Гражданский кодекс часть 1

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Смоленской области (далее по тексту – Инспекция, ответчик) о признании частично недействительным решения № 09-06/43 от 08.12.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по результатам которой установлена неуплата налога на добавленную стоимость в размере 797440 рублей, неуплата налога на прибыль в размере 345266 рублей, начислены пени по налогу на добавленную стоимость в размере 191514 рублей, по налогу на прибыль в размере 191101 рубль, Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной частью 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ (с учетом положений статей 112, 114 налогового кодекса РФ) за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 8108 рублей, налога на прибыль в виде штрафа в размере 34527 рублей.

Решением Управления ФНС России по Смоленской области от 13.03.2017 № 14 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, решение Инспекции утверждено.

Общество, полагая, что решение налогового органа противоречит положениям статей 252, 170-172 Налогового кодекса РФ, нарушает его права и законные интересы, так как препятствует в установленном порядке применить налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, расходы по налогу на прибыль обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Оценив в совокупности по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ все имеющиеся в материалах дела документы,

заслушав мнение лиц, участвующих в деле, суд приходит к следующим выводам.

ООО «Стройинвест» (Генподрядчик) заключены договоры генерального подряда от 05.03.2013 № 01 и от 15.05.2013 № 02 на строительство объекта капитального строительства - здания банка, Заказчиком которого являлось ОАО «СКА-Банк».

Согласно Договора от 05.03.2013 № 01 Генподрядчик принимает на себя генеральный подряд по созданию из своих материалов, своими или привлеченными силами объекта капитального строительства нулевого цикла (земляные работы, фундамент, стены и перекрытия над техническими подпольями и подвалами, система дренажа) здания банка, а также выполнение в указанных целях от имени Заказчика в объеме, предусмотренным настоящим Договором, функций технического заказчика, а Заказчик в порядке, предусмотренным настоящим Договором, принимает на себя обязательство по оплате работ Генподрядчика и услуг Технического заказчика.

Согласно п. 1.1 Договора от 15.05.2013 № 02 Генподрядчик принимает на себя генеральный подряд по достраиванию из своих материалов, своими или привлеченными силами в порядке, предусмотренном проектно-сметной документацией и действующими строительными нормами и правилами Здания банка на ранее созданной его подземной части (цокольный этаж), а также выполнение в указанных целях от имени Заказчика в объеме, предусмотренным настоящим Договором, функций технического заказчика, а Заказчик в порядке, предусмотренным настоящим Договором, принимает на себя обязательство по оплате работ Генподрядчика и услуг Технического заказчика.

В дальнейшем ОАО «СКА-Банк» («Первоначальный кредитор») заключило договор уступки прав от 01.10.2014 б/№ по указанным договорам генерального подряда с ООО «Спецстройсофт» («Новый кредитор»), согласно которому право «Первоначального кредитора» переходит к «Новому кредитору» в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права, в том числе, но не исключительно, право требования от «Должника» уплаченных последнему «Первоначальным кредитором» авансовых платежей для выполнения обязательств по договорам подряда в размере 6 677 527,20 рубля. Согласно договора уступки прав от 01.10.2014 «Первоначальный кредитор» обязуется передать «Новому кредитору» документы, удостоверяющие права требования и обязательства по договорам генерального подряда № 01 от 05.03.2013 и № 2 от 15.05.2013.

Для выполнения условий договоров генерального подряда ООО «Стройинвест» («Заказчик») заключило с ООО «Морекс» («Подрядчик») договор подряда на выполнение работ по кирпичной кладке стен от 04.06.2013, согласно условиям которого «Подрядчик» обязуется по заданию «Заказчика» из предоставляемых им в ходе строительства объекта материалов (оборудования, механизмов), а также из своих материалов (оборудования, механизмов), номенклатура которых не обеспечена Заказчиком, в срок предусмотренный договором, собственными или привлеченными силами и механизмами, выполнить работы по кирпичной кладке стен здания Вяземского филиала ОАО «СКА-Банк» по адресу: Смоленская область, г. Вязьма, на пересечении улицы Ленина и ул. Глинки, а Заказчик обязуется принять и в соответствии с условиями Договора и оплатить Подрядчику результат его работ.

Стоимость всех работ, подлежащих выполнению Подрядчиком по настоящему Договору составляет 925532 рубля, в том числе НДС – 141183 рубля. Стоимость работ подлежит изменению Подрядчиком в следующих случаях: при изменении индекса потребительских цен (инфляции); увеличении стоимости расходов, признаваемых для целей налогообложения Подрядчика, которые он понес при строительстве Объекта; при проведении дополнительных работ на Объекте или исключении запланированных, при изменении, по согласованию Сторон, запланированного объема работ, материалы для выполнения которых, обеспечивает Подрядчик. В соответствии с пунктом 3 Договора начало работ – 01 июня 2013 года, окончание работ - 30 июня 2013 года. В соответствии с пунктом 4 договора Подрядчик обязан представить Заказчику копию лицензии на право осуществления строительства зданий и сооружений первого и второго уровня ответственности.

