Гражданский кодекс часть 1

о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость заявленной к возмещению

при участии:

от заявителя: ФИО1 – представитель (доверенность постоянная от 01.06.2016, паспорт);

от ответчика: ФИО2 – ведущий специалист-эксперт правового отдела УФНС России по Смоленской области (доверенность постоянная от 19.07.2016 № 07-03/021434, удостоверение), ФИО3 – главный специалист-эксперт юридического отдела (доверенность постоянная от 04.07.2016 № 07-03/021430, удостоверение);

У С Т А Н О В И Л:

общество с ограниченной ответственностью «МЭРИ Н» (далее – ООО «Мэри Н», Общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Смоленску (далее – налоговый орган, Инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.01.2016 № 28576 и решения об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, от 11.01.2016 № 1458.

Инспекция заявленные требования не признала по основаниям, изложенным в оспариваемых решениях, отзыве на заявление и дополнения к отзыву.

Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы по городу Смоленску проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 года, в которой заявлено право на возмещение НДС в размере 63 985 руб., представленной ООО «Мэри Н» 20.04.2015, Инспекцией установлено необоснованное применение налоговых вычетов по НДС в сумме 280 039 руб.

Результаты проверки оформлены актом налоговой проверки от 03.08.2015 № 33472.

По результатам проверки Инспекцией вынесено решение от 11.01.2016 № 28576 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.01.2016 № 2, которым Обществу предложено уплатить налог на добавленную стоимость в размере 216 054 руб., начислены пени в размере 19 052,36 руб. и штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 10 802,70 руб.

Одновременно с указанным решением Инспекцией вынесено решение от 11.01.2016 № 1458 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в размере 63 985 руб.

В обоснование указанных решений налоговый орган указал, что ООО «Мэри Н» не обеспечило ведение раздельного учета «входного» НДС по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления как облагаемых, так и не облагаемых налогом операций. Примененный Обществом метод ведения раздельного учета, закрепленный в учетной политике, признан Инспекцией недопустимым, так как, по мнению налогового органа, не позволяет достоверно определить суммы НДС, подлежащие вычету.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области от 30.03.2016 № 45 по апелляционной жалобе Общества апелляционная жалоба Общества на указанное решение Инспекции оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решениями Инспекции от 11.01.2016 №№ 28576 и 1458, ООО «Мэри Н» обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением, указав, что Общество обеспечило ведение раздельного учета, позволяющего определить сумму «входного» НДС, который относится к оптовой или розничной торговле. Общество представило Инспекции документы, подтверждающие в соответствии со статьями 169, 171, 172 НК РФ право на предъявление НДС к вычету, а Инспекция не доказала, что первичные документы ООО «Мэри Н» оформлены вне связи с реальным осуществлением предпринимательской деятельности.

В судебном заседании представитель заявителя предъявленные требования поддержал в полном объеме по основаниям, изложенным в заявлении и письменных пояснениях, представители Инспекции предъявленные требования не признали по основаниям, изложенным в оспариваемых решениях, отзыве на заявление и дополнениях к отзыву.

Оценив в совокупности в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все представленные по делу доказательства, заслушав мнение представителей лиц, участвующих в деле, суд считает заявленные требования не подлежащими удовлетворению, исходя из следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) объектом налогообложения признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 данного Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 данного Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 4 статьи 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 данного Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области.

Согласно пункту 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 данной статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 данного Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 данной статьи.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. Раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, перешедшими на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, осуществляется аналогично порядку, предусмотренному абзацем первым пункта 4.1 данной статьи.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Из пункта 8 статьи 169 НК РФ следует, что с целью исчисления налога на добавленную стоимость налогоплательщики ведут учет посредством ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж.

Заявитель указывает на то, что фактическое ведение раздельного учета налогооблагаемых и необлагаемых НДС операций налогоплательщик вправе подтвердить любыми способами, в том числе с помощью первичных документов, регистров бухгалтерского учета, иных самостоятельно разработанных документов для нужд раздельного учета.

Действительно, налоговое законодательство не содержит конкретных норм, регламентирующих порядок ведения раздельного учета в отношении операций, подлежащих и не подлежащих налогообложению, следовательно, налогоплательщики, исходя из условий осуществления ими отдельных видов деятельности, вправе самостоятельно разработать порядок ведения раздельного учета, имея при этом в виду, что такой учет должен обеспечивать возможность достоверного определения соответствующих налоговых обязанностей.

