыча угля и антрацита (код ОКВЭД 05.10.1).

Как видно из материалов дела, на основании решения № 12-12/427 от 29.12.2014 инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013 (НДФЛ за период с 01.12.2011 по 30.11.2014).

По результатам проверки инспекция составила акт № 12-12/49 от 24.02.2016, рассмотрев который, поступившие от налогоплательщика возражения и материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, вынесла решение № 12-12/147 от 24.06.2016 о привлечении общества к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 6 868 488 рублей за неуплату налога на прибыль организаций за 2012, 2013 годы и по статье 123 НК РФ в размере 594 рублей за невыполнение налоговым агентом обязанности по перечислению НДФЛ в установленный законодательством срок.

Исходя из установленных проверкой нарушений, указанным решением инспекция одновременно доначислила к уплате обществу 34 342 442 рубля налога на прибыль организаций за 2012-2013 годы и пени в порядке статьи 75 НК РФ в размере 10 210 523 рублей 40 копеек, в том числе 231 084 рубля 39 копеек по НДФЛ, а также уменьшила убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль за 2011 года в размере 27 802 721 рубля.

Не согласившись с решением инспекции в части, общество обжаловало его в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган. По результатам рассмотрения жалобы УФНС России по Сахалинской области приняло решение № 171 от 03.10.2016 об оставлении без изменения обжалуемого акта инспекции.

Считая ошибочными выводы инспекции о неправомерном учете в составе внереализационных расходов по налогу на прибыль процентов, начисленных по долговым обязательствам, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В ходе судебного процесса инспекция подтвердила, что оспариваемые суммы недоимки, пени и штрафа, отраженные в заявлении с учетом уточнений, соответствуют спорным обстоятельствам и разногласий в данной части с обществом не имеется.

Проверив в судебном заседании доводы лиц, участвующих в деле, представленные в обоснование заявленного требования и возражений доказательства, а также оспариваемое решение на соответствие закону и иным нормативным правовым актам, суд не находит оснований для удовлетворения заявления общества.

Из материалов дела усматривается, что основанием для принятия инспекцией оспариваемого решения в части, являющейся предметом судебной проверки, послужил ее вывод о неправомерном отнесении обществом в состав внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций в 2011-2013 годах, процентов за пользование заемными денежными средствами в размере 171 542 145 рублей, начисленных по договорам займа от 04.10.2010, от 06.10.2010, от 19.08.2011, заключенных между последним и иностранной компанией «Brinkburn Holding Limited» (Кипр). В результате чего обществом за отчетный 2011 год завышены убытки на 27 802 721 рубль, а также допущена неуплата налога на прибыль в размере 19 783 741 рубля за 2012 год и в размере 14 302 129 рублей за 2013 год.

Уменьшая расходы по налогу на прибыль, инспекция пришла к выводу о том, что общество и займодавец входит в единый угольный холдинг, подконтрольный физическому лицу Мисерва О.А., который через прямое и косвенное участие в компаниях данного холдинга является единым центром принятия решений, в том числе по инвестированию деятельности налогоплательщика через компании холдинга путем предоставления займов на особых условиях, отличных от рыночных. Тем самым, по мнению налогового органа, общество и займодавец являются аффилированными, «сестринскими», ассоциированными организациями по отношению друг к другу в условиях прямого или косвенного участия одних и тех же лиц в управлении, контроле и капитале компаний, входящих в угольный холдинг. Выявив схему косвенного участия иностранной компании «Brinkburn Holding Limited» в уставном капитале общества, инспекция признала имеющуюся задолженность по заемным денежным средствам контролируемой и, применив положения пункта 2 статьи 269 НК РФ, скорректировала размер спорных процентов в составе внереализационных расходов.

Исследовав доводы участников процесса в совокупности с имеющимися в деле доказательствами, суд приходит к следующему.

