Гражданский кодекс часть 1

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 6 по Смоленской области (далее – Инспекция, ответчик, налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя ФИО1 (далее – предприниматель, заявитель, налогоплательщик) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на добавленную стоимость (далее – НДС), единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее – ФИО5), земельного налога, единого социального налога (далее – ЕСН), страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, иных налогов за период с 01.01.2006 по 31.12.2007; налога на доходы физических лиц, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей (далее – НДФЛ) за период с 01.01.2006 по 31.12.2006; единого налога, распределяемого по уровням бюджетной системы Российской Федерации за период с 01.01.2007 по 31.12.2007; налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2006 по 31.12.2008.

При проведении выездной налоговой проверки установлено, что в проверяемый период ФИО1 допущена неполная уплата ФИО5 за 2006-2007 годы, единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) за 2007 год, НДФЛ за 2006 год, ЕСН за 2006 год, НДС за 2006 год; о чем составлен акт № 11 от 05.03.2009 (том 1 л.д.59-80).

Предпринимателем были представлены возражения на акт выездной налоговой проверки, которые признаны налоговым органом обоснованными в части НДС (том 1 л.д.40, 81-82).

Решением Инспекции № 14 от 31.03.2009:

- предприниматель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неполную уплату НДФЛ в виде штрафа в размере 20074 руб., УСН в виде штрафа в размере 33769 руб., ФИО5 (за 1, 2, 4 кварталы 2006г.) в виде штрафа в размере 7189 руб.; к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, с учетом обстоятельств, предусмотренных пунктом 4 статьи 114 НК РФ, за неуплату ФИО5 (за 1 - 4 кварталы 2007г.) в виде штрафа в размере 20512 руб.; к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 62 руб.;

- заявителю начислены пени по состоянию на 31.03.2009 за несвоевременную уплату НДФЛ в сумме 10023,76 руб., УСН – 16965,48 руб., ФИО5 – 23368,27 руб., налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом – 80,80 руб.;

- предпринимателю предложено уплатить в бюджет НДФЛ за 2006 год в размере 51547 руб., ЕСН за 2006 год – 39652 руб., УСН за 2007 год - 168845 руб., ФИО5 – 87290 руб., налог на доходы физических лиц, подлежащий удержанию и перечислению налоговым агентом - 312 руб.; уменьшить убытки для исчисления налоговой базы по налогу по УСН за 2007 год; а также уплатить в бюджет начисленные штрафы, пени (том 1 л.д.23-46).

Предприниматель в порядке статьи 101.2 НК РФ обратился в вышестоящий налоговый орган с жалобой на решение Инспекции № 14 от 31.03.2009 (том 1 л.д.83-87).

Решением № 171 от 13.07.2009 Управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения (том 1 л.д.48-51).

Заявитель полагает, что решение Инспекции в части:

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату НДФЛ в виде штрафа в размере 20074 руб., УСН в виде штрафа в размере 33769 руб., ФИО5 (за 1, 2, 4 кварталы 2006г.) в виде штрафа в размере 7189 руб.; к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ с учетом обстоятельств, предусмотренных пунктом 4 статьи 114 НК РФ за неуплату ФИО5 (за 1 - 4 кварталы 2007г.) в виде штрафа в размере 20512 руб.;

- начисления пеней по состоянию на 31.03.2009 за несвоевременную уплату НДФЛ в сумме 10023,76 руб., УСН – 16965,48 руб., ФИО5 – 23368,27 руб.;

- доначисления НДФЛ за 2006 год в размере 51547 руб., ЕСН за 2006 год – 39652 руб., УСН за 2007 год - 168845 руб., ФИО5 – 87257 руб., нарушает экономические права и законные интересы заявителя, противоречит требованиям налогового законодательства, в связи с чем обратился в суд с заявлением о признании его в указанной части недействительным (с учетом уточнения требований – протокол судебного заседания от 25.12.2009).

Инспекция считает, что оспариваемое решение, вынесено в соответствии с требованиями законодательства о налогах и сборах.

Суд, оценив по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) доводы сторон и представленные доказательства, считает требования заявителя подлежащими удовлетворению.

В соответствии с пунктом 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как видно из материалов дела, предприниматель в проверяемый период осуществлял несколько видов деятельности, подлежащих различным режимам налогообложения:

- сдача нежилых помещений в аренду и в субаренду (в 2006 году – общая системы налогообложения; в 2007 году - упрощенная систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов»).