При этом применительно к деятельности, подпадающей под общую систему налогообложения и систему налогообложения в виде ЕНВД, раздельный учет налогоплательщика должен позволить установить: в рамках какой системы налогообложения реализован тот или иной товар или оказаны услуги; учтена ли реализация этого товара или услуг при определении подлежащих уплате сумм налогов; учтены ли расходы и налоговые вычеты, связанные с приобретением товара или услуг, при исчислении налогов.

Как усматривается из материалов дела, в ходе проверки Инспекцией установлено, что основным видом деятельности ООО «Мэри Н» является розничная торговля мебелью и товарами для дома (52.44 по ОКВЭД). ООО «Мэри Н» в проверяемом периоде осуществляло розничную и оптовую торговлю отделочными материалами, товарами для дома. Организация работает с физическими и юридическими лицами. Общество находится на общей системе налогообложения (аренда помещений, продажа материалов юридическим лицам) и на ЕНВД (розничная торговля физическим лицам).

ООО «Мэри Н» представило в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 года, в которой заявило право на возмещение из бюджета сумму НДС в размере 63 985 руб.

Общество, приобретая товар, заявляет к вычету в налоговой декларации по НДС суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров для дальнейшей реализации, как в розницу, так и оптом.

Инспекцией в ходе камеральной налоговой проверки проведен анализ счетов-фактур и товарных накладных на приобретение товара у поставщиков с сопоставлением накладных на внутреннее перемещение (передачу товаров в розницу) и реализации оптом, в результате которого установлено, что в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2014 г. реализация товара оптом составляет 2,24% от обшей суммы реализации. Сумма НДС по товарам, приобретенным и переданным в розницу 277 700,34 рублей, что более 97 %.

Из представленной ООО «Мэри Н» в ходе камеральной налоговой проверки справке-расчету по возмещению НДС за 4 квартал 2014 г. установлено следующее:

Октябрь 2014 года: Дебет 41.1 Кредит 60 - 573 690,69 руб. - товар оприходован на основной склад; Дебет 41.2 Кредит 41.1- 556 830,83 руб. - стоимость товаров, переданных в торговый зал для реализации в розницу в режиме ЕНВД;

Ноябрь 2014 года: Дебет 41.1 Кредит 60 - 547 844,27 руб. - товар оприходован, на основной склад; Дебет 41.2 Кредит 41.1- 547 844,27 руб. - стоимость товаров, переданных в торговый зал для реализации в розницу в режиме ЕНВД.

Декабрь 2014 года: Дебет 41.1 Кредит 60 - 728 310,09 руб. - товар оприходован, на основной склад; Дебет 41.2 Кредит 41.1- 728 310,09 руб. - стоимость товаров, переданных в торговый зал для реализации в розницу в режиме ЕНВД.

В ходе камеральной налоговой проверки Инспекцией установлено, что основная часть поставщиков ООО «Мэри Н» находится в г. Москва. ООО «Мэри Н» заключило договоры перевозки с транспортными организациями ООО «Байкал-Сервис», с ИП ФИО4 ООО «Мэри Н» работает только на условиях предоплаты. С клиентом составляется договор, когда поступает товар по данному договору, он оприходуется на основной склад (счет 41.1), в тот же день, заведомо зная, какой товар будет реализован оптом, а какой в розницу, Общество осуществляет его перемещение на склад розничной торговли - торговый зал (счет 41.2) с которого производится реализация, при этом НДС на товары, приобретенные и реализованные в розницу, заявляется к вычету и отражается в налоговой декларации по НДС. В случае возврата товара от покупателей - физических лиц он напрямую возвращается на розничный склад и оприходуется на счет 41.2, при этом раздельный учет по счету 19 «НДС» не ведется.

В ходе камеральной налоговой проверки Обществом представлены:

1. Выписка из учетной политики по НДС, согласно которой Обществом организован раздельный учет (приказ об учетной политике от 31.12.2007 № 2). В пункты 3,4 раздела III приказа Общества об учетной политике предусмотрено, что по товарам (услугам), используемым и в облагаемых, и не в облагаемых НДС операциях, сумма вычета равна сумме налога, предъявленного поставщиком при приобретении этих товаров в момент поступления их на склад организации. Товар принимается на основной склад, затем часть товара предназначенного для реализации в розничной торговле документом внутреннего перемещения передается в торговый зал. НДС, принятый к вычету по всем приобретенным товарам, в дальнейшем реализованным в режиме розничной торговли, переведенной на уплату ЕНВД, подлежит восстановлению в том налоговом периоде, в котором эти приобретенные товары реализованы в режиме розничной торговли.