Согласно материалам дела и не ставится под сомнение участниками процесса, в проверяемом периоде с 01.01.2011 по 31.12.2013 общество находилось на общем режиме налогообложения, в связи с чем, в силу статьи 246 НК РФ являлось плательщиком налога на прибыль организаций.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль признаются полученные налогоплательщиком доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 названного Кодекса (статья 247 НК РФ).

В силу статьи 252 НК РФ расходами в целях налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Примерный перечень внереализационных расходов приведен в статье 265 НК РФ, в состав которых включены, в том числе (подпункт 2 пункта 1), расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 названного Кодекса.

На основании пункта 2 статьи 269 НК РФ в редакции, действующей в период спорных правоотношений, если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации, и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (далее – собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений пункта 1 статьи 269 НК РФ применяются следующие правила.

Налогоплательщик обязан на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три.

Согласно пункту 3 статьи 269 НК РФ в состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с пунктом 2 данной статьи, но не более фактически начисленных процентов.

Положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным пунктом 2, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 284 названного Кодекса (пункт 4 статьи 269 НК РФ).

Следовательно, правила определения предельной величины признаваемых расходом процентов применяются в случае наличия признаков контролируемой задолженности, которой признается непогашенная задолженность российской организации, в том числе по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации. В свою очередь, наличие данного обстоятельства предполагает необходимость применения особых условий учета соответствующих расходов для целей исчисления и уплаты налога на прибыль организаций.

Проверяя конституционность названных положений (пункты 2 - 4 статьи 269 НК РФ) Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 24.11.2016 № 2557-О со ссылкой на свое определение от 17.07.2014 № 1578-О указал, что указанные законоположения, содержащие дополнительные требования, предъявляемые к налогоплательщику для целей учета при уплате налога на прибыль организаций процентов по предоставленным ему иностранным участником займам, направлены на противодействие злоупотреблениям в налоговых правоотношениях и не могут рассматриваться как нарушающие конституционные права и свободы налогоплательщика. Следовательно, применение статьи 269 НК РФ в правоприменительной практике предполагает выявление таких злоупотреблений со стороны налогоплательщиков, которые, в частности, могут быть направлены и на обход ограничений, установленных в ее положениях.

Признавая конституционным положения пунктов 2 - 4 статьи 269 НК РФ, Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 17.07.2014 № 1578-О также указал, что наличие особой взаимосвязи между заемщиком и займодавцем, выражающейся в том числе через свойство аффилированное, позволяет законодателю в полном соответствии с конституционным принципом равенства налогового бремени устанавливать для налогоплательщиков, имеющих контролируемую задолженность, особые условия отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам по налогу на прибыль организаций.

Аналогично при применении пункта 2 статьи 269 НК РФ в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.2011 № 8654/11 по делу № А27-7455/2010 указано, что как средства борьбы с минимизацией налогообложения не исключаются возможности установления специальных правил налогообложения на уровне национального законодательства договаривающихся государств. К числу этих правил относится, в том числе рассматриваемая норма, вводящая ограничения для налогоплательщиков – российских организаций – при учете ими процентов по долговым обязательствам перед компаниями, доминирующими в различных формах в деятельности налогоплательщика (российской организации). Указанное ограничение по учету процентов вводится при таком построении бизнеса российской компании, когда имеет место высокая доля долга, аффилированность заемщика и кредитора, в лице которого выступает не только иностранная компания, но и российская компания, аффилированная с иностранной компанией, отсутствие факта погашения долгового обязательства.

В официальном комментарии Организации экономического сотрудничества и развития к Модельной конвенции об избежании двойного налогообложения, являющейся рамочным документом, на основе которой большинством государств заключаются соглашения об избежании двойного налогообложения, указано, что применение правил «тонкой (недостаточной) капитализации» направлено на борьбу с налоговыми злоупотреблениями при скрытом распределении дивидендов под видом выплаты процентов между аффилированными лицами. При этом не обязательно, чтобы заемщик был дочерней компанией кредитора. Они оба, могут быть дочерними компаниями третьего лица, вместе входить в одну группу компаний или холдинг, контролируемый таким третьим лицом, и т.п. Именно в этом смысле следует трактовать положение о наличии особых отношений между плательщиком и фактическим получателем процентов или между ними обоими и какими-либо третьими лицами - заемщик и кредитор должны быть аффилированы непосредственно друг с другом или оба - с третьими лицами.

