Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Свердловской области в составе судьи Н.И. Ремезовой при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания А.А. Толстовой рассмотрел в судебном заседании дело №А60-28860/2017

по заявлению Публичного акционерного общества "ЕКАТЕРИНБУРГСКИЙ МУНИЦИПАЛЬНЫЙ БАНК" (ИНН 8005109 , ОГРН 1026600000074)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области (ИНН <***>, ОГРН <***>), Управлению Федеральной налоговой службы по Свердловской области (ИНН <***>, ОГРН <***>)

о признании ненормативного акта недействительным в части,

при участии в судебном заседании:

от заявителя – ФИО1, представитель, доверенность от 18.01.2016, паспорт; ФИО2, представитель, доверенность от 31.07.2017, паспорт; ФИО3, представитель, доверенность от 17.07.2017, паспорт; ФИО4, представитель, доверенность от 18.01.2016, паспорт;

от заинтересованных лиц: от МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по СО – ФИО5, представитель, доверенность № 04-16/00027 от 09.01.2017, удостоверение; от УФНС России по СО – ФИО6, представитель, доверенность № 04-16/11796 от 19.12.2016, удостоверение.

Лицам, участвующим в деле, процессуальные права и обязанности разъяснены. Отвода составу суда не заявлено.

Публичное акционерное общество "ЕКАТЕРИНБУРГСКИЙ МУНИЦИПАЛЬНЫЙ БАНК" (далее – ПАО "БАНК "ЕКАТЕРИНБУРГ", Банк, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.01.2017 № 53, с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 22.03.2017 № 311 17 в части привлечения Банка к ответственности:

- по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость за период с 2012 года по 2014 год в размере 80334,00 руб., в том числе в сумме 46620,00 руб. со стоимости реализованных услуг по заполнению кассовых документов, а также в сумме 33714,00 руб. со стоимости реализованных услуг по оформлению расчетно-денежных документов по просьбе клиента, предложения уплатить налог на добавленную стоимость в размере 80334,00 руб., штраф в размере 9372,60 руб., пени в размере 36,82 руб., внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета;

- по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль за 2013 год в сумме 818222,00 руб., штрафа в размере 163644,40 руб., пени 136935,94 руб., исчисленных по налогу на прибыль в сумме 1268985,00 руб., в том числе за 2014 год в сумме 1268985,00 руб., обязании внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Определением от 13.06.2017 заявление принято к производству, назначено предварительное судебное заседание на 17.07.2017 на 15 час. 40 мин.

В предварительном судебном заседании Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области представлены материалы проверки и отзыв, Управлением Федеральной налоговой службы по Свердловской области – отзыв.

Определением от 17.07.2017 назначено судебное разбирательство дела на 05.09.2017 на 15 час. 00 мин.

В судебном заседании налоговым органом представлены письменные пояснения

Рассмотрев материалы дела, заслушав доводы участвующих в деле лиц, арбитражный суд

УСТАНОВИЛ:

Согласно ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с п. 5. ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо (ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

На основании ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Суд, изучив обстоятельства дела, исследовав представленные в материалы дела документы, заслушав доводы участвующих в деле лиц, пришел к следующим выводам.

Межрайонной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области проведена выездная налоговая проверка Публичного акционерного общества «Екатеринбургский муниципальный банк» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога, водного налога, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 года.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 11.10.2016 № 53 и вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.01.2017 №53, которым налогоплательщику предложено уплатить сумму недоимки в размере 901 327 руб., из них: 818 258 руб. - налог на прибыль, 80 344 руб. - НДС, 2735 руб. - транспортный налог; пени в общей сумме 137 603 рубля. Налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 180 950, 40 руб.: по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) за неуплату налога на прибыль в размере 163 651, 6 руб.; за неуплату НДС в размере 9372, 6 руб., за неуплату транспортного налога в размере 326, 2 руб.; по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в установленный срок сведений по НДФЛ в сумме 7 600 руб. Обществу также предложено уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль за 2014 год в сумме 1268 985 руб. и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Основанием для доначисления налогов послужили допущенные налогоплательщиком нарушения в виде занижения налогооблагаемой базы по НДС за 2012-2014 годы, выразившиеся в неучете при исчислении налога стоимости услуг банка по заполнению кассовых документов и оформлению расчетно-денежных документов, оказанных клиентам банка, а также неправомерное включение сумм безнадежной задолженности в состав внереализационных расходов по налогу на прибыль за 2013-2014 годы, подлежащих учету в иных налоговых периодах.

