Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Ставропольского края в составе судьи Аксенова В.А., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Роенко М.В., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению АО «Кавминстекло», п. Анджиевский, ОГРН 1022601452433, ИНН 2630000081, к Межрайонной ИФНС России № 9 по Ставропольскому краю, г. Минеральные Воды, ОГРН 1042601069994, ИНН 2630032608, о признании недействительным решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности от 25.01.2015 № 11-30/102,

при участии в судебном заседании представителей заявителя – Антоненко О.Л. по доверенности № 35-2015 от 24.06.2015 г., Гизерского В.Л. по доверенности № 48-2015 от 14.08.2015 г., Слюсарева А.С. по доверенности № 49-2015 от 17.08.2015 г., представителей МИФНС № 9 по СК – Демченко С.Н. по доверенности № 38 от 12.01.2015 г., Петрова С.И. по доверенности № 8 от 24.08.2015 г., Цховребовой Н.Н. по доверенности № 7 от 12.01.2015г.,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество «Кавминстекло» п. Анджиевский (далее – общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной ИФНС России № 9 по Ставропольскому краю (далее – налоговая инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 9 по Ставропольскому краю от 23.01.2015 г. №11-30/102 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – решение налогового органа).

В судебном заседании представитель заявителя требования поддержал. В подтверждение своих требований привел следующие доводы: уменьшение налоговым органом убытков по налогу на прибыль за счет переноса стоимости деталей формокомплекта из состава косвенных расходов в прямые расходы неправомерно, поскольку формокомплект - это просто набор деталей, и в качестве основного средства он рассматриваться не может. Формокомплекты относятся к категории специальной оснастки, являются сменными специальными приспособлениями стеклоформующей машины. В налоговом учете расходы по приобретению формокомплектов являются материальными расходами, классифицированными в п.п. 3 п.1 ст. 254 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в качестве расходов на приобретение инструментов, приспособлений, не являющихся амортизируемым имуществом. Указанные в п.п.3 п.1 ст. 254 НК РФ затраты изъяты в ст. 318 НК РФ из закрытого перечня прямых материальных расходов, следовательно, общество вправе учесть их в налоговом учете как косвенные расходы. Налоговый орган необоснованно не принял расходы, возникшие от списания непригодной для реализации готовой продукции, состоящие из внутреннего брака, обнаруженного обществом на складах хранения, и внешнего брака продукции, возвращенной покупателями. Потерями от брака является как забракованная и разбитая продукция в технологическом процессе ее изготовления, так и бой на складе- внутренний брак, возникший вследствие несоответствия упаковки паллет, не обеспечивающих сохранность продукции при хранении, местом возникновения и обнаружения которого является склад хранения. Расходы по бракованной продукции отражены на счете 28 «брак в производстве» и подтверждены соответствующими первичными документами. Потери от брака в соответствии с подпунктом 47 пункта 1 статьи 264 НК РФ подлежат отнесению к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Заявитель указал, что предприятие обоснованно квалифицировало потери продукциии как потери от брака и оформило факты брака надлежащими документами. Кроме того, налоговый орган необоснованно увеличил непризнанные в решении расходы на стоимость стеклобоя, полученного от утилизации бракованной продукци, уменьшив сумму потерь от брака на стоимость непотерянного актива (стеклобоя). Налоговым органом необоснованно уменьшены убытки на стоимость потерь от внешнего брака, обнаруженного после отгрузки покупателям. Возникновение внешнего брака обусловлено объективными факторами, наличие брака, возврат и списание непригодной для реализации продукции подтверждено первичными документами. В части начисления налога на добавленную стоимость налоговым органом неверно применено постановление Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 №33, имущество выбыло вследствие не зависящего от предприятия события, потери от брака на складах хранения возникли без передачи имущества третьим лицам, что подтверждается представленными в материалы дела актами, что исключает исчисление НДС по бракованной продукции. Свои доводы заявитель подтверждал приказами о списании готовой продукции, актами на списание, актами проведения аудита, регистрами бухгалтерского учета, приходными ордерами.

Налоговый орган заявленные требования не признал и указал на правомерность отнесения в соответствии со ст.318 НК РФ в состав прямых затрат расходов по приобретению формокомплектов как расходов, упомянутых в п.п.4 п.1. ст. 254 НК РФ в качестве комплектующих, подвергающихся монтажу. При отражении расходов по бракованной продукции не выполнено условие ст. 252, п. 6 ст. 254, п. п. 1 и 2 ст. 272 Кодекса в части обоснованности и документального подтверждения затрат. Исчисление НДС произведено в соответствии с п.2 ст.154 НК РФ, предусмотренного для случаев безвозмездной реализации продукции. В обоснование своих доводов заинтересованным лицом представлены документы, полученные от налогоплательщика для проведения налоговой проверки, материалы встречных проверок, протоколы допросов.

