Гражданский кодекс часть 1

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 6 по Смоленской области (далее – Инспекция) проведена выездная налоговая проверка Общества с ограниченной ответственностью «Миртранс» (далее – Общество, заявитель, налогоплательщик) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость (далее – НДС), единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, транспортного налога, налога на имущество организаций за период с 01.01.2005 по 31.12.2007; налога на доходы физических лиц, соблюдения валютного законодательства, соблюдения порядка ведения кассовых операций за период с 01.01.2005 по 31.03.2008. В результате указанной проверки установлена неполная уплата налога на прибыль организаций за 2005, 2006, 2007 годы, НДС за апрель, июнь, июль, сентябрь, октябрь 2007 года, о чем составлен акт № 60 от 25.07.2008 (том 1 л.д.12-29).

Обществом были представлены возражения на акт выездной налоговой проверки. При рассмотрении материалов выездной налоговой проверки и возражений Общества доводы заявителя удовлетворены частично в отношении налога на прибыль организаций.

Решением Инспекции № 60 от 29.08.2008 Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2005-2007 годы в виде штрафа в размере 909028 руб., за неполную уплату НДС за апрель, июнь, июль, сентябрь, октябрь 2007 года в виде штрафа в размере 132946 руб.; Обществу начислены пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в сумме 845800,33 руб., НДС – 2351,97 руб.; заявителю предложено уплатить в бюджет недоимку по налогу на прибыль организаций в размере 4545141 руб., НДС – 664732 руб., штрафы, пени (том 1 л.д.31-51).

Общество в порядке пункта 3 статьи 139 НК РФ обжаловало решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган. Решением № 191 от 09.10.2008 Управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области решение Инспекции № 60 от 29.08.2008 изменено, уменьшена сумма доначисленного НДС на 348706 руб., сложены соответствующие суммы пеней и налоговых санкций.

Общество сочло, что решение Инспекции № 60 от 29.08.2008 (с учетом изменений, внесенных решением № 191 от 09.10.2008 УФНС России по Смоленской области) нарушает его экономические права и законные интересы, противоречит требованиям налогового законодательства, в связи с чем обратилось в суд с заявлением о признании его недействительным.

Инспекция полагает, что оспариваемое решение, вынесено в соответствии с требованиями законодательства о налогах и сборах.

Суд считает, что требования Общества подлежат удовлетворению частично.

Заявителем решение Инспекции оспаривается в полном объеме по мотивам допущенных, по мнению налогоплательщика, существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, выразившихся в том, что по завершению указанного рассмотрения руководителю Общества не сообщили какое именно решение принято налоговым органом, будет ли оно окончательным или будет принято решение о проведении мероприятий дополнительного контроля; в протоколе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки от 18.08.2008 также отсутствует указание на результат рассмотрения; оспариваемое решение датировано ответчиком 29.08.2008.

Инспекция ссылается на Приказ ФНС России от 24.03.2006 № САЭ-4-08/45дсп@# «Об утверждении Регламента организации работы при рассмотрении письменных возражений (объяснений) налогоплательщика по акту выездной налоговой проверки», которым не предусмотрено вынесение решения в день рассмотрения возражений и материалов проверки. Решение № 60 от 29.08.2008 вынесено в соответствии с указанным Приказом по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика, состоявшегося 18.08.2008, поэтому ответчик полагает, что не допустил каких-либо нарушений установленной процедуры.

Пунктом первым статьи 101 НК РФ предусмотрено, что акт налоговой проверки и другие материалы проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 НК РФ. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Согласно пункту второму статьи 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен: объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению; установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении; в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя; разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности (пункт третий статьи 101 НК РФ)

При рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт четвертый статьи 101 НК РФ).

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства. В ходе рассмотрения может быть принято решение о привлечении в случае необходимости к участию в этом рассмотрении свидетеля, эксперта, специалиста.