Налогоплательщик, не согласившись с решением Инспекции, полагая, что его права нарушены, обратился в Управление с апелляционной жалобой на указанное решение. Решением Управления от 22.03.2017 № 311/17 решение Инспекции № 53 от 20.01.2017 изменено в связи с частичным удовлетворением требований апелляционной жалобы налогоплательщика и утверждено в части, оставленной без изменения.

В соответствии со ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Банковские операции и другие сделки кредитной организации перечислены в ст. 5, Федеральный закон от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности".

Согласно пп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации следующие операции: осуществление банками банковских операций (за исключением инкассации), в том числе: привлечение денежных средств организаций и физических лиц во вклады; размещение привлеченных денежных средств организаций и физических лиц от имени банков и за их счет; открытие и ведение банковских счетов организаций и физических лиц, в том числе банковских счетов, служащих для расчетов по банковским картам, а также операции, связанные с обслуживанием банковских карт; осуществление расчетов по поручению организаций и физических лиц, в том числе банков-корреспондентов, по их банковским счетам; кассовое обслуживание организаций и физических лиц; и пр.

Поименованный в пп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ перечень банковских операций, подлежащих освобождению от НДС, является исчерпывающим и расширительному толкованию не подлежит.

Из материалов проверки следует, что ПАО «ЕМБ» в период с 2012 по 2014 годы оказывало услуги по заполнению кассовых документов по тарифам, предусмотренным банком и по оформлению расчетно-денежных документов по просьбе клиента. Стоимость по оказанным выше услугам за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 зафиксирована в выписке из корреспондентского (лицевого) счета, вознаграждение за оказание данных услуг указана как комиссия, при этом налогоплательщиком сумма НДС не исчислялась.

Таким образом, налогоплательщиком допущено занижение налогооблагаемой базы по НДС, что привело к доначислению суммы НДС за проверяемый период в размере 80 334 руб., а именно, по заполнению кассовых документов сумма налога составила 46 620 руб.; по оформлению расчетно-денежных документов по просьбе клиента сумма налога составила 33714 рублей.

Услуги по заполнению кассовых документов и услуги по оформлению расчетно-денежных документов по просьбе клиентов не относятся к банковским операциям, на которые распространяется налоговая льгота, предусмотренная пп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ. Факт необходимости оказания таких услуг определяет сам клиент по собственному усмотрению и носит добровольный характер. Такие услуги могут быть оказаны не только банком, но и третьими лицами либо самим клиентом.

Поскольку оказание спорных услуг зависит от волеизъявления клиента банка, а банк не является исключительно организацией, оказывающей такие услуги, спорные услуги подлежат обложению налогом на добавленную стоимость в общем порядке. Данная позиция содержится в Определении ВАС РФ от 14.12.2011 №BAC-13171/11 по делу №A45-14585/2010.

Таким образом, спорные услуги являются для банков дополнительными, а не исключительными и, соответственно, не относятся к таким банковским операциям, вознаграждение за которые не подлежало бы обложению налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке.

При таких обстоятельствах, доначисление налогоплательщику НДС в сумме 80 334 руб., привлечение к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, начисление пени является правомерным.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, при этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).

В соответствии с п. 1, подп. 2 п. 7 ст. 272 расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений гл. 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 НК РФ дата начисления в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ - для расходов в виде сумм отчислений в резервы, признаваемые расходом в соответствии с названной главой.

Согласно подп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном ст. 266 НК РФ).

В соответствии с п. 3 ст. 266 НК РФ налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

По правилу, установленному п. 4 ст. 266 НК РФ, сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности, и по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности.

В соответствии с п. 5 ст. 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам, исчисленного на отчетную дату по правилам, установленным п. 4 ст. 266 НК РФ, сравнивается с суммой остатка резерва, который определяется как разница между суммой резерва, исчисленного на предыдущую отчетную дату по правилам, установленным п. 4 ст. 266 НК РФ, и суммой безнадежных долгов, возникших после предыдущей отчетной даты. В случае, если сумма резерва, исчисленного на отчетную дату, меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае если сумма резерва, исчисленного на отчетную дату, больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Из указанных положений следует, что резерв по сомнительной задолженности по определенному контрагенту формируется ежеквартально по окончании каждого отчетного (налогового) периода до тех пор, пока долг не будет погашен либо списан как безнадежный, а сумма резерва по сомнительным долгам на отчетную дату - это величина, которая участвует в расчете налога на прибыль за каждый отчетный (налоговый) период пока спорная задолженность числится в составе резерва и не списана налогоплательщиком как безнадежная.

