Решение № А64-1080/15 от 08.10.2015 АС Тамбовской области

Арбитражный суд Тамбовской области

392020, г. Тамбов, ул. Пензенская, д. 67/12

http://tambov.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

РЕШЕНИЕ

г. Тамбов

15 октября 2015 года                                                                                Дело №А64-1080/2015

Резолютивная часть решения оглашена 08 октября 2015 года

Решение в полном объеме изготовлено 15 октября 2015 года

Арбитражный суд Тамбовской области в составе судьи Копырюлина А.Н.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Яниной Ю.В.,

рассмотрел дело № А64-1080/2015 по заявлению

Акционерного общества «Тамбовский завод «Революционный труд», г. Тамбов (ОГРН <***>, ИНН <***>)
к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову, г. Тамбов (ОГРН <***>, ИНН <***>)
о признании незаконным решения от 17.11.2014г. № 17-15/44
при участии в судебном заседании
от заявителя: ФИО1 - доверенность от 17.12.2014г. № 60; ФИО2 - доверенность от 03.08.2015г. № 10; ФИО3 - доверенность от 01.09.2015г. № 13;
от ответчика: 30.09.2015, 06.10.2015, 07.10.2015, 08.10.2015 - ФИО4, доверенность от 12.01.2015г. № 05-23/000007; ФИО5, доверенность от 13.01.2015 № 05-23/000003; ФИО6, доверенность от 08.04.2015 № 05-23/008749, ФИО7, доверенность от 15.01.2015г. №05-23/000335; 30.09.2015 – ФИО8, доверенность от 14.07.2015г. № 05-23/000335.

У С Т А Н О В И Л:

            Акционерное общество «Тамбовский завод «Революционный труд» обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову № 17-15/44 от 17.11.2014г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения налогоплательщика к ответственности в сумме 7 948 097 руб. за неполную уплату налога на прибыль; начисления пени по налогу на прибыль в сумме 9 680 710 руб., начисления недоимки по налогу на прибыль в сумме 39 740 485 руб. (с учетом уточнений от 25.08.2015г. № 911/4377).

            Представители заявителя в судебном заседании 30.09.2015г. заявили в порядке ст. 49 АПК РФ об уточнении заявленных требований, просят признать недействительным решение № 17-15/44 от 17.11.2014г. ИФНС России по г. Тамбову о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения налогоплательщика к ответственности в сумме 7 950 447 руб. за неполную уплату налога на прибыль; начисления пени по налогу на прибыль в сумме 9 683 572 руб., начисления недоимки по налогу на прибыль в общей сумме 39 752233 руб., поддержали заявленные требования по основаниям, изложенным в заявлении с учетом уточнений.

            Представители ответчика предъявленные требования не признали по мотивам, изложенным в отзыве на заявление, сослались на то, что по бухгалтерскому учету и по налоговому учету расхождений у общества нет.

            Судом в соответствии со ст. 163 АПК РФ в судебном заседании объявлен перерыв до 06.10.2015г. 06.10.2015г. после перерыва судебное заседание продолжено.

            Представители заявителя поддержали заявленные требования с учетом уточнений по основаниям, изложенным в заявлении, дополнениях к заявлению, сослались на то, что предприятие является оборонным, в соответствии с учетной политикой предприятия расходы распределяются на прямые и косвенные, учет ведется по государственным контрактам позаказным методом и котловым методом, по расходам по госконтрактам может быть определен период, в который они осуществлялись, все спорные расходы понесены на реализованную продукцию. Транспортно-заготовительные расходы рассчитываются расчетным путем, заявитель относит их к косвенным, готовая продукция реализована. Считают, что по спорным договорам приобретали услуги и работы, выполняемые сторонними организациями, а не ПКИ, учтены на 76 счете, а не на счете 10, контрагентами предъявлялись акты выполненных работ.

            Представители ответчика предъявленные требования не признали по мотивам, изложенным в отзыве на заявление, дополнениях к отзыву, сослались на то, что транспортно-заготовительные расходы учитываются в бухгалтерском учете как материалы и комплектующие, должны также учитываться и в налоговом учете.

            В судебном заседании объявлялся перерыв, после перерыва судебное заседание продолжено.

            В судебном заседании 06.10.2015г. объявлен перерыв до 07.10.2015г. 07.10.2015г. после перерыва судебное заседание продолжено.

Представителя заявителя поддержали заявленные требования с учетом уточнений по основаниям, изложенным в заявлении, представили обоснование позиции заявителя.

            Представители ответчика предъявленные требования не признали по мотивам, изложенным в отзыве на заявление, дополнениях к отзыву.

            Судом в судебном заседании объявлялся перерыв, после перерыва судебное заседание продолжено.

            Представители ответчика заявили ходатайство об обязании заявителя представить государственные контракты по оборонзаказу для ознакомления, в обоснование ходатайства сослался на то, что инспекторы в ходе проверки знакомились с контрактами не в полном объеме, контракты могут иметь важное значение для рассмотрения дела.

            Представители заявителя против удовлетворения ходатайства возражали, сослались на то, что госконтракты содержат сведения, составляющие государственную тайну, не могут повлиять на результат рассмотрения дела, на них не ссылок в оспариваемом решении, список контрактов представляли для доказательств реализации продукции, госконтракты, акты представлялись при проведении проверки.

            Судом отказано в удовлетворении ходатайства: испрашиваемые ответчиком государственные контракты представлялись налоговому органу при проведении проверки, прямого доказательственного значения не имеют, засекреченная часть решения заявителем не оспаривается.       

            Судом в соответствии со ст. 163 АПК РФ в судебном заседании объявлен перерыв до 07.10.2015г., судебное заседание после перерыва продолжено.

