АРБИТРАЖНЫЙ СУД СТАВРОПОЛЬСКОГО КРАЯ

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

                                     Резолютивная часть решения объявлена  25 февраля 2015 года

                                           Решение изготовлено в полном объеме 03 марта  2015 года

Арбитражный суд Ставропольского края в составе судьи Макаровой Н.В.,  при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Шаталовой А.Ю., рассмотрев дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Лукойл-Ставропольэнерго», г. Буденновск Буденновского района Ставропольского края, ОГРН <***>,

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 6 по Ставропольскому краю, г. Буденновск, ОГРН <***>,

о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 6 по Ставропольскому краю от 25.03.2013 № 2249 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению от 25.03.2013 № 52,

при участии в судебном заседании от заявителя – представителей ФИО1, доверенность от 01.01.2015  № 8, ФИО2, доверенность от 01.01.2015 № 9,

от заинтересованного лица – представителя  ФИО3, доверенность от 07.10.2013 № 40.

У С Т А Н О В И Л:

в Арбитражный суд Ставропольского края обратилось общество с ограниченной ответственностью «Лукойл-Ставропольэнерго»  (далее –  заявитель, общество, налогоплательщик) с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 6 по Ставропольскому краю (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 6 по Ставропольскому краю от 25.03.2013 № 2249 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению от 25.03.2013 № 52.

Заявленные требования  мотивированы  несоответствием оспариваемых решений главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации и нарушением прав и законных интересов общества путем лишения права на возмещение налога на добавленную стоимость.

Заинтересованным лицом представлен отзыв на иск, в соответствие с которым просит отказать обществу в удовлетворении требований со ссылкой на то, что акты формы № КС-2, справки формы № КС-3 являются документами, подтверждающими выполнение работ и их стоимость, но они не могут подтверждать реализацию работ обществу. Для принятия к учету этапы работ должны быть закреплены в смете и технической документации на строящийся объект. Согласно условиям заключенных договоров между ООО «Лукойл-Ставропольэнерго» и ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» заказчик передает инвестору по завершении реализации инвестиционного проекта для окончательной приемки результат инвестиционной деятельности в виде законченного строительством объекта. Передача инвестору результата инвестиционной деятельности осуществляется в момент подписания акта приёмки законченного строительством объекта (форма КС-11), следовательно, право на вычет по НДС у налогоплательщика, по мнению налогового органа, возникает  с момента подписания  формы КС-11.

Налоговым органом также указано на то, что  пунктом 6 статьи 171 НК РФ (в редакции действующей после 01.01.2012) предусмотрен субъектный состав лиц, имеющих право на вычет по НДС при проведении капитального строительства. Таким лицами являются застройщик или технический заказчик. Налогоплательщик в нарушение пункта 6 статьи 171 НК РФ к данной категории лиц не относится. ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг», заключая договоры подряда, действовало исключительно от своего имени, а не от имени инвестора, следовательно, не является техническим заказчиком.

Кроме того, акты сдачи-приемки оказанных услуг не могут являться первичными документами для проведения в бухгалтерском учете хозяйственных операций из-за несоответствия требованиям пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». В частности, в них не поименованы оказанные услуги, отсутствуют сведения о размере инвестиций, переданных в счет оплаты фактически выполненных в рамках реализации инвестиционного проекта работ.  Определение общей стоимости услуги - реализация инвестиционного проекта в размере 176 497 536 руб., а также порядок ее оплаты в виде равных ежемесячных платежей свидетельствует о том, что вне зависимости от объема совершаемых заказчиком действий, до завершения реализации инвестиционного проекта услуга не оказана. Поскольку представленные в материалы дела акты сдачи-приемки услуг не содержат перечень оказанных услуг, то ежемесячные платежи в равной сумме по реализации инвестиционного проекта являются авансовыми платежами, а не оплатой за оказанные услуги.

Изучив материалы дела, выслушав доводы сторон, суд приходит к выводу, что заявленные требования подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговым органом была проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2012 года (т. 1 л.д. 76-80).

По результатам камеральной налоговой проверки инспекцией был составлен акт от 04 февраля 2013 года № 24679 (т. 1 л.д. 88-110), который направлен обществу почтой заказным письмом с уведомлением, и получен обществом 15 февраля 2013 года.

Материалы камеральной налоговой проверки, возражения общества № 03.3-486 от 11 марта 2013 года (т. 1 л.д. 110-117), рассмотрены начальником инспекции ФИО4, что нашло отражение в протоколе от 21 марта 2013 года № 36 (т. 1 л.д. 117-120).

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки инспекцией были вынесены решения от 25 марта 2013 года № 2249 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (т. 1 л.д. 125-159) и от 25 марта 2013 года № 52 «Об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению» (т. 2 л.д. 2).

Решением от 25 марта 2013 года № 2249 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» обществу была уменьшена сумма НДС, заявленная к возмещению, в размере 15 309 272 рублей.

На основании решения от 25 марта 2013 года № 52 «Об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению» обществу отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 15 309 272 рублей.

Не согласившись с указанными решениями, общество обратилось с апелляционной жалобой от 17 апреля 2013 года № 05.1-798 (т. 1 л.д. 62-75) в порядке, установленном пунктом 2 статьи 101.2 Налогового кодекса РФ, в Управление Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы вышестоящим налоговым органом 22 мая 2013 года принято решение № 07-20/007565 (т. 1 л.д. 52-62), согласно которому апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, обжалованные решения инспекции оставлены без изменений.

Считая указанные решения инспекции недействительными, общество обратилось в суд с заявлением.

В силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ  налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные названной статьей вычеты.

Порядок предъявления НДС к вычету определен статьей 172 НК РФ, согласно которой налоговые вычеты, установленные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг).

Пунктом 2 статьи 169 НК РФ предусмотрено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Из приведенных норм следует, что условиями для применения налогового вычета по НДС являются: приобретение товаров (работ, услуг), принятие их на учет и наличие необходимых первичных документов, в том числе счетов-фактур, оформленных в соответствии со статьей 169 НК РФ.

Таким образом, право на налоговый вычет возникает у налогоплательщика в случае соблюдения указанных требований НК РФ.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 НК РФ, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов основания для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, отсутствуют, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

В силу части 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного акта, принятого государственным органом, и его соответствия закону и иному нормативному правовому акту возлагается на соответствующий орган.

Основанием для выводов инспекции о необоснованном применении обществом налоговых вычетов послужили следующие обстоятельства.

Обществом в течение 3 квартала 2012 года осуществлялось инвестирование строящихся и реконструируемых объектов на территории Ставропольского края, в частности, «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен», «Реконструкция теплотрасс, устройство перемычки «Восточный луч – Запикетная», «Техническое перевооружение дымовой трубы котельной «Запикетная».

В соответствии с условиями Федерального закона от 25 февраля 1999 года № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» обществом заключен ряд договоров.

На основании договора от 19 декабря 2011 года № ЛЭИ-573/11 (т. 2 л.д. 8-29) общество (инвестор) поручает, а ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» (заказчик) принимает на себя обязательства по оказанию услуг по реализации утвержденных инвестиционных проектов. На основании данного договора ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг» осуществляло организацию реконструкции теплотрасс, устройства перемычки «Восточный луч – Запикетная», технического перевооружения дымовой трубы котельной «Запикетная». Реконструкция и перевооружение указанных объектов проводились с привлечением подрядных организаций: ООО «Спецжелезобетонстрой» и ООО «Энерготехмонтаж».

На основании договора от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12 (т. 2 л.д. 32-50) общество (инвестор) поручает, а ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» (заказчик) принимает на себя обязательства по реализации утвержденного инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен». Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» осуществлялось на земельном участке, принадлежащем обществу на праве аренды по договору № 5/11 от 16 ноября 2011 года, заключенному с администрацией г. Буденновска, и на основании разрешения на строительство № RU 26506114-65 от 24 декабря 2012 года, выданного обществу администрацией г. Буденновска (т. 2 л.д. 190).

В проверяемом периоде генеральным проектировщиком РУП «БелНИПИЭнергопром» осуществлялось выполнение  предпроектных работ и рабочей документации и осуществление авторского надзора для реализации проекта, а также  выполнение СМР на объекте ООО «Синерджетик Проджектс».

Выполняя функции заказчика, ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» после получения счетов-фактур и первичных документов от подрядчиков, перевыставляло их обществу с целью обеспечениям реализации им права на применение налоговых вычетов в отношении сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных подрядчикам за приобретенные для проведения капитального строительства товары (работы, услуги).

Кроме того, за оказанные по договору от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12 услуги заказчику ежемесячно обществом выплачивалось вознаграждение в соответствии с приложением № 1 к дополнительному соглашению от 30 марта 2012 года № 1 (т. 2 л.д. 52-57) в размере 8 404 644,58 руб., в том числе НДС 1 282 064,43 руб.