Суд, исследовав материалы дела, выслушав доводы сторон, оценив все представленные доказательства, пришел к следующему. Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России № 9 по Ставропольскому краю была проведена выездная налоговая проверка деятельности общества за период 2011-2012 гг.

В ходе проведения выездной налоговой проверки налоговым органом были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, в результате чего инспекцией уменьшены убытки по налогу на прибыль в общей сумме 191 720 905 рублей, из которых за 2011 год на сумму 70 981 102 рубля, за 2012 год на сумму 120 739 803 рубля, исчислен налог на добавленную стоимость в сумме 30 638 110 рублей, из которых за 2011 г. 10 222 006 рублей, за 2012 г. 20 416 104 рубля, что отражено в акте выездной налоговой проверки от 28.11.2014 № 102, который с приложением документов был вручен 02.12.2014 г. представителю общества по доверенности. Налогоплательщик воспользовался правом, предусмотренным пунктом 6 статьи 100 НК РФ, и представил в налоговый орган письменные возражения на акт выездной налоговой проверки от 28.11.2014 г. № 102. По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки заместителем начальника Межрайонной ИФНС России № 9 по Ставропольскому краю А.Н. Мигуновым 23.01.2015 было вынесено оспариваемое решение № 11-30/102 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде наложения штрафа в размере 3 377 099 рублей Обществу было предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость на товары, производимые в РФ в сумме 30 638 110 рублей, пени по налогу на добавленную стоимость в размере 6 748 782 рублей и уменьшить убытки по налогу на прибыль на сумму 191 720 905 рублей.

Не согласившись с решением инспекции от 23.01.2015 г. № 11-30/102 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, заявитель в соответствии со статьями 137-139, 139.1 НК РФ обратился с апелляционной жалобой в УФНС России по Ставропольскому краю (далее – управление). По результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика управлением вынесено решение от 04.06.2015 г. № 06-45/008947, согласно которому апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения. Полагая, что решение Межрайонной ИФНС России № 9 по Ставропольскому краю от 23.01.2015 г. № 11-30/102 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является незаконным, заявитель обратился в арбитражный суд.

При вынесении налоговым органом обжалуемого решения существенных процессуальных нарушений судом не установлено.

В ходе рассмотрения данного дела судом установлено, что при принятии спорного решения от 23.01.2015 г. № 11-30/102 налоговый орган допустил арифметическую ошибку при расчете убытка по налогу на прибыль за 2011 год, указав сумму непризнанного убытка в размере 70 981 102 рублей, вместо 70 966 924 рублей, соответственно, общая сумма уменьшенных убытков по налогу на прибыль за 2011 и 2012 составляет 191 706 727 рублей, а не 191 720 905 рублей. Налоговый орган данную арифметическую ошибку признал, указав, что она носит технический характер.

С учетом изложенного, оспариваемая обществом сумма убытка по налогу на прибыль составляет 191 706 727 рублей, из которых за 2011 год - 70 966 924 рубля, за 2012 - год на сумму 120 739 803 рубля.

В части уменьшения убытка на сумму 14 178 руб. действия налогового органа неправомерны, не основаны на законе и нарушают права налогоплательщика.

Из содержания заявления следует, что общество оспаривает непринятие инспекцией расходов по налогу на прибыль организаций в сумме 21 495 000 рублей, из которых за 2011- 14 178 000 рублей, за 2012- 7 317 000 рублей, в связи с неправильным распределением расходов по формокомплектам для стеклоформирующих машин.

Обществом в период 2011-2012 гг. по контрактам, заключаемым с иностранными контрагентами, закупались формокомплекты для стеклоформующих машин. Всего получено формовой оснастки для стеклоформующих машин за 2011 г. на сумму 114 567 046 руб., за 2012 на сумму 115 627 989 руб. Закупаемые обществом формокомплекты состоят из нескольких элементов, а именно: формы чистовой, поддона чистовой формы, формы черновой, донного затвора черновой формы, горлового кольца, направляющего кольца, плунжера, дутьевой головки, хватки, стакана, воронки.

Из представленных документов следует, что общество относит приобретаемые формокомплекты к категории спецоснастки, стоимость которой в соответствии с п. 1.14 представленной в материалы дела учетной политики в целях бухгалтерского учета общества на 2011, 2012 гг. списывается в зависимости от срока эксплуатации отдельных элементов, входящих в состав формокомплекта. Так, списание части составляющих частей формовой оснастки - формы чистовой, черновой, поддона, затвора, имеющих срок службы более 12 месяцев, происходит списывание на затраты согласно проценту износа в течение срока эксплуатации через счет 10 субсчет 11 в корреспонденции со счетом 25 «Общепроизводственные расходы». Всего списано в качестве износа в производство соответствующих составных частей формокомплекта за 2011 г. на сумму 20 127 029 рублей, за 2012 г. на сумму 24 433 123 рубля.