            Представители заявителя поддержали заявленные требования, сослались на то, что в транспортно-заготовительные расходы кроме командировочных расходов входят расходы транспортного цеха, транспортные услуги сторонних организаций (осуществляющих перевозку ж/д транспортом, организаций, осуществляющих доставку товаров).

            Представители ответчиков предъявленные требования не признали по мотивам, изложенным в отзыве на заявление, дополнениях к отзыву, сослались на то, что транспортно-заготовительные расходы, связанные с доставкой, приобретением материалов, учитываются обществом на 10 счете.

            Судом в судебном заседании объявлялись перерывы, после перерывов судебное заседание продолжено.

            Судом в соответствии со ст. 163 АПК РФ в судебном заседании 07.10.2015г. по техническим причинам (отсутствие электроснабжения) объявлен перерыв до 08.10.2015г. 08.10.2015г. после перерыва судебное заседание продолжено.

Представители заявителя поддержали заявленные требования с учетом уточнений по основаниям, изложенным в заявлении, дополнениях к заявлению.

Представители ответчика предъявленные требования не признали по мотивам, изложенным в отзыве на заявление, дополнениях к отзыву.

Рассмотрев материалы дела, арбитражный суд установил:

Как следует из материалов дела, Акционерное общество «Тамбовский завод «Революционный труд» (сокращенное наименование – АО «ТЗ «Ревтруд», ОГРН <***>, ИНН <***>) зарегистрировано в качестве юридического лица, о чем внесена запись в Единый государственный реестр юридических лиц.

В период с 16.12.2013г. по 09.06.2014г. ИФНС России по г. Тамбову проведена выездная налоговая проверка ОАО ТЗ «Ревтруд» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов: земельного налога, НДС, налога на имущество организаций, налога на прибыль организаций, транспортного налога, водного налога за период с 01.01.2011г. по 31.12.2012г., НДФЛ за период с 22.08.2011г. по 13.12.2013г., по результатам которого составлен акт № 17-15/33 от 07.08.2014г.

По результатам рассмотрения указанного акта и материалов проверки налоговым органом принято решение от 17.11.2014г. № 17-15/44, которым:

ОАО ТЗ «Ревтруд» доначислены:

           налог на прибыль организаций, зачисляемый в федеральный бюджет, в размере 3 977 223 руб. по сроку уплаты 28.03.2012г.;

           налог на прибыль организаций, зачисляемый в бюджет субъекта РФ, в размере 35 795 006 руб. по сроку уплаты 28.03.2012г.;

НДС в сумме 18722 руб., в том числе по срокам уплаты:

           20.07.2011г. - 540 руб., 22.08.2011г. - 540 руб., 20.09.2011г.- 540 руб., 

           20.10.2011г. – 1080 руб., 21.11.2011г. - 1080 руб., 20.12.2011г. - 1080 руб.,

           20.01.2012г. - 2171 руб., 20.02.2012г. - 2170 руб., 20.03.2012г. - 2170 руб.,

           20.07.2012г. - 1611 руб., 20.08.2012г. - 1610 руб., 20.09.2012г. - 1610 руб.,

           22.10.2012г. - 840 руб., 20.11.2012г. - 840 руб., 20.12.2012г. - 840 руб.;

           общество привлечено к ответственности, предусмотренной:

           ст. 122 НК РФ за неполную уплату сумм НДС в результате занижения налоговой базы и неправомерного завышения налоговых вычетов за 3 квартал 2011г., 4 квартал 2011г., 2 квартал 2012г., 3 квартал 2012г. в виде штрафа в размере 4674 руб.;

           ст. 122 НК РФ за уплату сумм налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет РФ, в результате занижения налоговой базы, выразившегося в неправомерном завышении расходов за 2011г., в виде штрафа в сумме 795445 руб.;

           ст. 122 НК РФ за неполную уплату сумм налога на прибыль организаций, зачисляемого в бюджет субъекта РФ, в результате занижения налоговой базы, выразившегося в неправомерном завышении расходов за 2011г., в виде штрафа в размере 7159001 руб.;

           обществу начислены пени по состоянию на 17.11.2014г. в сумме 9699997 руб., в том числе:

           966718 руб. по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет РФ;

           8721725 руб. по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджет субъекта РФ;

            24 руб. по НДС;

            11530 руб. по НДФЛ, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляется в соответствии со ст.ст. 227, 227.1 и 228 НК РФ.

            Общество обжаловало указанное решение в вышестоящий налоговый орган. Решением от 21.01.2015г. № 05-11/1 УФНС России по Тамбовской области изменило сумму НДС, указанную в п.1 резолютивной части решения на 9722 руб., обязало инспекцию произвести перерасчет пени и налоговых санкций в соответствии с решением.

            Посчитав решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Тамбову от 17.11.2014г. № 17-15/44 недействительным в оспариваемой части, общество обратилось в суд с настоящим заявлением.

            В обоснование заявленных требований ссылается на то, что ОАО «ТЗ «Ревтруд» в учетной политике утвердил перечень прямых расходов по налогообложению прибыли, те материалы, ПКИ и т.п., которые непосредственно участвуют в технологическом процессе производства завода, являются прямыми расходами; все остальные материальные расходы, которые непосредственно не участвуют в заводском технологическом процессе производства, в том числе и работы (услуги), выполняемые сторонними организациями, относятся к косвенным расходам, то есть обоснованием отнесения расходов к прямым является заводской технологический процесс производства. Общество не имеет информации о проведении работ силами иных организаций. Работы сторонних организаций выполняются в соответствии с их собственными технологическими процессами, которые являются их коммерческой тайной, возможно с привлечением подрядчиков и субподрядчиков.