Пунктом пятым статьи 101 НК РФ установлено, что в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа: 1) устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах; 2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; 3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения; 4) выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля (пункт 6 статьи 101 НК РФ).

В соответствии с пунктом седьмым статьи 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В силу пункта четырнадцатого статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Из материалов дела следует, что на акт выездной налоговой проверки заявителем 07.08.2008 в налоговый орган были поданы возражения. Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки было назначено на 18.08.2008, о чем налогоплательщик был надлежаще уведомлен. 18.08.2008 материалы проверки и возражения Общества были рассмотрены в присутствии директора Общества и представителя Общества (аудитора ООО «АФ «Аудитстройиндустрия»), указанным лицам были разъяснены их права, выслушаны их пояснения, исследованы представленные документы, данные обстоятельства отражены в протоколе № 60 от 18.08.2008, который подписан руководителем и сотрудниками налогового органа, участвовавшими в рассмотрении, а также директором и представителем Общества.

Оспариваемое решение датировано ответчиком 29.08.2008, то есть датой изготовления полного мотивированного текста, и содержит ссылки только на данные акта выездной налоговой проверки и возражения заявителя.

При таких обстоятельствах суд отклоняет доводы заявителя о существенном нарушении налоговым органом процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Общество также считает, что доначисление налога на прибыль организаций в размере 4503583 руб. (том 1 л.д.49), соответствующих сумм пеней и штрафа, не соответствует положениям главы 25 НК РФ и Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)».

Из материалов дела следует, что заявитель (лизингополучатель) в проверяемый период заключал договоры лизинга автотранспортных средств (тягачи, полуприцепы) с лизингодателями, в том числе «Скания Кредит АБ» (Швеция) и «ВФС Интернэшнл АБ» (Швеция). Расчеты по договорам лизинга осуществлялись в евро. Условиями договоров срок лизинга устанавливался на 60 месяцев с даты поставки, а также предусматривалась уплата лизингополучателем до передачи предмета лизинга первоначального лизингового платежа (по договорам с «ВФС Интернэшнл АБ») либо авансовый лизинговый платеж (по договорам с «Скания Кредит АБ»). Указанные платежи по каждому договору Общество единовременно включало в расходы, уменьшающие доходы в целях исчисления налога на прибыль.

Налоговый орган счел со ссылкой на пункт 1 статьи 272 НК РФ, что поскольку Общество от использования лизингового имущества при осуществлении международных перевозок будет получать доход в течении 60 месяцев, то, следовательно, руководствуясь принципом равномерности признания доходов и расходов, платежи по каждому договору, осуществленные до даты начала аренды, следовало относить в состав расходов в течении 60 месяцев равномерно. Указанные платежи оценены Инспекцией как аванс, произведенный до фактической отгрузки товара, выполнения работ, оказания услуг, и в счет предстоящего получения товаров, выполнения работ, оказания услуг. В обоснование своих выводов ответчик также ссылается на положения пункта 4 статьи 12 Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге от 28.05.1988, статьей 4, 28 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)».

Кроме того, в процессе налоговой проверки Обществом не представлены документы, подтверждающие уплату первоначального лизингового платежа (97050 евро) по договору № 051107 МТR, заключенного с «ВФС Интернэшнл АБ», соответственно Инспекцией этот платеж не признан расходом, уменьшающим налогооблагаемую прибыль как документально не подтвержденный.

Общество в проверяемый период применяло метод начисления для признания доходов и расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Статьей 252 НК РФ установлено, что в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, под которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (пункт 2 статьи 253 НК РФ).

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в том числе арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (подпункт 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

В случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (абзац третий пункта 1 статьи 272 НК РФ).

Датой осуществления расходов в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода (подпункт 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ).

В статье 665 Гражданского кодекса Российской Федерации указано, что по договору финансовой аренды (лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)», лизинг - это вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором, с правом выкупа имущества лизингополучателем.

