Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Ставропольского края в составе судьи Костюкова Д.Ю., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Наваковой И.В., рассмотрев в открытом судебном заседании заявление общества с ограниченной ответственностью «ЛУКОЙЛ-Ставропольэнерго», г. Буденновск, ОГРН <***>, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Ставропольскому краю, г. Буденновск, ОГРН <***>, о признании недействительными решений налогового органа,

при участии в судебном заседании представителей заявителя – ФИО1 по доверенности № 34 от 22.07.2013, ФИО2 по доверенности № 35 от 22.07.2013, ФИО3 по доверенности № 36 от 22.07.2013, ФИО4 по доверенности № 43 от 04.10.2013; представителей заинтересованного лица – ФИО5 по доверенности № 7 от 20.01.2013, ФИО6 по доверенности № 40 от 07.10.2013, ФИО7 по доверенности № 30 от 06.06.2012,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «ЛУКОЙЛ-Ставропольэнерго» обратилось в Арбитражный суд Ставропольского края с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Ставропольскому краю № 36486 от 28.01.2013 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и № 618 от 28.01.2013 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению.

Представители общества в судебном заседании поддержали заявленные требования в полном объеме, считают решения налогового органа не соответствующими закону и нарушающим права и законные интересы ООО «ЛУКОЙЛ-Ставропольэнерго» по основаниям, изложенным в заявлении и дополнениях к нему.

Представители заинтересованного лица просили суд отказать в удовлетворении заявленных требований в полном объеме, поддержав доводы, изложенные в отзыве и дополнениях. Считают оспариваемое решение законным и обоснованным.

Выслушав доводы представителей сторон, исследовав материалы дела, суд считает требования заявителя не подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2012 года, представленной обществом с ограниченной ответственностью «ЛУКОЙЛ-Ставропольэнерго» с суммой налога, заявленной к возмещению из бюджета, в размере 7 904 288 рублей.

По результатам камеральной налоговой проверки составлен акт от 06.11.2012 № 24011, который направлен 13.11.2012 по почте заказным письмом с уведомлением и получен обществом 17.11.2012.

Материалы камеральной налоговой проверки, возражения налогоплательщика № 03.3-2992 от 10.12.2012, № 03.3-138 от 24.01.2013, материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, проведенных на основании решения № 22 от 17.12.2012, рассмотрены начальником Межрайонной ИФНС России № 6 по Ставропольскому краю ФИО8 в присутствии представителя общества ФИО3, действующего на основании доверенности № 7 от 01.01.2013.

По результатам рассмотрения акта, материалов проверки, в том числе результатов дополнительных мероприятий, возражений налогоплательщика, начальником Межрайонной ИФНС России № 6 по Ставропольскому краю ФИО8 28.01.2013 принято решение № 36486 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и решение № 618 «Об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению».

Решением инспекции от 28.01.2012 № 36486 предложено обществу уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость в сумме 52 104 рубля. На основании решения от 28.01.2012 № 618 в результате необоснованного применения налоговых вычетов в сумме 7 956 392 рубля обществу отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 7 904 288 рублей.

Не согласившись с указанными решениями, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в порядке, установленном пунктом 2 статьи 101.2 Налогового кодекса РФ, в Управление Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы вышестоящим налоговым органом 29.04.2013 принято решение № 07-20/006697, согласно которому апелляционная жалоба ООО «ЛУКОЙЛ-Ставропольэнерго» оставлена без удовлетворения, решение Межрайонной ИФНС России № 6 по Ставропольскому краю от 28.01.2013 № 36486 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» оставлено без изменений, утверждено и признано вступившим в законную силу.

Полагая, что оспариваемые ненормативные правовые акты налогового органа не соответствуют закону и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, налогоплательщик обратился с настоящим заявлением в арбитражный суд на основании части 1 статьи 198 АПК РФ.

В соответствии с положениями статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Оценка относимости, допустимости, достоверности каждого доказательства в отдельности, а также достаточности и взаимной связи доказательств осуществляется арбитражным судом в их совокупности.

Согласно представленным материалам камеральной налоговой проверки обществом в течение 2 квартала 2012 года осуществлялось инвестирование строящихся и реконструируемых объектов на территории Ставропольского края, в частности, «Строительства ТЭС при ООО «Ставролен», «Реконструкции теплотрасс, устройства перемычки «Восточный луч – Запикетная», «Технического перевооружения дымовой трубы котельной «Запикетная».