2. Бухгалтерская справка (справка-расчет по возмещению НДС в 4 квартале 2014 года), согласно которой сумма налога, подлежащая восстановлению составляет 172 849,01 руб., что отражено в первичной декларации по НДС за 4 квартал 2014 г. В представленной справке-расчете по возмещению НДС в 4 квартале 2014 г. отсутствует информация о реализации товара оптом и в розницу, в связи с чем не представляется возможным определить пропорцию, в которой купленные товары реализованы в облагаемой и необлагаемой НДС деятельности, то есть оптом и в розницу. Кроме того, для обеспечения сопоставимости показателей при определении пропорции стоимость отгруженных за налоговый период товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению, следует учитывать без НДС.

Документы по требованию от 05.02.2015 № 63300 Обществом представлены своевременно и в полном объеме, однако при исследовании представленных документов Инспекцией установлено, что Обществом не ведется раздельный учет.

Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 № 94н утвержден План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению (далее – Инструкция).

Согласно Инструкции План счетов бухгалтерского учета представляет собой схему регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности (активов, обязательств, финансовых, хозяйственных операций и др.) в бухгалтерском учете. В нем приведены наименования и номера синтетических счетов (счетов первого порядка) и субсчетов (счетов второго порядка).

Субсчета, предусмотренные в Плане счетов бухгалтерского учета, используются организацией исходя из требований управления организацией, включая нужды анализа, контроля и отчетности. Организация может уточнять содержание приведенных в Плане счетов бухгалтерского учета субсчетов, исключать и объединять их, а также вводить дополнительные субсчета.

Порядок ведения аналитического учета устанавливается организацией исходя из названной Инструкции, положений и других нормативных актов, методических указаний по вопросам бухгалтерского учета (основных средств, материально-производственных запасов и т.д.). В Инструкции после характеристики каждого синтетического счета дана типовая схема корреспонденции его с другими синтетическими счетами. В случае возникновения фактов хозяйственной деятельности, корреспонденция по которым не предусмотрена в типовой схеме, организация может дополнить ее, соблюдая единые подходы, установленные Инструкцией.

Согласно Инструкции счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» предназначен для обобщения информации об уплаченных (причитающихся к уплате) организацией суммах налога на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, а также работам и услугам.

Счет 90 «Продажи» предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним. На этом счете отражаются, в частности, выручка и себестоимость. Согласно Инструкции счет 19 не корреспондирует со счетом 90.

Чтобы обеспечить раздельный учет НДС по товарам (работам, услугам), используемым как для облагаемых, так и для не облагаемых операций, в учетной политике необходимо предусмотреть субсчета к счету 19.

Заявителем указано, что поступивший товар приходуется на счете 41 «Товары» при этом к счету 41 «Товары» открыт субсчет 41.1 «товар, находящийся на основном складе». Обществом ведется счет 19.3, на котором учитывается НДС, принятый к вычету по приобретенному товару. На субсчете 41.2 отражается перемещение товара с основного склада в торговый зал, для дальнейшей реализации в розницу, при этом на счете 90.2.2 указывается себестоимость товара в режиме розничной торговли. ООО «Мэри Н» отражались суммы НДС, принятые к вычету в отчетном периоде на счете 19.3, а суммы реализованного в розницу товара на счете 90.2.2.

Исходя из материалов проверки, а также пояснений ООО «Мэри Н», весь НДС по всем приобретенным ценностям изначально ставиться Обществом к вычету и отражается на счете 19.3. Счет 19 ООО «Мэри Н» не ведется. Таким образом, счет 19.3, ведение которого осуществляется заявителем, по сути соответствует счету 19 Инструкции к плану счетов. Отсутствие субсчетов к счету 19.3 заявителем не оспаривается.

Таким образом, Обществом не обеспечен раздельный учет НДС по товарам (работам, услугам), используемым как для облагаемых, так и для не облагаемых операций.

Доказательства иного в материалах дела отсутствуют.

Специфика деятельности Общества с очевидностью предполагает возможность частичного использования товара, приобретенного по одной счет-фактуре и товарной накладной, в операциях, как для облагаемых, так и для не облагаемых НДС, однако отсутствие раздельного учета влечет невозможность однозначного определения правомерность заявленных сумм налоговых вычетов по НДС за проверяемый период.