17.06.2013 ООО «Стройинвест» заключено с ООО «Морекс» дополнительное соглашение № 1 к договору подряда на выполнение работ по кирпичной кладке стен от 04.06. 2013, в соответствии с пунктом 1.1. которого пункт 2.1 Договора излагается в следующей редакции: «2.1. Стоимость всех работ, подлежащих выполнению Подрядчиком, по настоящему Договору составляет 4 627 660 рублей, в том числе НДС – 705914,24 рубля».

Кроме того, ООО «Стройинвест» («Заказчик») и ООО «Морекс» («Подрядчик») заключили договор подряда на выполнение подготовительных и земляных работ от 14.05.2013, согласно условиям которого «Подрядчик» обязуется по заданию «Заказчика» из предоставляемых им в ходе строительства объекта материалов (оборудования, механизмов), а также из своих материалов (оборудования, механизмов), номенклатура которых не обеспечена Заказчиком, в срок предусмотренный Договором, собственными или привлеченными силами и механизмами, выполнить подготовительные и земляные работы для строительства газопровода высокого и среднего давления к 317 индивидуальным жилым домам и объектам внутренней инфраструктуры по адресу: ДНП «Поселок Ивушкино» вблизи д. Матчино городского округа Домодедово, Московской области, а Заказчик обязуется принять и в соответствии с условиями настоящего договора и оплатить Подрядчику результат его работ. Стоимость всех работ, подлежащих выполнению Подрядчиком, составляет 600002 рубля, в том числе НДС - 91525,73рубля. В соответствии с пунктом 3 договора начало работ – 03 июня 2013 года, окончание работ - 28 июня 2013 года. В соответствии с пунктом 4.1.1 договора Подрядчик обязан представить Заказчику копию лицензии на право осуществления строительства зданий и сооружений первого и второго уровня ответственности.

Указанный договор подряда на выполнение подготовительных и земляных работ от 14.05.2013 заключен ООО «Стройинвест» для выполнения договора подряда на выполнение земляных работ от 26.04.2013 №1/05-13, «Заказчиком» по которому являлось ООО «ГАЗ».

Как следует из материалов дела, Инспекцией по итогам выездной налоговой проверки не приняты заявленные Обществом налоговые вычеты по НДС по контрагенту ООО «Морекс» при выполнении субподрядных работ, кроме того, произведен расчет налога на прибыль с исключением расходов по спорному контрагенту (по зданию банка) в той части, в которой они превышали объем работ, переданный заказчику.

Основанием для указанного вывода послужили следующие установленные проверкой обстоятельства.

ООО «Морекс» состояло на учете в ИФНС России № 8 по г. Москве с 12.02.2013, юридический адрес организации: 107140, <...>; основной вид деятельности: 46.19 - Деятельность агентов по оптовой торговле универсальным ассортиментом товаров.

Руководитель ФИО3 с 12.02.2013 года (одновременно является руководителем 15 организаций) Учредители: ФИО3 (20%), ФИО4 (80%).

Имущества, земельных участков, транспортных средств ООО «Морекс» не имело, справки по форме 2-НДФЛ за 2012-2014 годы не представляло, снято с учета 01.08.2016 г. в результате внесения в ЕГРЮЛ записи об исключении юридического лица, фактически прекратившего свою деятельности по решению регистрирующего органа.

Согласно представленной банком выписки по расчетному счету установлено, что ООО «Морекс» производило оплату за оборудование, цемент, автоуслуги, транспортные услуги, пищевые добавки, пиломатериал, гофроупаковку, сырье, кондитерские изделия, маргарин, бакалею, стройматериалы, муку, соль, металлочерепицу, щебень, отруби. На расчетный счет поступали денежные средства от продажи щебня, кондитерских изделий, ЖБИ изделий, пшеницы фуражной, за строительные работы, транспортные услуги, масло подсолнечное, муку, выполненные работы. Общая сумма поступлений на расчетный счет с даты открытия счета (31.05.2013) по дату закрытия счета (28.11.2014) составила - 176091381,51 рубля, в том числе за период с 31.05.2013 по 31.12.2013 - 78966958,48 рубля, с 01.01.2014 по 28.11.2014 - 97124423,03 рубля.

Движение денежных средств носило транзитный характер, поступление и списание денежных средств производилось за разнонаправленные товары (работы, услуги). Исходя из анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО «Морекс» выявлено отсутствие платежей на цели обеспечения ведения финансово-хозяйственной деятельности (расходы по аренде имущества, расходы на коммунальные платежи, расходы на содержание персонала, расходы на связь, расходы на ГСМ, расходы по аренде транспорта, оборудования, механизмов, расходы на канцтовары, выплату заработной платы работникам и т.д.).