Согласно п. 1, п. 3 ст. 271 НК РФ при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения (ст. 53 НК РФ), налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иныхдокументально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением (п. 1 ст. 54 НК РФ).

Налоговая база по налогу на прибыль организаций формируется отдельно за каждый отчетный (налоговый) период (п. 1 ст. 54, ст. 274 НК РФ), включая доходы и расходы, с учетом созданного резерва по сомнительным долгам.

Создание резерва по сомнительным долгам позволяет налогоплательщику уменьшать налоговую базу посредством увеличения состава и размера,

Налогоплательщик оспаривает доначисление налога на прибыль организаций за 2013 год в сумме 818 258 руб. и уменьшение суммы убытков, исчисленных по налогу на прибыль за 2014 год, в размере 1 268 985 руб.

В соответствии со ст. 24 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 «О банках и банковской деятельности» кредитная организация (головная кредитная организация банковской группы) обязана осуществлять классификацию активов, выделяя сомнительные и безнадежные долги, и создавать резервы (фонды) на покрытие возможных убытков в порядке, установленном Банком России.

Порядок формирования резервов на возможные потери по ссудам установлен Положением о порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности (утв. Банком России 26.03.2004 N 254-П).

Суммы резервов на возможные потери по ссудам, отнесенные на расходы банка, используются банком при списании с баланса кредитной организации безнадежной задолженности по ссудам в порядке главы 8 «Порядок списания кредитной организацией безнадежной задолженности по ссудам» указанного Положения.

Списание налогоплательщиком долгов, признаваемых безнадежными, осуществляется за счет суммы созданного резерва. При этом, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов в целях налогообложения по налогу на прибыль в соответствии с положениями Налогового кодекса РФ.

Из материалов выездной налоговой проверки следует, что ПАО «ЕМБ» неправомерно списана во внереализационные расходы по налогу на прибыль за 2013 год безнадежная задолженность, не покрытая за счет средств резерва по сомнительным долгам по физическим и юридическим лицам, что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль организаций на сумму 4 091 292 руб. и соответственно, к неуплате налога на прибыль за 2013 год в сумме 818 258 руб. (4 091 292 руб. х 20%). За 2014 год налогоплательщиком необоснованно увеличены убытки по налогу на прибыль на сумму безнадежной задолженности в размере 1 268 985 рублей.

Налогоплательщиком произведено списание дебиторской задолженности, нереальной ко взысканию, во внереализационные расходы с нарушением п.1 ст. 272 НК РФ, поскольку право на списание такой задолженности возникло у общества в более ранние налоговые периоды. Самопроизвольный выбор периода списание такой задолженности налоговым законодательством не предусмотрено. Кроме того, в некоторых случаях обоснованность признания задолженности безнадежной не подтверждено документами.

В ходе проверки установлено, что ПАО «ЕМБ» включены во внереализационные расходы по налогу на прибыль за 2013 год суммы безнадежной задолженности по просроченным кредитным договорам, заключенным с организациями и физическими лицами до 2006 года, не покрытая за счет средств резерва по сомнительным долгам: по физическим лицам в размере 723 436 руб. по основанию «в связи с истечением срока давности»; по юридическим лицам и индивидуальным предпринимателем в размере 3 424 280 руб. (ИП ФИО7, ООО «М5», ООО «Авантаж») по основанию «исключение из ЕГРЮЛ».

С учетом положений п. 1 ст. 11 НК РФ понятие срока исковой давности регулируются гражданским законодательством Российской Федерации.

Согласно ст. 195 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено.

В соответствии со ст. 196 ГК РФ общий срок исковой давности установлен в три года. Его течение начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права и о том, кто является надлежащим ответчиком по иску о защите этого права (п. 1 ст. 200 ГК РФ), и заканчивается в соответствующие месяц и число последнего года срока (п. 1 ст. 192 ГК РФ).

При исчислении сроков исковой давности по требованиям о взыскании просроченной задолженности по кредитному обязательству, предусматривающему исполнение в виде периодических платежей, применяется общий срок исковой давности (ст. 196 ГК РФ), который подлежит исчислению отдельно по каждому платежу со дня, когда кредитор узнал или должен был узнать о нарушении своего права.