Обществом не представлен мотивированный расчет НДС, предъявленного им к вычету за проверяемый период, относящегося к операциям, подлежащим обложению НДС, со ссылкой на конкретные документы, подтверждающие в разрезе каждой конкретной операции обоснованность налоговых вычетов, не представлены книги покупок и продаж, обеспечивающие раздельный учет, не представлено обоснование способа (методики) расчета НДС, возможного к проверке налоговым органом и судом, не указана сумма реализованного товара по видам деятельности - оптовая и розничная торговля.

Ссылка заявителя на составление справки-расчета на основании первичных документов, позволяющих определить реализацию товара розничной сети и оптовой сети, признается судом необоснованной, поскольку само по себе наличие первичных документов не подтверждает ведение раздельного учета, позволяющего достоверно определить необходимые показатели, обеспечение которого является обязанностью Общества. Отсутствие раздельного учета в силу пункта 4 статьи 170 НК РФ является основанием для отказа в принятии к вычету НДС и не влечет обязанность налогового органа восстановить Обществу ведение раздельного учета налогооблагаемых и необлагаемых НДС операций на основании первичных документов налогоплательщика.

Изменения в бухгалтерский учет Обществом, обеспечивающие ведение раздельного учета, не внесены.

Ссылка заявителя на результаты предыдущих камеральных проверок отклоняется судом как несостоятельная, поскольку при наличии оснований для иных выводов на основании совокупности обстоятельств и документов, установленных в ходе анализируемой проверки, налоговый орган не связан результатами камеральных проверок за предыдущие периоды.

На основании изложенного суд приходит к выводу о том, что из материалов дела не следует, что налогоплательщиком осуществляется ведение раздельного учета сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, что влечет отказ в вычете налога на основании положений абзаца 6 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем основания для удовлетворения заявленных ООО «Мэри Н» требований у суда отсутствуют.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при отказе в удовлетворении заявленных требований судебные расходы по оплате государственной пошлины подлежат отнесению на заявителя.

ООО «Мэри Н» при обращении в суд уплачена государственная пошлина в сумме 3000 руб. за рассмотрение заявления (платежное поручение от 13.05.2016 № 210 - т. 1, л.д. 15) и в сумме 3000 руб. по заявлению об обеспечении иска (платежное поручение от 13.05.2015 № 5209 - т. 1, л.д. 90).

Согласно пункту 29 постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 № 46 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах» действующее законодательство не предусматривает обязанности по уплате государственной пошлины при подаче ходатайств о приостановлении исполнения решения государственного органа, органа местного самоуправления, иного органа, должностного лица (часть 3 статьи 199 АПК РФ).

Таким образом, госпошлина в сумме 3000 руб., уплаченная по заявлению об обеспечении иска, является излишне уплаченной и подлежит возврату ООО «Мэри Н» из федерального бюджета.

Частью 5 статьи 96 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в случае отказа в удовлетворении иска, оставления иска без рассмотрения, прекращения производства по делу обеспечительные меры сохраняют свое действие до вступления в законную силу соответствующего судебного акта. После вступления судебного акта в законную силу арбитражный суд по ходатайству лица, участвующего в деле, выносит определение об отмене мер по обеспечению иска или указывает на это в судебных актах об отказе в удовлетворении иска, об оставлении иска без рассмотрения, о прекращении производства по делу.

Таким образом, принятые по делу обеспечительные меры в силу части 5 статьи 96 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отмене.

Руководствуясь статьями 110, 167 - 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л :

В удовлетворении требований Общества с ограниченной ответственностью «МЭРИ Н» ОГРН <***>; ИНН <***>) отказать.

Обеспечительные меры, принятые определением Арбитражного суда Смоленской области от 26.05.2016 по делу № А62-3409/2016, отменить.

Возвратить Обществу с ограниченной ответственностью «МЭРИ Н» ОГРН <***>; ИНН <***>) из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 3000 руб.

Лица, участвующие в деле, вправе обжаловать настоящее решение суда в течение месяца после его принятия в апелляционную инстанцию – Двадцатый арбитражный апелляционный суд (г.Тула), в течение двух месяцев после вступления решения суда в законную силу в кассационную инстанцию – Арбитражный суд Центрального округа (г. Калуга) при условии, что решение суда было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы. Апелляционная и кассационная жалобы подаются через Арбитражный суд Смоленской области.

Судья Т.В. Лукашенкова