Суммы, отражаемые ООО «Морекс» в налоговой и бухгалтерской отчетности, в значительной степени не соответствуют объемам денежных средств, поступающим на расчетный счет.

Согласно представленной налоговой декларации по налогу на прибыль
организаций за 2013 год выручка от реализации товаров (работ, услуг) составила за 2013год 8037606 рублей, расходы – 8003085 рублей, прибыль – 34521 рубль, налог на прибыль – 6904 рубля. В то же время поступление денежных средств по расчетному счету общества за период с 31.05.2013 по 31.12.2013 составило 78966958,48 рубля.

Налоговые декларации по НДС за 1, 2 кварталы 2013 года «нулевые», за 3 квартал 2013 года обороты по реализации товаров (работ, услуг) составили 3813 242 рубля, сумма налога с реализации 686384 рубля, налоговые вычеты – 682932 рубля, сумма налога к уплате – 3452 рубля; за 4 квартал 2013 года обороты по реализации товаров (работ, услуг) составили 4224364 рубля, сумма налога с реализации – 760386 рублей, налоговые вычеты – 748983 рубля, сумма налога к уплате -11403 рубля.

Исходя из анализа данных налоговых деклараций ООО «Морекс» производило исчисление налогов в минимальных размерах, выручка от реализации товаров (работ, услуг) занижена по сравнению с доходами, поступавшими на расчетный счет общества на 58 млн. рублей. Расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, максимально приближены к сумме доходов, отраженных ООО «Морекс» в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций. Налоговые вычеты по НДС максимально приближены к сумме НДС, исчисленной с реализации, отношение суммы налоговых вычетов к сумме налога с реализации, составило за 2013 год -98,98 %.

Согласно бухгалтерской отчетности ООО «Морекс» за 2013 год активы составляли 741 тыс.руб., в том числе: внеоборотные активы отсутствуют, оборотные активы составляют – 741 тыс.руб., в том числе: запасы в сумме 233 тыс.руб., дебиторская задолженность в сумме 422 тыс.руб., денежные средства в сумме 16 тыс. рублей. Пассив баланса составлял 741 тыс. руб., в том числе: уставный капитал в сумме 50 тыс. руб., нераспределенная прибыль в сумме 28 тыс. руб., кредиторская задолженность в сумме 418 тыс. руб., доходы будущих периодов в сумме 245 тыс. руб. При наличии оборотов по поступлению денежных средств за 2013 год в сумме 78966958,48 рубля дебиторская задолженность составила на 31.12.2013 г. – 422 тыс. руб, кредиторская задолженность на 31.12.2013года составила – 418 тыс.руб., что противоречит практике ведения хозяйственной деятельности и означает, что ООО «Морекс» практически не имело задолженности перед поставщиками товаров, также как и поставщики перед ним, что косвенно подтверждает то обстоятельство, что движение денежных средств по расчетному счету общества носит фиктивный характер и фактически поставки товара в адрес покупателей и получения товара от поставщиков не производилось.

В ходе проверки проведен допрос директора ООО «Стройинвест» - ФИО5 по вопросам взаимоотношений с ООО «Морекс», которая пояснила, что с руководителем организации лично не знакома, инициатором взаимодействия было ООО «Морекс», весь пакет документов, в том числе: договора, КС-2, КС-3 составлялись ООО «Стройинвест», на
подпись передавались ответственному представителю контрагента, договора и все документы составлялись после предварительного согласования с исполнителями.

Из показаний свидетеля ФИО6 (главный инженер) в отношении выполнения работ по кирпичной кладке стен здания Вяземского филиала ОАО «СКА-Банк» следует, что работы выполняло ООО «Вязьмастройсервис» по договору, работала бригада 10-12 человек. Контроль за выполнением работ осуществляла визуально приблизительно 1 раз, проверялось соответствие выполненных работ проектной документации и строительным нормам и правилам непосредственно на стадии кирпичной кладки стен с прорабом ООО «Вязьмастройсервис» - ФИО7 Объем выполненных работ определял прораб ООО «Вязьмастройсервис», стоимость определял инженер производственного отдела ООО «Вязьмастройсервис», со стороны Заказчика объем выполненных работ проверяла ФИО6 Акты о приемке выполненных работ формы КС-2, справки о стоимости выполненных работ и затрат формы КС-3 составлялись ООО «Вязьмастройсервис», подписывались акты о приемке выполненных работ формы КС-2 главным инженером ООО «Стройинвест» - ФИО6, и прорабом ООО «Вязьмастройсервис» ФИО8, справки о стоимости выполненных работ и затрат формы КС-3 подписывались руководителями данных организаций.

Из показаний ФИО6 следует, что такая организация как ООО «Морекс» ей известна, данная организация выполняла работы по стяжке полов сухого прессования. С представителя данной организации лично не знакома, приезжали ли руководители, представители данной организации по месту нахождения ООО «Стройинвест» ей не известно, однако подробности заключения договора, а также то, кем подписывались акты о приемке работ пояснить не смогла.