В связи с истечением срока давности, на основании распоряжений Президента Банка от 01.04.2013 № 40, № 41; от 04.07.2013 № 79; от 30.10.2013 № 126; от 15.01.2014 № 4 налогоплательщик по просроченным кредитным договорам с физическими лицами (дебиторская задолженность) признал невзысканные долги безнадежной задолженностью и списал на основании ст. 265 НК РФ во внереализационные расходы по налогу на прибыль в 2013 году.

ПАО «ЕМБ» определяло истечение срока исковой давности по сроку окончания кредитного договора с учетом даты произведения заемщиком последнего платежа по договору.

Из представленных в ходе налоговой проверки документов налогоплательщика следует, что сроки кредитных договоров истекли в 2005, 2006, 2007, 2008, 2009 году. То есть с указанных годов налогоплательщик знал о нарушении своего права и о возможности принятия мер принудительного взыскания долга.

В случае, если в течение трех лет не удается взыскать задолженность, то на основании п. 2 ст. 266 НК РФ в связи с истечением срока исковой давности для целей налогообложения налогом на прибыль, данная дебиторская задолженность признается безнадежным долгом.

При этом порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (п. 1 ст. 272 НК РФ).

Дата признания внереализационных расходов для целей налогообложения прибыли установлена п. 7 ст. 272 НК РФ. Расход в виде безнадежной задолженности, по которой истек срок исковой давности, учитывается в составе внереализационных расходов в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности.

Соответственно датой отнесения дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в состав внереализационных расходов будет дата истечения срока исковой давности.

Таким образом, учитывая, что истечение срока исковой давности по дебиторской задолженности является самостоятельным основанием для признания ее безнадежной, то налогоплательщик имел право в соответствующие налоговые периоды долги физических лиц, возникшие в период 2005-2009 году, признать их нереальными ко взысканию (безнадежная задолженность) и отнести на расходы по налогу на прибыль до 2013 года. Доказательств, свидетельствующих об обстоятельствах, подтверждающих о перерыве течения срока исковой давности (ст. 203 ГК РФ), налогоплательщик не представил.

Налогоплательщиком также во внереализационные расходы 2013 года отнесены долги должников в связи со смертью: ФИО8 (дата смерти -25.09.2009), ФИО9 (21.12.2008). Данный факт подтверждается актами органов государственной власти - свидетельствами о смерти.

Исходя из смысла норм ст. 266 НК РФ безнадежными долгами могут быть признаны долги, по которым прекращено обязательство по основаниям, предусмотренным гражданским законодательством.

В соответствии со ст. 418 ГК РФ обязательство прекращается смертью должника, если исполнение не может быть произведено без личного участия должника либо обязательство иным образом неразрывно связано с личностью должника.

Согласно п. 3 ст. 1175 ГК РФ кредиторы наследодателя вправе предъявить свои требования к принявшим наследство наследникам в пределах сроков исковой давности, установленных для соответствующих требований.

Для целей налогообложения прибыли долг гражданина признается нереальным ко взысканию по причине смерти должника, за исключением случаев, когда обязательство передается наследникам в порядке правопреемства.

Данный подход отражен в Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.12.2008 N А58-170/06-Ф02-6199/08,из которого следует, что обязательства по договору займа не могут быть прекращены на основании ст. 418 ГК РФ, так как допускается предъявление требования заимодавцем к наследникам умершего должника.

В силу ст. 252 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, подтверждаются оправдательными документами.

Налогоплательщиком не представлены документы по истребованию в уполномоченном органе сведений об отсутствии или наличии наследников, документы по претензионно-исковой работе с ними по погашению долга.

Задолженность по юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям в размере 3 424 280 руб. во внереализационные расходы по налогу на прибыль за 2013 год списана по распоряжениям Президента Банка от 01.04.2013 № 41, от 26.03.2013 № 34 по основанию «исключение из ЕГРЮЛ».

Данная задолженность сформировалась по следующим заемщикам: ИП ФИО7 (к/д 05-515) в размере 133117,44 руб.; ООО «М5» (к/д 25-05-144) в размере 342929,47 руб.; ООО «Авантаж» (к/д 05-6-88, к/д 05-6-130) в размере 2 948 233,44 руб.(715353,20 + 2232880,24).

Одним из оснований, установленных п. 2 ст. 266 НК РФ для признания долга перед налогоплательщиком безнадежным, является ликвидация организации-должника.