Данные признаки соответствуют понятию «ассоциированные предприятия», в отношении которых статьей 9 Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр от 05.12.1998 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал» вводится особый порядок налогообложения прибыли, полученной такими предприятиями ввиду наличия между ними особых коммерческих и финансовых взаимоотношений.

Исходя из вышеизложенного, общий смысл применения пункта 2 статьи 269 НК РФ устанавливает возможность применения правил о контролируемой задолженности не только при прямой, но и косвенной зависимости между российским налогоплательщиком (получателем займа) и иностранной компанией, через которую предоставляются заемные средства. При этом косвенная зависимость российского налогоплательщика от иностранной компании (кредитора) может выражается в самом факте подконтрольности обоих лиц единому центру в составе международного холдинга – иностранной материнской компании (в том числе физическому лицу, являющимся основным владельцем такой компании), даже если между самим заимодавцем и непосредственно заемщиком отсутствуют отношения подчиненности и подконтрольности (владение акциями или долями в уставном капитале).

Соответственно, аффилированность заемщика и кредитора, при наличии соответствующего иностранного участия, свидетельствует о необходимости применения к таким заемным правоотношениям специальных правил (пункты 2 - 4 статьи 269 НК РФ).

Данный вывод также подтверждается пунктом 12 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса РФ, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017.

Как указывалось выше, основанием для доначисления оспариваемых сумм налога на прибыль и приходящихся пеней, штрафа явились выводы инспекции о неправомерном включении обществом в целях налогообложения за 2011, 2012, 2013 годы в состав внереализационных расходов процентов в размере 171 542 145 рублей за пользование заемными денежными средствами, полученными от иностранной компании «Brinkburn Holding Limited» (Кипр), а именно:

- по договору от 04.10.2010 с учетом дополнительных соглашений от 11.03.2011, 01.12.2011, 01.01.2012, 20.06.2013 общая сумма займа составила 400 000 000 рублей, сроком на 7 лет (с учетом продления); процентная ставка установлена в размере 7,5% (с 01.01.2012 – 14%); за 2011-2013 годы осуществлен возврат заемных средств платежными поручениями на сумму 289 713 200 рублей; по состоянию на 31.12.2013 задолженность по договору составила 110 286 800 рублей; уплата процентов не производилась;

- по договору от 06.10.2010 с учетом дополнительных соглашений от 29.10.2010, 23.12.2010, 01.12.2011 общая сумма займа составила 500 000 000 рублей, сроком на 7 лет (с учетом продления); процентная ставка установлена в размере 7,5%; возврат заемных средств осуществлен путем передачи двух простых векселей от 01.06.2012 серии СУ6 № 02/0612 на сумму 15 433 866 рублей 6 копеек и от 30.06.2012 серии СУ6 № 08/0612 на сумму 484 566 133 рубля 94 копейки с условием оплаты – по предъявлению, выпущенных ООО «Сахалинуголь-6» (по состоянию на 31.12.2013 векселя не погашены); уплата процентов не производилась;

- по договору от 19.08.2011 с учетом дополнительных соглашений от 01.12.2011, 01.01.2012, 14.01.2013 общая сумма фактического займа составила 327 300 000 рублей, сроком на 6 лет (с учетом продления); процентная ставка установлена в размере 7,5% (с 01.01.2012 – 14%); за 2011-2013 годы осуществлен возврат заемных средств платежными поручениями на сумму 57 209 115 рублей; по состоянию на 31.12.2013 задолженность по договору составила 270 090 885 рублей; уплата процентов не производилась.

В итоге общая сумма задолженности на последнюю дату проверяемого периода составила 380 377 685 рублей или 31% от общей сумма займов (1 227 300 000 рублей). При этом суд отмечает, что поскольку обозначенные два простых векселя не были погашены, то займодавец фактически не получил денежные средства.