Если лизингодателем является нерезидент Российской Федерации, договор международного лизинга регулируется федеральными законами в области внешнеэкономической деятельности (абзац пятый пункта 1 статьи 7 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)»).

В статье 10 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» определены права и обязанности участников договора лизинга. При этом предусмотрены особенности регулирования прав и обязанностей участников договора международного лизинга: они регулируются в соответствии с Федеральным законом от 08.02.1998 № 16-ФЗ «О присоединении Российской Федерации к Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге», нормами национального законодательства в части, не противоречащей отнесенным к предмету регулирования нормам международного права (пункт 2 статьи 10). Также предусмотрено, что режим применимого права устанавливается по соглашению сторон международного договора лизинга в соответствии с Конвенцией УНИДРУА о международном лизинге (пункт 3 статьи 10).

Исходя из положений статьи 28 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)», под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием других, предусмотренных договором лизинга, услуг, а также доход лизингодателя.

Положения указанной статьи не противоречат предмету регулирования Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге.

Лизинговые платежи в целях налогообложения прибыли относятся в соответствии с законодательством о налогах и сборах к расходам, связанным с производством и (или) реализацией (пункт 4 статьи 28 Федерального закона от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)»).

Налоговым законодательством (подпункт 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ) предусмотрено уменьшение суммы лизингового платежа, относимого на расходы, исключительно на сумму начисленной амортизации в случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, в остальной части (за вычетом амортизации) лизинговый платеж рассматривается как единый.

Учитывая вышеуказанные нормы, несмотря на наличие у лизингового платежа нескольких составляющих (в том числе затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю), с юридической точки зрения лизинговый платеж является единым и подлежит отнесению к числу расходов без разделения его на отдельные части. Рассматривать этот платеж как несколько самостоятельных платежей неправомерно.

Таким образом, лизинговые платежи определяются договором лизинга и являются, с учетом соблюдения положений пункта 1 статьи 252 НК РФ, расходами, связанными с производством и реализацией, того периода, в котором возникает обязанность их оплаты по условиям договора, независимо от даты передачи предмета лизинга лизингополучателю.

В акте выездной налоговой проверки и оспариваемом решении отсутствуют данные о начислении Обществом амортизации со стоимости имущества, переданного в лизинг.

Как видно из материалов дела, в проверяемый период Общество (лизингополучатель) заключило договоры международного лизинга автотранспортных средств (тягачи, полуприцепы), с лизингодателями:

- «Скания Кредит АБ» (Швеция) четыре однотипных договора, каждый сроком около пяти лет (60 лизинговых платежей), оплата по договору устанавливалась в евро; условия договора становятся действительными и вступают в полную силу с момента подписания договора; условиями договоров в разделе «Лизинговые платежи» предусматривалась уплата авансового платежа, оплачиваемого при размещении заказа, уплата первого лизингового платежа не позднее, чем за 14 дней до поставки, уплата второго лизингового платежа не позднее последнего рабочего дня месяца через один месяц после начала аренды; график платежей начинался с третьего лизингового платежа и заканчивался шестидесятым платежом; все лизинговые платежи должны быть получены лизингодателем до наступления каждого лизингового периода; лизингодатель сохраняет за собой право собственности на предмет лизинга, лизингополучатель обладает лишь правом пользования; договоры регулируются законодательством Швеции и трактуются в соответствии с ним (том 3 л.д.51-48);

- «ВФС Интернэшнл АБ» (Швеция) пять однотипных договоров, в каждом период лизинга составляет 60 месяцев, оплата по договору устанавливалась в евро; договоры вступали в силу с даты их оформления; условия договоров в разделе «Лизинговые платежи» предусматривали уплату первоначального лизингового платежа до поставки автотранспортного средства, этот первоначальный лизинговый платеж включался в план лизинговых платежей по договору; лизингодатель сохраняет за собой право собственности на предмет лизинга, лизингополучатель обладает лишь правом пользования; предметы лизинга учитываются на балансе лизингодателя; договоры подчиняются праву Российской Федерации (том 2 л.д. 95-128).