В соответствии с условиями Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» обществом заключен ряд договоров.

На основании договора от 19.12.2011 № ЛЭИ-573/11 общество (Инвестор) поручает, а ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» (Заказчик) принимает на себя обязательства по оказанию услуг по реализации утвержденных инвестиционных проектов. На основании данного договора ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг» осуществляло организацию реконструкции теплотрасс, устройства перемычки «Восточный луч – Запикетная», технического перевооружения дымовой трубы котельной «Запикетная». Реконструкция и перевооружение указанных объектов проводились с привлечением подрядных организаций.

На основании договора от 30.12.2011 № ЛЭИ-25/12 общество (Инвестор) поручает, а ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» (Заказчик) принимает на себя обязательства по реализации утвержденного инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен». Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» осуществлялось на земельном участке, принадлежащем обществу на праве аренды, на основании разрешения на строительство, выданного обществу администрацией г. Буденновска.

В проверяемом периоде осуществлялась разработка концептуального проекта объекта, его согласование с Заказчиком, а также подготовительные мероприятия в целях подключения объекта к техническим сетям.

Выполняя функции Заказчика, ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» после получения счетов-фактур и первичных документов от подрядчиков, перевыставляло их обществу с целью обеспечениям реализации им права на применение налоговых вычетов в отношении сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных подрядчикам за приобретенные для проведения капитального строительства товары (работы, услуги).

Кроме того, за оказанные по договору от 30.12.2011 № ЛЭИ-25/12 услуги Заказчику ежемесячно обществом выплачивалось вознаграждение в соответствии с Приложением № 1 к Дополнительному соглашению от 30.03.2012 № 1 в размере 8 404 644,58 рубля.

В налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2012 года обществом заявлены вычеты по НДС в сумме 7 956 392 рубля, предъявленные ему в ходе реализации инвестиционных проектов. В том числе:

по строительству и реконструкции в сумме 4 110 198,84 рубля: по договору от 19.12.2011 № ЛЭИ-573/11 – 520 607,7 рубля; по договору от 30.12.2011 № ЛЭИ-25/12 – 3 589 591,14 рубля,

по вознаграждению Заказчика в сумме 3 846 193,29 рубля.

Оспаривая отказ налогового органа в предоставлении налогового вычета в сумме 4 110 198,84 рублей в части строительства и реконструкции, заявитель указывает на соблюдение им всех условий применения вычетов по налогу на добавленную стоимость и на расширенное толкование инспекцией налогового законодательства.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктом 6 статьи 171 Налогового кодекса РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Заявитель справедливо указывает на то, что налоговым законодательством не предусмотрено специальных положений, регламентирующих особый порядок вычета сумм НДС, предъявленныхподрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) Инвестору при проведении капитального строительства. Таким образом, при решении вопроса о правомерности отказа в предоставлении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость необходимо руководствоваться общими положениями о порядке применения налоговых вычетов.

Суд считает, что, отказывая налогоплательщику в вычетах в части налога на добавленную стоимость, предъявленного ему Застройщиком за выполненные работы, налоговый орган правомерно руководствовался следующим.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 15.02.2005 № 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике, поскольку именно последний выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

В пункте 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ (в редакции, действующей с 01.01.2006) указано, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, условиями для получения вычета НДС по товарам (работам, услугам) являются: факт приобретения товаров (работ, услуг), принятие приобретенных товаров на учет; наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров (работ, услуг), с указанием суммы НДС.

Согласно пункту 1 статьи 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Кодекса, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В качестве довода о расширенном толковании инспекцией налогового законодательства заявителем указано, что ранее в пункте 5 статьи 172 Налогового кодекса РФ содержалась норма, согласно которой вычеты суммы НДС при осуществлении капитального строительства производились по мере постановки на учет объектов незавершенного капитального строительства.

Пункт 5 статьи 172 Налогового кодекса РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2006, предусматривал, что вычеты суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства, могли производиться по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Таким образом, ранее действовавшая редакция предусматривала право на вычет только с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию. После 01.01.2006 право на вычет НДС возникает на основании счетов-фактур после принятия на учет работ по капитальному строительству, в том числе и на счет 08, то есть отсутствует требование о вводе объекта в эксплуатацию.