За пользование заемными денежными средствами общество с учетом согласованных ставок начислило ежемесячные проценты в размере 58 901 308 рублей 80 копеек за 2011 год, 115 265 395 рублей 87 копеек за 2012 год и 71 836 252 рублей 54 копеек за 2013 год, которые в полном объеме, то есть без учета положений статьи 269 НК РФ, признаны внереализационными расходами при исчислении налога на прибыль за данные периоды.

Однако судом установлено и материалами дела подтверждается, согласно информации, представленной налоговыми органами Кипра в отношении компаний «Brinkburn Holding Limited» и «Diancio Investments Ltd» (письмо от 22.06.2016 № 3.10.45.2/А V.291 Р.1270, письмо от 21.06.2016 № 3.10.45.2/A V.290 Р.1269В), в период с 10.04.2007 по 31.12.2013 100% учредителем компании «Brinkburn Holding Limited» (Кипр) являлась компания «Coalpower International Limitited» (Кипр), которая одновременно с долей 99,9% являлась учредителем компании «Diancio Investments Ltd» (Кипр) (в период с 31.03.2007 по настоящее время). При этом в период 2011-2015 г.г. единственным акционером компании «Coalpower International Limitited» являлся гражданин России – Мисерва Олег Анатольевич.

Из материалов дела также усматривается и заявителем не оспаривается, что в период с 2007 года по 2015 год учредителем общества со 100% долей участия являлась компания «Diancio Investments Ltd» (Кипр).

Кроме того, согласно материалам дела указанные организации входят одну и ту де группу лиц, представляя международный угольный холдинг, являясь фактически «сестринскими» компаниями. Подтвердив в судебном заседании данные обстоятельства, представитель заявителя на предложение суда также указал, что материнской компанией угольного холдинга является иностранная компания «Coalpower International Limitited» (Кипр).

Оценив приведенные обстоятельства, суд соглашается с выводами инспекции по результатам выездной налоговой проверки о том, что между обществом (заемщиком) и компанией «Brinkburn Holding Limited» (займодавец) имеется косвенная связь в условиях аффилированности, при которой косвенная зависимость российского налогоплательщика от иностранной компании, выдавшей займы, выражается в подконтрольности обеих организаций единому центру угольного холдинга – компании «Coalpower International Limitited» в лице единственного акционера Мисервы О.А.

В рассматриваемом случае материнская компания «Coalpower International Limitited», создав компанию «Brinkburn Holding Limited», фактически исключила свое непосредственное участие в процедуре предоставления займов, оставшись конечным бенефициаром прибыли всей группы. Контролируя деятельность группы, материнская компания уходит от прямого финансирования компаний, в нее входящих, что свидетельствует о направленности действий налогоплательщика в составе холдинга на обход ограничений, установленных в положениях статьи 269 НК РФ.

В свою очередь являются обоснованными доводы инспекции по существу спора о том, что заемные денежные средства предоставлялись на нерыночных условиях, а сделки в действительности совершены в силу влияния, оказанного иностранной компанией, доля косвенного участия которой в капитале общества составляется 100% через материнскую компанию.

Так, судом установлено и заявителем не опровергнуто, что аффилированность общества и компании «Brinkburn Holding Limited» позволило заключить указанные выше три договора займа на крупные суммы и на длительные сроки без условий обеспечения своевременного и полного исполнения обязательств, а также без установления штрафных санкций за несвоевременный возврат или несвоевременную уплату процентов. Доказательств того, что за неисполнение своих обязательств общество понесло какую-либо ответственность или последствия, материалы дела не содержат. В частности, при наличии систематической неуплаты процентов (в рассматриваемом случае на протяжении трех лет) займодавцем не реализованы положения подпункта (d) пункта 5.01 договоров займа, согласно которому в случае если любая задолженность заемщика не выплачена в срок или становиться подлежащей выплате досрочно или может быть досрочно признана подлежащей выплате как следствие неисполнения в отношении ее, тогда займодавец может, уведомив заемщика, прекратить обязательства займодавца по договору и в таком случае договор займа считается расторгнутым, и/или может объявить сумму займа и все другие причитающиеся по договору суммы причитающимися и подлежащими незамедлительной выплате, и с этого момента такие суммы должны стать причитающимися и подлежащими незамедлительной выплате.