Долги, нереальные к взысканию, списываются в состав внереализационных расходов с даты исключения налогоплательщика-должника из ЕГРЮЛ. После внесения в ЕГРЮЛ записи об исключении юридического лица из реестра кредитор вправе признать задолженность безнадежной и включить ее сумму в состав расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль. Документальным подтверждением ликвидации организации-должника может служить выписка из ЕГРЮЛ.

Вместе с тем, из документов, представленных налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки, следует, что ИП ФИО7 исключена из ЕГРЮЛ - 01.01.2005, также в 2005 году судебным приставом-исполнителем вынесено Постановление от 19.08.2005 об окончании исполнительного производства.

В отношении ООО «М5» банком представлены Справки о невозможности взыскания службы судебных приставов от 19.06.2007, от 22.05.2007. Также установлено, что данная организация исключена из ЕГРЮЛ 07.03.2013.

По организации ООО «Авантаж» налогоплательщиком представлены Постановления об окончании исполнительного производства от 27.10.2011, от 24.02.2012.

Согласно положениям п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся.

Следовательно, в 2013 году налогоплательщиком необоснованно включена в сумму безнадежного долга и списана в счет внереализационных расходов по налогу на прибыль задолженность по юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям в размере 3 424 280 руб., тогда как право на признание долга безнадежной задолженностью возникло в более ранние периоды.

В случае наличия нескольких оснований для признания задолженности безнадежной (истечение срока исковой давности и ликвидация организации-должника) задолженность признается безнадежной в том налоговом (отчетном) периоде, в котором имело место первое по времени возникновения основание для признания задолженности безнадежной.

Нормы гл. 25 НК РФ не предоставляют налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором безнадежная к взысканию задолженность включается во внереализационные расходы. Соответственно, налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию, и произвести их списание. Данный вывод отражен в Постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10 по делу N А56-4354/2009.

Также инспекцией установлено, что налогоплательщиком по просроченным кредитным договорам физических и юридических лиц, начислялись проценты до 2013 года, суммы по которым учтены в оспариваемой сумме внереализационных расходах по налогу на прибыль за 2013-2014 годы.

Согласно ст. 292 НК РФ при принятии банком решения о списании с баланса кредитной организации безнадежной задолженности по ссудам прекращается начисление процентов на данную ссудную задолженность, если начисление таких процентов не прекращено ранее в соответствии с договором.

Такое списание производится в порядке, установленном Положением Банка России от 26.03.2004 N 254-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности».

В соответствии с п.8.2. Положения N 254-П списание кредитной организацией безнадежной задолженности по ссудам осуществляется за счет сформированного резерва по соответствующей ссуде. Одновременно кредитной организацией списываются начисленные проценты, относящиеся к безнадежной задолженности по ссудам.

В письме Минфина России от 25.11.2008 N 03-03-06/2/158 указано, что проценты также прекращают начисляться на задолженность, признанную безнадежной к взысканию, с момента признания ее таковой.

Таким образом, при отсутствии в договоре условий о прекращении начисления процентов, нецелесообразности обращения в суд с иском, основанием для приостановления начисления процентов на просроченную задолженность является списание с баланса кредитной организации безнадежной задолженности по ссудам в порядке, предусмотренном Положения N 254-П.

Относительно непринятия налоговым органов во внереализационных расходах убытков в сумме 1 268 985 руб., являющихся безнадежной задолженностью по кредитному договору с ООО «Рус-Инвест» и учтенные по налогу на прибыль в 2014 году, установлено следующее.

Согласно подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.

В состав внереализационных расходов в порядке, предусмотренном пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ, подлежат включению полученные убытки в отчетном (налоговом) периоде в виде сумм безнадежных долгов (в том числе по выданным ссудам) в ситуации, когда налогоплательщик не воспользовался правом, предоставленным ст. 292 НК РФ, и не сформировал резерв под ссудную задолженность.

В налоговой декларации по налогу на прибыль за 2014 год по стр. 120 листа 02, заявлен убыток в размере 30 824 371 руб.

За 2014 год ПАО Банк «Екатеринбург» неправомерно увеличен убыток в целях налогообложения на 1 268 985 руб., сумма непокрытого убытка по итогам проверки составила 29 555 386 руб. (30 824 371 руб. - 1 268 985 руб.).

Налогоплательщик включил в счет внереализационных расходов в 2014 году сумму 1 268 985 руб. как безнадежную задолженность (ООО «Рус-Инвест») с формулировкой «определение Арбитражного суда Свердловской области от 28.04.2009 о завершении конкурсного производства».