- розничная торговля непродовольственными и продовольственными товарами через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, и нестационарной торговой сети (ФИО5).

Приказом № 1 от 31.12.2005 (согласно штампу был представлен в налоговый орган 25.04.2006) предпринимателем определена учетная политика на 2006 год, согласно которой расходы при совмещении ФИО5 и общего режима налогообложения ведутся отдельно, а в случае невозможности прямого разделения доходов учитываются пропорционально сдаваемой площади (том 5 л.д.40).

Приказом № 12 от 31.12.2006 предпринимателем определена учетная политика на 2007 год, согласно которой расходы по виду деятельности облагаемой УСН определяются пропорционально площади помещений, используемой для предпринимательской деятельности (том 5 л.д.30).

Со ссылкой на названные положения соответствующих приказов заявитель по итогам 2006 и 2007 годов в целях налогообложения уменьшал доходы, полученные от сдачи имущества в аренду (субаренду), в том числе на «общие» расходы (за услуги связи; а также расходы, связанные с эксплуатацией нежилых помещений: за потребленную электроэнергию, за поставку и транспортировку газа, за услуги, оказанные МУЭП «Печерское», и т.п.), исчисленные пропорционально доле площадей нежилых помещений, сдаваемых в аренду (субаренду), в общей площади нежилых помещений, используемых в целях предпринимательской деятельности в проверяемый период.

Оспариваемые доначисления по НДФЛ (за 2006 год), по ЕСН (за 2006 год) и по УСН (за 2007 год) произведены ответчиком в связи с применением иного порядка распределения расходов, а именно, со ссылкой на положения пункта 9 статьи 274, пункта 8 статьи 346.18 НК РФ в целях налогообложения деятельности, подпадающей под общий режим налогообложения в 2006 году и под упрощенную систему налогообложения в 2007 году учтены «общие» расходы, исчисленные пропорционально размеру выручки, полученной от осуществления деятельности, находящейся на разных режимах налогообложения.

В соответствии со статьей 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги, обязаны своевременно представлять в налоговый орган по месту учета налоговые декларации, а также вести в установленном порядке учет доходов, расходов и объектов налогообложения.

Статьей 209 НК РФ определено, что объект налогообложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в силу пункта 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций».

В статье 236 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) установлено, что объектом обложения единым социальным налогом для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Налоговая база по единому социальному налогу налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленному для плательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ (статья 237 НК РФ).

Согласно пункту 9 статьи 274 НК РФ при исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к деятельности, подлежащей налогообложению ФИО5.

Налогоплательщики, перешедшие на уплату ФИО5, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности.

При этом расходы организаций, перешедших на ФИО5, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к ФИО5, в общем доходе организации по всем видам деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 346.12 НК РФ плательщиками единого налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН и применяющие ее в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.

Из материалов дела следует, что предпринимателем в проверяемый период в качестве объекта налогообложения применялись доходы, уменьшенные на величину расходов.

По итогам налогового периода налогоплательщики в соответствии с пунктом 2 статьи 346.18, пунктом 2 статьи 346.20 и пунктами 1 и 2 статьи 346.21 НК РФ исчисляют сумму налога, как соответствующую налоговой ставке (15%) процентную долю налоговой базы (денежного выражения доходов, уменьшенных на величину расходов).

Одновременно пунктом 6 статьи 346.18 НК РФ для налогоплательщиков, применяющих в качестве объекта налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», предусмотрена обязанность по исчислению и уплате минимального налога в порядке, предусмотренном названным пунктом.

Минимальный налог составляет один процент от суммы доходов, определяемых в соответствии со статьей 346.15 НК РФ, и уплачивается в случае, когда сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога. В последующие налоговые периоды налогоплательщик вправе включить разницу между уплаченным минимальным налогом и налогом, исчисленным в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы или увеличить сумму убытков, которые переносятся на будущее время.

Статьей 346.16 НК РФ установлен порядок признания расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой базы при применении УСН, в том числе материальных расходов и расходов на услуги связи (подпункты 5, 18 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ).

Расходы, указанные в пункте 1 статьи 346.16 НК РФ, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, и применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций статьями 254, 264, 265 (пункт 2 статьи 346.16 НК РФ).

Согласно подпунктам 5, 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии; а также затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями.