В ходе проверки проведен допрос прораба ООО «Вязьма-Стройсервис» ФИО7, который пояснил, что ООО «Вязьма-Стройсервис» работало на объекте - строительство здания Вяземского филиала ОАО «СКА-Банк» как подрядная организация, заказчиком выступал ООО «Стройинвест»; ООО «Вязьма-Стройсервис» выполняло общестроительные работы на данном объекте, частично выполнялись работы по кирпичной кладке стен. Работы по кирпичной кладке выполнялись бригадой ООО «Вязьма-Стройсервис», состав бригады менялся, в бригаде имелись каменщики, стропальщики; факт выполнения работ по строительству здания банка фиксировался в актах освидетельствования скрытых работ, где отражалось соответствие выполненных работ проектной документации; информацией об иных организациях, осуществляющих строительство на данном объекте свидетель не располагает.

Также в ходе выездной проверки проведена комплексная почерковедческая и технико-криминалистическая экспертиза документов, представленных налогоплательщиком от имени ООО «Морекс».

По результатам проведенной экспертизы установлено следующее.

Подписи от имени руководителя ООО «Морекс» ФИО3 в оригиналах документов, копии которых представлены на экспертизу выполнены не ФИО3, чьи образцы подписи представлены на экспертизу, а другим лицом (лицами). Представленные на экспертизу сравнительные образцы и исследуемые копии договоров, счетов-фактур, актов, справок, дополнительных соглашений с указанием различных организаций-контрагентов ООО «Морекс» и ООО «Стройинвест» изготовлены единым для данных документов электрографическим способом получения черно-белых изображений, применяемым в печатающих (копирующих) устройствах бытовой и офисной оргтехники. Представленные на экспертизу копии счетов-фактур от имени продавца ООО «Морекс» на имя покупателя ООО «Стройинвест» № 287 и № 286 от 28.06.2013, № 299 от 01.07.2013, копия акта о приемке выполненных работ № 1 от 04.12.2013, а также копий актов о приемке выполненных работ № 1 от 28.06.2013, № 3 от 31.08.2013, № 2 от 23.07.2013, № 4 от 30.09.2013, № 5 от 31.10.2013, № 6 от 29.11.2013 года от имени ОАО «СКА-БАНК» и ООО «Стройинвест», изготовлены с применением одного и того же (общего для данных документов) печатающего (копирующего) устройства. Все без исключения счета-фактуры от имени продавца ООО «Морекс», представленные в качестве исследуемых документов, и счета-фактуры от имени продавца ООО «Стройинвест», представленные в качестве сравнительных образцов, имеют между собой идентичное электронное форматирование - данные счета-фактуры изготовлены с одной и той же электронной формы (файла), в которую перед распечаткой внесены необходимые и обусловленные ситуацией изменения реквизитов организаций продавцов-покупателей в верхней части, а также фамилий руководителей в нижней части документов. Представленные на экспертизу исследуемые счета-фактуры от имени ООО «Морекс», а также образцы счетов-фактур от имени ООО «Стройинвест», с идентичным форматированием между собой, имеют общий источник происхождения.

В соответствии с информацией, полученной из общедоступной сети «ИНТЕРНЕТ», по сведениям сайта «nostroy.ru» Национального объединения строителей «НОСТРОЙ» организация ООО «Морекс» в Едином реестре членов СРО не значится. Кроме того, согласно Федерльной базе данных, сайтов общедоступной сети «ИНТЕРНЕТ» ООО «Морекс» значится как организация, осуществляющая вид деятельности по ОКВЭД 46.19 - розничная, оптовая торговля, деятельность по складированию и хранению, транспортная обработка грузов.

При этом деловая репутация ООО «Морекс» на рынке строительных работ не успела сложиться, так как ООО «Морекс» зарегистрировано 12.02.2013, договор с Обществом заключен спустя четыре месяца - 04.06.2013; ООО «Морекс» не имеет собственного сайта в сети «Интернет», также в сети отсутствуют ссылки о том, что данная организация, когда либо занималось строительными работами. 01.08.2016 ООО «Морекс» исключено из ЕГРЮЛ по решению налогового органа как недействующее юрилическое лицо.

Указанные обстоятельства послужили основанием для вывода Инспекции о том, что налогоплательщиком получена необоснованная налоговая выгода в виде завышения расходов при выполнении работ по кладке стен наружных и внутренних и армированию кладки стен и других конструкций согласно актов о приемке выполненных работ, предъявленных подрядной организацией - ООО «Морекс» при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций и налоговых вычетов по НДС по счетам-фактурам, предъявленных подрядной организацией ООО «Морекс», так как работы по договорам подряда, предъявленные от имени ООО «Морекс», не могли выполняться указанной организацией, документы от имени данной организации подписаны неустановленными лицами, налогоплательщиком не приведены критерии выбора указанной организации в качестве субподрядной организации (учитывая отсутствие строительных допусков, информации об организации как осуществляющей строительные работы, сложившейся деловой репутации).