Налогоплательщик пояснил, что в 2014 году банком признана безнадежной и подлежащей списанию задолженность по кредитному договору с ООО «Рус-Инвест» в размере 1 268 985 руб. в связи с вынесением постановления судебного пристава-исполнителя Первоуральского районного отдела УФССП России по Свердловской области от 28.04.2009 об окончании исполнительного производства. В постановление судебного пристава указано на невозможность взыскания задолженности, при этом имеются основания, предусмотренные п. 2 ст. 266 НК РФ, в соответствии с которыми дебиторская задолженность налогоплательщика признается безнадежной для целей налогообложения прибыли.

Таким образом, при наличии постановления судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенного в 2009 году, налогоплательщик вправе был включить спорную задолженность во внереализационные расходы по налогу на прибыль того периода.

Учитывая, что данная задолженность как нереальная ко взысканию образовалась в 2009 году, принятие ее к налоговому учету по истечению длительного времени в 2014 году противоречит нормам налогового (ст.ст. 252, 265, 266, 272, 283 НК РФ) и бухгалтерского законодательства (ст.ст. 9, 10, 13 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»), в связи с чем доводы налогоплательщика по применению к правоотношениям п.1 ст.283 НК РФ являются несостоятельными.

Изучив представленные документы, суд считает, что действия общества по включению сумм дебиторской задолженности в состав затрат, учитываемых в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций в более позднем периоде - 2013, 2014 годах, противоречат закону и носят произвольный характер, поскольку порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (пункт 1 статьи 272 НК РФ).

Следовательно, названный пункт 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

В данной части судом учтена правовая позиция, изложенная в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда от 15.06.2010 № 1574/10.

Таким образом, дебиторская задолженность может быть признана безнадежной и учтена во внереализационных расходах для целей налогообложения прибыли в том отчетном (налоговом) периоде, когда вынесено соответствующее постановление судебного пристава-исполнителя.

В письме Минфина от 6 марта 2013 г. N 03-03-06/1/6752 со ссылкой на Письмо Минфина России от 22.10.2010 N 03-03-05/230, доведенном до налоговых органов Российской Федерации, также указано, что учитывая основания окончания исполнительного производства, предусмотренные пп. 4 п. 1 ст. 46 Закона N 229-ФЗ, свидетельствующие о невозможности исполнения должником обязательства, а также правовую позицию Высшего Арбитражного Суда, изложенную в Определении от 07.03.2008 N 2727/08, дебиторская задолженность, в отношении которой судебным приставом-исполнителем вынесено постановление об окончании исполнительного производства на основании указанной нормы Закона 229-ФЗ, признается безнадежной для целей налогообложения прибыли на основании п. 2 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах, заявленные обществом требования удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь ст. 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

1. Заявленные требования оставить без удовлетворения.

2. Решение по настоящему делу вступает в законную силу по истечении месячного срока со дня его принятия, если не подана апелляционная жалоба. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено и не изменено, вступает в законную силу со дня принятия постановления арбитражного суда апелляционной инстанции.

3. Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня принятия решения (изготовления его в полном объеме).

Апелляционная жалоба подается в арбитражный суд апелляционной инстанции через арбитражный суд, принявший решение. Апелляционная жалоба также может быть подана посредством заполнения формы, размещенной на официальном сайте арбитражного суда в сети «Интернет» http://ekaterinburg.arbitr.ru.

В случае обжалования решения в порядке апелляционного производства информацию о времени, месте и результатах рассмотрения дела можно получить на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда http://17aas.arbitr.ru.

4. С информацией о дате и времени выдачи исполнительного листа канцелярией суда можно ознакомиться в сервисе «Картотека арбитражных дел» в карточке дела в документе «Дополнение». В случае неполучения взыскателем исполнительного листа в здании суда в назначенную дату, исполнительный лист не позднее следующего рабочего дня будет направлен по юридическому адресу взыскателя заказным письмом с уведомлением о вручении. Взыскатель может обратиться в арбитражный суд с заявлением о выдаче исполнительного листа нарочно в иную дату. Указанное заявление должно поступить в суд не позднее даты, указанной в карточке дела в документе «Дополнение».

В случае если до вступления судебного акта в законную силу поступит апелляционная жалоба, (за исключением дел, рассматриваемых в порядке упрощенного производства) исполнительный лист выдается только после вступления судебного акта в законную силу. В этом случае дополнительная информация о дате и времени выдачи исполнительного листа будет размещена в карточке дела «Дополнение».

Судья Н.И. Ремезова