Так, в спорном налоговом периоде ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» перевыставило обществу следующие суммы НДС, уплаченные им подрядчикам и поставщику ООО «ЛУКОЙЛ-ИНФОРМ»:

- по договору № ЛЭИ-25/12 – счет-фактура № 0925/ 1-11 от 25.09.2012 с суммой НДС 569 038,53 руб. (подрядчик - ООО «Синерджетик Проджектс») (т. 2 л.д. 118);

- по договору № ЛЭИ-25/12 – счет-фактура № 0925/1-10 от 25.09.2012 с суммой НДС 7 611 300 руб. (подрядчик - РУП «БелНИПИЭнергопром») (т. 2 л.д. 127);

- по договору № ЛЭИ-573/11 – счет-фактура № 0720/1-13 от 20.07.2012 с суммой НДС 927 644,22 руб. (подрядчик - ООО «Спецжелезобетонстрой») (т. 2 л.д. 58);

- по договору № ЛЭИ-573/11 – счет-фактура № 0720/1-16 от 20.07.2012 с суммой НДС 34 194,96 руб. (подрядчик - ООО «Энерготехмонтаж») (т. 2 л.д. 68);

- по договору № ЛЭИ-573/11 – счет-фактура № 0820/1-19 от 20.08.2012 с суммой НДС 1 192 529,70 руб. (подрядчик - ООО «Спецжелезобетонстрой») (т. 2 л.д. 80);

- по договору № ЛЭИ-573/11 – счет-фактура № 0920/1-1 от 20.09.2012 с суммой НДС 1 067 921,64 рублей (подрядчик - ООО «Спецжелезобетонстрой») (т. 2 л.д. 88);

- по договору № ЛЭИ-573/11 – счет-фактура № 0808/1-1 от 08.08.2012 с суммой НДС 60 450,30 рублей (поставщик - ООО «ЛУКОЙЛ-ИНФОРМ») (т. 2 л.д. 107);

Всего на сумму 11 463 079,35 руб.

В составе вознаграждения по договору от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12 (т. 2 л.д. 32-57) обществу ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» предъявило следующие суммы НДС:

- по счету-фактуре № 0731/1-12 от 31.07.2012 – 1 282 064,43 руб. за июль 2012 года (т. 2 л.д. 112);

- по счету-фактуре № 0831/1-63 от 31.08.2012 – 1 282 064,43 руб. за август 2012 года (т. 2 л.д. 114);

- по счету-фактуре № 0928/1-76 от 28.09.2012 – 1 282 064,43 руб.за сентябрь 2012 года (т. 2 л.д. 116);

Всего на сумму 3 846 193,29 руб.

Отказывая обществу в возмещении НДС в размере 11 463 079,35 руб. по счетам-фактурам ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг», в которых обществу были перевыставлены суммы НДС, предъявленные ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» подрядными организациями, инспекция исходила из следующего.

По мнению налогового органа, положения пункта 6 статьи 171, пунктов 1 и 5 статьи 172 Налогового кодекса РФ не позволяют применить налоговые вычеты по объектам капитального строительства до момента приемки результата работ в объеме, определенном договором, результатом работ может быть только завершенный инвестиционный проект в целом, подтверждением чему является подписанный обществом акт по форме КС-11. При этом, как считает налоговый орган, акты по форме КС-2, справки по форме КС-3 являются документами, позволяющими инвестору осуществлять контроль за использованием целевых средств, а так же определять размер инвестиций, направляемых на финансирование инвестиционного проекта в отчетном периоде и размер вознаграждения заказчика, и не подтверждают передачу товаров (работ) в собственность.  Таким образом налоговый орган считает, что до момента окончания строительства и приемки его результатов инвестором по акту приемки законченного строительством объекта по форме КС-11, затраты в капитальные вложения подлежат учету на счетах бухгалтерского учета застройщика (т.е. в данном случае - ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг»), и не могут быть переданы инвестору (обществу).

Суд не принимает указанные доводы налогового органа как не соответствующие нормам материального права по следующим основаниям.

Материалами дела подтверждено, что общество заключило с ООО «ЛУКОЙЛ – Энергоинжиниринг» договоры от 30.12.2011 № ЛЭИ-25/12 и от 19.12.2011  № ЛЭИ-573/11 на оказание инженерно-технологических услуг по реализации инвестиционных проектов «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен», «Техническое перевооружение дымовой трубы котельной Запикетная», «Реконструкция теплотрасс. Устройство перемычки Восточный Луч – Запикетная».

Пунктами 2.3, 9.2, 9.3 указанных договоров предусмотрено, что по завершении реализации инвестиционного проекта ООО «ЛУКОЙЛ – Энергоинжиниринг» передает обществу для окончательной приемки результат инвестиционной деятельности в виде законченного строительством объекта. Передача обществу результата инвестиционной деятельности осуществляется в момент подписания обществом акта приемки законченного строительством объекта (форма № КС-11). С момента передачи обществу результата инвестиционной деятельности общество принимает на себя бремя его содержания, в том числе риск случайной гибели.

Согласно пункту 3.4 договоров денежные средства (инвестиции) направляются обществом ООО «ЛУКОЙЛ – Энергоинжиниринг» поэтапно (помесячно) за фактически выполненные работы в соответствии с отчетом об оказании услуг за отчетный месяц в течение 30 дней с момента подписания сторонами акта о приемке выполненных работ (форма № КС-2 и справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3), товарных накладных ТОРГ-12 при условии представления заказчиком соответствующего счета на оплату и счета-фактуры.

На основании пункта 8.1.1 договоров ООО «ЛУКОЙЛ – Энергоинжиниринг» предоставляет обществу ежемесячный отчет об оказании услуг, который включает в себя пояснительную записку и отчетные формы в соответствии с приложениями к договорам. Ежемесячный отчет об оказании услуг по договору № ЛЭИ-25/12 должен содержать описание хода актуализации инвестиционного проекта и корректировки инвестиционной программы инвестора; информацию о ходе реализации инвестиционного проекта; при наличии отставаний хода работ от контрольных сроков прохождения ключевых точек - пояснение причин таких отставаний с предложениями по их ликвидации, пояснение сроков вхождения в график, описание предпринятых мер; информацию об освоенных и профинансированных инвестициях с приложением отчетных форм согласно приложениям к договорам.

Дополнительными соглашениями от 10.02.2012 № 1/1 к договорам в пункт 9.2 договоров внесены изменения, согласно которым передача ООО «ЛУКОЙЛ – Энергоинжиниринг» и приемка обществом выполненных работ (оказанных услуг) по реализации инвестиционного проекта осуществляется поэтапно (ежемесячно) за фактически выполненные работы (оказанные услуги) в соответствии с актами сдачи-приемки оказанных услуг, актами о приемке выполненных работ (форма № КС-2), в том числе актами о приемке выполненных работ неунифицированной формы, справками о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3).

В рассматриваемом деле заказчик, выполняя свои договорные обязательства, «перевыставил» обществу - инвестору строительства счета-фактуры с целью обеспечения реализации им права на применение налоговых вычетов в отношении сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных за приобретенные для проведения капитального строительства товары (работы, услуги).

Для применения инвесторами налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 6 статьи 171 НК РФ по части объекта, которая будет принадлежать соответствующим инвесторам, заказчику следует выставлять счета-фактуры в адрес каждого инвестора по передаваемой ему части объекта в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 168 НК РФ. Данный счет-фактура составляется на основании счетов-фактур, полученных от подрядных организаций по выполненным строительно-монтажным работам и от поставщиков товаров (работ, услуг).

ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» «перевыставляло» обществу счета-фактуры по выполненным объемам работ, полученные им от подрядных организаций и поставщиков товаров.

Таким образом, указанные действия ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» направлены на реализацию обществом права на возмещение НДС в размере, соответствующем стоимости полученных работ по объекту капитального строительства.

При рассмотрении вопроса обоснованности применения обществом - инвестором вычетов на основании указанных счетов-фактур, «перевыставленных» заказчиком, суд учитывает следующее.

Согласно абзацу 1 пункта 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства.

На основании пункта 5 статьи 172 НК РФ вычеты вышеуказанных сумм налога производятся в порядке, установленном абзацем 1 и 2 пункта 1 статьи 172 НК РФ.

Абзацами 1 и 2 пункта 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, при наличии соответствующих первичных документов.

Учитывая изложенное, суммы налога, предъявленные застройщиком (техническим заказчиком) инвестору по выполненным работам, принимаются к вычету у инвестора на основании счета-фактуры застройщика (технического заказчика), выставленного в соответствии с пунктом 3 статьи 168 НК РФ в адрес инвестора, при условии принятия к учету результата этих работ, при наличии соответствующих первичных документов и использовании строящегося объекта для осуществления операций, облагаемых НДС.

В рассматриваемой ситуации заказчик на основании каждого полученного от подрядчика (исполнителя) счета-фактуры от своего имени выставляет инвестору новые счета-фактуры, в которых переписывает показатели из счета-фактуры, выставленного подрядчиком (исполнителем).  В аналогичном порядке «перевыставляются» в адрес инвестора акты сдачи-приемки выполненных работ (форма КС-2) и справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3), полученные от указанных подрядчиков (исполнителей).

Суммы налога, указанные в счетах-фактурах, выставленных заказчиком, заявляются инвестором к вычету (возмещению из бюджета).

Инвестор вправе заявить к вычету суммы НДС по счетам-фактурам, выставленным заказчиком от своего имени, при условии принятия к учету принятых инвестором работ и при наличии соответствующих первичных документов.

Аналогичные разъяснения содержатся также в письме Минфина России и Федеральной налоговой службы от 06.05.2013 № ЕД-4-3/8255@.