Остальные комплектующие, имеющие срок службы менее 12 месяцев, списываются на производство единовременно в момент передачи на производство. В бухгалтерском учете общества указанные операции отражены записью по дебету счета 25 «Общепроизводственные расходы» и кредиту счета 10 субсчет 10.5 «Запасные части».

В налоговом учете данные расходы отнесены на финансовый результат в качестве косвенных расходов и списаны в полном объеме в текущем периоде. Всего обществом списано на производство в качестве запасных частей комплектующих за 2011 г. на сумму 21 555 340 рублей, за 2012 на сумму 18 859 000 рублей.

Cогласно п. 1 ст. 318 НК РФ, устанавливающей порядок определения суммы расходов на производство и реализацию для налогоплательщиков, применяющих метод начисления, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные расходы.

Налоговым Кодексом РФ к прямым расходам относятся материальные затраты, определяемые в соответствии с пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Из смысла ст. 252, 318, 319 НК РФ следует, что налогоплательщик самостоятельно решает вопрос об отнесении тех или иных затрат к прямым расходам, учитывая специфику производства, особенности технологического процесса, и закрепляет расчет распределения прямых расходов в учетной политике предприятия.

При этом положениями ст. 318 НК РФ предусмотрено отнесение к прямым расходам материальных затрат, определяемых в соответствии с пп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ. Согласно пп. 4 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке.

Из представленных материалов следует, что спорные формокомплекты используются в составе стеклоформующей машины для производства стеклотары (бутылок), которые, в свою очередь, формируют готовую продукцию, предназначенную для продажи и извлечения прибыли обществом.

Согласно пункту 6 приказа Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 № 26н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01» единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект, под которым понимается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно обособленный объект, выполняющий самостоятельные функции, или обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих единое целое и предназначенных для определенной работы.

Конкретные правила определения состава одного инвентарного объекта в отношении машин и оборудования закреплены в Общероссийском классификаторе основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ), утвержденном постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 № 359. Согласно ОКОФ, объектом классификации рабочих машин и оборудования является каждая отдельная машина, аппарат, агрегат, установка и т.п., включая входящие в их состав принадлежности, приборы, инструменты, электрооборудование, индивидуальное ограждение, фундамент.

Формокомплект не может использоваться как самостоятельный объект отдельно от конкретной машины. Формокомплект и его составные части являются комплектующими стеклоформующей машины, без которых невозможно использование данной машины по ее назначению.

Данное единство подпадает под признаки ст. 479 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), определяющей комплект как определенный набор товаров для использования их в целях, вытекающих из назначения объединяемых товаров.

Данный вывод подтверждается представленными в материалы дела контрактами, заключенными обществом по поставке товаров, согласно которым общество приобретает формокомплект, как единый элемент, состоящий из составных частей (форма чистовая, форма черновая, донный затвор и др.).

При таких обстоятельствах затраты общества на покупку формокомплектов подлежат отражению в составе расходов по налогу на прибыль в соответствии пп.4 п.1 ст. 254 НК РФ как материальные расходы, связанные с приобретением комплектующих изделий. Соответственно, данные расходы признаются судом прямыми расходами общества, связанными с производством и реализацией, порядок определения которых установлен ст.ст. 318, 319 НК РФ, т.е. данные затраты относятся на финансовые результаты по мере реализации изготовленной продукции, а не единовременно в полном объеме, как это сделало общество.

С учетом вышеизложенного выводы налоговой инспекции о завышении убытков в сумме 14 178 000,00 рублей за 2011 год и 7 317 000,00 рублей за 2012 год, итого на сумму 21 495 000 рублей, являются правомерными, а доводы заявителя по данному пункту не подлежащими удовлетворению.

Таким образом, уменьшение убытков по налогу на прибыль на вышеуказанные суммы признается судом соответствующим положениям п.1, п. 2 ст.318, ст. 319, пп.4 п.1 ст.254, п.1 ст.256 НК РФ.

Обществом заявлены доводы о неправомерном непринятии налоговым органом в составе расходов по налогу на прибыль стоимости бракованной продукции в сумме 154 130 173 рублей, в том числе за 2011 г. в сумме 56 593 296 рублей, за 2012 в сумме 97 536 877 рублей, обнаруженной на складах хранения общества.

Понятие брака в НК РФ не содержится. Согласно п.1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в указанном Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

В соответствии с пунктом 38 Основных положений по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях (утв. Госпланом СССР, Госкомцен СССР, Минфин СССР, ЦСУ СССР 20 июля 1970 года) по месту обнаружения брак подразделяется на внутренний, выявленный на предприятии до отправки продукции потребителям, и внешний, выявленный у потребителя.