Немаловажен и тот факт, что в условиях неуплаты заемщиком начисленных ежемесячных процентов по договорам от 04.10.2010, от 06.10.2010 и от 19.08.2011 сторонами увеличен срок возврата заемных денежных средств с трех до семи/шести лет (дополнительные соглашения от 01.12.2011), а также по договорам от 04.10.2010 и от 19.08.2011 увеличен размер процентов с 7,5 до 14 (дополнительные соглашения от 01.01.2012), которые общество добросовестно учитывало в составе внереализационных расходов.

Более того, простые векселя от 01.06.2012 и от 30.06.2012, посредством которых осуществлен возврат денежных средств по договору займа от 06.10.2010, выпущены организаций (ООО «Сахалинуголь-6»), входящей в названных угольный холдинг. В последующем, задолженность ООО «Сахалинуголь-6» (векселедателя) перед компанией «Brinkburn Holding Limited» (векселедержателем) погашена путем зачета взаимных требований по соглашению № 1 от 09.12.2014. Тем самым заемные денежные средства в размере 500 000 000 рублей по договору от 06.10.2010 не покидали пределы холдинга.

Из материалов дела также следует, что в проверяемом периоде обществом заключались договоры займа с иными организациями (не входящими в холдинг) на условиях, отличных от условий предоставления займа аффилированным лицом – компании «Brinkburn Holding Limited». В качестве таких финансовых взаимоотношений инспекция выявила наличие договоров займа от 15.04.2013, от 17.06.2013, заключенных с иностранной компанией «Stanhign Limited» (Кипр), и договоров об открытии невозобновляемой кредитной линии от 19.08.2010 № 120, от 19.08.2010 № 120/1, от 25.02.2011 № 120/2, от 12.05.2011 № 120/3, от 25.01.2012 № 120/4, заключенных с ОАО «Сбербанк России».

Проанализировав условия договоров с компанией «Stanhign Limited» (Кипр), судом установлено, что займы предоставлялись на короткий срок (не более двух месяцев), ставка процентов согласована в размере 12%, отсрочка возврата займа не предусмотрена, определена штрафная неустойка в виде пени в случае просрочки по возврату займа.

По договору с ОАО «Сбербанк России» (например, от 25.02.2011 № 120/2) кредит предоставлен на 8 месяцев (то есть на короткий срок), установлена переменная процентная ставка 9-10% в зависимости от выручки, отсрочка возврата займа не предусмотрена, имеется штрафная неустойка в виде увеличенной в 2 раза процентной ставки в случае просрочки по возврату займа или неуплаты процентов и комиссионных платежей, установлены условия обеспечения обязательств заемщика (залог застрахованного имущества, поручительство третьих лиц), заемные средства имеют целевое назначение, определена обязанность по предоставлению кредитору ежеквартальной бухгалтерской отчетности.

Схожие условия по взаимоотношениям заявителя с ОАО «Сбербанк России» содержатся в иных заключенных договорах об открытии невозобновляемой кредитной линии от 19.08.2010 № 120, от 19.08.2010 № 120/1, от 12.05.2011 № 120/3, от 25.01.2012 № 120/4.

Согласно материалам выездной налоговой проверки, у общества отсутствует задолженность по данным договорам, уплата начисленных процентов произведена в полном объеме.

Следовательно, в отличие от названных договоров о предоставлении заемных/кредитных средств спорные сделки заключены на лояльных условиях, то есть под влиянием третьих лиц.