Глава 25 НК РФ не содержит прямых положений, ограничивающих налогоплательщика в отношении тех или иных расходов к прямым или косвенным; главным является утверждение налогоплательщиком перечня прямых и косвенных расходов в учетной политике налогоплательщика. Нормами п. 1 ст. 318 НК РФ рекомендовано относить к прямым расходам расходы, указанные в подп. 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ; расходы, предусмотренные подп. 6 п.1 ст. 254 НК РФ по работам, услугам сторонних организаций пунктом 1 ст. 318 НК РФ не указываются в качестве прямых расходов.

Результаты проведенных налоговым органом дополнительных мероприятий налогового контроля подтверждают, что работы и услуги производственного характера выполнялись сторонними организациями в соответствии с п. 1 ст. 318 НК РФ и учетной политикой предприятия являются косвенными.

Налоговым органом при доначислении спорных сумм налога на прибыль не учел фактические обстоятельства хозяйственной деятельности налогоплательщика: не учтен факт реализации обществом готовой продукции в тот налоговый период, в котором были произведены указанные расходы.

Общество также считает, что транспортно-заготовительные расходы в соответствии с учетной политикой завода правомерно относятся на косвенные расходы, поскольку они не связаны напрямую с заводским технологическим процессом производства.

Находясь в командировке с целью доставить сырье, материалы, ПКИ и т.п. на предприятие, работники завода выполняют различные функции: оформление и подписание договоров, дополнительных соглашений, оформление накладных, счетов-фактур, счетов на оплату, при необходимости таможенных и других документов. Кроме того, практически всегда работник едет в командировку не в одно предприятие города, а в разные предприятия города, и привозит из них разные ТМЦ. Невозможно привязать расходы на проезд, суточные, квартирные к конкретным материалам, поэтому завод считает эти расходы косвенными.

Налоговый орган считает оспариваемое решение законным и обоснованным по мотивам, изложенным в отзыве на заявление.

Выездной налоговой проверкой установлено, в нарушение п.1 ст.252, ст.318, 319 НК РФ обществом завышены косвенные расходы на сумму 691 727 180 рублей, в том числе:

- за 2011г. – 590 780 928 руб., из них: работы и услуги производственного характера, выполненных сторонними организациями - 584 089 048,28 руб., ТЗР - 6 691 879,74 руб.;

- за 2012г. – 100 946 252 руб., из них: работы и услуги производственного характера, выполненных сторонними организациями - 93 349 602, 17 руб., ТЗР - 7 596 650 руб.

По данным проверки занижены прямые расходы за 2011 год на сумму 392 019 760 руб., за 2012 год на сумму 172 888 441 руб.

В результате проверки установлено, что Обществом по строке010 «Прямые расходы, отно­сящиеся к реализованным товарам, работам, услугам» Приложения № 2 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций отражены прямые расходы за 2011г. в размере 952 714 361 руб., за 2012г. в размере 699 128 356 руб. По строке 040 «Косвенные расходы, всего» Приложения № 2 к Листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль отражены косвенные расходы за 2011г. в размере 1 046 611 388 руб., за 2012г. в размере 560 334 019 руб.

По требованию инспекции № 17-25/7738 от 24.12.2013г. обществом представлены приказы об утверждении учетной политики на 2011г. и на 2012г. с изменениями и дополнениями сопроводительным письмом вх. № 001281 от 14.01.2014г. Согласно пункта 63 Приказа от 12.11.2010г. № 1201 «Об утверждении учетной политики на 2011 год» (с изменениями, вносимыми приказами) и пункта 65 Приказа от 30.11.2011г. № 1398 «Об утверждении учетной политики на 2012 год» (с изменениями, вносимыми приказами) в налоговом учете к прямым расходам относятся расходы по материалам, покупные комплектующие изделия, используемым непосредственно в производстве продукции (выполнение работ, оказание услуг); расходы на оплату труда основных производственных рабочих; взносы во внебюджетные фонды, начисленные на сумму затрат на оплату труда основного производственного персонала; амортизационные отчисления на основные средства, непосредственно используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг). По налоговому учету сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП пропорционально доле незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов на выполнение работ (оказание услуг) в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов на выполнение работ (оказание услуг).

По требованию инспекции № 17-15/3686 от 05.06.2014г. сопроводительным письмом от 03.07.2014г. обществом представлены выписки из приказов об внесении изменений в учетную политику на 2011г. и на 2012г. на 4 листах, которые не были представлены ранее к проверке и по требованию инспекции. Согласно приказу от 28.12.2010г. № 1382 о внесении изменений в учетную политику на 2011 год и приказу от 10.01.2012г. № 4 о внесении изменений в учетную политику на 2012г. в пункт 63 и пункт 65 соответственно внесены следующие изменения: «в налоговом учете к прямым расходам относятся:

- расходы по материалам, ПКИ, используемым непосредственно в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) (Дебет 20-ых счетов - Кредит 10.1, 10.2, 10.13, 10.14 минус возврат ТМЦ из производства: Дебет 10.1, 10.2, 10.13, 10.14 - Кредит 20-ых счетов);

- расходы на оплату труда основных производственных рабочих;

- взносы во внебюджетные фонды, начисленные на сумму затрат на оплату труда основного производственного персонала;

- амортизационные отчисления по основным средствам, используемым в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) основного и вспомогательного производства.

По налоговому учету сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП пропорционально доле незавершенных (или завершенных, но не принятых на конец текущего месяца) заказов на выполнение работ (оказание услуг) в общем объеме выполняемых в течение месяца заказов на выполнение работ (оказание услуг).