Таким образом, местом возникновения и обнаружения брака является как производственный цех, так и склад хранения (в процессе производства), поскольку эти места находятся в организации.

В пункте 38 указанных Основных положений по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях указано, что браком в производстве считаются изделия, полуфабрикаты, детали, узлы и работы, которые не соответствуют по своему качеству установленным стандартам или техническим условиям и не могут быть использованы по своему прямому назначению или могут быть использованы лишь после исправления.

Налогоплательщиком в материалы дела представлены акты по результатам проведения аудита по хранению продукции на открытых площадках завода и внешних складских территориях, из которых следует, что в ходе проведения аудита выявлены несоответствия упаковки паллет, не обеспечивающие сохранность продукции при хранении (паллеты накренены, мокрые внутри, картон деформирован, пленка ослаблена или разрушена, конденсат, россыпь и бой бутылок).

На основании указанных актов обществом составлены акты о списании складской бутылки, согласно которых, испорченная продукция подлежит сортировке и переупаковке. Брак бутылки, образовавшийся при переупаковке списывается обществом, стеклобой после утилизации бутылки сдается через весовую на склад сырья.

В материалы дела также представлены акты о списании складской бутылки, приказы об утилизации готовой продукции, в которых указано, что продукция подлежит утилизации в связи с ее длительным хранением на открытой территории.

Из представленных документов следует, что готовая и запакетированная продукция из производственного цеха поступает на склады хранения общества. Данная продукция до поступления на склад проходит все стадии отбраковки и является пригодной к реализации, что подтверждается также объяснениями, данными представителями общества.

Таким образом, готовая продукция теряет свои качества вследствие воздействия внешних причин, а именно несоответствия упаковки паллет, погодных условий и длительного срока хранения. Кроме того, в материалы дела обществом представлены документы, из содержания которых следует, что часть не нашедшей сбыта продукции вышла за пределы срока возможного хранения и потеряла качество, то есть была испорчена и стала непригодной для реализации.

Таким образом, порча продукции, выявленная на открытых площадках ее хранения, возникла в силу определенных причин и обстоятельств, которые заранее предполагали появление потерь и невозможности использования бутылки в качестве товара надлежащего качества.

Соответственно, в данном случае наличие не пригодной для реализации продукции должно быть квалифицировано не как внутренний брак, а как порча имущества.

В п. 166 ГОСТа Р 51303-2013 «Национальный стандарт Российской Федерации. Торговля. Термины и определения», утвержденного приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии Российской Федерации от 28 августа 2013 года № 582-ст, содержится понятие товарных потерь, согласно которому, товарные потери представляют собой потери товаров при их перевозке, хранении и реализации, включая потери по истечении срока годности.

Товарные потери, классифицируются на два вида - на нормируемые потери и ненормируемые.

Нормируемые товарные потери возникают в результате неизбежных физических и технологических процессов. Особенностью таких потерь является невозможность их документального подтверждения. Вследствие этого для определения их величины разрабатываются нормы естественной убыли, в пределах которых организации могут списывать такие товарные потери в состав своих затрат, а также учитывать их в качестве расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

К ненормируемым товарным потерям относятся бой, лом, порча товаров, недостачи, растраты, хищения и другое. Указанные потери возникают вследствие нарушения условий приемки, хранения товаров, халатных действий персонала и прочего. Наличие такого рода товарных потерь обусловлено бесхозяйственным поведением, поэтому норм списания по таким потерям не существует, а ущерб взыскивается с виновных лиц. Установление порчи имущества возможно при проведении инвентаризации.

В соответствии со статьями 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», действовавшего в проверяемый период (далее – Закон №129-ФЗ), для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

В пункте 2 статьи 12 Закона № 129-ФЗ, пункте 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, пункте 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.12.2001 № 119н, пункте 1.5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49, закреплена обязанность организаций по проведению инвентаризации в случае выявления фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества.

Таким образом, фактическая величина потерь может быть выявлена в ходе инвентаризации, порядок проведения которой установлен Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.06.1995 № 49.

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием объектов и данными регистров бухгалтерского учета подлежат регистрации в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проводилась инвентаризация.

Согласно п. 29, п. 30 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 №119н, результаты инвентаризации отражаются в учете на дебете счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», предназначенного для обобщения информации о суммах недостач и потерь от порчи материальных и иных ценностей (включая денежные средства), выявленных в том числе в процессе их заготовления и хранения. Суммы недостач и порчи запасов списываются со счетов учета запасов 10 «материалы» по их фактической себестоимости.

Поскольку нормы естественной убыли, возникающей на этапе хранения стеклотары, не установлены, всю убыль следует рассматривать как недостачу сверх норм за счет виновных лиц с отражением соответствующих операций списания по кредиту счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба»).

Из представленных налогоплательщком документов следует, что отражение хозяйственных операций на счетах 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» не производилось.