Обществом были соблюдены все условия применения налоговых вычетов, предусмотренные статьями 171 и 172 Налогового кодекса РФ, а отказ в применении налоговых вычетов по дополнительным основаниям, прямо не предусмотренным нормами законодательства о налогах и сборах недопустим.

Создаваемые (реконструируемые) обществом на основании договора от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12 объекты будут использоваться в деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость, что под сомнение налоговым органом не ставится.

Обществу ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» выставлены в порядке перевыставления счетов-фактур от подрядчиков счет-фактура № 0925/ 1-11 от 25.09.2012 с суммой НДС 569 038,53 рублей (подрядчик - ООО «Синерджетик Проджектс») (т. 2 л.д. 118); счет-фактура № 0925/1-10 от 25.09.2012 с суммой НДС 7 611 300 рублей (подрядчик - РУП «БелНИПИЭнергопром») (т. 2 л.д. 127); счет-фактура № 0720/1-13 от 20.07.2012 с суммой НДС 927 644,22 рубля (подрядчик - ООО «Спецжелезобетонстрой») (т. 2 л.д. 58); счет-фактура № 0720/1-16 от 20.07.2012 с суммой НДС 34 194,96 рубля (подрядчик - ООО «Энерготехмонтаж») (т. 2 л.д. 68); счет-фактура № 0820/1-19 от 20.08.2012 с суммой НДС 1 192 529,70 рублей (подрядчик - ООО «Спецжелезобетонстрой») (т. 2 л.д. 80); счет-фактура № 0920/1-1 от 20.09.2012 с суммой НДС 1 067 921,64 рублей (подрядчик - ООО «Спецжелезобетонстрой») (т. 2 л.д. 88); счет-фактура № 0808/1-1 от 08.08.2012 с суммой НДС 60 450,30 рублей (поставщик - ООО «ЛУКОЙЛ-ИНФОРМ») (т. 2 л.д. 107).

Каких-либо претензий по порядку их оформления налоговый орган не предъявил. 

Общество располагает первичными документами по приемке предъявленных ему к оплате на основании названных счетов-фактур работ - актами о приемке выполненных работ по форме КС-2 и справками о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3. Указанные документы составлены по формам и в полном соответствии с требованиями указаний по их применению, утвержденными постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999 года № 100. Налоговый орган не ставит под сомнение то обстоятельство, что указанные документы являются первичными документами по смыслу законодательства о бухгалтерском учете, и соответствуют требованиям, предъявляемым к ним законодательством о бухгалтерском учете.

В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве, утвержденными постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999 года № 100 акт по форме КС-2 применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений.

Договором и от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12 предусмотрена поэтапная (помесячная) сдача-приемка фактически выполненных работ на основании актов по форме КС-2.

Учитывая изложенное, акты по форме КС-2, ни законодательством, ни сторонами договоров не рассматриваются в качестве документов, оформляемых исключительно для проведения расчетов (это не финансовый документ). Они являются актами, подтверждающими сдачу-приемку выполненных работ.

Таким образом, юридический смысл их оформления соответствует буквальному толкованию и цели, данным в Указаниях по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве (постановление Госкомстата РФ от 11.11.1999 № 100).

Затраты, понесенные на основании указанных первичных учетных документов, учтены обществом на счете 08 бухгалтерского учета «Вложения во внеоборотные активы». При этом указанный порядок учета соответствует требованиям законодательства о бухгалтерском учете.

По смыслу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ право на применение налоговых вычетов связывается законодателем с самим фактом постановки приобретенных товаров (работ, услуг) на учет, а не с видом счета бухгалтерского учета, на котором они оприходованы. В том числе это может быть и счет 08 бухгалтерского учета «Вложения во внеоборотные активы». Сам факт постановки обществом приобретенных товаров (работ, услуг) на счете 08 также налоговым органом под сомнение не ставятся.

Иных условий применения налоговых вычетов в отношении товаров (работ, услуг), приобретенных для капитального строительства и выполнения строительно-монтажных работ, законодательство о налогах и сборах не предусматривает.

Действующее налоговое законодательство обусловливает право на применение налоговых вычетов заказчиком при приобретении работ, в том числе строительных, приемкой и принятием на учет результатов выполненных работ безотносительно того, выделены ли в договоре этапы строительных работ, происходит ли переход от подрядчика к заказчику рисков случайной гибели или повреждения результатов работ, а также вне зависимости от факта окончания или степени законченности строительных работ. Иной подход приводит к расширительному толкованию норм налогового законодательства, что недопустимо в силу принципа формальной определенности законов о налогах, сформулированного в пункте 6 статьи 3 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которым акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить.

Изложенная позиция согласуется с позицией Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 30 мая 2014 года № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», в пункте 22 которого, разъяснено, что на основании абзаца первого пункта 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства основных средств. При толковании этой нормы судам следует учитывать, что исходя из ее содержания возникновение у налогоплательщика, являющегося инвестором, права на налоговый вычет не зависит от того, в каком порядке осуществляются расчеты за выполнение подрядных работ и, соответственно, кто предъявил ему к уплате упомянутые суммы - непосредственно подрядная организация или застройщик (технический заказчик).

В подтверждение выполнения работ общество представило акты о приемке выполненных работ формы № КС-2, справки о стоимости выполненных работ формы           № КС-3, счета-фактуры, ежемесячные отчеты ООО «ЛУКОЙЛ – Энергоинжиниринг», акты сдачи-приемки оказанных услуг и выполненных работ по реализации инвестиционного проекта.

В силу норм главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации вычеты по НДС при осуществлении капитального строительства производятся после принятия на учет результатов выполненных работ на основании акта формы № КС-2 и справки формы № КС-3 при наличии выставленного подрядчиком счета-фактуры.

Согласно статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и постановлению Госкомстата России от 11.11.1999 № 100 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ» первичными учетными документами для учета выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений являются «акт о приемке выполненных работ» (форма № КС-2), который составляется на основании данных Журнала учета выполненных работ, и «справки о стоимости выполненных работ и затрат» (форма № КС-3), которая составляется на выполненные в отчетном периоде строительные и монтажные работы, работы по капитальному ремонту зданий и сооружений, другие подрядные работы и представляется субподрядчиком генподрядчику, а генподрядчиком заказчику (застройщику); выполненные работы и затраты в справке отражаются исходя из договорной стоимости.

Поэтому, по общему правилу, подписание сторонами актов о приемке выполненных работ (форма № КС-2) и справок о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3) свидетельствует о согласовании сторонами договора объемов и стоимости фактически выполненных работ и оказанных услуг, как налоговой базы по НДС.

Суд также находит ошибочными изложенные в решении и отзыве налогового органа ссылки на нормы гражданского законодательства, регулирующего вопросы исполнения обязательств должника перед кредитором, в том числе на порядок сдачи работ подрядчиком заказчику и связанные с этим вопросы перехода рисков случайной гибели и повреждения результата работ.

В соответствии с пунктом 3 статьи 2 Гражданского кодекса РФ к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством.

Из приведенной нормы следует, что нормы гражданского законодательства могут определять условия налогообложения тех или иных хозяйственных операций только в том случае, если на соблюдение таких норм прямо указано в законодательстве о налогах и сборах.

В пункте 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10 апреля 2008 года № 22 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса РФ» разъяснено, что оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, должна производиться налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

Отраслевое нормативное регулирование само по себе не влечет каких-либо налоговых последствий, за исключением случаев, когда налоговое законодательство прямо устанавливает необходимость соблюдения соответствующих положений отраслевого законодательства.

Как предусмотрено пунктом 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

С учетом отмеченного в пункте 9 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17 ноября 2011 года № 148 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации» разъясняется, что по смыслу статьи 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете. При этом налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового (отчетного) периода на основе данных регистров бухгалтерского учета, в том числе совокупности совершенных в этом периоде названных операций.

При этом следует отметить, что законодательством о налогах и сборах для целей налогообложения введено собственное понятие «работ», отличное от соответствующего понятия, используемого в гражданском законодательстве, и не связанное со степенью завершенности подрядчиком всех работ, предусмотренных договором с заказчиком, и переходом рисков случайной гибели результата работ к заказчику.

Согласно пункту 1 статьи 11 Налогового кодекса РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 38 Налогового кодекса РФ объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

В силу пункта 4 статьи 38 Налогового кодекса РФ работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

На основании пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ реализацией работ организацией или индивидуальным предпринимателем признается передача на возмездной основе результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача результатов выполненных работ одним лицом для другого лица на безвозмездной основе.

Как следует из приведенного выше пункта 4 статьи 38 Налогового кодекса РФ, понятие работ для целей налогообложения не связывается законодателем с предметом договора, по которому она выполняется, а также с фактом полного выполнения всех работ, предусмотренных договором, в отличие от норм гражданского законодательства, которые регулирует вопросы исполнения обязательств, и в связи с этим устанавливают, что обязательства подрядчика перед заказчиком не могут считаться исполненными до момента сдачи-приемки результата работы в том объеме, который составляет предмет договора. По смыслу пункта 4 статьи 38 Налогового кодекса РФ, работа – это любая деятельность, результаты которой имеют материальное выражение; могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

Аналогичные вышеизложенным выводы содержаться в пунктах 9 и 11 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 33 от 30 мая 2014 года «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», согласно которым в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При применении указанного положения судам надлежит учитывать определения понятий «товары», «работы», «услуги», «реализация товаров (работ, услуг)», данные в пунктах 3, 4, 5 статьи 38 и в пункте 1 статьи 39 Кодекса, если иное содержание этих понятий не предусмотрено положениями главы 21 НК РФ.