К косвенным расходам относятся:

- материалы, ПКИ, списанные во вспомогательные цеха (Дебет 23- Кредит 10.1, 10.2, 10.13, 10.14 минус ТМЦ из производства Дебет 10.1, 10.2, 10.13, 10.14-Кредит 23);

-ТЗР,

- работы и услуги производственного характера (обработка деталей, капитальный ремонт баз шасси, ремонты: блоков, ПКИ; оказание технической помощи в изготовлении изделий других организаций; работы по сборке блоков и т.п. Дебет 20, 26, 25    Кредит 76);

- запчасти, инструмент, инвентарь, малоценные основные средства, канцелярские товары;

- тара, упаковка,

- ГСМ (Дебет 20, 23, 25, 26- Кредит 10.3, 10.19, 10.17 минус возврат Дебет 10.3, 10.19, 10.17-Кредит20, 23,25, 26),

- строительные материалы,

- электроэнергия, газ, вода,

- амортизация по имуществу обслуживающих производств и хозяйств;

- оплата труда АУП, структурных подразделений и прочих работников;

- капитальный и текущий ремонты помещений и оборудования;

- страхование имущества;

- налоги и сборы,

- юридические, аудиторские, консультационные, информационные услуги,

- расходы на командировки в пределах нормы;

- подготовка и переподготовка кадров;

- услуги связи;

- техническое обслуживание лифтового оборудования;

- и другие документально подтвержденные расходы».

В 2011г. по данным бухгалтерского учета в ходе осуществления финансово-хозяйственных операций, связанных с производством собственной продукции отражены следующие проводки, формирующие суммы прямых затрат:

Дебет 20.1 «Основное производство» - Кредит 10.1 «Сырье и материалы на центральных складах», 10.2 «Комплектующие изделия на центральных складах», 10.3 «Топливо на центральных складах», 10.4 «Тара и тарные материалы на центральных складах», 10.6 «Отклонения по материалам (ТЗР)», 10.7 «Отклонения по покупным комплектующим изделиям (ТЗР)», 10.8 «Строительные материалы на центральных складах», 10.9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности на центральных складах», 10.13 «Остатки материалов в цехах», 10.14 «Остатки комплектующих в цехах», 10.17 «Остатки топлива в основных цехах», 70.1 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 (по субсчетам);

Дебет 20.2 «Основное производство гос.контракт № 830200-11 от 25.03.2011г. заказ 200111208010»-Кредит 10.1, 10.2, 10.3, 10.4, 10.6, 10.7, 10.8, 10.9, 70.1, 69 (по субсчетам), 10.17;

Дебет 20.3 «Основное производство гос.контракт № 249/7/С/11-6 от 14.04.2011г. заказ 200111208200»- Кредит 10.1, 10.2, 10.3, 10.4, 10.6, 10.7, 10.8, 10.9, 10.17, 70.1, 69(по субсчетам);

Дебет 20.4 «Основное производство гос.контракт № 249/7/С/11-7 от 14.04.2011г. заказ 200111208230» - Кредит 10.1, 10.2, 10.3, 10.4, 10.6, 10.7, 10.8, 10.9, 70.1, 69 (по субсчетам), 10.17;

Дебет 20.5 «Основное производство (СЧ ОКР «Лесостепь-П»)» - Кредит 10.1, 10.2, 10.3, 10.4, 10.6, 10.7, 10.8, 10.9, 70.1, 69 (по субсчетам);

Дебет 20.7 «Основное производство СЧ ОКР «Сближение-КВД» - Кредит 69 по субсчетам, 70.1;

Дебет 20.8 «Основное производство договор № 100 от 15.11.2011г. заказ 200112200650» -Кредит 10.1, 10.2, 10.6, 10.7, 70.1, 69 (по субсчетам),

Дебет 20.9 «Основное производство гос.контракт № 249/7/С/11-7 от 14.04.2011г. заказ 200112208230» - Кредит 10.1, 10.2, 10.6, 10.7, 10.9, 70.1, 69 (по субсчетам),

Дебет 20.10 «Основное производство гос.контракт № 249/7/С/11-6 от 14.04.2011г. заказ 200112208200» - Кредит 10.1, 10.2, 10.4, 10.6, 10.7, 70.1, 69 (по субсчетам);

Сальдо дебетовое по счету 20.12 «Основное производство заказ 82 изд. 833 (ОКР)» составляет 66503, 18 руб. на начало и конец каждого месяца 2011 г.

В 2012г. по данным бухгалтерского учета в ходе осуществления финансово-хозяйственных операций, связанных с производством собственной продукции отражены следующие проводки, формирующие суммы прямых затрат:

Дебет 20.1 «Основное производство» - Кредит 10.1, 10.2, 10.3, 10.4, 10.6, 10.7, 10.8, 10.9, 10.13, 10.14, К). 17, 70.1 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 (по субсчетам),

Дебет 20.2 «Основное производство СЧ ОКР ИТОК-ТОМ заказ 200112700041» - Кредит 10.1, 10.2, 10.6, 10.7, 70.1, 69 (по субсчетам);

Дебет 20.3 «Основное производство СЧ ОКР ИТОК-ТОМ заказ 200112700051» - Кредит WA, 10.2, 10.6, 10.7, 70.1, 69 (по субсчетам);

Дебет 20.4 «Основное производство СЧ ОКР «Морфей-МТО» - Кредит 10.1, 10.6, 70.1, 69 (по субсчетам);

Дебет 20.5 «Основное производство (СЧ ОКР «Лесостепь-П»)» - Кредит 70.1, 69 (по субсчетам),