Согласно п. 4.1 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.06.1995 № 49, по имуществу, при инвентаризации которого выявлены отклонения от учетных данных, составляются сличительные ведомости формы № ИНВ-19, в которых указываются все выявленные расхождения между показателями данных бухгалтерского учета товаров и данными по фактическому наличию имущества.

Документы, подтверждающие проведение обществом инвентаризации по факту порчи имущества, в материалы дела не представлены. Представленные заявителем акты годовых инвентаризаций не имеют отношения к рассматриваемому случаю.

При таких обстоятельствах суд приходит к выводу, что обществом не доказан размер материального ущерба, поскольку не представлено доказательств проведения инвентаризации, что в силу пункта 2 статьи 12 Закона № 129 является обязательным при выявлении фактов порчи товаров.

В силу части 1 статьи 9 Закона № 129-ФЗ все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Пунктом 2 статьи 9 Закона № 129-ФЗ установлено, что первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, представленной в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не определена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

Таким образом, перечисленные требования касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений.

Как следует из представленных в материалы дела документов, обществом составлены акты о списании складской бутылки, акты по результатам проведения аудита хранения продукции на открытых площадках завода и арендованных площадях «Кулон-Югроса», «Элеватора» и «Севкавгидроизолстроя», которые содержат вывод комиссии о несоответствии упаковки паллет, нарушении требований ГОСТ Р53921-10 пункт 5.3.1 «Упаковка», в связи с чем продукция (перечислена только номенклатура стеклотары) не соответствующая требованиям упаковки, подлежит утилизации.

Доводы общества о том, что продукция списывается в переработку не по актам аудита, а по актам (приказам) на списание, по мере фактического превращения бутылки в стеклобой, не принимается судом, поскольку представленные акты на списание (приказы) идентичны актам аудита, датированы одним числом, в связи с чем невозможно однозначно установить, когда конкретно готовая продукция превратилась в стеклобой.

При изучении перечисленных актов на списание и актов аудита установлено, что налогоплательщиком не отражены существенные сведения об испорченном товаре:

- отсутствуют данные (ИНН, КПП, адрес местонахождения), наименование организаций, предоставляющих площади для хранения продукции ЗАО «Сен-Гобен Кавминстекло»;

- отсутствуют документы складского хранения, подтверждающие фактический прием ответственными лицами готовой продукции ЗАО «Сен-Гобен Кавминстекло» на хранение;

- в графе «Выработка (месяц)» отсутствует конкретный год выпуска готовой продукции;

- не указана стоимость готовой продукции по номенклатуре, подлежащей утилизации;

- итоговая сумма всей готовой продукции, которая подлежит утилизации;

- причина порчи товара и лицо, виновное в этом (при его наличии).

Из представленных обществом документов невозможно установить, кем, каким транспортом (водитель, номер машины, марка), с какого склада (открытой площадки) привезен стеклобой, не указано ФИО лица, подтверждающее фактическую приемку стеклобоя и его вес.

Кроме того, представленные обществом документы не содержат причин, по которым товар не может быть реализован по сниженной цене, не указаны лица, виновные в порче товара.

Указанные обстоятельства не позволяют квалифицировать данную продукцию в качестве брака.

Кроме того, представленные обществом документы, акты аудита, акты о списании складской бутылки, в нарушение положений п.1 ст. 8, п.п. «д» п.2 ст.9 Закона № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» не содержат денежного измерителя хозяйственной операции, что не позволяет рассматривать их как надлежащим образом оформленные и что является грубым нарушением правил бухгалтерского учета и составления документов.

В соответствии с п.5 ст. 8 и п.2 ст. 10 указанного закона все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета в хронологической последовательности без каких-либо пропусков или изъятий и отражаются в регистрах бухгалтерского учета.

Согласно Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, в рассматриваемом случае спорные потери не попадают под понятие брака, учитываемого на счете 28 «Брак в производстве», что было неправомерно сделано заявителем, а попадают под понятие порчи материальных ценностей, поскольку имели место в результате хранения на складе готовой продукции. Заявитель был обязан осуществить учет испорченной продукции на счете 94-«недостачи и потери от порчи ценностей», чего им сделано не было. Заявитель отражает спорную стоимость на счете 28, данные действия суд расценивает как необоснованное стремление завысить потери от брака, поскольку если бы данные потери имели место, заявитель отразил бы их на счете 94. Таким образом, факт несения потерь от брака на сумму 154 130 173 рубля не подтверждается не только отсутствием актов инвентаризации и надлежащих первичных документов, но и надлежащим учетом на счетах бухгалтерских регистров.

Из представленных документов следует, что в бухгалтерском учете общества по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 28 «Брак в производстве» отражены возвратные отходы в сумме за 2011 год – 13 885 798 рублей, 2012 год – 22 977 866 рублей- стеклобой.