Вместе с этим, довод заявителя о расширенном толковании налоговым органом налогового законодательства судом отклоняется в связи с тем, что инспекция не связывает право на вычет по НДС при осуществлении капитального строительства с фактом ввода объекта в эксплуатацию. Налоговый орган настаивает на необходимости принятия к учету результата работы в объеме, определенном условиями договора.

Заявитель указывает, что инвестиционными договорами предусмотрено условие о поэтапной приемке-сдаче результатов строительства, а основанием для принятия к учету каждого этапа работ (услуг) являются акты сдачи-приемки выполненных работ, акты по форме КС-2, справки по форме КС-3.

Гражданское законодательство предоставляет субъектам правоотношений самостоятельно выбирать тип договорных отношений, связанных с инвестированием. Таким образом, вопросы налогообложения в ходе инвестиционной деятельности сторон должны решаться с учетом квалификации сделок субъектов инвестиционной деятельности.

В действующем законодательстве такой вид договора, как инвестиционный, не предусмотрен. В статье 8 Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» указано, что отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договоров (либо государственных контрактов), заключаемых между ними в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

Пленум ВАС РФ в Постановлении 11.07.2011 № 54 указал, что при рассмотрении споров, вытекающих из договоров, связанных с инвестиционной деятельностью в сфере финансирования строительства или реконструкции объектов недвижимости, судам следует устанавливать правовую природу соответствующих договоров и разрешать спор по правилам соответствующей главы Гражданского кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 431 Гражданского кодекса Российской Федерации при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Согласно пункту 2 статьи 740 Гражданского кодекса Российской Федерации договор строительного подряда может быть заключен либо на строительство объекта в целом, либо на выполнение отдельных строительных (монтажных, пусконаладочных) и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ.

Следовательно, если обязательством подрядчика по отношению к заказчику по договору строительного подряда являлось строительство объекта, то результатом работ подрядчика будет построенный объект капитального строительства. Если обязательством подрядчика по договору строительного подряда являлось выполнение определенных строительных работ, то результатом будет являться выполнение таких работ.

При этом результат выполненной работы в момент передачи заказчику должен обладать свойствами, указанными в договоре, и соответствовать показателям, указанным в технической документации (статья 721 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Анализируя обстоятельства дела, с учетом нормативно-правовых актов и условий договоров, регламентирующих отношения сторон, суд приходит к следующим выводам.

Предметом договоров № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011 и № ЛЭИ-573/11 от 19.12.2011 является реализация утвержденных в компании инвестиционных проектов в соответствии с требованиями нормативно-технической документации, локальных нормативных актов компании, техническими заданиями, в пределах утвержденной в компании стоимости инвестиционных проектов и в сроки, установленные календарным графиком работ.

Пунктами 2.3., 9.2, 9.3 указанных договоров предусмотрено, что «по завершении реализации инвестиционного проекта, Заказчик передает Инвестору для окончательной приемки результат инвестиционной деятельности в виде законченного строительством объекта. Передача Инвестору результата инвестиционной деятельности осуществляется в момент подписания Инвестором Акта приемки законченного строительством объекта (форма КС-11). С момента передачи Инвестору результата инвестиционной деятельности Инвестор принимает на себя бремя его содержания, в том числе риск случайной гибели.

Согласно пункту 3.4 договоров денежные средства (инвестиции) направляются Инвестором Заказчику поэтапно (помесячно) за фактически выполненные работы в соответствии с Отчетом об оказании услуг за отчетный месяц в течение 30 дней с момента подписания сторонами Акта о приемке выполненных работ (форма КС-2 и Справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3), товарных накладных ТОРГ-12 при условии представления Заказчиком соответствующего счета на оплату и счета – фактуры.

На основании пункта 8.1.1 договоров Заказчик предоставляет Инвестору ежемесячный отчет об оказании услуг, который включает в себя пояснительную записку и отчетные формы в соответствии с приложениями к договорам. Ежемесячный отчет об оказании услуг по договору № ЛЭИ-25/12 должен содержать описание хода актуализации инвестиционного проекта и корректировки инвестиционной программы Инвестора; информацию о ходе реализации инвестиционного проекта; при наличии отставаний хода работ относительно контрольных сроков прохождения ключевых точек – пояснения относительно причин таких отставаний с предложениями по их ликвидации, сроков вхождении в график, описанием предпринятых мер; информацию об освоенных и профинансированных объемах инвестиций с приложением отчетных форм согласно приложениям к договорам.