Дебет 20.7 «Основное производство СЧ ОКР «Сближение-KBД» - Кредит 10.1, 10.2, 10.3, 10.6, 10.7, 70.1, 69 (по субсчетам);

Дебет 20.8 «Основное производство договор № 100 от 15.11.2011г. заказ 200112200650» -Кредит 10.1, 10.2, 10.3, 10.4, 10.6, 10.7, 10.8, 10.9, 10.10, 10.17, 70.1, 69 (по субсчетам);

Дебет 20.9 «Основное производство гос.контракт № 249/7/С/11-7 от 14.04.2011г. заказ 200112208230»-Кредит 10.1, 10.2, 10.3, 10.6, 10.7, 10.8, 10.9, 10.17, 70 Л, 69 (по субсчетам);

Дебет 20.10 «Основное производство гос.контракт № 249/7/С/11-6 от 14.04.2011г. заказ 200112208200» - Кредит 10.1, 10.2, 10.3, 10.6, 10.7, 10.8, 10.9, 10.10, 10.17, 70.1, 69 (по субсчетам);

Дебет 20.11 «Основное производство гос.контракт № 0173100000811000233-0048181-02 от 08.02.2012г.» - Кредит 10.1, 10.2, 10.3, 10.6, 10.7, 10.8, 10.9, 70.1, 69 (по субсчетам);

Сальдо дебетовое по счету 20.12 «Основное производство заказ 82 изд. 833 (ОКР)» составляет 66503,18 руб. на начало и конец каждого месяца.

То есть на каждый заказ по изготовлению готовой продукции и опытно-конструкторской работы открывается отдельный субсчет к счету 20, что подтверждается главной книгой за 2011г., 2012г.

Обществом ведутся следующие налоговые регистры: Расходы 2.1 «Прямые расходы организации», Расчет 1.1 «Расчет остатка прямых расходов в незавершенном производстве», Расчет 1.2 «Расчет остатка прямых расходов в готовой продукции».

  Согласно данным графы 6 налогового регистра «Расходы 2.1», граф 3, 4, 5, 6 ,7 налогового регистра «Расчет 1.1», граф 3, 4, 5, 6, 7 налогового регистра «Расчет 1.2» за 2011г. и 2012г. Общество включает в состав прямых расходов только стоимость материалов, расходы по оплате труда основных производственных рабочих, ЕСН, начисленный с оплаты труда основных производственных рабочих, и амортизацию основных производственных фондов.

В налоговом учете Общества расчет прямых затрат отражен в налоговом регистре «Расходы 2.1. Прямые расходы организации», в котором прямые расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации рассчитаны помесячно по формуле: остаток прямых расходов на начало периода + прямые расходы текущего периода - остаток прямых расходов на конец текущего периода в производстве - остаток прямых расходов на конец периода в готовой продукции.        

Прямые расходы текущего периода = стоимость сырья и материалов + оплата труда основных производственных рабочих + ЕСН основных производственных рабочих + амортизация имущества, непосредственно участвующего в производстве.

Остаток прямых расходов на конец текущего периода в производстве отражен в налоговом регистре «Расчет 1.1. Расчет остатка прямых расходов в незавершенном производстве» и рассчитывается по формуле: (остаток прямых расходов на начало периода + прямые расходы текущего периода)* (сальдо по дебету счета 20 на конец периода / (стоимость незавершенных заказов за текущий месяц + сальдо по дебету счета 20 на конец периода)).

Стоимость незавершенных заказов за текущий месяц рассчитывается как оборот по дебету счетов 43 с кредита счетов 20 за месяц. В 2011году по рабочему плану счетов использованы счета 43.1 «Готовая продукция», 43.2 «Готовая продукция гос.контракт № 830200-11 от 25.03.2011г. заказ 200111208010», 43.3 «Готовая продукция гос.контракт № 249/7/С/11-6 от 14.04.2011г. заказ 200111208200», 43.4 «Готовая продукция № 249/7/С/11-7 от 14.04.2011г. заказ 200111208230», 43.5 «Готовая продукция СЧ ОКР «Лесостепь-П», 43.6 «Готовая продукция СЧ ОКР Сближение». В 2012г. использованы счета 43.1 «Готовая продукция», 43.2 «Готовая продукция СЧ ОКР Сближение-КВД», 43.3 «Готовая продукция гос.контракт № 249/7/С/11-6 от 14.04.2011г. заказ 200112208200», 43.4 «Готовая продукция гос.контракт № 249/7/С/11-7 от 14.04.2011г. заказ 200112208230», 43.5 «Готовая продукция СЧ ОКР «Лесостепь-П», 43.6 «Готовая продукция договор № 100 от 15.11.2011г. заказ 200112200650», 43.7 «Готовая продукция гос.контракт № 0173100000811000233-0048181-02 от 08.02.2012г.», 43.8 «Готовая продукция СЧ ОКР ИТОК-ТОМ заказ 200112700041», 43.9«Готовая продукция СЧ ОКР ИТОК-ТОМ заказ 200112700051».

Остаток прямых расходов на конец текущего периода в готовой продукции отражен в налоговом регистре «Расчет 1.2. Расчет остатка прямых расходов в готовой продукции» и рассчитывается по формуле: (сумма прямых расходов, приходящихся на остаток ГП на складе на начало месяца + остаток НЗП на начало месяца + прямые расходы текущего месяца - сумма прямых расходов в незавершенном производстве за текущий период) * (остаток готовой продукции на складе на конец месяца / (сумма реализованной готовой продукции за текущий месяц + остаток готовой продукции на складе на конец месяца)).

По п. 1.8.2 решения.