Поскольку суд пришел к выводу о том, что общество документально не подтвердило расходы, связанные с потерями от порчи товара, доводы общества о неправомерном уменьшении расходов на стоимость возвратных отходов, образовавшихся при порче спорных товаров, не принимаются судом.

Кроме того, согласно пункта 6 статьи 254, пунктам 1 и 2 статьи 272 Кодекса, регулирующим порядок признания расходов при методе начисления, следует, что стоимость возвратных отходов, образовавшихся при использовании материалов и сырья в производственном процессе, уменьшает сумму материальных расходов организации, подлежащих признанию в том налоговом периоде, в котором это сырье и материалы списаны в производство. При этом дата фактического использования возвратных отходов (дальнейшего отпуска в производство или реализации на сторону) значения не имеет.

Из вышеизложенного следует, что на сумму возвратных отходов уменьшаются материальные (прямые) расходы текущего периода, а также то, что возвратные отходы в дальнейшем также отпускаются в производство.

Таким образом возвратные отходы в форме стеклобоя, образовавшиеся в результате потерь в местах хранения готовой продукции, должны быть включены в расчет остатка незавершенного производства как в налоговом, так и бухгалтерском учете.

Налоговым органом произведен перерасчет остатка незавершенного производства по данным расчета незавершенного производства самого общества, согласно которому в графе «возвратные отходы» отражены данные корреспонденции счетов по дебету 20 «Основное производство» и кредиту 10 «Материалы». Данные факты подтверждаются данными синтетического учета (главная книга) в разрезе месяцев и расчета незавершенного производства, представленного обществом. Между тем возврат стеклобоя от потерь при хранении в бухучете отражен записью по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 28 «Брак в производстве».

Таким образом, доводы общества о невключении стоимости данных возвратных отходов в состав неподтвержденных расходов в виде потерь от хранения являются ошибочными, поскольку при их возврате не выполнено условие пункта 6 статьи 254, пунктов 1 и 2 статьи 272 Кодекса.

Оценив в совокупности все представленные в материалы дела доказательства, суд приходит к выводу о том, что общество документально не подтвердило расходы, связанные с потерями от порчи товара, на сумму 154 130 173 рубля, в связи с чем суд не принимает доводы общества о наличии убытков от порчи товаров, поэтому уменьшение налоговым органом убытков по налогу на прибыль в указанной части признается судом соответствующим положениям ст. 252 НК РФ.

Обществом заявлены доводы о неправомерном непринятии налоговым органом в составе расходов по налогу на прибыль стоимости бракованной продукции, выявленной после отгрузки готовой продукции покупателю, то есть по внешнему браку на сумму 692 436 рублей, из которых за 2011 г. - 195 628 рублей, за 2012 г. - 496808 рублей.

Пунктом 1 ст. 475 ГК РФ установлено, что если недостатки товара не были оговорены продавцом, покупатель, которому передан товар ненадлежащего качества, вправе по своему выбору потребовать от продавца соразмерного уменьшения покупной цены, безвозмездного устранения недостатков товара в разумный срок или возмещения своих расходов на устранение недостатков товара.

Согласно п. 1 ст. 9 Закона № 129-ФЗ все хозяйственные операции подлежат оформлению первичными учетными документами. Формы первичных документов могут быть разработаны хозяйствующим субъектом самостоятельно, но в обязательном порядке они должны быть утверждены руководителем организации по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, и должны содержать обязательные реквизиты, установленные п. 2 ст. 9 Закона № 129-ФЗ.

В соответствии с п. 2.1.9 Методических рекомендаций по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденных письмом Роскомторга от 10.07.1996 № 1-794/32-5, возврат товара поставщику при несоответствии товара стандарту или согласованному образцу по качеству, некомплектности товаров осуществляется путем оформления расходной накладной. Организация-покупатель вправе оформить данные операции посредством составления товарной накладной по форме № ТОРГ-12, утвержденной постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132.

В случае, если брак продукции выявлен организацией-покупателем при ее получении, то этот факт оформляется актом об установленном расхождении по количеству и качеству при приемке ТМЦ по формам № № ТОРГ-2 и ТОРГ-3, утвержденным Постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132. Составленный покупателем акт вместе со счетами-фактурами, накладными и другими приложенными документами является основанием для предъявления претензии поставщику.

С учетом пункта 1 ст. 475 ГК РФ, в претензии отражается факт поставки некачественной продукции и указывается один из изложенных способов урегулирования данного вопроса, указанных в данной статье.

Если продавец и покупатель договорились о замене товара, то эта операция может быть оформлена соответствующим актом о замене товара в произвольной форме.

Из представленных документов, в том числе актов на списание следует, что предусмотренные ст. 475 ГК РФ варианты исправления допущенной некачественной поставки товара не были избраны обществом.