Налогоплательщики, переведенные по отдельным видам деятельности на уплату ФИО5, ведут раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам. В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов (пункт 8 статьи 346.18 НК РФ).

Расходами в силу статьи 252 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Налоговым органом не оспаривается факт, что спорные затраты являются документально подтвержденными и обоснованными.

Спорным является вопрос о размере включения затрат, связанных с оплатой указанных товаров (работ, услуг), в расходы, уменьшающие доходы предпринимателя от аренды (субаренды) в целях налогообложения за 2006 и 2007 годы.

Как видно из материалов дела, в ходе проведения выездной налоговой проверки было установлено, что предпринимателем в налоговой декларации не в полном объеме был отражен доход, полученный от сдачи имущества в аренду и субаренду в 2006 году. По данным налоговой проверки доход составил 424682 руб., налогоплательщик указал в налоговой декларации за 2006 год выручку в размере 394813 руб. (том 1 л.д.24, 61).

Установленная налоговой проверкой сумма выручки от сдачи имущества в аренду (субаренду) за 2006 год в размере 424682 руб. признана заявителем.

Однако, по мнению предпринимателя, при распределении расходов (электроэнергия, вода, газ, телефонизация и т.п.) согласно приказу «Об утверждении Положения об учетной политике для целей налогообложения» № 1 от 31.12.2005 с учетом позиции Минфина России (письмо № 03-11-04/3/431 от 04.10.2006) недоимки по налогу не возникает, поскольку размер расходов составляет 503611 руб. (арифметически расчет проверен налоговым органом и приобщен к материалам дела протоколом судебного заседания от 25.12.2009), следовательно, по этому виду деятельности у налогоплательщика за 2006 год сложился убыток.

Первоначально в налоговой декларации за 2006 год предприниматель указал расходы в размере 389807,65 руб. (при расчете доли площадей, сдаваемых в аренду (субаренду) в общей площади нежилых помещений, используемых заявителем в целях осуществления предпринимательской деятельности, была допущена арифметическая ошибка), что повлекло возникновение налоговой базы по НДФЛ за 2006 год в размере 5005,05 руб. и исчисление налога в размере 651 руб. (расчет представлен с дополнением к исковому заявлению и приобщен к материалам дела протоколом от 21.12.2009).

Также налоговым органом при проведении выездной налоговой проверки установлено, что предпринимателем не отражена в книге учета доходов и расходов за 2007 год часть денежных средств, поступивших в оплату за аренду (субаренду) имущества.

По данным налогоплательщика сумма дохода за 2007 год от сдачи имущества в аренду (субаренду) составила 987380 руб.; по данным налоговой проверки – 1208376 руб. (том 1 л.д.32, 76).

Выявленный ответчиком размер дохода признан и не оспаривается заявителем. Однако предприниматель полагает, что с учетом определения размера расходов (электроэнергия, вода, газ, телефонизация и т.п.) в соответствии с приказом «Об утверждении Положения об учетной политике для целей налогообложения» № 12 от 31.12.2006, с учетом позиции Минфина России (письмо № 03-11-04/3/431 от 04.10.2006) у заявителя возникает обязанность по доплате минимального налога в размере 2210 руб. (по данным налоговой декларации предпринимателем уплачен минимальный налог по УСН в размере 9874 руб. (том 1 л.д.91-93); по уточненному расчету с учетом данных налоговой проверки о сумме доходов минимальный налог составил – 12084 руб. – расчет представлен с дополнением к исковому заявлению и приобщен к материалам дела протоколом судебного заседания от 21.12.2009). Арифметически расчет проверен налоговым органом и выявлена незначительная арифметическая ошибка (при применении метода налогоплательщика по его расчету расходы составили 1144234 руб. (том 6 л.д.97-98); с учетом выявленной арифметической ошибки – 1145767 руб. – расчет приобщен к материалам дела протоколом судебного заседания от 25.12.2009). Поскольку у предпринимателя имелась переплата по этому налогу (том 1 л.д.77, том 5 л.д.24, 27, 31), то доначисление минимального налога в размере 2210 руб. не должно было повлечь начисление пеней и применение штрафных санкций.

Первоначально в налоговой декларации за 2007 год была указана сумма расходов 1047662 руб. (при расчете доли площадей, сдаваемых в аренду (субаренду) в общей площади нежилых помещений, используемых заявителем в целях осуществления предпринимательской деятельности, была допущена арифметическая ошибка) (расчет представлен с дополнением к исковому заявлению и приобщен к материалам дела протоколом от 21.12.2009).