Наряду с изложенным судом установлено и материалами дела подтверждается, что суммы займов, полученных по договорам от 04.10.2010, 06.10.2010, от 19.08.2011, в основном были переданы в виде беспроцентных займов организациям холдинга: ООО «Сахалинуголь-2», ООО «Сахалинуголь-4», ООО «Сахалинуголь-6», ООО «Сахалинуголь-7», ООО «Обогатительная фабрика», ООО «УК «Сахалинуголь», то есть усматривается транзитное перечисления денежных средств в целях инвестирования участников холдинга, при этом искусственно образуется задолженность в виде процентов между только двумя организациями холдинга (обществом и иностранной компанией), которая учитывается в составе расходов заявителя. В остальной части заемные денежные средства использовались на финансово-хозяйственную деятельность общества и для расчетов по обязательствам организаций холдинга.

Таким образом, принимая во внимание предоставление займов на нерыночных условиях, аффелированность займодавца и материнской иностранной компании налогоплательщика, налоговый орган правомерно исходил из того, что эти сделки в действительности были совершены в силу влияния, оказанного компанией «Brinkburn Holding Limited», участвующей в капитале общества, а имеющаяся задолженность по заемным денежных средствам перед иностранной организацией является контролируемой, что влечет применение пункта 2 статьи 269 НК РФ.

Довод заявителя о том, что общество и заимодавец не подпадают ни под одно из условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 269 НК РФ, судом не принимается, как основанный на ошибочном толковании и применении данной нормы.

Отклоняет суд также довод заявителя о том, только принятый Федеральный закон от 15.02.2016 № 25-ФЗ «О внесении изменений в статью 269 части второй Налогового кодекса Российской Федерации в части определения понятия контролируемой задолженности» распространяет понятие контролируемой задолженности на задолженность перед любым аффилированным лицом, включая иностранную «сестринскую компанию», поскольку признание такой задолженности контролируемой вытекает из системного толкования статьи 4 Закона РСФСР от 22.03.1991 № 948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках», статьи 11 Федерального закона от 26.07.2006 № 135-ФЗ «О защите конкуренции», подпункта 1 пункта 1 и пункта 2 статьи 20 НК РФ, подпункта 1 пункта 1 статьи 105.1 НК РФ, пунктов 2 – 4 статьи 269 НК РФ.

Суд соглашается с позицией инспекции, что изменения в статью 269 НК РФ носят уточняющий характер в части определения понятия контролируемой задолженности в целях учета процентов по долговым обязательствам при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций налогоплательщиков – российских организаций с учетом складывающейся правоприменительной практики и системного толкования норм названого Кодекса.

С учетом приведенных обстоятельств суд поддерживает инспекцию о достаточности документально подтвержденных фактов установленной взаимозависимости соответствующих лиц и возможности оказания влияния на результаты сделки займодавца через материнскую компанию, а также заинтересованности общества в минимизации налогообложения.

Согласно произведенным инспекцией расчетам по правилам пункта 2 статьи 269 НК РФ, предельный размер процентов по контролируемой задолженности, признаваемых расходами в целях налогообложения, составил 171 542 145 рублей, в том числе 47 354 959 рублей за 2011 год, 82 407 942 рубля за 2012 год и 41 779 244 рубля.

Правильность такого расчета, как и наличие факта превышения на отчетные даты величины непогашенной задолженности по долговому обязательству перед иностранной организацией над величиной собственного капитала более чем в три раза, обществом не оспаривается.

При таких обстоятельствах и имеющихся в деле доказательств инспекция правомерно исключила из числа внереализационных расходов общества в целях исчисления налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за проверяемый период затраты по процентам в соответствующих размерах, что, в свою очередь, повлекло уменьшение убытков за отчетный 2011 год на сумму 27 802 721 рубль, а также доначисление налога в размере 19 783 741 рубля за 2012 год и в размере 14 302 129 рублей за 2013 год. Одновременно инспекция правомерно в соответствии со статьей 75 НК РФ начислила пени в сумме 9 917 560 рублей.

Произведенная налоговым органом корректировка налогооблагаемой базы фактически повлекла установление реальной налоговой обязанности в соответствии с действующим законодательством.