В ходе проверки налоговым органом сделан перерасчет прямых расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль организаций за 2011 год и 2012 год путем распределения стоимости работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, на изготовленную в текущем месяце продукцию без учета остатков незавершенного производства и на реализованную в текущем месяце продукцию в соответствии с методикой распределения затрат на незавершенное производство и методикой распределения затрат на готовую продукцию, закрепленной в учетной политике Общества на 2011 год и на 2012 год.

По данным Общества стоимость работ и услуг производственного характера сторонних организаций, включаемая в состав косвенных материальных затрат для целей налогообложения, отражены в графе 4 налогового регистра «Справка 22. Справка о расходах по счету 76» в размере 623 981 789 руб. за 2011 год и в размере 116 943 621 руб. за 2012 год. В бухгалтерском учете стоимость данных работ отражена проводками Дебет счетов 20.1, 20.2, 20.3, 20.4, 20.9, 20.10, 26.1, 26.2, 26.3, 26.4, 26.7, 26.8, 26.9 - Кредит счета 76.1 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» с указанием подразделений Общества, на которые относятся данные затраты, и номеров производственных заказов, что подтверждается отчетом по проводкам по счету 76.1 за 2011 год помесячно и за 2012 год помесячно. Стоимость работ и услуг производственного характера сторонних организаций впоследствии из справки 22 попадает в налоговый регистр «Расходы 4. Косвенные материальные затраты» в графу 5 «работы и услуги производственного характера», в которой отражены расходы за 2011 год - 630 673 669 руб., за 2012 год - 124 540 271 руб.

Работы и услуги производственного характера выполняются сторонними организациями: ОАО «Тамбовский научно-исследовательский институт радиотехники «Эфир», ОАО «Концерн «Созвездие», ЗАО «НПЦ «Конверсия», ОАО «Сервис-Спецтехника», ООО «МЗПТ», ФГУП «Опытный завод «Тамбоваппарат», ЗАО «Сигнал», ОАО «Тамбовский завод «Октябрь», ЗАО«Автомобильный ремонтный завод», ОАО «81 БТРЗ», ООО «Телекомкрипт», ООО «Спецтехника Сервис», ООО «Примавто», ООО «Волна» согласно договоров.

По договору № 26/У-2010 от 14.04.2010г. ЗАО «Сигнал» (исполнитель) обязуется выполнить работы и поставить продукцию в номенклатуре, в количестве и сроки согласно ведомости испол­нения (приложение 1). В приложении 1 указано наименование поставляемой продукции - пере­дача учтенной копии конструкторской документации на изделие 49-17 (49-17-0000010ТУ) для выполнения гособоронзаказа.

По договору № 30/У-2012 от 20.04.2012г. ЗАО «Сигнал» (исполнитель) обязуется оказать ус­лугу в номенклатуре, количестве и сроки согласно ведомости исполнения (приложение № 1). В приложении № 1 «Ведомость исполнения блоков к договору № 30/У-2012» поименованы изделия и технические условия сборки: блоки, ячейки и переходные платы.

По договору № 13 от 21.04.2011г. ЗАО «Сигнал» (поставщик) обязуется в 2011г. для Обще­ства (заказчик) поставить продукцию и выполнить услуги в соответствии с требованиями на­стоящего договора - составные части изделия Р-145БМ1 в соответствии с ведомостью поставки № 1 (аппаратура коммутации каналов и абонентов АККА1, электроагрегат дизельный АД-2,ОУ-П/28,5-С, жгуты и кабели россыпью), ведомостью поставки № 2 и перечнем жгутов и кабелей. По ведомости поставки №1 для изготовления аппаратуры коммутации каналов и абонентов АК-КА1 АЖИТ.468363.003 заказчик на давальческой основе представляет поставщику ДСЕ; для из­готовления жгутов и кабелей россыпью заказчик на давальческой основе предоставляет постав­щику ДСЕ, материалы и ПКИ согласно КД. По пункту 2.4.7 договора заказчик обязан ознакомить поставщика с основными положениями и условиями государственного контракта № 830200-11 от 25.03.2011г.

По договору № 12 от 21.04.2011г. ЗАО «Сигнал» (поставщик) обязуется в 2011г. для Обще­ства (заказчик) выполнить работы и поставить продукцию в соответствии с ведомостью испол­нения (приложение 1) и разделительной ведомостью (приложение 2). Согласно разделительной ведомости к договору перечень выполняемых ЗАО «Сигнал» работ по изготовлению КШМ Р-145БМ-1 следующий:

-демонтаж аппаратуры и оборудования, доставка КШМ Р-145Б(БМ) из мест эксплуатации (хранения) на предприятие исполнитель для модернизации транспортной базы БТР-60ПУ (командно-штабной машины Р-145Б(БМ)) до изделия 49-17 технические условия 49-17-00000ТУ,

-модернизация транспортной базы БТР-60ПУ (командно-штабной машины Р- 145БМ) до изделия 49-17 технические условия 49-17-0000010ТУ,

 - доставка изделия 49-17 к месту проведения работ по выпуску КШМ Р-145БМ-1,

-выполнение работ по изготовлению командно -штабных машин Р-145БМ-1 по спецификациям и приобретение ПКИ,

  - регулировка, сдача ОТК и 1958 ВП МО РФ,

-сборка, регулировка, сдача ОТК и 1958 ВП МО РФ: аппаратура коммутации каналов и абонентов АККА1, блок подключения телефонных аппаратов БПТА2, блоки питания БП-25 и БП-20-2, табло световое, пульт сетевой ПС-105, коммутатор антенный КА4, коммутатор АКБ К-21, ввод силовой ВС3, коммутатор питания КП2, коробка распределительная КР, громкоговоритель ТТ1, блок распределения БР2.1, коммутатор внешних абонентов КВА-1,

         - изготовление антенны широкодиапазонной АШД34.