Кроме того, по результатам проверки налоговым органом установлено, что объемы выполненных работ по кирпичной кладке стен наружных и внутренних и армированию кладки стен и других конструкций согласно актов, предъявленных от имени ООО «Морекс» превышают объемы данных работ, предусмотренных сметной документацией и объемами данных работ согласно актов, выставленных ООО «Стройинвест» в адрес Заказчика. Таким образом, первичные документы, предъявленные от имени ООО «Морекс» (акты о приемке выполненных работ (форма КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3), счета-фактуры) содержат недостоверные данные, и следовательно счета-фактуры, предъявленные от имени ООО «Морекс» не могут служить основанием для предоставления налогоплательщику налоговых вычетов по НДС, а акты выполненных работ не могут служить основанием для включения в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, расходов, предъявленных налогоплательщику подрядной организацией - ООО «Морекс», в полном объеме.

Также налоговым органом сделан вывод о том, что ООО «Морекс» не могло выполнить работы строительные работы в силу отсутствия необходимых технических средств, персонала; первичные документы от имени спорного контрагента подписаны неустановленными лицами, что свидетельствует о фиктивности экономических сделок, по результатам которых Общество предполагает получить налоговую выгоду.

Суд соглашается с такой позицией налогового органа, исходя из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса РФ, на установленные статьей 171 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты.

Пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), которые приобретены для перепродажи или для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса РФ (за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 статьи 170 Налогового кодекса РФ).

В силу положений пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Налогового кодекса РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 – 8 статьи 171 Налогового кодекса РФ.

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Налогового кодекса РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.

Следовательно, условиями вычета по НДС по товарам (работам, услугам) являются факты приобретения товаров (работ, услуг); принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет (оприходование); наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров (работ, услуг), с указанием суммы НДС.

Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса РФ, на установленные статьей 171 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты.

Из содержания пункта 1 статьи 169 Налогового кодекса РФ следует, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса РФ.

В пункте 5 статьи 169 Налогового кдекса РФ приведен перечень обязательных реквизитов, которые должны быть указаны в счетах-фактурах, выставленных налогоплательщику продавцом товаров (работ, услуг).

Пунктом 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В силу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком – покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, установленных статьей 169 Налогового кодекса РФ, возлагается на продавца. Соответственно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов, оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в указанных счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать об указании продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

Согласно статье 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы, являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии со статьей 252 Налогового кодекса РФ расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктами 1, 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» определено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Из вышеуказанного следует, что для целей получения налоговых вычетов определяющее значение имеет реальность рассматриваемой хозяйственной операции.

Между тем, оценивая доводы налогового органа и налогоплательщика, касающиеся проявления должной осмотрительности, необходимо иметь в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09).

Следовательно, опровергая проявление должной осмотрительности, налоговый орган вправе приводить аргументы о том, что налогоплательщик исходил лишь из коммерческой привлекательности сделки и не придавал значения добропорядочности контрагентов, а также доказывать, что налогоплательщик должен был знать о допускаемых контрагентами нарушениях.

В свою очередь налогоплательщик может дать объяснение тому, какие соответствующие деловому обороту критерии учитывались им при выборе контрагента, доказывать свою осведомленность о том, каким образом (за счет каких ресурсов, с привлечением каких соисполнителей и т.п.) должен был исполняться договор (Определение Верховного Суда РФ от 29.11.2016 № 305-КГ16-10399).

Как следует из материалов проверки, а также опроса руководителя Общества в судебном заседании на вопросы суда о критериях выбора ООО «Морекс» (не имеющего деловой репутации на строительном рынке, соответствующих допусков в этой области, зарегистрированного в качестве юридического лица незадолго до совершения рассматриваемых сделок) в качестве субподрядной организации какие-либо мотивы не приведены.

При этом довод Общества о том, что ООО «Морекс» зарекомендовало себя с положительной стороны по ранее заключенным с ним договорам подряда противоречит материалам дела, из которых следует, что часть из указанных договоров (договор подряда на выполненные работы по устройству стяжек пола от 22.10.2013, договор подряда на выполненные работы по устройству стяжек пола от 01.07.2014) заключены позднее заключения рассматриваемого договора от 04.06.2013, работы по договору подряда на выполнение работ по благоустройству территории от 25.05.2013 также приняты позднее – счета-фактуры от 31.07.2013 № 325, от 04.12.2013 № 398, от 31.07.2014 №122.