Содержащееся в пункте 9 статьи 274 НК РФ понятие «в случае невозможности разделения расходов» не расшифровано в налоговом законодательстве. Очевидно, однако, что базис для распределения расходов должен соответствовать статье 252 НК РФ: расходы должны быть направлены на извлечение доходов, экономически целесообразны и подтверждены документами, оформленными в соответствии с действующим законодательством. При этом любой выбранный способ распределения расходов, удовлетворяющий статье 252 НК РФ, будет на основании пунктов 6 и 7 статьи 3 НК РФ являться правомерным.

Таким образом, из анализа перечисленных норм налогового законодательства, следует, что методы определения размера «общих» расходов, относящихся к конкретному виду деятельности, налогоплательщик вправе устанавливать самостоятельно, отразив их в учетной политике. В связи с этим отнесение налогоплательщиком расходов к конкретному виду деятельности пропорционально размеру площади помещений, используемых для предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом на вмененный доход, и для деятельности, облагаемой налогами по общей системе налогообложения и УСН, не противоречит действующему законодательству и является экономически обоснованной. Указанная позиция также содержится в письме Министерства финансов Российской Федерации от 04.10.2006 № 03-11-04/3/431.

Частью 1 статьи 65 АПК РФ предусмотрена обязанность каждого лица, участвующего в деле, доказывать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Согласно частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возложена на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

По мнению налогового органа у предпринимателя фактически отсутствовал раздельный учет, поэтому распределение «общих» расходов пропорционально долям доходов от видов деятельности, переведенных на разные режимы налогообложения, в общем доходе налогоплательщика по всем видам деятельности сделано ответчиком обоснованно.

В акте проверки и оспариваемом решении вообще отсутствуют данные, свидетельствующие о том, что налоговым органом исследовался вопрос о наличии либо отсутствии у заявителя раздельного учета доходов, расходов, имущества, обязательств и хозяйственных операций по видам деятельности, подлежащими разным режимам налогообложения.

Фактическое ведение раздельного учета предприниматель вправе подтвердить любым способом, в том числе с помощью первичных документов и регистров бухгалтерского учета, поскольку расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией нежилых помещений, не являются расходами, которые невозможно распределить по видам деятельности; так как на основании правоустанавливающих документов заведомо известно, какая часть помещений строения используется в деятельности налогоплательщика, облагаемой ФИО5, а какая часть помещений сдается в аренду (субаренду) (договоры аренды заключались в основном на один календарный год с включением условия о пролонгации договора – том 1 л.д.12-14; том 2 л.д.122-144; том 3 л.д.4-56; том 5 л.д.131-132).

Заявитель в обоснование фактического ведения раздельного учета ссылается на издание соответствующих приказов об учетной политике в начале налогового периода, ведение отдельных книг учета расходов и доходов по разным видам деятельности (в 2006 году – книгу учета доходов и расходов по деятельности, подлежащей общей системе налогообложения (в установленном порядке зарегистрирована в налоговом органе), и книгу учета доходов и расходов по деятельности, подлежащей налогообложению ФИО5; в 2007 году – книгу учета доходов и расходов по деятельности, подлежащей налогообложению по УСН), ведение раздельного учета имущества (том 6 л.д.40-49), раздельного учета хозяйственных операций (том 6 л.д.39).

Суд считает обоснованными указанные доводы предпринимателя.

Тот факт, что указанный раздельный учет велся с рядом недостатков:

- в книге учета доходов и расходов по общей системе налогообложения за 2006 год предпринимателем внесены записи, соответствующие выставленным счетам-фактурам, накладным по оказанным услугам по виду деятельности «сдача помещений в аренду (субаренду)», в конце этой книги за 2006 год общей суммой отражены: доходы, полученные по этому виду деятельности согласно платежным поручениям и кассовым чекам (394812,70 руб.); «общие» расходы в сумме 453200,51 руб.; принятые в целях налогообложения по общей системе оплаченные расходы за оказанные услуги пропорционально площади в размере 389807,65 руб. (всего «общие» расходы составили 552861,42 руб. (из общей суммы расходов согласно реестра 561512,28 руб. предпринимателем исключена предоплата 8651,13 руб.) ( том 2 л.д.56-81; расчет приобщен к материалам дела протоколом судебного заседания от 09.12.2009);

- в 2007 году заявителем велась книга учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения по установленной форме; в книгу заносились данные с первичных документов о хозяйственных операциях (данные о доходах, полученных при осуществлении деятельности переведенной на уплату УСН (сдача нежилых помещений в аренду (субаренду)) и данные по общехозяйственным расходам); по итогам налогового периода указана общая сумма доходов по этому виду деятельности (987380,30 руб.) и сумма расходов, исчисленная пропорционально площадям, сдаваемым в аренду (субаренду) (1047662,40 руб.) (том 2 л.д.45-53).