По договору № 90 от 30. 10.2012г. ЗАО «Сигнал» (продавец) обязуется передать в собственность Обществу подлинники конструкторской документации на изделия: электроагрегат дизель­ный АД-2,5У-П/28,5-1ВМ-4 АЖИТ.561136.001-03, АД-3,5У-П/28,5-1ВМ-5 АЖИТ.561136.001-04 АЖИТ.561136.001ТУ; электроагрегат дизельный АД-2,ОУ-П/28,5-С АЖИТ.561113.001 АЖИТ.561113.001 ТУ вариант поставки 1-10; электроагрегат дизельный АД-2, ОУ-П/28,5-С АЖИТ.561113.003 АЖИТ.561113.001 ТУ вариант поставки 9;электроагрегат дизельный АД-2,ОУ-П/28,5-СЭ АЖИТ.561113.001-03 АЖИТ.561113.001ТУ; электроагрегат дизельный АД-2,ОУ-П/28,5-С АЖИТ.561113.002 АЖИТ.561113.001ТУ вариант исполнения 1; электроагрегат дизельный АД-2,0-О/230-1ВМ АЖИТ.561136.004ТУ.

По договору № 14 от 21.04.2011г. с учетом ведомости исполнения № 1 ЗАО «Сигнал» (ис­полнитель) обязуется в 2011 году выполнить работы - установка электроагрегата дизельного АД-2,ОУ-П/28,5-С (вариант поставки 2) АЖИТ.561113.001ТУ, подогревателя жидкостного дизельного ПЖД 12Б-1015006-30 ТУ37.373.099-01 (приобретенного ЗАО «Сигнал»), аккумуляторных батарей12 СТ-85.РМ (приобретенных ЗАО «Сигнал») в моторном отсеке изделия Р-145БМ1 транс­портной базы 49-17 в соответствии с АЖИт.458589.015 с ДСЕ, изготовленными Обществом (ко­личество единиц - 33). Согласно ведомости исполнения № 2 (срок выполнения 25.05.2011г.) по­лучение, доставка Р-145БМ из мест дислокации на предприятие-исполнитель для модернизации Р-145БМ до изделия 49-17 49-17-0000010 49-17-00000ТУ; модернизация Р-145БМ до изделия 49-17 49-17-0000010 49-17-ОООООТУ; установка электроагрегата дизельного АД-2,ОУ-П/28,5-С (ва­риант поставки 2) АЖИТ.561113.001 ТУ, подогревателя жидкостного дизельного ПЖД 12Б-1015006-30 ТУ37.373.099-01 (приобретенного ЗАО «Сигнал»), аккумуляторных батарей12 СТ-85РМ (приобретенных ЗАО «Сигнал») в моторном отсеке изделия Р-145БМ1 транспортной базы 49-17 в соответствии с АЖИТ.458589.015 с ДСЕ, изготовленными Обществом, доставка и пере­дача в ОАО ТЗ «Ревтруд» изделий 49-17 49-17-0000010 49-17-ОООООТУ (количество единиц -19).

По договору № 23/С-2011 от 05.05.2011г. ЗАО «Сигнет» (поставщик) обязуется оказать ус­лугу в номенклатуре, количестве и сроки. Поставляемые по договору изделия и технические ус­ловия поименованы в ведомости поставки (спецификации) (приложение № 1) и дополнительной ведомости поставки № 2 к договору (приложение № 2).

По пункту 1.1 договора № 1/Д от 28.04.2011г. ООО «Спецтехника Сервис» (исполнитель) обязуется произвести капитальный ремонт шасси БТР-60ПУ с модернизацией на изделие 49-17 согласно технических условий 49-17-0000010ТУ по заявке заказчика с использованием своих ма­териалов и оборудования в количестве 5 единиц. Договор № 1/Д заключается во исполнение го­сударственного оборонного заказа на 2011г. по государственного контракту № 830200-11 от 25.03.2011г. Договор согласован с начальником 1958 ВП МО РФ ФИО9 и начальником 2725 ВП МО РФ ФИО10

По договору № 1 от 11.02.2011г. ЗАО «Сервис-Спецтехника» (исполнитель) обязуется вы­полнить работы по обработке деталей согласно ведомости исполнения (приложение № 1). Со­гласно дополнительного соглашения № 1 от 10.06.2011г. исполнитель оказывает услугу по меха­нической обработке деталей согласно ведомости исполнения № 2 (заготовки давальческие): па­лец ЯР8327045 92 шт. и ось ЯР8319029 69 шт. По дополнительному соглашению № 2 от ноября 2011г. исполнитель оказывает услуги по механической обработке деталей: гайка, крышка, винт.

По договору № 14/15-1035 от 22.09.2010г. ОАО «Опытный завод «Тамбоваппарат» обязу­ется в 2010г. изготовить и поставить Обществу детали и сборочные единицы.

По договору № 14/15-1217 от 22.05.2012г. ОАО «Опытный завод «Тамбоваппарат» обязу­ется предоставить оборудование и стендовую базу для проведения испытаний блоков, обеспе­чить проведение испытаний аппаратуры и блоков заказчика в объеме приложений 2, 3 и ведомо­сти исполнения. В приложении № 2 к договору указаны виды испытаний согласно УДЯИ.468344.001ТУ: проведение испытаний на ударную прочность, влагоустойчивость, на воз­действие циклического изменения температуры окружающей среды.