Следовательно, согласно условиям договоров, результатом их исполнения может быть только завершенный инвестиционный проект. Акты по форме КС-2, справки по форме КС-3 являются документами, позволяющими Инвестору осуществлять контроль за использованием целевых средств, а так же определять размер инвестиций, направляемых на финансирование инвестиционного проекта в отчетном периоде и размер вознаграждения заказчика. Указанные акты в рамках рассматриваемого дела не могут служить документами, подтверждающими реализацию Заказчиком работ (услуг) Инвестору.

Поскольку пунктом 2.5 Договоров предусмотрено, что инвестиции, предоставляемые Инвестором для реализации инвестиционного проекта, рассматриваются сторонами как средства целевого финансирования, направляемые исключительно на выполнение инвестиционного проекта, суд отклоняет довод заявителя о направленности воли сторон на приобретение отдельных работ (услуг), являющихся составными частями одного результата – реализация инвестиционного проекта.

Статья 753 Гражданского кодекса Российской Федерации предусматривает два способа передачи результатов работ от подрядчика к заказчику: по окончании выполнения всех работ по договору либо поэтапно (если понятие «этап работ» определено в договоре, а также в смете и в технической документации на строящийся объект (пункт 1 статьи 743 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Из вышеизложенного следует, что результатом выполненных по договору подряда работ может быть законченный капитальным строительством объект в целом или выполненный этап строительных работ, либо результат отдельных строительных (монтажных, пусконаладочных) и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ.

Следовательно, для принятия к учету, этап работ должен соответствовать указанным требованиям, кроме того, этапы должны быть закреплены в смете и технической документации на строящийся объект.

Налоговый кодекс РФ не определяет понятие «этап», следовательно, в силу пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса РФ следует руководствоваться законодательством и нормативными документами иных ведомств, согласно которым дается следующее определение этапа строительства: строительство одного из объектов капитального строительства, строительство которого планируется осуществить на одном земельном участке, если такой объект может быть введен в эксплуатацию и эксплуатироваться автономно, т.е. независимо от строительства иных объектов капитального строительства на этом земельном участке, а также строительство части объекта капитального строительства, которая может быть введена в эксплуатацию и эксплуатироваться автономно, т.е. независимо от строительства иных частей этого объекта капитального строительства (пункт 8 Положения о составе разделов проектной документации и требованиях к их содержанию, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 16.02.2008 № 87, пункт 2 Положения об организации и проведения государственной экспертизы проектной документации и результатов инженерных изысканий, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.03.2007 № 145, пункт 3.2.1 Методологических положений по системе статистических показателей, разрабатываемых в статистике строительства и инвестиций в основной капитал, утвержденных приказом Росстата от 11.03.2009 № 37 (согласованы с Минэкономразвития России и введены в действие с 1 июня 2009 года)).

Дополнительными соглашениями от 10.02.2012 № 1/1 к договорам в пункт 9.2 договоров внесены изменения, согласно которым «…передача Заказчиком и приемка Инвестором выполненных работ (оказанных услуг) по реализации инвестиционного проекта осуществляется поэтапно (ежемесячно) за фактически выполненные работы (оказанные услуги) в соответствии с Актами сдачи-приемки оказанных услуг, Актами о приемки выполненных работ (форма КС-2), в том числе Актами о приемки выполненных работ неунифицированной формы, справками о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3).

Поэтапная (помесячная) приемка работ, введенная дополнительным соглашением, не соответствует понятию этапа, закрепленному в нормативно-правовых актах, не определена в смете и в технической документации и не дает возможности идентифицировать каждый отдельно взятый этап строительства.

Как видно из материалов дела, налоговым органом отказано в возмещении НДС, в связи с тем, что налогоплательщиком в ходе камеральной проверки не представлены документы, позволяющие установить объем работ, соответствующий определенному этапу в понятии, данном гражданским законодательством, и идентифицировать их.

Заявитель не согласен с доводом инспекции о нарушении порядка ведения бухгалтерского учета сторонами инвестиционных договоров.

Общество, ссылаясь на пункт 16 статьи 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации и документы, выданные (согласованные) компетентными государственными органами, указывает на то, что оно выступает Застройщиком по рассматриваемым инвестиционным проектам и, соответственно, правомерно учитывает затраты по строительству на счете 08.

Указанный довод заявителя судом отклоняется по следующим основаниям.