Таким образом, из текстов договоров международного лизинга следует, что первоначальные и авансовые лизинговые платежи отнесены к лизинговым платежам (указаны в разделе условий договора «лизинговые платежи»), установлены сроки и порядок их уплаты лизингодателю, эти платежи включаются в общую сумму лизингового платежа по договору.

Следовательно, вывод Инспекции о распределении суммы указанных платежей в целях учета расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на 60 месяцев (по трем договорам с «Скания Кредит АБ» и по пяти с «ВФС Интернэшнл АБ») нельзя признать правомерным.

Ссылка ответчика на положения пункта 4 статьи 12 Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге от 28.05.1988, пункта 1 статьи 272 НК РФ отклоняется судом.

Пункт 4 статьи 12 Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге от 28.05.1988 предусматривающий, что при осуществлении арендатором права расторгнуть договор лизинга он вправе получить обратно любые периодические платежи и другие суммы, выплаченные им авансом, за вычетом разумной стоимости тех выгод, которые арендатор извлек из оборудования, не изменяет гражданско-правовой природы таких платежей как лизинговых, и не влияет на порядок отнесения их к числу расходов в целях налогообложения. Кроме того, данная Конвенция регламентирует только гражданско-правовые права и обязанности участников договора международного лизинга.

Условия договоров лизинга предусматривают для Общества несение определенных издержек, а не получение доходов в течение более одного отчетного периода, следовательно, применение налоговым органом в данном случае положений абзаца третьего пункта 1 статьи 272 НК РФ (распределение расходов с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов) не обосновано. Аналогичная правовая позиция изложена Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в определении от 24.11.2008 № 12532/08.

Ссылка на пункт 14 статьи 270 НК РФ, данная в решении № 191 от 09.10.2008 УФНС России по Смоленской области в обоснование отклонения жалобы налогоплательщика в части доначисления налога на прибыль организаций (по эпизодам единовременного включения в расходы платежей, осуществленных до поставки лизингового имущества по договорам международного лизинга) также отклоняется судом как несостоятельная.

Пункт 14 статьи 270 НК РФ предусматривает, что расходы в виде имущества, работ, услуг, имущественных прав, переданных в порядке предварительной оплаты налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Понятие «сумм, выплаченных авансом» данное в пункте 4 статьи 12 Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге по своему содержанию не тождественно понятию «предварительная оплата», указанному в пункте 14 статьи 270 НК РФ. Договоры лизинга, заключенные с «Скания Кредит АБ» и «ВФС Интернэшнл АБ» не содержат условий об осуществлении Обществом предварительной оплаты; спорные платежи однозначно отнесены к категории лизинговых платежей, порядок включения в расходы которых прямо предусмотрен специальной нормой - подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ, и названная норма не разделяет лизинговые платежи в зависимости от сроков поставки арендуемого имущества.

Кроме того, налоговое законодательство не содержит специального понятия «аренда», следовательно, в соответствии с пунктом 1 статьи 11 НК РФ данное понятие должно применяться в том значении, в каком оно используется в гражданском праве. В силу положений глав 34, 39 Гражданского кодекса Российской Федерации аренда не относится к услугам (товарам, работам).

Налоговым органом не признана расходом, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, сумма первоначального лизингового платежа (97050 евро) по договору № 051107 МТR (том 2 л.д.54-94), заключенному с «ВФС Интернэшнл АБ», как документально не подтвержденная (отражена Обществом в бухгалтерском учете как расход в январе 2006 года).

Общество настаивало на уплате этого платежа денежными средствами и обоснованности его включения в состав расходов.

В результате проведенной по указанию суда сверки установлено, что у заявителя отсутствуют документы, подтверждающие осуществление спорного платежа в установленном договором порядке (акт совместной сверки – том 6 л.д.41).