В частности, необходимо принимать во внимание, что статья 148 Кодекса исходит из более широкого понятия услуг, включая в них аренду, передачу и предоставление патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав и ряд других гражданско-правовых обязательств.

Из пункта 11 указанного постановления также следует, что по смыслу взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 38, пункта 1 статьи 54 и подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объект налогообложения формирует совокупность совершенных в течение налогового периода финансово-хозяйственных операций по реализации товаров (работ, услуг).

В связи с этим невыполнение налогоплательщиком при осуществлении хозяйственной деятельности тех или иных предписаний, установленных как публично-правовыми, так и гражданско-правовыми нормами (например, неполучение в необходимых случаях лицензии, иных разрешений или согласований; неосуществление регистрации договора и т.п.) влечет неблагоприятные для него налоговые последствия (например, невозможность использовать освобождение от налогообложения конкретных операций, применять налоговые вычеты, заявлять налог к возмещению из бюджета и др.) лишь в том случае, если это прямо предусмотрено положениями части второй Кодекса.

Нормы статей 171, 172 Налогового кодекса РФ, регулирующие порядок применения налоговых вычетов в отношении товаров (работ, услуг), приобретенных для капитального строительства и выполнения строительно-монтажных работ, не связывают право на применение таких вычетов с видом договора, по которому приобретены товары (работы, услуги), этапностью работ, предусмотренной договором, переходом рисков на результат работ, окончанием строительства, степенью готовности объекта, сдачей подрядчиком строящегося объекта по его полной готовности и т.п.

Таким образом, ссылки налогового органа на пункт 2 статьи 740, статью 721, пункт 1 статьи 743, статью 753, статью 741 Гражданского кодекса РФ, регулирующие вопросы сдачи-приемки работ от подрядчика к заказчику (вопросы исполнения обязательств), а также связанные с этим вопросы переходов рисков на предмет договора подряда, не могут быть признаны правомерными.

По этим же основаниям не может быть признана обоснованной ссылка налогового органа на пункт 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11 июля 2011 года № 54 «О некоторых вопросах, возникающих из договоров по поводу недвижимости, которая будет создана или приобретена в будущем», в соответствии с которым при рассмотрении споров, вытекающих из договоров, связанных с инвестиционной деятельностью в сфере финансирования строительства или реконструкции объектов недвижимости, судам следует устанавливать правовую природу соответствующих договоров и разрешать спор по правилам глав 30 ("Купля-продажа"), 37 ("Подряд"), 55 ("Простое товарищество") Кодекса. Как следует из приведенной цитаты, сферой действия указанного постановления Пленума является разрешение гражданско-правовых споров из договоров, а не налоговых споров, разрешаемых на основании законодательства о налогах и сборах.

Во внимание, по смыслу пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ, пункта 9 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17 ноября 2011 года № 148, пункта 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 33 от 30 мая 2014 года «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», должны приниматься лишь отражаемые в регистрах бухгалтерского учета факты хозяйственной деятельности (хозяйственные операции), совершаемые сторонами договора – имеющие место операции по реализации товаров (работ, услуг) в том значении, которое придается указанным понятиям статьей 38 Налогового кодекса РФ.

В данном случае такие хозяйственные операции сторонами (обществом и ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг») совершены в порядке, предусмотренном договором от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12, устанавливающим ежемесячную (поэтапную) приемку фактически выполненных работ. Именно сторонами с составлением соответствующих первичных документов (актов по форме КС-2 и справок по форме КС-3) оформлена сдача-приемка фактически выполненных в соответствующем месяце работ, что нашло отражение в регистрах бухгалтерского учета общества (по счету 08).

При этом во всех актах приемки выполненных работ по форме КС-2, приложенных к спорным счетам-фактурам приведен перечень выполненных подрядчиками и принятых заказчиком, а потом и инвестором (обществом) работ.

Все указанные работы имеют то или иное материальное выражение, и все они могут быть реализованы по отдельности (например, выполнены по отдельному договору, предусматривающему в качестве предмета только конкретные виды работ). Таким образом, по смыслу пункта 4 статьи 38 Налогового кодекса РФ они являются «работами» для целей налогообложения, а передача их результата по акту приемки выполненных работ по форме КС-2 признается реализацией работ по смыслу пункта 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ.

Именно указанные хозяйственные операции, совершенные сторонами в рамках договора от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12, и подлежат учету у сторон в целях налогообложения в соответствии с требованиями, предусмотренными налоговым, а не гражданским законодательством (уплате у подрядчика и вычету у общества).

Суд принимает довод общества о том, что ссылки инспекции на нормы § 3 Главы 37 Гражданского кодекса РФ (Строительный подряд) в данном случае не могут быть признаны обоснованными и с точки зрения гражданского законодательства РФ.

Как разъяснено в пункте 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11 июля 2011 года № 54 «О некоторых вопросах, возникающих из договоров по поводу недвижимости, которая будет создана или приобретена в будущем» при рассмотрении споров, вытекающих из договоров, связанных с инвестиционной деятельностью в сфере финансирования строительства или реконструкции объектов недвижимости, судам следует устанавливать правовую природу соответствующих договоров и разрешать спор по правилам глав 30 («Купля-продажа»), 37 («Подряд»), 55 («Простое товарищество») Кодекса и т.д.

Таким образом, договоры, заключаемые в соответствии с нормами Федерального закона от 25 февраля 1999 года № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений» не представляют собой отдельный вид договоров. Их вид должен определяться на основании общих положений Гражданского кодекса РФ об отдельных видах договорных обязательств с учетом толкования норм договора, определяющих его содержание. Этот же вывод следует из пункта 1 статьи 8 названного Федерального закона, в соответствии с которым отношения между субъектами инвестиционной деятельности осуществляются на основе договора и (или) государственного контракта, заключаемых между ними в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 740 Гражданского кодекса РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

В пункте 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11 июля 2011 года № 54 «О некоторых вопросах, возникающих из договоров по поводу недвижимости, которая будет создана или приобретена в будущем» указано, что в случаях, когда по условиям договора одна сторона, имеющая в собственности или на ином праве земельный участок, предоставляет его для строительства здания или сооружения, а другая сторона обязуется осуществить строительство, к отношениям сторон по договору подлежат применению правила главы 37 ГК РФ, в том числе правила параграфа 3 названной главы («Строительный подряд»).

Приведенные положения позволяют сделать вывод, что основное содержание договора строительного подряда, которое и позволяет отличить его от иных видов договоров, составляет обязанность подрядчика построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы.

Между тем, заключенные обществом с ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» договоры не содержит обязанностей ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» построить какой-либо объект, выполнить какие-либо иные строительные работы, что не позволяет квалифицировать указанный договор в качестве договора строительного подряда. Следовательно, и ссылки налогового органа на нормы § 3 Главы 37 Гражданского кодекса РФ (Строительный подряд) являются неправомерными.

Таким образом, необоснованными являются доводы инспекции со ссылками на пункт 2 Положения об организации и проведении государственной экспертизы проектной документации и результатов инженерных изысканий, утвержденного постановлением Правительства РФ от 5 марта 2007 года № 145, о том, что предусмотренная договором          от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12 (поэтапная (помесячная) сдача-приемка фактически выполненных работ не может рассматриваться в качестве сдачи этапов работ по смыслу гражданского законодательства.

Названным пунктом, как прямо указано в нем, понятия определяются для целей самого Положения, а не толкования терминов договоров, заключаемых в соответствии с гражданским законодательством.

Более того, названный пункт Положения дает определение не понятия «этап работ», предусмотренный договором, а понятия «этап строительства», как вида деятельности вообще, что не равнозначно.

Нормы § 3 Главы 37 Гражданского кодекса РФ (Строительный подряд) никак не ограничивают стороны договора в формулировании его условий относительно этапов выполнения работ и их приемки, в том числе не предусматривают, что этапом работ может быть только такой объем работ, который может быть введен в эксплуатацию и эксплуатироваться независимо от строительства иных объектов.

В соответствии с пунктами 4, 5 статьи 3 Гражданского кодекса РФ на основании и во исполнение Кодекса и иных законов, указов Президента Российской Федерации Правительство Российской Федерации вправе принимать постановления, содержащие нормы гражданского права. В случае противоречия указа Президента Российской Федерации или постановления Правительства Российской Федерации настоящему Кодексу или иному закону применяется настоящий Кодекс или соответствующий закон.

В данном случае ни Гражданским кодексом РФ, ни иными федеральными законами к компетенции Правительства РФ не отнесено регулирование вопросов этапности работ по договору строительного подряда, что подтверждает довод о том, что термин «этап строительства» введен в иных целях, и не равнозначен понятию «этап работ по договору строительного подряда».