Общество также указало покупателям на возможность оставления бракованной продукции на территории покупателя с последующим ее уничтожением, что является нарушением вышеуказанных правовых норм.

Из представленных документов невозможно установить, кем и каким образом бракованная продукция, в том числе и образовавшийся стеклобой был привезен на территорию общества, не указано ФИО лица, подтверждающего фактическую приемку стеклобоя и его вес.

Документы по уничтожению испорченной продукции, акты уничтожения некачественной продукции, в которых содержится информация о наименованиях, количестве и стоимости уничтоженных товаров, дате уничтожения, в нарушение п.2 ст. 9 Закона №129-ФЗ, заявителем не представлены.

В обоснование наличия внешнего брака заявителем представлены акты произвольной формы. Данные акты противоречат положениям п.1 ст. 8, п.п. «д» п.2 ст.9 Закона № 129-ФЗ, нарушают фундаментальные принципы бухгалтерского учета о денежном выражении всех хозяйственных операций, поскольку не содержат денежного измерителя, а только количественный показатель. В результате этих неправомерных действий невозможно установить отражение данной бракованной продукции на счетах бухгалтерского учета. Таким образом, составление первичных документов без денежного измерителя хозяйственных операций суд расценивает как грубое нарушение правил бухгалтерского учета и действия по изъятию спорных сумм из учета организации. Кроме того, спорные хозяйственные операции по внешнему браку должны были быть учтены заявителем на счете 91 в корреспонденции с затратными счетами. Однако спорные операции не отражены на счете 91, что противоречит п.5 ст. 8, п.2 ст. 10 Закона № 129-ФЗ и доказывает тот факт, что внешний брак на спорную сумму не имел места.

Отсутствие стоимостных показателей в представленных обществом документах предоставляет обществу возможность манипулировать стоимостью бракованной продукции вне связи с данными бухгалтерского учета и необоснованно увеличивать суммы расходов в указанной части.

Таким образом, заявленные обществом в указанной части расходы по налогу на прибыль не соответствуют установленным ст. 252 НК РФ критериям, не являются документально подтвержденными и обоснованными, то есть уменьшение налоговым органом убытков на сумму 692 436 рублей признается судом соответствующим положениям ст. 252 НК РФ.

Обществом заявлены доводы о неправомерном непринятии налоговым органом убытков за 2012 г. на сумму 15 389 118 рублей, связанных с производственным браком, выявленных до отгрузки товара иностранному контрагенту, в связи с получением рекламации от последнего по поводу качества предыдущих поставок.

В подтверждение данных доводов обществом представлен договор № КМС21052012 от 21.05.2012 с иностранным покупателем о поставке продукции на экспорт, согласно которому общая сумма сделки составила 3 100 000 евро, платежные поручения о возмещении сумм убытков, акты о списании складской бутылки, товарные накладные на внутреннее перемещение товара, приходный ордер на возвратный стеклобой, приказ об утилизации готовой продукции.

Из представленных документов следует, что причинами забраковки стеклобутылки являются необходимость нанесения повторного покрытия и порча бутылки, образовавшаяся при перепакетировании.

Согласно анализу счета 43 «Готовая продукция» по дебету счета 28 «Брак в производстве» за 2012 г. отдельно по типам спорной бутылки и отчету по проводке по счетам 28 и 43, списание происходило со склада готовой продукции, т.е. после того как бутылка прошла контроль качества и попала на склад.

В обоснование понесенных расходов в указанной части заявителем представлены первичные документы, акты на списание готовой продукции, содержащие только количественные показатели забракованной продукции.

Согласно п.1 ст. 8, п.1 ст. 9 Закона №129-ФЗ бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в рублях на основании первичных учетных документов. В соответствии с пп. «д» п. 2 ст. 9 указанного Закона первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм. Документы, формы которых не предусмотрены в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, установленные п. 2 ст. 9 Закона №129-ФЗ, в том числе измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении.

Представленные заявителем акты на списание противоречат положениям п.1 ст. 8, п.п. «д» п.2 ст.9 Закона № 129-ФЗ поскольку не содержат денежного измерителя, а только количественный показатель.

Кроме того, отсутствуют первичные документы об уничтожении спорных бутылок.

Пунктом 2 ст. 9 Закона №129-ФЗ установлен порядок оформления первичных учетных документов, согласно которому, первичные документы должны включать такие обязательные реквизиты, как содержание хозяйственной операции, ее измерители в денежном и натуральном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

При таких обстоятельствах, заявленные обществом в указанной части расходы по налогу на прибыль являются необоснованными и не подтвержденными, а уменьшение налоговым органом убытков за 2012 г. на сумму 15 389 118 рублей признается судом соответствующим положениям ст. 252 НК РФ.