Документы, подтверждающие уплату данного обязательства иным способом, Обществом также не представлены.

Поскольку Общество включило в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, документально не подтвержденные затраты, то доначисления по данному основанию, которые согласно расчета Инспекции составили: налог на прибыль организаций - 796237 руб., пени – 29465,48 руб., штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ – 159248 руб., является правомерным.

Довод заявителя о возможности учета спорного платежа при отсутствии документов о его уплате со ссылкой на письмо Федеральной налоговой службы от 05.09.2005 № 02-1-07/81 отклоняется судом как несостоятельный, поскольку в указанном письме признается возможность отнесения на расходы лизинговых платежей при отсутствии актов приема-передачи имущества, т.к. по мнению указанного налогового органа, сдача имущества в аренду является оказанием услуг.

Налоговым органом в результате выездной налоговой проверки также установлено, что Общество в нарушении требований пункта 1 статьи 248, пункта 1 статьи 249, абзаца третьего статьи 316 НК РФ в ноябре 2006 года занизило выручку на сумму 149050 руб. от выполненных услуг по международным автоперевозкам по договору с германской фирмой «Белмагистральавтотранс Шпендишнс» ГмбХ, что повлекло занижение налога на прибыль организаций в размере 35772 руб.

Обществом также в нарушение положений пункта 8 статьи 250 НК РФ не исчислен внереализационный доход и соответственно налог на прибыль организаций от безвозмездного пользования земельным участком; занижение налога составило 7223 руб. (в том числе за 2006 год – 3261 руб., за 2007 год – 3962 руб.).

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Заявителем не представлено каких-либо доказательств и обоснований, опровергающих выводы налогового органа в части последних двух оснований доначисления налога на прибыль. Решение налогового органа в этой части обжаловалось только по мотивам нарушения процедуры рассмотрения результатов выездной налоговой проверки.

Таким образом, требования Общества по налогу на прибыль организаций подлежат удовлетворению в части налога в размере 3707346 руб. (4503583 руб. - 796237 руб.), пеней в сумме 813292,37 руб. (845800,33 руб. – 32507,96 руб.), штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 741469 руб.

Оспариваемым решением Инспекции (с учетом изменений, внесенных решением УФНС по Смоленской области № 191 от 09.10.2008) Обществу доначислен и предъявлен к уплате в бюджет налог на добавленную стоимость в размере 316026 руб., за неуплату этого налога заявитель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 63205 руб.

Как видно из материалов дела, налоговым органом установлено, что в 2007 году Общество не исчислило налоговую базу по НДС (не исчисляло налог к уплате в бюджет по данной налоговой базе) при выполнении строительно-монтажных работ для собственных нужд.

Согласно положений подпункта 3 пункта 1 статьи 146, пункта 2 статьи 159, пункта 1 статьи 166, пункта 10 статьи 167 НК РФ налоговая база выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления признается объектом налогообложения НДС; налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение; сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы; моментом определения налоговой базы в случае является последний день месяца каждого налогового периода.

В рассматриваемом случае при выполнении строительно-монтажных работ собственными силами заработная плата согласно учетным данным заявителя не начислялась, поэтому ответчиком при определении налоговой базы принята только стоимость материалов. Размер налоговой базы оставил 1755702 руб., сумма НДС, подлежащая к уплате в бюджет 316026 руб.

Общество не оспаривает сам факт отсутствия в налоговых декларациях идентификации начисления и уплаты налога по указанному основанию.

Однако, считает, что у налогового органа отсутствовали основания для предъявления этой доначисленной суммы налога к уплате в бюджет и применения налоговых санкций, поскольку заявитель имел переплату по НДС (как на дату возникновения обязанности по уплате этой суммы НДС, так и на дату окончания налоговой проверки и вынесения оспариваемого решения).