Не могут быть признаны обоснованными также доводы налогового органа о том, что до момента окончания строительства и приемки его результатов инвестором (обществом) по акту приемки законченного строительством объекта по форме КС-11, затраты в капитальные вложения подлежат учету на счетах бухгалтерского учета ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг», и не могут быть переданы инвестору (обществу). Данный вывод, по мнению налогового органа, следует из принципа имущественной обособленности, в соответствии с которым общество может отразить на счетах бухгалтерского учета и в балансе только те объекты прав, которыми оно владеет.

Правила бухгалтерского учета долгосрочных инвестиций урегулированы Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным Письмом Минфина России от 30 декабря 1993 года № 160.

Пункт 1.4. названного Положения предусматривает, что организация строительства объектов, контроль за его ходом и ведение бухгалтерского учета производимых при этом затрат осуществляются застройщиками.

Между тем, ни самим Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, ни какими-либо иными актами законодательства о бухгалтерском учете, не предусмотрено, что затраты на капитальное строительство (или реконструкцию) не могут быть переданы инвестору до момента окончания строительства.

Не ссылаются на такие нормы и сам налоговый орган.

Существо хозяйственной операции в данном случае заключается в передаче от заказчика (ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг») инвестору (обществу) затрат по работам, выполненным подрядчиками, в целях создания (реконструкции) объектов основных средств.

Учет таких затрат ведется на счете 08 бухгалтерского учета «Вложения во внеоборотные активы» в соответствии с пунктом 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 года № 34н и Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31 октября 2000 года № 94н. Что и было сделано обществом. При этом, как отмечалось выше, пункт 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ не связывает право на применение налоговых вычетов с видом счета бухгалтерского учета, на котором налогоплательщиком отражены приобретенные им товары (работы, услуги). В том числе, это может быть и счет 08 бухгалтерского учета.

Таким образом, довод налогового органа о том, что до момента окончания строительства и приемки его результатов инвестором (обществом) по акту приемки законченного строительством объекта по форме КС-11, затраты в капитальные вложения подлежат учету на счетах бухгалтерского учета застройщика (т.е. в данном случае - ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг»), и не могут быть переданы инвестору (обществу), не следует и из принципа имущественной обособленности в бухгалтерском учете.

Кроме этого Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций было утверждено Письмом Минфина России от 30 декабря 1993 года № 160, и вступило в действие с 1 января 1994 года. При этом изменения в него не вносились.

Таким образом, оно было разработано до принятия Федерального закона от 6 декабря 2011 года № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», вступившего в силу с 01.01.2013 года (статья 32 указанного закона);   Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 года № 34н; Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31 октября 2000 года № 94н; частей первой и второй Гражданского кодекса РФ (введены в действие, соответственно с 1 января 1995 года на основании Федерального закона от 30 ноября 1994 года № 52-ФЗ и с 1 марта 1996 года на основании Федерального закона от 26 января 1996 года № 15-ФЗ); Федерального закона от 25 февраля 1999 года № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений»; Градостроительного кодекса РФ, введенного в действие с 30 декабря 2004 года (по дате опубликования на основании Федерального закона от 29 декабря 2004 года № 191-ФЗ).

С учетом отмеченного обстоятельства Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденное Письмом Минфина России от 30 декабря 1993 года № 160 может применяться только в части, не противоречащей более позднему законодательству.

Довод инспекции, основанный на применении ею норм Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30 декабря 1993 года № 160, о том, что застройщиком в данном случае является ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг», не может быть признан обоснованным, также как противоречащий нормам Градостроительного кодекса РФ.

В соответствии с пунктом 16 статьи 1 Градостроительного кодекса РФ застройщиком является физическое или юридическое лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий, подготовку проектной документации для их строительства, реконструкции, капитального ремонта.

В силу пункта 1 статьи 51 Градостроительного кодекса РФ разрешение на строительство представляет собой документ, подтверждающий соответствие проектной документации требованиям градостроительного плана земельного участка и дающий застройщику право осуществлять строительство, реконструкцию объектов капитального строительства, а также их капитальный ремонт.

Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» осуществлялось на земельном участке, принадлежащем обществу на праве аренды от 16 ноября 2011 года по договору № 5/11, заключенному с администрацией г. Буденновска, и на основании разрешения на строительство № RU 26506114-65 от 24 декабря 2012 года, выданного обществу администрацией г. Буденновска.

Таким образом, в данном случае по смыслу действующего законодательства именно общество является застройщиком.

При этом общество является также и инвестором, под которым в соответствии с пунктом 2 статьи 4 Федерального закона от 25 февраля 1999 года № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений» понимаются лица, осуществляющие капитальные вложения на территории Российской Федерации с использованием собственных и (или) привлеченных средств в соответствии с законодательством Российской Федерации. Совмещение функций двух и более субъектов инвестиционной деятельности допустимо на основании пункта 6 статьи 4 названного Федерального закона.

С другой стороны, в силу пункта 3 статьи 4 данного Федерального закона заказчики - уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов. Заказчик, не являющийся инвестором, наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, которые установлены договором и (или) государственным контрактом в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, по смыслу приведенной нормы ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» является в данном случае не застройщиком, а заказчиком строительства.

С учетом изложенного, толкование налоговым органом пункта 1.4. Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций не может быть признано обоснованным. Данный вывод суда основывается на анализе пункта 1.4. Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, который позволяет признать общество застройщиком, поскольку таковыми являются не только «предприятия, специализирующиеся на выполнении указанных застройщиков», но и «действующие предприятия, осуществляющие капитальное строительство». В данном случае таким предприятием, осуществляющим строительство, является общество, о чем прямо указано в Протоколе заседания координационного совета по развитию инвестиционной деятельности на территории Ставропольского края от 18.08.2011 № 9.

Иное толкование названного пункта входит в противоречие уже непосредственно с правилами бухгалтерского учета, установленными иными нормативными актами, регулирующими бухгалтерский учет.

Так, в соответствии с пунктом 1.4. Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций ведение бухгалтерского учета производимых затрат осуществляются застройщиками.

Пункты 2.3., 3.1.1. названного Положения устанавливают, что до окончания работ по строительству объектов затраты по их возведению, учитываются на счете «Капитальные вложения» и составляют незавершенное строительство.

ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» осуществляет функции заказчика строительства для общества и за его счет, что следует из текстов заключенных обществом с ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» договоров.

Так, в соответствии с пунктом 2.1. договора № ЛЭИ-25/12 от 30 декабря 2011 года   инвестор поручает, а заказчик принимает на себя следующие обязательства: реализация утвержденного в компании инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» в соответствии с требованиями нормативно-технической документации, локальных нормативных актов компании, техническим заданием, в пределах утвержденной в компании стоимости инвестиционного проекта и в срок, установленный календарным графиком выполнения работ.

В соответствии с пунктом 1 дополнительного соглашения № 4 к договору от 30.12.2011 № ЛЭИ-25/12 от 20.06.2012 инвестор поручает заказчику за вознаграждение совершить юридические и иные действия от своего имени и за счет инвестора либо от имени и за счет инвестора, связанные с выполнением заказчиком следующих обязательств по реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» в соответствии с требованиями нормативно-технической документации, локальных нормативных актов компании, техническим заданием, в пределах утвержденной в компании стоимости инвестиционного проекта и в срок, установленные календарным графиком выполнения работ. При этом в силу пункта 2.5. договора инвестиции, предоставляемые инвестором для реализации инвестиционного проекта, рассматриваются сторонами как средства целевого финансирования, направляемые исключительно на выполнение инвестиционного проекта.

При изложенных обстоятельствах иные положения законодательства о бухгалтерском учете (помимо Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций) позволяют сделать вывод, что учет затрат по строительству на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» до окончания строительства должно обеспечить именно общество (что и имело место фактически), а, следовательно, именно общество и является застройщиком по смыслу пункта 1.4. Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций.

В соответствии с пунктом 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30 марта 2001 года № 26н, основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

В силу пункта 8 названного Положения первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются, в частности, суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам.

Аналогичные нормы содержаться в пунктах 23, 24 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13 октября 2003 года № 91н.

Поскольку в данном случае оплата по договорам строительного подряда и иным договорам осуществляется именно обществом (ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» выступает лишь техническим заказчиком в отношениях с подрядчиками, действуя от имени общества и за его счет), то указанные затраты являются затратами общества, а не ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг».

При этом пунктом 27 методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств установлено, что фактические затраты, связанные с приобретением за плату основных средств, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации), отражаются по дебету счета учета вложений во внеоборотные активы в корреспонденции со счетами учета расчетов.

Из инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31 октября 2000 года № 94н, следует, что счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, земельных участков и объектов природопользования, нематериальных активов, а также о затратах организации по формированию основного стада продуктивного и рабочего скота (кроме птицы, пушных зверей, кроликов, семей пчел, служебных собак, подопытных животных, которые учитываются в составе средств в обороте).

Аналогичным образом пункты 41, 42 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 года № 34н, устанавливают, что к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).

Незавершенные капитальные вложения отражаются в бухгалтерском балансе по фактическим затратам, понесенным организацией.

Кроме того, бухгалтерский учет всегда является следствием хозяйственной деятельности, а не фактором ее определяющим. Согласно подпункту а пункта 4 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 года № 34н бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Следовательно, если субъектами хозяйствования совершена какая-либо хозяйственная операция, то она должна быть оформлена соответствующими оправдательными документами и отражена соответствующим образом на счетах бухгалтерского учета.