Согласно статье 4 Градостроительного кодекса Российской Федерации законодательство о градостроительной деятельности регулирует отношения по территориальному планированию, градостроительному зонированию, планировке территории, архитектурно-строительному проектированию, отношения по строительству объектов капитального строительства, их реконструкции, капитальному ремонту, а также по эксплуатации зданий, сооружений (далее - градостроительные отношения).

Следовательно, Градостроительный кодекс Российской Федерации не регулирует отношения в сфере бухгалтерского учета и налогообложения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 4 Налогового кодекса РФ Правительство Российской Федерации, федеральные органы исполнительной власти, уполномоченные осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов и в области таможенного дела, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации, исполнительные органы местного самоуправления в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях в пределах своей компетенции издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.

Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций утверждено письмом Минфина России от 30.12.1993 № 160 (далее – Положение), соответственно относится к нормативно–правовым актам, регулирующим отношения в сфере бухгалтерского учета и налогообложения.

Положение устанавливает правила ведения бухгалтерского учета долгосрочных инвестиций и определения инвентарной стоимости объектов этих инвестиций на предприятиях и в организациях и является обязательным для всех предприятий и организаций, осуществляющих долгосрочные инвестиции, независимо от форм собственности (пункт 1.1 Положения).

Следовательно, при определении статуса застройщика для целей бухгалтерского учета долгосрочных инвестиций следует руководствоваться понятиями, приведенными в указанном Положении.

Согласно пункту 1.4 Положения, контроль за ходом строительства и ведение бухгалтерского учета производимых при этом затрат, осуществляются застройщиками.

Под застройщиками для целей настоящего Положения понимаются предприятия, специализирующиеся на выполнении указанных функций, в частности, предприятия по капитальному строительству в городах, дирекции строящихся предприятий и т.п., а также действующие предприятия, осуществляющие капитальное строительство.

Расходы по содержанию застройщиков производятся за счет средств, предназначенных на финансирование капитального строительства, и включаются в инвентарную стоимость строящихся объектов.

Для учета капитальных вложений (долгосрочных инвестиций) Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, предусмотрено открытие и ведение синтетического счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

На данном счете обобщается информация о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, земельных участков и объектов природопользования. Затраты, включаемые в первоначальную стоимость строящихся объектов, отражаются по дебету счета 08. По завершении строительства указанные затраты списываются с кредита счета 08 в дебет соответствующего счета, открытого к счету 01 «Основные средства».

Заявитель утверждает, что расходы общества на заработную плату за 2012 год по объекту «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен», понесенные им как застройщиком, полностью отнесены на счет 08 в 4 квартале 2012 года, что подтверждается оборотно-сальдовой ведомостью по счету 08 за 4 квартал 2012 года.

Данный довод общества судом отклоняется по следующим основаниям.

Инвестиционные расходы общества (Приложение № 3 к Договору № ЛЭИ 25/12) определены в сумме 7 713 907 000 рублей, и состоят из следующих расходов:

по договору Инвестор-Заказчик в сумме 7 628 283 338,88 рубля (7 478 709 155 (расходы на реализацию инвестиционного проекта) + 149 574 183 (вознаграждение заказчика));

по прямым договорам в сумме 85 623 661,12 рубля.

В составе инвестиционных расходов общества не запланированы собственные расходы как застройщика. Данные затраты в отчетном периоде фактически отсутствуют, что подтверждено бухгалтерскими документами общества за 2 квартал 2012 года (главная книга, оборотно-сальдовая ведомость по счету 08).

В оборотно-сальдовой ведомости по счету 08 за 2 квартал 2012 года отражены следующие расходы:

по объекту «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен», в сумме 54 225 551,14 рубя, в том числе вложения во внеоборотные активы и проценты по долгосрочному займу (иные расходы, в том числе расходы на заработную плату не отражены);

по объекту «Техническое перевооружение дымовой трубы котельная Запикетная» в сумме 2 247 885,37 рубля, в том числе вложения во внеоборотные активы и проценты по долгосрочному займу (иные расходы, в том числе расходы на заработную плату не отражены).

по объекту «Устройство перемычки между Восточным лучом и котельной Запикетная» в сумме 758 745,49 рубля, в том числе вложения во внеоборотные активы и проценты по долгосрочному займу (иные расходы, в том числе расходы на заработную плату не отражены).