Как пояснил при рассмотрении дела в суде предприниматель проблемы с расчетами и недостатки в ведении учета сложились в связи со сменой бухгалтеров и их недостаточной квалификацией.

Однако перечисленные недостатки, а также допущенные заявителем арифметические ошибки, не свидетельствует о фактическом отсутствии раздельного учета, поскольку цель раздельного учета (экономически обоснованное распределение «общих» расходов по видам деятельности, переведенным на различные режимы налогообложения) была достигнута.

С учетом изложенного суд считает, что налоговым органом в порядке части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ не представлено достаточных доказательств обоснованности доначисления оспариваемых сумм НДФЛ, ЕСН и УСН, а также соответствующих им сумм пеней и налоговых санкций.

Кроме того, суд отмечает, что при исчислении оспариваемых сумм доначисленных налогов ответчиком не учтены суммы НДС, уплаченные предпринимателем в цене товара поставщикам, поскольку первоначально заявитель был признан плательщиком НДС и только при рассмотрении результатов выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика Инспекция признала, что заявитель в проверяемый период был освобожден от уплаты НДС в порядке статьи 145 НК РФ; однако пересчет доначислений произведен не был.

Так же оспариваемые доначисления по НДФЛ и ЕСН предъявлены налоговым органом предпринимателю к уплате в бюджет без учета имевшихся у заявителя переплат (по НДФЛ (том 1 л.д.25); по ЕСН (том 1 л.д.27) переплата превышала доначисления, поэтому пеня и штраф по данному налогу не начислялись; по УСН – том 1 л.д.77, том 5 л.д.24, 27, 31).

Предприниматель полагает, что ему неправомерно доначислен ФИО5 по двум объектам торговли: по адресу г.Смоленск, микрорайон «Южный», дом 27 (арендуемая заявителем в целях розничной торговли непродовольственными товарами площадь подвального помещения – 26 кв.м.) и <...> (арендуемая заявителем в целях розничной торговли непродовольственными товарами площадь – 90 кв.м.).

Предприниматель уплачивал по первому торговому объекту (г.Смоленск, микрорайон «Южный», дом 27) ФИО5 за 1, 2, 4 кварталы 2006 года и 1 квартал 2007 года из расчета физического показателя «торговое место», за 3 квартал 2006 года – применял показатель базовой доходности «площадь торгового зала». Названные обстоятельства мотивированы тем, что в период 1, 2, 4 кварталы 2006 года и 1 квартал 2007 года торговля непродовольственными товарами (автозапчастями) осуществлялась в части подвального помещения, не оборудованного под магазин, помещение не было оснащено ни витринами для выкладки товара, ни коммуникациями, ни административно-бытовыми помещениями; не было площади для прохода покупателей, доступ в это помещение покупателям был закрыт (при спуске в подвальное помещение покупатель попадал в небольшой коридор, который не арендовался заявителем, при входе в арендуемое помещение был установлен стол с кассовым аппаратом, о наличии или отсутствии товара покупатель спрашивал у продавца, не заходя внутрь помещения – том 5 л.д.85). В 3 квартале 2006 года заявителем было произведено переоборудование помещения под торговое с доступом покупателей, сделан ремонт в счет арендной платы, что подтверждается перепиской с арендодателем. Поэтому предприниматель в 3 квартале 2006 года исчислял ФИО5 с учетом физического показателя «площадь торгового зала». В 4 квартале 2006 года из-за низкой рентабельности налогоплательщик известил арендодателя о намерении прекратить деятельность в этом помещении и использовал подвальное помещение как склад временного хранения и вел торговлю в том же варианте как в 1-2 кварталах 2006 года (том 5 л.д.85), поэтому применял физический показатель «торговое место».

Кроме того, предприниматель при исчислении ФИО5 за 1 квартал 2007 года неверно применял коэффициент-дефлятор К1 (был применен К1 в размере 1,241, а согласно приказу Минэкономразвития России от 03.11.2006 следовало 1,096).