Кроме того, в ходе налоговой проверки Инспекцией установлено, что объемы выполненных работ по кирпичной кладке стен наружных и внутренних и армированию кладки стен и других конструкций согласно актов, предъявленных от имени ООО «Морекс», превышают объемы данных работ, предусмотренных сметной документацией и объемами данных работ согласно актов, выставленных ООО «Стройинвест» в адрес Заказчика (ОАО «СКА-Банк».

«Новый кредитор» - ООО «Спецстройсофт» по взаимоотношениям с ООО «Стройинвест» представило следующие документы: договоры генерального подряда № 01 от 05.03.2013 и № 02 от 15.05.2013 с дополнительными соглашениями, акты выполненных работ (форма КС-2), смету на строительство объектов капитального строительства - здание Вяземского филиала ОАО «СКА-Банк», выполненная ООО
«СмолГеоТехПроект» по договору подряда от 07.11.2012 №15, заключенному ОАО «СКА-Банк» с ООО СмолГеоТехПроект» на выполнение привязки проекта с перепланировкой и проекты наружных инженерных сетей: водопровод, канализации, газоснабжения на объекте.

Согласно представленной рабочей документации, а именно, раздела «Стены» локальной сметы №02-01-02 «Общестроительные работы надземной части», являющейся составной частью «Сметы на строительство объектов капитального строительства» здание Вяземского филиала ОАО «СКА-Банк», количество кладки стен кирпичных наружных из керамического кирпича при высоте этажа до 4 м составляет 286,5 куб.м, количество кладки стен кирпичных внутренних при высоте этажа до 4 м составляет 77,1 куб.м. Дополнительных, корректировочных смет к локальной смете № 02-01-02 не составлялось, объемы и стоимость работ по разделу «Общестроительные работы надземной части» по сравнению с утвержденной сметной документацией не изменялись.

Таким образом, объем работ по кладке стен наружных высотою этажа до 4 м согласно актов, предъявленных ООО «Морекс», превышает объем кладки стен кирпичных наружных, предусмотренных сметной документацией на 181,5 куб.м, объем кладки стен кирпичных внутренних высотою этажа до 4 м согласно актов, предъявленных ООО «Морекс», превышает объем кладки стен кирпичных внутренних х, предусмотренных сметной документацией на 75,4 куб.м, объем армирования кладки стен и других конструкций превышает объем армирования стен с вентканалами сетками, предусмотренных сметной документацией, на 0,214 тонн металлических изделий.

При этом в ходе проводимых мероприятий налогового контроля Общество дважды заменяло комплекты представленных документов.

Так, в ходе выездной проверки ООО «Стройинвест» представило документы от ООО «Морекс», а именно:

- акт № 1 от 28.06.2013 на сумму 3 702 128 рублей, объем кладки внешних стен, по которому составил – 105,2 куб.м на сумму 507 209,84 рубля, армирование кладки стен и других конструкций 40, 27 тонны на сумму 2 264 669,77 рубля;

- акт № 1 от 28.06.2013 на сумму 925 532 рубля, объем кладки внешних стен, по которому составил – 105,2 куб.м на сумму 507 209, 84 рубля, армирование кладки стен и других конструкций 0,1 тонны на сумму 4946, 36 рубля.

Итого кладка стен здания банка выше нулевого уровня составила 210,4 куб.м, армирование выполнено на 40,37 тонны.

Далее после завершения налоговой проверки. Общество представило исправленный акт № 2 от 28.06.2013 на ту же сумм 3 702 128 рублей, однако с иным объемом выполненных работ: объем кладки стен кирпичных наружных составляет не 105,2 куб.м, а 362 8 куб.м, армирование кладкистен и других конструкции составил не 40,27 тонны, а 0,3 тонны.

Кроме того, Общество вместе с возражениями по акту и ООО «СпецСтройСофт» по требованию Инспекции представили два разных комплекта актов, подписанных ООО «Стройинвест» и ОАО «СКА-БАНК», отличающихся по датам и объемам работ.

В связи с установленными противоречиями в документах по определению суда об истребовании доказательств ООО «СпецСтройСофт» представило еще один комплект документов о приемке выполненных работ от Общества, который по видам, объемам и стоимости работ полностью совпал с документами, представленными ООО «Стройинвест» (сравнительная таблица дана в дополнениях к отзыву Инспекции (т.8, л.д.1-2).

Таким образом, при рассмотрении дела судом установлено, что у ООО «СпецСтройСофт» имеется два совершенно различных комплекта документов по строительству здания Вяземского филиала ОАО «СКА-Банк», при этом при проведении проверки представлен был только один комплект.

Впоследствии в соответствии с определением суда ООО «СпецСтройСофт» даны пояснения от 25.09.2017 исх. № 02-09-2017 о том, что комплект документов, представленный в суд, получен ООО «СпецСтройСофт» у ООО «Стройинвест».