Налоговый орган признает факт представления уточненных налоговых деклараций и факт переплаты НДС по состоянию на 21.01.2008 в размере 1079156,50 руб., по состоянию на 01.04.2008 в размере 261110,50 руб., по состоянию на 11.06.2008 в размере 246529,50 руб., по состоянию на 29.08.2008 в размере 261110,50 руб.

Общество в судебном заседании признало указанные суммы переплат на соответствующие даты; иные данные не представило.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

Как разъяснил Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 42 постановления от 28.02.2001 № 5, неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 НК РФ, а именно: при представлении уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 81, либо о назначении выездной налоговой проверки; при уплате недостающей суммы налога и соответствующих ей пеней до подачи уточненной налоговой декларации.

Таким образом, налогоплательщик не подлежит привлечению к ответственности в следующих случаях: если на дату уплаты налога у налогоплательщика имеется переплата, превышающая сумму доначисленного налога, и эта переплата не была зачтена (возвращена) налоговым органом; если у налогоплательщика на дату представления уточненной налоговой декларации имеется переплата, возникшая в более поздние налоговые периоды, превышающая суммы доначисленного налога и пеней и не зачтенная в счет погашения недоимки за более ранние налоговые периоды.

Материалами дела подтверждается, по состоянию на дату уплаты НДС за 2007 год (21.01.2008) у Общества имелась переплата по этому налогу в размере, превышающем сумму доначисленного налога.

Из анализа положений статей 11, 45, 46, 47, 69, 78, 100, 101, 176 НК РФ следует, что налогоплательщику может быть предъявлено требование об уплате в бюджет только суммы реальной задолженности по налогу, с учетом полагающихся налоговых вычетов и имеющихся переплат (как в отдельные отчетные или налоговые периоды, так и по данному налогу в целом).

При таких обстоятельствах суд считает, что у Инспекции отсутствовали основания для привлечения Общества к налоговой ответственности за неуплату НДС, и неправомерно предложено уплатить в бюджет 261110,50 руб. (недоимка в размере имеющейся на дату вынесения оспариваемого решения переплаты по НДС).

Спор по цифровому исчислению доначисленных налогов, пеней и штрафов между сторонами отсутствует.

Общества также заявило о взыскании с Инспекции судебных издержек в размере 103000 руб., в том числе 100000 руб. оплата услуг представителя, 3000 руб. государственная пошлина, уплаченная при подаче искового заявления и заявления о принятии обеспечительных мер.

В обоснование своих требований о взыскании расходов на услуги представителя Общество указало, что в связи с необходимостью обращения в суд для защиты своих прав, Общество 31.10.2008 заключило договор с Обществом с ограниченной ответственностью Юридической консультацией «МЕГАЛЕКС» (далее - ООО ЮК «МЕГАЛЕКС») о предоставлении услуг по подготовке заявления в Арбитражный суд Смоленской области об обжаловании решения ответчика № 60 от 29.08.2008, и представления интересов заявителя в суде с подготовкой необходимых процессуальных документов; размер вознаграждения за услуги составлял 100000 руб. (том 1 л.д.56-57). 07.11.2008 в счет оплаты по указанному договору Общество внесло в кассу ООО ЮК «МЕГАЛЕКС» 100000 руб., что подтверждено представлением кассового чека (том 3 л.д.105). Из пояснений заявителя (том 4 л.д.73) следует, что оплата производилась наличными денежные средствами в связи с арестом налоговыми органами банковских счетов Общества. В подтверждение указанных расходов заявителем также представлены авансовый отчет от 07.11.2008 № 234 подотчетного лица, производившего платеж в кассу ООО ЮК «МЕГАЛЕКС» (том 4 л.д.75); расходный кассовый ордер № 208 от 17.11.2008 о выплате этому подотчетному лицу из кассы Общества 176100 руб., в том числе 100000 руб. на оплату услуг ООО ЮК «МЕГАЛЕКС» (том 4 л.д.78); данные фискального счетчика контрольно-кассового аппарата ООО ЮК «МЕГАЛЕКС» за 07.11.2008; выписку из журнала кассира-операциониста ООО ЮК «МЕГАЛЕКС»; приказ № 3 по ООО ЮК «МЕГАЛЕКС» о приеме на работу в указанную организацию ФИО1 на должность ведущего юриста.