Налоговый орган, ссылаясь на инвентаризационные (выписку из технического паспорта здания) и правоустанавливающие (договор аренды) документы, в которых отсутствуют обозначения (указания) на какие-либо перегородки (разделения) арендуемой части подвального помещения, свидетельские показания собственника арендуемого подвального помещения (том 5 л.д.121-124; 127-129) и возможный доступ покупателей в это подвальное помещение, доначислил ФИО5 (с учетом корректировки коэффициента-дефлятора К1) в размере 44375 руб.

Предприниматель также арендовал для осуществления розничной торговли автозапчастями нежилое помещение общей площадью 90 кв.м. по адресу: <...>. Заявителем по договору № 14/А от 13.07.2006 приобретено и вмонтировано в названном помещении торговое оборудование согласно эскизному плану; из эскизного плана следует, что с левой стороны витрина смонтирована вдоль всей стены помещения и на расстоянии от этой стены помещения; пространство, образовавшееся между встроенной (жестко вмонтированной в пол) витриной и стеной помещения, использовалось предпринимателем для хранения товара и как бытовка (том 5 л.д.87-96). Указанное обстоятельство должно быть известно ответчику, поскольку при выездной налоговой проверке производился осмотр названного торгового помещения (протокол осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 03.03.2009 - том 5 л.д.118-119).

Заявитель уплачивал ФИО5 из расчета физического показателя площадь торгового зала 68 кв.м. за 1-3 кварталы 2007 года. Данный показатель был получен следующим расчетом: согласно плану торговое оборудование во всю длину помещения составляет 8,5 метра, расстояние до стен 2,515 метра, следовательно, площадь, не относящаяся к площади торгового зала (недоступная покупателям и не используемая для их обслуживания), составляет 21,5 кв.м.; 90 кв.м. (общая площадь помещения) минус 22 кв.м. (с учетом округления), получается 68 кв.м. На эскизе (вид сверху) отражены и другие короткие витрины и стеллажи, между которыми имеются проходы для покупателей, именно эта часть помещения и использовалась как торговый зал. За 4 квартал 2007 года налог уплачен из расчета величины физического показателя «площадь торгового зала 78 кв.м.», обоснований данной величины физического показателя заявителем не представлено; бухгалтер, который вел учет и представлял налоговую отчетность заявителя за этот период, уволилась.

Однако из пояснений предпринимателя, данных в процессе судебного разбирательства, следует, что им признается обоснованной по данному объекту торговли (<...>) величина физического показателя 69 кв.м.; поскольку было признано, что округление 21,5 кв.м. до 22 кв.м. было сделано некорректно (протокол судебного заседания от 25.12.2009).

Кроме того, предприниматель при исчислении ФИО5 за 1 квартал 2007 года неверно применял коэффициент-дефлятор К1 (был применен К1 в размере 1,241; а согласно приказу Минэкономразвития России от 03.11.2006 следовало 1,096).

Налоговый орган, ссылаясь на инвентаризационные (технический паспорт – том 5 л.д.104-116) и правоустанавливающие (договор аренды) документы, в которых отсутствуют обозначения (указания) на какие-либо перегородки (разделения) арендуемого нежилого помещения, протокол осмотра торгового помещения от 03.03.2009 (том 5 л.д.118-120), из которого также следует, что какая-либо перепланировка и реконструкция нежилого помещения не производилась, протокол допроса собственника арендуемого нежилого помещения (том 5 л.д.121-124), доначислил ФИО5 (с учетом корректировки коэффициента-дефлятора К1) в размере 42882 руб.

Налоговой проверкой также выявлено исчисление предпринимателем ФИО5 за 2007 год в завышенных размерах в сумме 1790 руб. (в том числе: за 1 квартал – 1646 руб., за 3 квартал – 72 руб., за 4 квартал – 72 руб. – том 1 л.д.31). Заявитель полагает, что с учетом этого завышенного исчисления, а также имеющейся переплаты по ФИО5 (том 1 л.д.31), исчисление налога по торговому объекту <...> из расчета 68 кв.м., а не 69 кв.м. не повлекло возникновение недоимки по этому налогу.

В соответствии с пунктом 3 статьи 346.29 НК РФ физическим показателем, используемым для исчисления суммы ФИО5 при осуществлении розничной торговли через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, является торговое место; через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы – площадь торгового зала.