Проверив в судебном заседании расчеты оспариваемых сумм налога и пеней, суд находит их правильными, что не оспаривается обществом.

Принимая во внимание установленные и документально подтвержденные нарушения законодательства о налогах и сборах, инспекция также правомерно привлекла общество к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере в размере 6 817 174 рублей за неуплату налога на прибыль за 2012, 2013 годы по спорному эпизоду.

Из положений пункта 1 статьи 21 и пункта 1 статьи 23 НК РФ в их взаимосвязи следует, что налогоплательщик должен не только знать о существовании обязанностей, вытекающих из налогового законодательства, но и обеспечить их выполнение, то есть использовать все необходимые меры для недопущения события противоправного деяния при той степени заботливости и осмотрительности, которая требовалась от него в целях надлежащего исполнения своих обязанностей и требований закона.

Суд не установил объективных причин, препятствующих обществу соблюсти правила, за нарушение которых НК РФ предусмотрена налоговая ответственность.

Отсутствуют в материалах дела и доказательства принятия заявителем каких-либо мер, направленных на надлежащее исполнение своих обязанностей как налогоплательщика.

Таким образом, противоправные действия общества носят виновный характер.

Поскольку в силу установленных фактических обстоятельств такие противоправные действия налогоплательщика были направлены именно на получение необоснованной налоговой выгоды (минимизацию налогообложения), то оснований для снижения налоговой санкции в порядке статей 112, 114 НК РФ суд усматривает и доводы общества в данной части не принимает ввиду отсутствия обстоятельств для смягчения налоговой ответственности.

Ссылка заявителя на то, что юридическое лицо является добросовестным налогоплательщиком, суд отклоняет как необоснованный и не соответствующий приведенным выше обстоятельствам при разрешении спора по существу.

Напротив, выявленные противоправные действия налогоплательщика носили именно преднамеренный характер, о чем указывает совокупность обстоятельств, в частности: спорные сделки с аффилированным лицом заключены на лояльных условиях в сравнение с рыночными, наличие значительной контролируемой задолженности, неуплата ежемесячных начисленных процентов за пользование заемными денежными средствами на протяжении всего проверяемого периода (2011-2013 г.г.), а также формальное увеличение размера таких процентов (с 7,5 до 14) с последующим отнесением исчисленных сумм в полном объеме на внереализационные расходы.

Уплачивать законно установленные налоги является обязанностью налогоплательщика, в связи с чем, непривлечение общества ранее к налоговой ответственности не имеет правового значения. В ином случае в силу пункта 4 статьи 114 НК РФ размер штрафа подлежал увеличению на 100 процентов.

Доказательств применения к обществу несоразмеримо большого штрафа, что может превратиться из меры воздействия в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, материалы дела не содержат и заявителем не представлено.

В действительности назначенная налоговая санкция отвечает конституционным принципам дифференцированности и справедливости наказания, признаку индивидуализации налоговой ответственности, соответствует характеру правонарушения, а также обеспечивает учет причин и условий их совершения, степень вины налогоплательщика, гарантируя тем самым адекватность порождаемых последствий для заявителя тому вреду, который причинен в результате противоправного деяния.

Кроме того, наложенный на заявителя размер штрафа обладает разумным сдерживающим эффектом, необходимым для соблюдения находящихся под защитой деликтного законодательства запретов, и отвечает предназначению государственного принуждения, которое заключаться в превентивном использовании соответствующих юридических средств.

Довод заявителя о том, что в рассматриваемых спорных правоотношениях общество руководствовалось разъяснениями Минфина России, изложенным в письме от 14.07.2010 № 03-03-06/1/459, в связи с чем, на основании пункта 8 статьи 75 и подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ налогоплательщик подлежит освобождению от уплаты пени и от налоговой ответственности, суд отклоняет как несостоятельный.

Согласно названным нормам основанием для неначисления пеней на недоимку и обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, признается выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора, страховых взносов) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти в пределах его компетенции.