В данном случае такие хозяйственные операции сторонами были совершены - оформлена приемка результатов фактически выполненных работ в соответствующем месяце. Сторонами в требуемой форме составлены и подписаны первичные учетные документы (акты по форме КС-2 и справки по форме КС-3).

Кроме того, налоговый орган, отказывая в возмещении  НДС по указанному эпизоду, не учел, что по  счету-фактуре № 0808/1-1 от 08.08.2012 с суммой НДС 60 450,30 руб. ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» перевыставило  ООО «ЛУКОЙЛ-Ставропольэнерго» счет-фактуру о № 32123/5000 от 08.08.2012 от  поставщика - ООО «ЛУКОЙЛ-ИНФОРМ» на поставку системных блоков, мониторов, источников  бесперебойного питания  (т. 2 л.д. 107, 109). В подтверждение  реальности хозяйственной операции налогоплательщиком  представлены товарная накладная  № 3500019455 от 08.08.2012, в которой грузоотправителем указан ООО «ЛУКОЙЛ-ИНФОРМ», грузополучатель - ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» и товарная накладная  № 44-р от 08.08.2012 с указанием в качестве грузоотправителя - ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» и грузополучателя - ООО «ЛУКОЙЛ-Ставропольэнерго».

Таким  образом,  аналогично со счетами-фактурами № 0925/ 1-11 от 25.09.2012,
№ 0925/1-10 от 25.09.2012, № 0720/1-13 от 20.07.2012, № 0720/1-16 от 20.07.2012,
№ 0820/1-19 от 20.08.2012, № 0920/1-1 от 20.09.2012 (по подрядным работам) был перевыставлен ООО «ЛУКОЙЛ-Ставропольэнерго» ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» счет – фактура № 0808/1-1 от 08.08.2012 (по поставке товара).

Данная поставка была произведена в рамах договора № ЛЭИ-573/11 от 19.12.2011 и дополнительного соглашения № 1 от 24.04.2012,  что подтверждается  представленной товарной накладной  № 44-р от 08.08.2012, в которой в качестве основания поставки указано соответственно договор № ЛЭИ-573/11 от 19.12.2011 и дополнительное соглашение № 1 от 24.04.2012.

Реальность перемещения товара в рамках  указанной поставки от ООО «ЛУКОЙЛ-ИНФОРМ» налоговым органом не оспорена, необходимые первичные бухгалтерские документы налогоплательщиком представлены в полном объеме, какие – либо дополнительные обоснования для отказа в возмещении НДС по поставке оборудования налоговым органом в решении от 25 марта 2013 года № 2249 не указаны, в связи с чем основания  для отказа  в возмещении НДС в данной части отсутствуют.

По смыслу правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 1 постановления Пленума от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды» (далее - постановление № 53) и постановлении Президиума от 20.04.2010 № 18162/09, налоговое законодательство и судебная практика разрешения налоговых споров исходят из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В силу пунктов 3 и 4 постановления № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из изложенного следует, что налоговым органом не представлены доказательства получения обществом необоснованной налоговой выгоды вследствие заявления налоговых вычетов по НДС на сумму 11 463 079,35 руб., связанным с перевыставлением счетов-фактур, полученных от ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг».

По эпизоду, связанному с отказом в принятии к вычету суммы НДС, предъявленной ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» в счетах-фактурах № 0731/1-12 от 31.07.2012 – 1 282 064,43 руб. за июль 2012 года; № 0831/1-63 от 31.08.2012 – 1 282 064,43 руб. за август 2012 года; № 0928/1-76 от 28.09.2012 – 1 282 064,43 руб. за сентябрь 2012 года (вознаграждение заказчика (ООО ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг») за оказанные услуги по реализации инвестиционных проектов»), налоговый орган сослался на то, что акты сдачи-приемки оказанных услуг не могут являться первичными документами для проведения в бухгалтерском учете хозяйственных операций из-за несоответствия требованиям пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». В частности, в них не поименованы оказанные услуги, отсутствуют сведения о размере инвестиций, переданных в счет оплаты фактически выполненных в рамках реализации инвестиционного проекта работ.

Суд не принимает указанные доводы налогового органа по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 431 Гражданского кодекса РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.

Денежные средства перечислялись обществом в адрес ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» в рамках договора № ЛЭИ-25/12 от 30 декабря 2011 года.

Согласно пункту 2.1 договора (предмет договора) по договору инвестор (общество) поручает, а заказчик (ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг») принимает на себя обязательства по реализации утвержденного в компании инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» в соответствии с требованиями нормативно-технической документации, локальных нормативных актов компании, техническим заданием, в пределах утвержденной в компании стоимости инвестиционного проекта и в срок, установленный календарным графиком выполнения работ. При этом пункт 1.13 договора определяет инвестора как юридическое или физическое лицо, осуществляющее вложения собственных, заемных или привлеченных имущественных, финансовых и других средств в форме инвестиций для достижения коммерческих, социальных или других целей.

Согласно пункту 1.10 договора заказчик – физическое или юридическое лицо, действующее от имени инвестора и осуществляющее реализацию инвестиционного проекта, контроль и надзор за ходом строительства объектов. Более детально обязанности заказчика раскрыты в пункте 4 договора. В сферу обязанностей заказчика входит широкий круг полномочий, относящихся к различным стадии реализации инвестиционного проекта, например, проведение тендеров и заключение договоров на поставку товаров, выполнение работ и оказание услуг по результатам тендеров; выполнение внутриведомственной экспертизы разработанной проектной документации; обеспечение содействия генеральному подрядчику; осуществление контроля и надзора за ходом строительства; приемка от подрядчиков промежуточных и законченных работ в соответствии с условиями договора подряда; обеспечение поставки материалов и оборудования в соответствии с утвержденной годовой ИП-ДО; сопровождение реализации проекта в части учета, отчетности, аудита и пр.

Отказывая в применении налоговых вычетов в указанной части, налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства:

- в счетах-фактурах, полученных обществом от ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг», неверно указана стоимость вознаграждения за оказанные услуги, соответствующая размеру ежемесячных платежей, а не определенная с учетом стоимости работ, выполненных заказчиком фактически, как это предусмотрено пунктами 3.1., 3.4. договора № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011;

- общество документально не подтвердило право на вычет по НДС в части вознаграждения заказчика, поскольку акты сдачи-приемки оказанных услуг, подписанные сторонами, не соответствуют требованиям пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Между тем, выводы инспекции в части данного эпизода не могут быть признаны соответствующими фактическим обстоятельствам дела и нормам материального права по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 дополнительного соглашения № 4 от 20 июня 2012 года к договору пункт 2.1. договора инвестор поручает заказчику за вознаграждение совершить юридические и иные действия от своего имени и за счет инвестора либо от имени и за счет инвестора, связанные с выполнением заказчиком обязательств по реализации утвержденного в компании инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» в соответствии с требованиями нормативно-технической документации, локальных нормативных актов компании, техническим заданием, в пределах утвержденной в компании стоимости инвестиционного проекта и в срок, установленные календарным графиком выполнения работ.

В соответствии с пунктом 3.1. договора стоимость услуг заказчика по реализации инвестиционного проекта определяется в соответствии с Приложением № 3 к договору как фиксированный процент от инвестиций, переданных заказчику на реализацию инвестиционного проекта, который составляет 2 (два) %.

Согласно пункту 3.2. договора размер вознаграждения заказчика по договору определен сторонами на основании Приложения № 3 к договору и в общей сумме составляет 176 497 536, 08 руб., включая НДС 18 % в размере 26 923 352, 96 руб.

В соответствии с пунктом 3.3. оплата оказанных заказчиком услуг осуществляется инвестором на основании отчета об оказании услуг и акта сдачи-приемки оказанных услуг в течение 30 (тридцати) календарных дней с даты их подписания при условии выставления заказчиком счета и счета-фактуры.

Пунктом 3.4. договора предусмотрено, что денежные средства (инвестиции) направляются инвестором заказчику поэтапно (ежемесячно) за фактически выполненные в рамках реализации инвестиционного проекта работы в соответствии с отчетом об оказании услуг (п. 8.1.1 договора) за отчетный месяц в течение 30 (тридцати) банковских дней с момента подписания сторонами акта о приемке выполненных работ (форма КС-2) и справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3), товарных накладных ТОРГ-12 при условии представления заказчиком соответствующего счета на оплату и счета-фактуры.

Таким образом, буквальное толкование приведенных положений договора позволяет сделать следующие выводы о том, что  договор предусматривает перечисление инвестором заказчику денежных средств двух видов: инвестиций (непосредственные затраты за реализацию инвестиционного проекта) и вознаграждения заказчика (оплата услуг заказчика по реализации инвестиционного проекта).

При этом в части инвестиций заказчик не наделяется правом собственности на них, что следует из пункта 2.5. договора, в соответствии с которым инвестиции, предоставляемые инвестором для реализации инвестиционного проекта, рассматриваются сторонами как средства целевого финансирования, направляемые исключительно на выполнение инвестиционного проекта. Как предусмотрено пунктом 2.4. договора, инвестиции, полученные от инвестора в соответствии с пунктом 2.2. договора, будут приниматься заказчиком исключительно на погашение обоснованных и согласованных сторонами расходов на создание результата инвестиционной деятельности, выполнение всех необходимых работ и иных действий, требуемых для реализации инвестиционного проекта. Пункты 3.1.-3.3. договора № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011 относятся к выплате вознаграждения заказчика, пункт 3.4 договора регулирует порядок выплаты инвестиций.