Согласно абзацу 2 статьи 346.27 НК РФ вмененный доход - это потенциально возможный доход налогоплательщика ФИО5, рассчитываемый с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины ФИО5 по установленной ставке.

В соответствии с абзацем 3 указанной статьи НК РФ базовая доходность – условная месячная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующего определенный вид предпринимательской деятельности в различных сопоставимых условиях, которая используется для расчета величины вмененного дохода.

Пунктом 2 статьи 346.29 НК РФ установлено, что налоговой базой для исчисления суммы ФИО5 признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя характеризующего данный вид деятельности.

Для розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, используется такой физический показатель как площадь торгового зала; при розничной торговле, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, в качестве физического показателя учитывается торговое место (статья 346.29. НК РФ).

В соответствии со статьей 346.27 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) стационарная торговая сеть - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям;

стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны;

стационарная торговая сеть, не имеющая торговых залов, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски и другие аналогичные объекты;

магазин - специально оборудованное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже;

павильон – строение, имеющее торговый зал и рассчитанное на одно или несколько рабочих мест;

площадь торгового зала - часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов;

В целях главы 26.3 НК РФ к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы);

торговое место - место, используемое для совершения сделок купли-продажи.

Исходя из терминологии, употребляемой Госстандартом РФ ГОСТ 51303-99 «Торговля. Термины и определения», под торговым местом при осуществлении розничной торговли следует понимать специально оборудованное место непосредственного взаимодействия продавца и покупателя по передаче товара во исполнение договора розничной купли-продажи, характеризующееся наличием определенной пространственной обособленности и торгового оборудования, а также возможностью осуществления непосредственного контакта между продавцом и покупателем при оказании услуги торговли.

Таким образом, из смысла вышеперечисленных норм следует, что обязательным признаком отнесения площадей к категории «площадь торгового зала» и учета при исчислении ФИО5 является фактическое использование площадей для обслуживания покупателей при осуществлении торговли; площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала, при этом указанные помещения должны быть конструктивно обособлены от помещения, в котором производится обслуживание покупателей; однако, в законодательстве отсутствуют критерии такого обособления, основной целью которого является создание преграды к доступу покупателей в помещения не относящиеся к торговому залу и не предназначенные для непосредственного обслуживания покупателей; к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети.

Из протоколов допросов собственника арендуемых предпринимателем помещений ФИО6 следует, что указанный свидетель подтвердил наличие арендный отношений в проверяемый период с ФИО1 и общую площадь каждого из арендуемых помещений (г.Смоленск, микрорайон «Южный», дом 27 - площадь подвального помещения 26 кв.м.; <...> - площадь нежилого помещения 90 кв.м.); пояснил, что фактически подвальное помещение сдавалось в аренду до июля 2006 года, после этого предприниматель товар вывез; у покупателей был доступ к арендуемому подвальному помещению (том 5 л.д.121-124, 127-130).

В соответствии с положениями пунктов 1, 4, 5 статьи 92 НК РФ должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и предметов; осмотр производится в присутствии понятых; при проведении осмотра вправе участвовать лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель, а также специалисты.

В необходимых случаях при осмотре производятся фото- и киносъемка, видеозапись, снимаются копии с документов или другие действия.

О производстве осмотра составляется протокол.

Статей 99 НК РФ установлены требования к содержанию протокола, в том числе о том, что в протоколе должны быть указаны выявленные при производстве действия существенные для дела факты и обстоятельства (подпункт 7 пункта 2 статьи 99 НК РФ).

Из анализа указанных положений законодательства следует, что протокол осмотра должен содержать описание обстоятельств и фактов, имеющих существенное значение для полноты и объективности проверки, т.е. применительно к рассматриваемому случаю к таким существенным фактам и обстоятельствам с учетом положений статей 346.27, 346.29 НК РФ протокол должен содержать описание торгового помещения, используемого предпринимателем, включая имеющееся там торговое оборудование, расположение этого оборудования, мест выкладки товара в целях его розничной продажи, наличие проходов для покупателей, наличие подсобных помещений (для хранения и подготовки товара к продаже, бытовых и т.п.), наличие каких-либо обособленных участков помещения; описание других обстоятельств и фактов, которые могут иметь значение для полноты и объективности налоговой проверки, поскольку целью составления протокола является фиксация указанных фактов и обстоятельств, а не их оценка.