Таким образом, вывод налогового органа об имеющихся различных комплектах документов в ходе судебного заседания подтвержден, также опрошенная в судебном заседании 26.10.2017 в качестве свидетеля ФИО9 (заместитель генерального директора ООО «СпецСтройСофт», ранее заместитель управляющего ОАО «СКА-Банк», курировшая строительство) подтвердила, что подписание актов о приемке работ формы КС-2 различного содержания было обычной практикой.

При этом суд не соглашается с доводом Общества о том, что различие в актах приемки выполненных работ не может оказывать влияние на вывод об их фактическом выполнении.

В силу пункта 1 статьи 702 Гражданского кодекса РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его по цене, согласованной сторонами в соответствии со статьей 709 Гражданского кодекса РФ.

Согласно пункту 1.3 Договора генерального подряда № 02 с условием о передаче функций технического заказчика от 15.05.2013, заключенного ООО «Стройинвест» с ОАО «СКА-Банк» виды и стоимость работ, подлежащих выполнению в целях создания объекта предусмотрены в сметной документации, согласованной сторонами, являющейся неотъемлемым приложением к договору, которая предоставляется Заказчиком. Цена договора не является твердой и определена базисно-индексным методом в ценах 2001 года с применением индекса сметной стоимости 2 квартала 2013 года. В период строительства перед составлением унифицированных форм КС-2, КС-3, стоимость работ ежеквартально пересчитывается Генподрядчиком с применением действующих индексов сметной стоимости. Стоимость работ Генподрядчика подлежит изменению также в случае необходимости производства дополнительных работ, не предусмотренной сметной и (или) проектной документацией. При обнаружении ошибок в сметной документации Генподрядчик составляет корректировочную сметную документацию и утверждает ее у Заказчика.

Таким образом, исходя из условий договора положений статей 702, 709, пункта 1 статьи 743, пункта 1 статьи 766 Гражданского кодекса РФ, следует, что цена контракта, объем выполняемой работы, виды и содержание работ являются существенными условиями контракта и могут быть изменены только путем внесения изменений в договор, а также в проектно-сметную документацию.

Несоответствие объемов выполненных работ Общество объяснило тем обстоятельством, что часть работ (устройство монолитных стен) была заменена на работы по кладке стен кирпичных (письмо-согласование от 30.04.2013 т.5, л.д.128, 138).

Однако, как следует из условий договора, вышеприведенных норм Гражданского кодекса РФ, регулирующих правоотношения по договорам подряда, замена видов работ, являющихся существенным условием договора подряда должна производиться с внесением изменений в проектно-сметную документацию.

Также несостоятельным является довод Общества о том, что документооборот по договорам подряда не запрещает составление сторонами нескольких комплектов документом о приемке работ.

В соответствии с Постановлением Российского статистического агентства от 11.11.1999 № 100 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ» Акт о приемке выполненных работ (форма № КС-2) применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений. Акт составляется на основании данных Журнала учета выполненных работ (форма N КС-6а) в необходимом количестве экземпляров.

На основании изложенного, КС-2 составляется не на основании сметы, а по фактически выполненным работам, при необходимости внесения изменений составляется корректировочный акт, а не акт с одинаковыми реквизитами и различными объемами выполненных работ.

Согласно Своду выполненных работ по устройству кирпичной кладки стен, представленных налогоплательщиком, объем кладки стен наружных согласно договора генерального подряда от 05.03.2013 № 1 на устройство нулевого цикла объекта капитального строительства - здания банка, предъявленных ООО «Стройинвест» в адрес Заказчика составил 181,5 куб.м, объем кладки стен внутренних составил 73,24 куб.м.

Однако согласно актов формы КС-2 к договору подряда от 05.03.2013 № 1, представленных ООО «Спецстройсофт» по требованию Инспекции о представлении документов от 13.06.2016 № 29196, объем кладки стен наружных составил 0 куб.м, объем кладки стен внутренних составил - 48,2 куб.м. Такие же объемы предусмотрены Локальной сметой на общестроительные работы подземной части здания банка, являющейся частью общей сметы на строительство здания банка.

Таким образом, объем кладки стен наружных, указанных в своде, завышен на 181,5 куб.м (181,5 куб.м - 0 куб.м), объем кладки стен внутренних завышен на 25,04 куб.м.

Таким образом, собранные налоговым органом доказательства по делу свидетельствуют о создании формального документооборота с ООО «Морекс».

Указанный вывод подтвержден не только установленным противоречием в документах, а также тем обстоятельством, что работы по договорам подряда, предъявленные от имени ООО «Морекс», не могли выполняться ООО «Морекс» в силу отсутствия необходимых ресурсов, документы от имени данной организации подписаны неустановленными лицами.

Доводы Общества о несоответствии заключения эксперта установленным требованиям, в частности в связи с отсутствием отбора образцов подписи, не подтвержден в судебном заседании.