Заявитель указывает о неправомерном исчислении налоговым органом налога на добавленную стоимость в сумме 30 638 110 рублей по продукции, испорченной в процессе хранения на складах общества.

Пункт 1 ст. 54, пп. 1 п. 1 ст. 146 и п. 1 ст. 167 Кодекса возлагают на налогоплательщика обязанность представить в налоговый орган документы, подтверждающие потерю, порчу или хищение имущества, недостача которого выявлена в ходе проведения инвентаризации, для подтверждения того, что указанное имущество не было реализовано. Соответственно, отсутствие такого подтверждения рассматривается в качестве достаточного основания для начисления НДС при фактическом отсутствии объекта налогообложения.

Данный подход изложен в пункте 10 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», согласно которому, при определении налоговых последствий выбытия (списания) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и тому подобных событий), необходимо иметь ввиду, что исходя из содержания пункта 1 статьи 146 НК РФ такое выбытие не является операцией, учитываемой при формировании объекта налогообложения.

О необходимости представления в налоговый орган документов, подтверждающих потерю, порчу или хищение имущества, отмечалось также в определении Конституционного суда Российской Федерации от 04.04.2013 № 506-О: отсутствие такого подтверждения рассматривается в качестве достаточного основания для начисления НДС при фактическом отсутствии объекта налогообложения.

Таким образом, налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным основаниям, без передачи его третьим лицам, поскольку в силу пункта 1 статьи 54 Кодекса он обязан доказать наличие тех фактов своей хозяйственной деятельности, которые влияют на формирование финансового результата, служащего основанием для определения объема налоговой обязанности.

Из положений п.2 ст. 12 Закона № 129-ФЗ, пункта 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, п. 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.12.2001 № 119н, пункта 1.5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49 следует, что для установления фактической величины потерь необходимо проведение налогоплательщиком инвентаризации имущества, в порядке, определяемом действующим законодательством.

Результаты инвентаризации обществом в материалы дела не представлены, иные документы, подтверждающие в силу подпункта 1 п. 1 ст. 146 и п. 1 ст. 167 НК РФ наступление событий, не зависящих от воли налогоплательщика, также не представлены.

Оценив представленные в материалы дела документы, суд признает необоснованным отнесение обществом в состав расходов стоимости продукции, не пригодной для реализации вследствие ее порчи при хранении, а также заявленного обществом убытка от внешнего брака вследствие отсутствия документального подтверждения. Отсутствие такого подтверждения в соответствии с правовой позицией Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 рассматривается судом в качестве достаточного основания для начисления налога на добавленную стоимость, поскольку факты порчи, брака не доказаны, а равно не подтверждены факты хранения на складе заявителя спорного имущества до настоящего времени, что свидетельствует о его реализации (факт оплаты или неоплаты данного товара для рассматриваемого случая значения не имеет).

Кроме того спорная сумма НДС 30 638 110 руб. является неуплаченной суммой налога при отсутствии надлежащих доказательств правомерности ее неуплаты, что также является основанием для доначисления данной суммы.

Таким образом, доначисление налоговым органом налога на добавленную стоимость в размере 30 638 110 рублей и соответственно пени в размере 6 748 782 рублей, штрафных санкций в размере 3 377 099 рублей признается судом соответствующим положениям пп.1 п. 1 ст. 146 , п. 2 ст. 154, п. 1 ст. 167 НК РФ.

Доводы сторон полностью исследованы судом. Судом принимаются доводы налогового органа и, наоборот, не принимаются доводы налогоплательщика.

В связи с изложенным требования заявителя признаются судом не подлежащими удовлетворению частично.

В соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины относятся на налоговый орган в полном объеме.

Обжалуемое решение налогового органа проверено на соответствие требованиям Закона, в т.ч. нормам, указанным в настоящем решении арбитражного суда.

Руководствуясь статьями 110, 167- 170, 176, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 146, 154, 167, 252, 254, 318, 319 Налогового кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

заявленные требования удовлетворить частично.

Признать частично недействительным решение Межрайонной ИФНС России № 9 по Ставропольскому краю от 23.01.2015 г. №11-30/102 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уменьшения убытков АО «Кавминстекло» за 2011 г. на сумму 14 178,00 руб.

В остальной части, т.е. в части обжалования: уменьшения убытков на сумму 191 706 727 руб., доначислении НДС 30 638 110 руб., пени 6 748 782 руб., штрафных санкций 3 377 099 руб. заявленные требования оставить без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России № 9 по Ставропольскому краю, г. Минеральные Воды, в доход АО «Кавминстекло», п. Анджиевский, 3 000,00 руб. расходов по уплате государственной пошлины.

Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.

Настоящее решение может быть обжаловано через Арбитражный суд Ставропольского края в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия (изготовления в полном объеме).

Решение также может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо- Кавказского округа при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Судья В.А. Аксенов