В протоколе № 7 от 03.03.2009 осмотра помещения по адресу: <...> (том 5 л.д.118-120) отсутствует какое-либо описание осматриваемого помещения, содержится только вывод о том, что капитальные (несущие) стены помещения не переносились, площадь помещения соответствует данным технического паспорта, выданного Смоленским филиалом ФГУП «Ростехинвентаризация – Федеральное БТИ», составленного 14.11.2006; при этом в протоколе указано, что технические средства при осмотре не применялись.

При таких обстоятельствах суд считает, что протокол № 7 от 03.03.2009 не соответствует требованиям пункта 1 статьи 92, подпункта 7 пункта 2 статьи 99 НК РФ и не содержит всей полноты информации, имеющей существенное значение для полноты проверки.

Представленные заявителем документы об установке и расположении в арендуемом помещении торгового оборудования (договор, акты, схема, экспликация) соответствуют критериям статьи 346.27 НК РФ и подтверждают наличие обособленной от торгового зала площади в размере 21,5 кв.м., которая использовалась предпринимателем для хранения товара (автозапчастей) и как бытовка; следовательно, площадь торгового зала в арендуемом помещении (<...>) составляет 68,5 кв.м.

Налоговым органом названные доводы и документы заявителя в установленном порядке не опровергнуты и иное не доказано.

Выводы налогового органа об использовании в торговом объекте по адресу: <...>, весь проверяемый период большей площади, чем указывалось предпринимателем, а также о том, что в 1, 2, 3 кварталах 2006 года и 1 квартале 2007 года покупатели имели доступ в арендуемое по адресу: г.Смоленск, микрорайон «Южный», 27 подвальное помещение, не подтверждены документально и носят предположительный характер, надлежащие доказательства недостоверности сведений налогоплательщика относительно используемых им в проверяемом периоде торговых объектов не представлены.

Следовательно, нельзя признать обоснованными оспариваемые суммы доначисленного ФИО5 и соответствующих сумм пеней и налоговых санкций.

Кроме того, оспариваемые доначисления по ФИО5 предъявлены налоговым органом предпринимателю к уплате в бюджет без учета имевшихся у заявителя переплат (том 1 л.д.77, том 5 л.д.24, 27, 31)

Судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны (часть 1 статьи 110 АПК РФ).

Судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом (статья 101 АПК РФ).

Предпринимателем при подаче в суд заявления и заявления о принятии обеспечительных мер уплачена государственная пошлина в размере 3000 руб.

С учетом положений статьи 333.21, 333.40 НК РФ 1900 руб. являются излишне уплаченной государственной пошлиной и подлежат возврату предпринимателю из федерального бюджета.

1100 руб. являются судебными расходами и подлежат в порядке статьи 110 АПК РФ взысканию с ответчика.

Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Признать недействительным решение № 14 от 31.03.2009Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Смоленской области в части:

- привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неполную уплату налога на доходы физических лиц, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, в виде штрафа в размере 20074 руб., единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в виде штрафа в размере 33769 руб., единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (за 1, 2, 4 кварталы 2006г.) в виде штрафа в размере 7189 руб.; к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом обстоятельств, предусмотренных пунктом 4 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности(за 1 - 4 кварталы 2007г.) в виде штрафа в размере 20512 руб.;

- начисления пеней по состоянию на 31.03.2009 за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, в сумме 10023,76 руб., единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, – 16965,48 руб., единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности – 23368,27 руб.;

- доначисления налога на доходы физических лиц, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, за 2006 год в размере 51547 руб., единого социального налога за 2006 год – 39652 руб., единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, за 2007 год - 168845руб., единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности – 87257 руб.,

как несоответствующее требованиям Налогового кодекса Российской Федерации.

Возвратить индивидуальному предпринимателю ФИО1 из федерального бюджета 1900 руб. излишне уплаченной государственной пошлины.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Смоленской области в пользу индивидуального предпринимателя ФИО1 1100 руб. судебных расходов; исполнительный лист выдать по вступлению решения суда в законную силу.

Лица, участвующие в деле, вправе обжаловать настоящее решение суда в апелляционном порядке в течение одного месяца после его принятия в Двадцатый арбитражный апелляционный суд (г.Тула), в кассационном порядке в течении двух со дня вступления в законную в Федеральный арбитражный суд Центрального округа (г.Брянск), жалобы подаются через арбитражный суд Смоленской области.

Председательствующий Е.Г. Бажанова