В соответствии с пунктом 5 статьи 95 Налогового кодекса
РФ эксперт может отказаться от дачи заключения, если представленные ему
материалы являются недостаточными. В рассматриваемом случае в заключении эксперта не указано, что количество и качество предоставленных материалов (в качестве сравнительных образцов) недостаточно для проведения исследования.

При даче заключения эксперт предупрежден об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения и за отказ от дачи заключения. Заключение эксперта, как того требует пункт 8 статьи 95 НК РФ, содержит описание проведенных им исследований, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы.

При этом свои выводы, данные в заключении, эксперт подтвердил при допросе в качестве свидетеля в судебном заседании 18.07.2017.

Довод Общества о том, что в заключении эксперта в качестве сравнительного образца указана банковская карточка, источник получения которой не обоснован, не исключает признание заключения эксперта надлежащим доказательством, так как из заключения следует, что имелись и иные сравнительные образцы, а именно, документы из регистрационного дела ООО «Морекс».

Вместе с тем, несмотря на обоснованность выводов Инспекции об
отсутствии фактических хозяйственных операций с ООО «Морекс», результатами проверки подтвержден факт выполнения работ по строительству здания банка и выполнение подготовительных и земляных работ для строительства газопровода высокого и среднего давления.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской
Федерации, изложенной в пункте 8 постановления Пленума от 30.07.2013 №
57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными
судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», в
соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ
налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате
налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации,
расчетным путем на основании имеющейся у них информации о
налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов.

Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

Поскольку налогоплательщик, представивший налоговому органу в
обоснование соответствующих расходов документы, оформленные ненадлежащим образом, не может быть поставлен в худшее положение, нежели налогоплательщик, вообще не представивший налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, то подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ, как устанавливающий дополнительные гарантии налогоплательщику, подлежит применению не только в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, но и при признании их ненадлежащими. Иное толкование нарушило бы принцип равенства налогообложения (пункт 1 статьи 3 Налогового кодекса РФ).

В оспариваемом решении указанный подход полностью соблюден: расходы по налогу на прибыль в части подготовительных и земляных работ по устройству газопровода приняты в полном объеме, расходы в части строительных работ по зданию банка приняты в объеме, подтвержденном принятие их заказчиком.

В остальной части (доначисление налога на добавленную стоимость) налоговые вычеты не могут быть определены расчетным путем, так как в соответствии с пунктом 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57, следует принимать во внимание, что на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ налогоплательщику не могут быть предоставлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, поскольку положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 Кодекса установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты.

Поскольку по вышеприведенным основаниям (формальный документооборот, подписание первичных документов неустановленными лицами) указанные специальные правила налогоплательщиком не соблюдены, налог на добавленную стоимость доначислен Обществу обоснованно.

На основании изложенного, при рассмотрении дела судом не установлены основания для удовлетворения предъявленных требований.

Из материалов дела следует (т.4, л.д.131), что при подаче заявления о приостановлении исполнения оспариваемого решения заявителем оплачена государственная пошлина в размере 3000 рублей.

Вместе с тем по правилам статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации при подаче ходатайств в порядке части 3 статьи 199 АПК РФ государственная пошлина не уплачивается.

В соответствии с пунктом 3 статьи 333.18 Налогового кодекса Российской Федерации уплата заявителем государственной пошлины должна подтверждаться оригиналом соответствующего платежного документа. Представление в материалы дела копии платежного поручения об уплате государственной пошлины, отсутствие оригинала платежного документа исходя из положений статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, является основанием для вывода об отсутствии надлежащих доказательств, подтверждающих уплату государственной пошлины, что соответствует правовым подходам, выраженным в постановлении Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2013 по делу № А32-864/2013, постановлении Седьмого арбитражного апелляционного суда от 20.05.2013 по делу № А27-11118/2011, постановлении Федерального арбитражного суда Уральского округа от 31.05.2013 по делу № А60-38571/2012 и др.

В соответствии с частью 2 статьи 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.

На основании изложенного, при вынесении решения в связи с отсутствием оригинала платежного документа об уплате государственной пошлины судом не разрешается вопрос о ее возврате из бюджета как излишне уплаченной.

При этом Общество не лишено права впоследствии, в том числе после вынесения решения, обратиться с заявлением о возврате госпошлины, представив в суд оригинал соответствующего платежного поручения.

Руководствуясь статьями 167 - 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л :

В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "Стройинвест" (ОГРН <***>; ИНН <***>) отказать.

Лица, участвующие в деле, вправе обжаловать настоящее решение суда в течение месяца после его принятия в апелляционную инстанцию – Двадцатый арбитражный апелляционный суд (г.Тула), в течение двух месяцев после вступления решения суда в законную силу в кассационную инстанцию – Арбитражный суд Центрального округа (г. Калуга) при условии, что решение суда было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы. Апелляционная и кассационная жалобы подаются через Арбитражный суд Смоленской области.

Судья В.А. Печорина