Отнесение пункта 3.4. договора к регулированию порядка выплат инвестиций следует из буквального толкования указанного положения договора, так как указанный пункт содержит прямую ссылку на перечисление не всех денежных средств по договору, а именно инвестиций. Кроме того, речь идет о перечислении денежных средств за фактически выполненные в рамках реализации инвестиционного проекта работы. При этом, в соответствии с пунктом 1.38 договора под работами понимаются все работы (в т.ч. предпроектная проработка инвестиционного проекта, формирование инвестиционной программы, обеспечение согласования инвестиционного проекта в компании и их утверждения в составе ИП-ДО, проектные и изыскательские, строительно-монтажные, пуско-наладочные работы, работы по сдаче объекта в эксплуатацию, поставка оборудования и материалов и пр.), которые выполняются в рамках подготовки и реализации инвестиционного проекта в соответствии с условиями договора и требованиями регламента взаимодействия предприятий бизнес-сектора «Электроэнергетика» группы «ЛУКОЙЛ» при формировании, согласовании и реализации инвестиционной программы, технического задания, проектной, рабочей и нормативной документации. Следовательно, услуги самого заказчика в понятие «работ», как они понимаются исходя из условий договора, не входят.

Таким образом, правило о перечислении денежных средств за фактически выполненные работы, предусмотренное пунктом 3.4. договора относится только к порядку выплаты инвестиций.

Для оплаты услуг самого заказчика (вознаграждения) предусмотрен иной порядок выплат, который сводится к следующему.  Как было отмечено выше, согласно пункту 3.1. договора стоимость услуг заказчика по реализации инвестиционного проекта определяется в соответствии с Приложением № 3 к договору как финансовый процент от инвестиций, переданных заказчику на реализацию инвестиционного проекта, который составляет 2 %. 

Таким образом, указанный пункт договора предусматривает не порядок выплаты вознаграждения заказчика, а лишь устанавливает размер вознаграждения заказчика в процентном отношении к общему объему инвестиций по договору.

В соответствии с пунктом 3.2. договора (в редакции дополнительного соглашения от 30.03.2012 № 1) размер вознаграждения заказчика определен сторонами на основании Приложения № 2 к дополнительному соглашению №1 от 30.03.12 и в общей сумме составляет 176 497 536, 08 руб. Размер ежемесячных платежей в счет оплаты вознаграждения заказчика определен сторонами на основании приложения № 1 к дополнительному соглашению № 1 договора ЛЭИ-25/12.

Из изложенного пункта договора следует, что пункт 3.2. договора также посвящен определению размера вознаграждения заказчика, но уже в абсолютном выражении. При этом сумма в размере 176 497 536, 08 руб.  рассчитана как общая сумма вознаграждения, которая подлежит уплате заказчику в рамках реализации инвестиционного проекта именно за его услуги, что соответствует 2% от инвестиций (8 824 876 803, 80 руб./ 100* 2).

Кроме того, указанный пункт договора устанавливает порядок выплаты вознаграждения  в виде ежемесячных платежей, размер которых установлен в Приложении № 1 к дополнительному соглашению № 1 договора ЛЭИ-25/12.

Приложение № 1 к дополнительному соглашению № 1 договораЛЭИ-25/12 устанавливает конкретные суммы вознаграждения заказчика на период 2012-2013 гг. по объекту «Строительство ТЭС при ООО Ставролен» с указанием точной суммы вознаграждения, которое подлежит выплате в каждом конкретном месяце в указанный период, в том числе, за июль 2012 года  в размере 8 404 644,58 руб. (с учетом  НДС – 1 282 064,43 руб.), за август  2012 года в размере 8 404 644,58 руб.  (с учетом НДС – 1 282 064,43 руб. ), за сентябрь 2012 года  в размере 8 404 644,58 руб.  (с учетом НДС – 1 282 064,43 руб.).

Согласно пункту 3.3. договора № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011 оплата оказанных заказчиком услуг осуществляется инвестором на основании отчета об оказании услуг и акта сдачи-приемки оказанных услуг в течение 30 (тридцати) календарных дней с даты их подписания при условии выставления заказчиком счета и счета-фактуры.

Из буквального толкования указанного пункта следует, что он, во-первых, определяет документы, на основании которых производится оплата услуг заказчика (отчеты, акты сдачи-приемки, счета-фактуры), во-вторых, устанавливает срок такой оплаты.

Таким образом, договор № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011 не предусматривает авансирования в части оплаты услуг заказчика. В данном случае имеет место оплата за фактически оказанные в конкретном календарном месяце услуги на основании подписанных актов сдачи-приемки оказанных услуг и отчетов заказчика. Также не предусмотрена договором и зависимость размера ежемесячного вознаграждения заказчика от объема перечисленных или подлежащих перечислению в данном месяце инвестиций.

Не свидетельствует об обратном (об авансовом характере платежей) и довод налогового органа о том, что на 2014 год сторонами выплата вознаграждения не была запланирована, в то время как работы по инвестиционному проекту в 2014 году продолжались, а предусмотренное договором вознаграждение было выплачено к концу 2013 года в полном объеме. 25 февраля 2014 года между сторонами было подписано дополнительное соглашение № 12 к договору от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12, действие которого стороны распространили на свои отношения с 1 января 2014 года. В частности, сторонами были изменены пункты 3.1, 3.2. договора, а также Приложение № 3 к нему, определяющее размер ежемесячного вознаграждения ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг».

В процентном отношении к размеру планируемых инвестиций вознаграждение составило 2,86 %; в абсолютном выражении – 233 137 536 рублей, в том числе НДС. В приложении № 2 к дополнительному соглашению № 12 стороны установили размер вознаграждения ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» на 2014 год в сумме 48 000 000 рублей – по 4 000 000 рублей ежемесячно.

В соответствии со статьей 431 Гражданского кодекса РФ при толковании условий договора во внимание должно приниматься и последующее поведение сторон. Указанный выше порядок оплаты услуг заказчика не только был предусмотрен договором, но и фактически использовался сторонами.

В  июле  2012 года ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» предъявлен счет-фактура от 31.07.2012 № 0731/1-12 на сумму 8 404 644, 58 руб., в том числе НДС - 1 282 064,43 руб. Указанная сумма соответствует сумме вознаграждения заказчика, который согласован сторонами в приложении № 1 к дополнительному соглашению №1  от 30.03.12 договора ЛЭИ-25/12. Кроме того, в графе счета-фактуры «наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права» указано на то, что вознаграждение выплачивается за оказанные услуги по реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен». Следовательно, в данном случае пункт 3.4. договора не подлежит применению, так как перечисляемые средства не имеют отношения к инвестициям.

В указанном счете-фактуре имеется ссылка на договор от 30.12.2011 № ЛЭИ-25/12, в примечании имеется ссылка на акт сдачи-приемки оказанных услуг от 31.07.2012 № 25/12-7-1.

Согласно акту сдачи-приемки оказанных услуг от 31.07.2012 № 25/12-7-1 заказчиком в полном объеме, в оговоренные сроки и с надлежащим качеством выполнены, а инвестором приняты услуги по реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен», оказанные в период с 01 по 31 июля 2012 года, в рамках договора от 30.12.2011 № ЛЭИ-25/12. Также в акте от  31.07.2012 № 25/12-7-1 указано, что описание оказанных услуг представлено в отчете ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» за июль 2012 года.

Согласно требованиям договора № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011, ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» был представлен отчет о проделанной работе за июль 2012 года по договору № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011 года возмездного оказания услуг по реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен». В указанном отчете приводится анализ того, что выполнено заказчиком в июле 2012 года, а также этапы проекта, реализация которых запланирована на ближайшие месяцы.

В августе 2012 года ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» был предъявлен счет-фактура   № 0831/1-63 от 31.08.2012 на сумму 8 404 644, 58 руб., в том числе НДС -
 1 282 064,43 руб. Указанная сумма соответствует размеру вознаграждения заказчика, который был согласован сторонами в  приложении № 1 к дополнительному соглашению №1  от 30.03.12 договора ЛЭИ-25/12. В качестве наименования оказанных услуг указано - вознаграждение за оказанные услуги по реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен»

В указанном счете-фактуре имеется ссылка на договор от 30.12.2011 № ЛЭИ-25/12, в примечании имеется ссылка на акт сдачи-приемки оказанных услуг от 31.08.2012 № 25/12-8-1. 

Согласно акту сдачи-приемки оказанных услуг от 31.08.2012 № 25/12-8-1 заказчиком в полном объеме, в оговоренные сроки и с надлежащим качеством выполнены, а инвестором приняты услуги по реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен», оказанные в период с 01 по 31 августа   2012 года, в рамках договора от 30.12.2011 № ЛЭИ-25/12. Также в акте от  31.08.2012 № 25/12-8-1указано, что описание оказанных услуг представлено в отчете ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» за август 2012 года.

ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» был представлен отчет о проделанной работе за август 2012 года по договору от 30.12.2011 № ЛЭИ-25/12 возмездного оказания услуг по реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен».