Однако указанное письмо Минфина России не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актами, а носит информационно-разъяснительный характер, фактически воспроизводя положения пункта 2 статьи 269 НК РФ в усеченном виде. Из буквального содержания данного письма следует, что если общество имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, размер которой более чем в 3 раза превышает размер собственного капитала общества, и при этом иностранная организация не является прямым или косвенным владельцем долей в уставном капитале общества, то положения пункта 2 статьи 269 Кодекса в целях налогообложения прибыли не применяются. В действительности такое разъяснение о порядке исчисления налога поставлено под условие соблюдения налогоплательщиком требований, которые изложены в пункте 2 статьи 269 НК РФ. При этом, что именно следует понимать под «прямым» и/или «косвенным» владельцем долей в уставном капитале налогоплательщика, в письме не приведено и не разъяснено.

В связи с этим суд не усматривает наличие обстоятельств, предусмотренных пунктом 8 статьи 75 НК РФ и подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ.

Поскольку по смыслу данных норм противоречивая судебная практика арбитражных судов не является письменным разъяснением о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, то суд также отклоняет довод общества в данной части.

Кроме того, доказательств того, что налогоплательщик действительно в проверяемом периоде руководствовался какими-либо разъяснениями уполномоченного органа или состоявшейся судебной практикой (поддержанной Президиумом ВАС РФ), вследствие чего было допущено неправильное применение спорной нормы Кодекса, материалы дела не содержат.

Довод общества со ссылкой на подпункт 4 пункта 1 статьи 111 НК РФ о том, что обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика, является также отсутствие замечаний со стороны налогового органа при проведении камеральных налоговых проверок по налогу на прибыль, суд отклоняет, поскольку данная форма налогового контроля не предполагает изучение фактического состояния элементов налогооблагаемой базы на основании первичных документов. Согласно статье 88 НК РФ камеральная налоговая проверка по общим правилам проводиться на предмет выявления возможных ошибок в заполнении налоговых деклараций (расчетов), а также противоречий между сведениями, содержащимися в налоговой отчетности и представленных документах. Доказательств того, что в период проведения камеральных налоговых проверок по налогу на прибыль инспекция была осведомлена о наличии в составе внереализационных расходов за 2011, 2012, 2013 годы процентов по долговым обязательствам перед аффелированной иностранной организацией, из материалов не усматривается.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения инспекцией материалов налоговой проверки, повлиявших на правильность принятия решения о привлечении к налоговой ответственности, судом не установлено.

В действительности выводы инспекции по результатам проведенного налогового контроля основаны на всестороннем, полном и объективном выяснении фактических обстоятельств, в том числе с учетом возражений налогоплательщика по спорному эпизоду, оценка которых осуществлена в совокупности с имеющимися доказательствами.

Тот факт, что отраженная в оспариваемом решении оценка доводов налогоплательщика не удовлетворила заявителя, не может свидетельствовать о нарушении инспекций процессуальных требований.

Имеющиеся в материалах дела доказательства суд находит допустимыми, относимыми, достоверными и достаточными для признания общества нарушившим налоговое законодательство.

В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт государственного органа не соответствует закону и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, суд принимает решение о признании данного акта недействительным.

При таких обстоятельствах суд отказывает обществу в удовлетворении заявленного требования в полном объеме.

Согласно статье 110 АПК РФ судебные расходы возлагаются на стороны пропорционально удовлетворенной части иска.

Принимая во внимание результаты рассмотрения настоящего дела, суд в силу данной нормы относит судебные расходы в виде уплаченной государственной пошлины в размере 3 000 рублей на общество.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 167-170, 176 и 201 АПК РФ, арбитражный суд

Р Е Ш И Л :

В удовлетворении требования общества с ограниченной ответственностью «Сахалин-трейдинг» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Сахалинской области о признании недействительным в части решения № 12-12/147 от 24.06.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки, отказать в полном объеме.

Решение может быть обжаловано в Пятый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Сахалинской области в течение месяца со дня его принятия.

Судья С.А. Киселев