В главной книге за 2 квартал 2012 года расходы общества по заработной плате всего отражены в сумме 19 505 167,62 рубля. Из них на счете 08.3 бухгалтерского учета отражены расходы по заработной плате по незавершенному строительством объекту «Проходной канал, 98% готовности» в сумме 2 285 412,51 рубля.

Следовательно, во 2 квартале 2012 года на счет 08 расходы на заработную плату по объектам «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен», «Техническое перевооружение дымовой трубы котельная Запикетная», «Устройство перемычки между Восточным лучом и котельной Запикетная» налогоплательщиком отнесены не были.

Обществом указано, что расходы на заработную плату по объекту «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» за 2012 год полностью отнесены на счет 08 в 4 квартале 2012 года, так как налоговым периодом по налогу на прибыль является год.

Указанный довод судом не принимается.

Согласно Федеральному закону от 21.11.1996 № 129-ФЗ операции отражаются в бухгалтерском учете в момент их совершения.

В оборотно-сальдовой ведомости по счету 08 за 4 квартал 2012 года, представленной обществом в судебное заседание, отражены следующие расходы:

по объекту «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» - в сумме 1 502 699 949,09 рубля, в том числе расходы на заработную плату - 9 184 438,14 рубля.

по объекту «Техническое перевооружение дымовой трубы котельная Запикетная» - в сумме 2 711 567,64 рублей, расходы на заработную плату отсутствуют;

по объекту «Устройство перемычки между Восточным лучом и котельной Запикетная» - расходы отсутствуют.

Таким образом, в оборотно-сальдовой ведомости по счету 08 за 4 квартал 2012 года не отражены расходы на заработную плату по объектам «Техническое перевооружение дымовой трубы котельная Запикетная», «Устройство перемычки между Восточным лучом и котельной Запикетная».

Доказательств того, что расходы на заработную плату по объекту «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен», отраженные в оборотно-сальдовой ведомости по счету 08 за 4 квартал 2012 года, относятся ко всему налоговому периоду (2012 год), а не являются исключительно расходами 4 квартала 2012 года, обществом в судебное заседание не представлено.

Довод заявителя о том, что расходы по содержанию общества в качестве застройщика производятся за счет средств, предназначенных на финансирование капитального строительства, и фактически понесены обществом во 2 квартале 2012 года, не обоснован и опровергается материалами дела.

Согласно Приложению № 3 к договору инвестиционные расходы общества в сумме 7 713 907 000 рублей включают расходы по содержанию застройщика в виде вознаграждения заказчика (ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг») в сумме 149 574 183 рублей. Расходы по содержанию ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг» отражаются на счете 08 в составе вложений во внеоборотные активы, следовательно, включаются в стоимость строящихся объектов.

При заключении и исполнении договора № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011 (пункт 2.7) стороны руководствуются действующим законодательством, в том числе Гражданским кодексом Российской Федерации и Федеральным законом от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений», корпоративными стандартами и нормативными актами ОАО «ЛУКОЙЛ».

В пункте 1.3 Технического задания, являющегося приложением к договору, указано, что решением Правления ОАО «ЛУКОЙЛ» ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» определен единым заказчиком-застройщиком по строительству новых, реконструкции, техническому перевооружению, выполнению капитальных ремонтов существующих объектов для организаций Группы «ЛУКОЙЛ» бизнес - сектора «Электроэнергетика».

Договором № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011 определены: обязанности Заказчика, в том числе в части реализации инвестиционного проекта на стадии подготовки к строительству, в части контроля и надзора за ходом строительства и приемки работ; права Заказчика, а также обязанности и права Инвестора.

В части контроля и надзора за ходом строительства и приемки работ Заказчик принимает от подрядчика промежуточные работы в соответствии с условиями договора подряда (пункт 4.2.24), производит освидетельствование Скрытых работ и промежуточную приемку ответственных конструкций (пункт 4.2.25), оформляет и направляет Инвестору уведомление о готовности законченного строительством объекта и документы в соответствии с пунктом 2.3 Договора (пункт 4.2.25).

Таким образом, исходя из условий договора, обязанности по организации строительства и контролем за его ходом возложены на ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг». Данный факт, подтверждается показаниями свидетелей, указавших, что контроль за ходом выполнения строительных работ при строительстве ТЭС при ООО «Ставролен» осуществляет ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг».