Инспекция возражала против взыскания судебных расходов на оплату услуг представителя в заявленном размере, по мотивам не соответствия критерию разумности.

Налоговым органом не заявлено претензий и замечаний по документам, представленным Обществом в подтверждение судебных расходов.

Согласно статьям 101, 106 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей), и другие расходы, понесенные лицом, участвующим в деле, в пользу которого принят судебный акт, относятся к судебным издержкам.

На основании части 2 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы на оплату услуг представителя, понесенные лицом, в пользу которого принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом с другого лица, участвующего в деле, в разумных пределах.

По смыслу названной нормы разумные пределы расходов являются оценочной категорией, четкие критерии их определения применительно к тем или иным категориям дел не предусматриваются. В каждом конкретном случае суд вправе определить такие пределы с учетом обстоятельств дела, сложности и продолжительности судебного разбирательства, сложившегося в данной местности уровня оплаты услуг представителей по защите интересов доверителей в арбитражном процессе.

Из представленных материалов видно, что Обществом 31.10.2008 с ООО ЮК «МЕГАЛЕКС» заключен договор на оказание услуг, связанных с обжалованием в суде решения Инспекции № 60 от 29.08.2008; 05.05.2008 в Арбитражный суд Смоленской области подано заявление о признании недействительным указанного решения налогового органа, а также заявление о принятии обеспечительных мер. Определением суда от 06.11.2008 по делу А62-5750/2008 иск принят к производству; определением суда от 11.11.2008 по этому же делу приняты меры по обеспечению иска. 07.11.2008 Общество оплатило в кассу ООО ЮК «МЕГАЛЕКС» стоимость услуг по договору от 31.10.2008. Исковое заявление и заявление о принятии обеспечительных мер подписано представителем Общества - сотрудником ООО ЮК «МЕГАЛЕКС» ФИО1; в 6 (26.112008; 28.11.2008, 16.12.12008; 16.01.2009; 03.02.2009) судебных заседаниях от имени Общества участвовал тот же представитель – ФИО1

С учетом изложенного, основываясь на положениях статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, учитывая критерий разумности, с учетом количества судебных заседаний, объема исследуемых документов и уровня сложности дела, объема удовлетворенных требований, суд считает обоснованными расходы на оплату услуг представителя Общества по настоящему делу в размере 40000 руб.

С учетом положений подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ Обществу подлежит возврату из федерального бюджета 3000 руб. уплаченной государственной пошлины.

Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Признать недействительным решение № 60 от 29.08.2008 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Смоленской области в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 3707346 руб., предложения уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость в размере 261110,50 руб., начисления пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 813292,37 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 741469 руб., за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 63205 руб., как несоответствующее требованиям Налогового кодекса Российской Федерации.

В удовлетворении остальной части требований Обществу с ограниченной ответственностью «Миртранс» отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Смоленской области в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Миртранс» 40000 руб. судебных расходов, на что выдать исполнительный лист по вступлению решения в законную силу.

Возвратить Обществу с ограниченной ответственностью «Миртранс» из федерального бюджета 3000 руб. государственной пошлины, на что выдать справку.

Лица, участвующие в деле, вправе обжаловать настоящее решение суда в течение одного месяца после его принятия в Двадцатый арбитражный апелляционный суд (г.Тула), вступившее в законную силу решение суда может быть обжаловано в течении двух месяцев в кассационную инстанцию - Федеральный арбитражный суд Центрального округа (г.Брянск), жалобы подаются через арбитражный суд Смоленской области.

Председательствующий Е.Г. Бажанова