В сентябре 2012 года ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» предъявлен счет-фактура № 0928/1-76 от 28.09.2012 на сумму 8 404 644, 58 руб., в том числе НДС 1 282 064,43 руб. Указанная сумма соответствует размеру вознаграждения заказчика, который согласован сторонами в приложении № 1 к дополнительному соглашению №1  от 30.03.12 договора ЛЭИ-25/12. В графе наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права указано на то, что вознаграждение за оказание услуги по реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен».

В указанном счете-фактуре имеется ссылка на договор от 30.12.2011 № ЛЭИ-25/12, в примечании имеется ссылка на акт сдачи-приемки оказанных услуг от 28.09.2012  № 25/12-9-1. 

Согласно акту сдачи-приемки оказанных услуг от 28.09.2012  № 25/12-9-1 заказчиком в полном объеме, в оговоренные сроки и с надлежащим качеством выполнены, а инвестором приняты услуги по реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» (код проекта D423P0005С), оказанные в период с 01 по 28 сентября 2012 года, в рамках договора от 30.12.2011 № ЛЭИ-25/12. Также в акте от 28.09.2012  № 25/12-9-1 указано, что описание оказанных услуг представлено в отчете ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» за сентябрь 2012 года.

ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» был представлен отчет о проделанной работе за сентябрь 2012 года по договору № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011 года возмездного оказания услуг по реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен».

Суд не принимает доводы налогового органа о несоответствии подписанных между сторонами актов сдачи-приемки оказанных услуг требованиям пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Согласно пункту 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: а) наименование документа; б) дату составления документа; в) наименование организации, от имени которой составлен документ; г) содержание хозяйственной операции; д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; ж) личные подписи указанных лиц.

Форма актов сдачи-приемки оказанных услуг нормативно не установлена.

Однако приведенные выше акты сдачи-приемки оказанных услуг содержат все реквизиты, перечисленные в пункте 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», а именно:  наименование – «акт сдачи-приемки оказанных услуг»; даты составления и номера – № 25/12-7-1 от 31.07.2012, № 25/12-8-1 от 31.08.2012, № 25/12-9-1 от 28.09.2012; указания на наименование организаций, от имени которых акты составлены – ООО «ЛУКОЙЛ-Ставропольэнерго» и ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг»; в актах раскрыто содержание хозяйственной операции – оказание услуг по реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен». При этом акты содержат отсылку к договору № ЛЭИ-25/12 от 30 декабря 2011 года, а также отчетам заказчика за соответствующий месяц, в которых подробно раскрыто существо деятельности заказчика в интересах общества в конкретном календарном месяце; акты содержат измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении. В качестве натурального измерителя оказанных услуг сторонами избран календарный месяц, в качестве денежного измерителя сторонами указана согласованная сторонами ежемесячная фиксированная сумма вознаграждения за оказанные услуги (8 404 644, 58 рублей, в том числе НДС 1 282 064,43 рубля); в актах указано наименование должностей лиц, подписавших их, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления – заместитель генерального директора – главный инженер ООО «ЛУКОЙЛ-Ставропольэнерго» и первый заместитель генерального директора – главный инженер ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг»; акты содержат личные подписи указанных лиц и скреплены печатями организаций.

Иные реквизиты первичного учетного документа действующим законодательством о бухгалтерском учете не предусмотрены.

В том числе пункт 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» не требует указания в качестве реквизита первичного учетного документа размера инвестиций, освоенных в соответствующем месяце. В то же время акты имеют отсылку к соответствующему договору, отчетам об оказанных услугах.

Налоговым органом не представлены какие-либо доводы, либо доказательства об установлении признаков нереальности хозяйственных операций между обществом, исполнителями конкретных работ и ООО "ЛУКОЙЛ - Энергоинжиниринг".

Налоговый орган не ставит под сомнение факт оплаты работ и услуг по отношениям с названным контрагентом, а также учет названных операций в бухгалтерском учете общества.

Инспекцией также  не представлены доказательства направленности действий участников хозяйственных операций на получение необоснованной налоговой выгоды.

Из изложенного следует, что у налогового органа отсутствовали основания для отказа в применении обществом налоговых вычетов по НДС по указанному эпизоду.

Таким образом, в нарушение Налогового кодекса РФ налоговым органом в решении от 25 марта 2013 года № 2249 незаконно отказано в применении налогового вычета обществом, заявленного в налоговой декларации за 3 квартал 2012 года к вычету налога на добавленную стоимость в сумме 15 309 272 руб.

Отказ в применении налоговых вычетов повлек за собой незаконный отказ в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме  15 309 272 руб., оформленный решением от 25 марта 2013 года № 52.

Принимая во внимание изложенное, требования общества о признании недействительными, несоответствующими  Налоговому кодексу Российской Федерации, решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Ставропольскому краю от 25 марта 2013 года № 2249 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и от 25 марта 2013 года № 52 «Об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению», подлежат удовлетворению судом в полном объеме.

В соответствии с пунктом 3 части 4 статьи 201 АПК РФ в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц должно содержаться указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части.

Принимая во внимание изложенное, суд обязывает Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы России № 6 по Ставропольскому краю устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Согласно  части  1  статьи  112  АПК  РФ  вопросы  о  судебных  расходах разрешаются  арбитражным  судом  соответствующей  судебной  инстанции  в  судебном акте, которым заканчивается рассмотрение дела по существу, или в определении.

В статье 333.21 НК РФ (в редакции, действующий в момент обращения с требованием) предусмотрено, что при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия)  государственных  органов,  органов  местного  самоуправления, иных органов,  должностных  лиц  незаконными  государственная  пошлина  уплачивается юридическим лицом в размере 2 000 руб.

В  соответствии  с  правовой  позицией,  изложенной  в  постановлении Президиума  ВАС  РФ  от  13.11.2008  №  7959/08  по  делу  №  А46-6118/2007,  вопрос  о судебных  расходах,  понесенных  заявителями  и  заинтересованными  лицами, разрешается  судом  по  правилам  главы  9  АПК  РФ  в  отношении  сторон  по  делам искового  производства,  поскольку  главой  24  АПК  РФ  не  установлено  каких-либо особенностей  в  отношении  судебных  расходов  по  делам  об  оспаривании ненормативных  правовых  актов,  решений  и  действий  (бездействия)  государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц.

Вместе  с  тем,  исходя  из  неимущественного  характера  требований  данной категории  дел,  не  могут  применяться  положения  пункта  1  статьи  110  АПК  РФ, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований.

В  случае  признания  обоснованным  полностью  или  частично  заявления  об оспаривании  ненормативных  правовых  актов,  решений  и  действий  (бездействия) государственных  органов,  органов  местного  самоуправления,  иных  органов, должностных  лиц  судебные  расходы  подлежат  возмещению  соответственно  этим органом в полном размере.

При  подаче  заявления  в  Арбитражный  суд  Ставропольского  края  ООО «Лукойл-Ставропольэнерго»   уплачена  государственная  пошлина  в  размере  4 000  руб. (по платежным поручениям от 31.07.2013 № 1547 и 01.08.2013 № 1557).

Согласно пункту 49 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" в силу пункта 3 статьи 176 НК РФ вывод о возмещении полностью или частично либо об отказе в возмещении суммы НДС излагается в отдельном решении, принимаемом в дополнение к решению о привлечении (об отказе в привлечении) налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. Поскольку решение по вопросу о возмещении НДС неразрывно связано с решением о привлечении (об отказе в привлечении) налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, судам необходимо исходить из того, что названные решения не могут исследоваться и трактоваться в отрыве друг от друга, в том числе при их обжаловании. В связи с этим они вступают в силу одновременно, обжалуются совместно и оплачиваются государственной пошлиной как единое требование.

Принимая  во  внимание  изложенное,  расходы  по  уплате  государственной  пошлины  в  размере 2 000 руб.  подлежат  отнесению на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы России № 6 по Ставропольскому краю  в  полном объеме.

Излишне уплаченная государственная пошлина в размере 2000 руб. подлежит возврату заявителю  из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями  110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

заявленные требования удовлетворить полностью.

Признать недействительными, несоответствующими  Налоговому кодексу Российской Федерации, решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Ставропольскому краю от 25 марта 2013 года № 2249 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и от 25 марта 2013 года № 52 «Об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению».

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы России № 6 по Ставропольскому краю, г. Буденновск, ОГРН <***>, устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 6 по Ставропольскому краю, г. Буденновск, ОГРН <***>, в пользу общества с ограниченной ответственностью «Лукойл-Ставропольэнерго», г. Буденновск Буденновского района Ставропольского края, ОГРН <***>, судебные расходы по оплате государственной пошлины в сумме 2 000 рублей.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «ЛУКОЙЛ-Ставропольэнерго», ОГРН <***>, излишне уплаченную государственную пошлину в сумме 2 000 рублей.

Выдать обществу с ограниченной ответственностью «ЛУКОЙЛ-Ставропольэнерго», ОГРН <***>, справку на возврат государственной пошлины.

Решение суда может быть обжаловано через Арбитражный суд Ставропольского края в Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в месячный срок со дня его принятия и в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в течение двух месяцев со дня вступления решения в законную силу при условии, что оно было предметом рассмотрения арбитражного суда апелляционной инстанции или суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Судья                                                                                                    Н.В. Макарова