Указанное свидетельствует о том, что ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» является предприятием, специализирующимся на выполнении функций по организации строительства объекта, и осуществляющим контроль за его ходом.

Следовательно, ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг» полностью соответствует понятию «Застройщик», определенному Положением № 160.

Исходя из вышеизложенного, несмотря на то, что ООО «Лукойл-Ставропольэнерго» указан как Застройщик в документах, регулирующих отношения в строительстве, для целей бухгалтерского учета долгосрочных инвестиций ООО «ЛУКОЙЛ-Ставропольэнерго» является Инвестором, а Заказчиком-застройщиком является ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг», на которого Положением № 160 возложена обязанность по ведению бухгалтерского учета затрат, связанных со строительством объекта, что исключает возможность передачи затрат Инвестору до завершения строительства объекта.

Исходя из правила имущественной обособленности, общество может отразить на счетах бухгалтерского учета и в балансе организации только те объекты прав, которыми она владеет.

Кроме того, согласно статье 741 Гражданского кодекса Российской Федерации риск случайной гибели или случайного повреждения объекта строительства, составляющего предмет договора строительного подряда, до приемки этого объекта заказчиком несет подрядчик.

Следовательно, применительно к работам, критерием владения является переход рисков утраты или повреждения. Согласно рассматриваемым в настоящем деле договорам с момента передачи Инвестору результата инвестиционной деятельности Инвестор принимает на себя бремя его содержания, в том числе риск случайной гибели (пункт 9.3. Договоров), соответственно, именно с этого момента результаты работ могут быть приняты Инвестором к бухгалтерскому учету на счете 08, поскольку именно с этого момента к нему переходит право владения результатом инвестиционной деятельности.

Учитывая вышеизложенное, суд считает, что налогоплательщиком необоснованно заявлены вычеты сумм НДС, предъявленные ему заказчиком-застройщиком.

Заявитель оспаривает отказ налогового органа в предоставлении налогового вычета в сумме 3 846 193,29 рубля в части вознаграждения Заказчика, указывая на необоснованность довода инспекции о несоответствии представленных счетов-фактур требованиям статьи 169 Налогового кодекса РФ и несоответствии актов оказанных услуг требованиям пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон РФ № 129-ФЗ).

Общество указывает на положение договора, установившее размер вознаграждения Заказчика по реализации инвестиционного проекта, в размере 2 %. Дополнительным соглашением установлен календарный план выплат вознаграждения – ежемесячно по 8 404 644,58 рубля. К каждому счету-фактуре им представлены первичные документы – акты приемки-сдачи оказанных услуг, подписанные в двустороннем порядке и подтверждающие факт оказания услуг Заказчиком по конкретному временному периоду реализации инвестиционного проекта, отчеты Заказчика о проделанной работе.

Заявитель отмечает, что размер ежемесячного вознаграждения не зависит от объема выполненных работ, а составляет фиксированную сумму, информация об объеме услуг, оказанных за период согласно условиям договора, не имеет расчетного значения.

Доводы налогоплательщика о незаконности решения инспекции в этой части отклоняются судом по следующим основаниям.

Согласно договору от 30.12.2011 № ЛЭИ-25/12 стоимость услуг Заказчика (ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг») по реализации инвестиционного проекта определяется в соответствии с Приложением № 3 к договору как фиксированный процент от инвестиций, переданных Заказчику на реализацию инвестиционного проекта, который составляет 2% (пункт 3.1 договора).

Дополнительным соглашением № 1 от 30.03.2012 (вступившим в силу с 01.04.2012) пункт 3.2 договора изложен в следующей редакции: «Размер вознаграждения заказчика по договору определен сторонами на основании приложения № 3 к договору и в общей сумме составляет 176 497 536,08 рублей. Размер ежемесячных платежей в счет оплаты вознаграждения заказчика определен сторонами на основании Приложения № 3.1 к Договору. Договор дополнен Приложением № 3.1».

Таким образом, дополнительным соглашением № 1 от 30.03.2012 определен размер ежемесячных платежей в счет оплаты вознаграждения. При этом порядок расчета вознаграждения, а именно как фиксированный процент от инвестиций, переданных Заказчику на реализацию инвестиционного проекта, в размере 2% остался неизменным.

В соответствии с пунктом 3.4 договора денежные средства (инвестиции) направляются Инвестором Заказчику поэтапно (ежемесячно) за фактически выполненные в рамках реализации инвестиционного проекта работы в соответствии с Отчетом об оказании услуг.

Оплата услуг, оказанных Заказчиком, осуществляется Инвестором на основании Отчета об оказании услуг и Акта сдачи-приемки оказанных услуг в течение 30 календарных дней с даты их подписания при условии выставления заказчиком счета-фактуры (пункт 3.3 Договора).

Следовательно, исходя из условий договора, размер направляемых за отчетный месяц инвестиций зависит от объема фактически выполненных работ по реализации инвестиционного проекта, а размер вознаграждения, в свою очередь зависит от размера переданных инвестиций.

Дополнительным соглашением от 30.03.2012 № 1 определен только порядок выплаты вознаграждения, а не порядок его расчета. Следовательно, размер вознаграждения за фактически оказанные услуги определяется в соответствии с пунктом 3.1 договора.

В счетах-фактурах, полученных ООО «Лукойл-Ставропольэнерго» от ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг», указана стоимость вознаграждения за оказанные услуги, соответствующая размеру ежемесячных платежей, а не определенная с учетом стоимости работ, выполненных заказчиком фактически, как это предусмотрено пунктом 3.1 Договора.

В пункте 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ указано, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Налогового кодекса РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172, и при наличии соответствующих первичных документов.

Для получения вычета НДС, предъявленного заказчиком за фактически оказанные услуги, общество должно представить первичные документы, соответствующие требованиям, установленным Законом № 129-ФЗ.

В представленных обществом актах сдачи-приемки оказанные услуги не поименованы. В актах указано, что описание оказанных услуг представлено в отчетах ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг». Отчеты содержат описание хозяйственных операций, выполненных Заказчиком. Акты сдачи-приемки оказанных услуг, как и Отчеты Заказчика, не содержат сведений о размере инвестиций, переданных в счет оплаты фактически выполненных в рамках реализации инвестиционного проекта работ, что не позволяет определить стоимость фактически оказанных услуг, выполненных заказчиком. Таким образом, акты сдачи-приемки оказанных услуг не соответствуют требованиям пункта 2 статьи 9 Закона № 129-ФЗ и не могут служить основанием для принятия услуг Заказчика к учету.

Учитывая вышеизложенное, право на вычет по НДС в части вознаграждения Заказчика обществом документально не подтверждено.

Кроме того, необоснованность предъявления налоговых вычетов по НДС независимо от фактически оказанных услуг и направленных инвестиций подтверждается, в том числе, следующим.

Дополнительным соглашением от 11.02.2013 № 8, общая сумма инвестиций, направляемых на реализацию инвестиционного проекта, уменьшена на 570 446 958,68 рублей, инвестиции в сумме 3 347 294 152,41 рублей перенесены на 2014 год. При этом стоимость услуг заказчика, подлежащая выплате в 2012, 2013 годах не изменилась и не перенесена на 2014 год.

Таким образом, суд приходит к выводу о том, что обществом для целей налогообложения учтены рассматриваемые операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

Поскольку обществом ни в рамках налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства, не представлено документов, подтверждающих приобретение им конкретных работ (услуг) и принятие их к учету, суд приходит к выводу о том, что денежные средства, направляемые Инвестором Заказчику, являются авансовыми платежами. В связи с чем, у заявителя отсутствовали законные основания для предъявления к вычету НДС по счетам-фактурам, полученным от ООО «ЛУКОЙЛ-Ставропольэнерго» в связи с реализацией инвестиционных проектов.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ совокупность представленных сторонами доказательств, суд приходит к выводу о соответствии действующему законодательству оспариваемых обществом решений инспекции и отсутствии нарушения прав и законных интересов заявителя, что влечет отказ в удовлетворении заявленных требований.

руководствуясь статьями 167, 168, 169, 170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

Р Е Ш И Л :

В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью «ЛУКОЙЛ-Ставропольэнерго», г. Буденновск, ОГРН <***>, о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Ставропольскому краю, г. Буденновск, ОГРН <***>, № 36486 от 28.01.2013 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и № 618 от 28.01.2013 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению, отказать.

Решение может быть обжаловано через Арбитражный суд Ставропольского края в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия (изготовления в полном объеме) и в Федеральный арбитражный суд Северо – Кавказского округа в двухмесячный срок со дня вступления в законную силу при условии, что решение было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Судья Д.Ю. Костюков