По договору № 14/15-1141 от 11.11.2011г. ОАО «Опытный завод «Тамбоваппарат» обязу­ется предоставить оборудование и стендовую базу для проведения испытаний блоков, обеспе­чить проведение испытаний аппаратуры и блоков заказчика в объеме приложения 1 и приложе­ния 2. В приложении 1 к договору указаны виды испытаний блоков: проведение испытаний на ударную прочность и влагоустойчивость.

По договору № 12/10(20/15-2010) от 23.12.2010г. ЗАО «Научно-производственный центр «Конверсия» (исполнитель) обязуется произвести капитальный ремонт гусеничного базового шасси МТ-Лбу («изделие 10») в количестве 2 единиц и укомплектовать согласно техническим условиям на данное изделие (ЗИП-0 в комплекте). Техническая приемка работ, выполненных на предприятии исполнителя, производится 3926 ВП МО РФ. Договор согласован с начальником 1958 ВП МО РФ ФИО9 и начальником 3926 ВП МО РФ ФИО11

По пункту 1.1 договора № 116/15-2011 от 10.10.2011г. ЗАО «Научно-производственный центр «Конверсия» (исполнитель) обязуется произвести капитальный ремонт гусеничного базо­вого шасси МТ-Лбу («изделие 10В») в количестве 12 единиц и укомплектовать согласно техни­ческим условиям на данное изделие (ЗИП-0 в комплекте). Техническая приемка работ, выпол­ненных на предприятии исполнителя, производится 3926 ВП МО РФ. Договор согласован с на­чальником 1958 ВП МО РФ ФИО9 и начальником 3926 ВП МО РФ ФИО12. Согласно дополнительного соглашения № 1 от 20.01.2012г. к договору исполнитель обязуется произвести капитальный ремонт гусеничного базового шасси МТ-Лбу в количестве 10 единиц и довести его до уровня изделия 10 исполнение 10.00.001 (10Е, 10Д, 10ДЕ) с комплектованием его одиночным комплектом ЗИП согласно ведомости ЗИП-10.00.001 ЗИ за исключением: вместо огнетушителей ОУ-2 поставить огнетушители ОУ-1 с транспортным кронштейном, дегазационный комплект ДК-4К поставить с переходником, а также выполнить работы согласно чертежу (при­ложение № 3).

По договору № 14/11 от 25.03.2011г. ЗАО «Научно-производственный центр «Конверсия» (исполнитель) обязуется произвести капитальный ремонт гусеничного базового шасси БТР-60ПУ с модернизацией на изделие 49-17 согласно технических условий 49-17-0000010ТУ по заявке заказчика с использованием своих материалов и оборудования в количестве 11 единиц. Договор согласован с начальником 1958 ВП МО РФ ФИО9 и начальником 3926 ВП МО РФ ФИО11

По договору № 3 на выполнение работ по ремонту шести единиц шасси МТ-Лбу-1 от 01.02.2011г. ЗАО «Автомобильный ремонтный завод» (исполнитель) принимает на себя обязательства по выполнению работ по доработке б единиц шасси МТ-Лбу-1 в основном исполнении (без переговорного устройства и механизма отбора мощности) до изделия 10 исполнение 10.00.001 (10Е, 10Д, 10ДЕ) с комплектованием его одиночным комплектом ЗИП. Работы по ка­питальному ремонту и доработке шасси МТ-Лбу выполняются в интересах в/ч 21055. Контроль качества и приемку продукции осуществляет ОТК исполнителя и 4313 ВП МО РФ. Договор со­гласован с начальником 1958 ВП МО РФ ФИО9 и начальником 4313 ВП МО РФ ФИО13 Перечень работ, выполняемых исполнителем по договору, отражен в приложении № 1 к договору.

По договору № Д.000.018-11 от 31.01.2011г. ОАО «ТНИИР «Эфир» (поставщик) обязуется выполнить работы и поставить продукцию в количестве и сроки согласно ведомости поставки (приложение 1). Пунктом 3.1 договора предусмотрено, что стоимость работ будет рассчитывать­ся исходя из количества переданной документации и цены на изготовление 1 листа формата А4, согласованной с 1958 ВП МО. В ведомости поставки к договору № Д.000.018-11 указано наиме­нование поставляемой продукции - передача учтенных копий конструкторской документации на разработанные узлы, примененные в изделии Р-378БМВ.

По договору № Д.000.057-10 от 18.10.2010г. ОАО «ТНИИР «Эфир» (поставщик) обязуется выполнить услуги по фрезерной и токарной обработке деталей на условиях давальческого сырья по заданию заказчика в номенклатуре, количестве и сроки поставки, указанные в спецификациях к договору (ведомость № 1, протокол № 1 согласования цены на токарную обработку деталей, протокол № 2 согласования цены на изготовление деталей).

По договору № Д.000.014-11 от 24.01.2011г. ОАО «ТНИИР «Эфир» (поставщик) обязуется выполнить работы и поставить продукцию согласно ведомости поставки (приложение № I). Пунктом 3.1 договора предусмотрено, что стоимость работ будет рассчитываться исходя из количества переданной документации и цены на изготовление 1 листа формата А4, согласованной с 1958 ВП МО. В приложении №1 указано наименование поставляемой продукции - передача учтенных копий извещений на переданные дубликаты КД по всем изделиям, стоящим на абонент­ском учете.

По договору № Д.000.038-II от 21.07.2011г. ОАО «ТНИИР «Эфир» (исполнитель) обязуется провести сертификационные испытания электрорадиоизделий иностранного производства в составе блоков изделия Р-378БМВ. Перечень электрорадиоизделий к блоку АПДС4 ШКИС.468332.089, подвергаемым сертификационным испытаниям, указан в приложении № 2 к договору.

По договору № Д.000.031- 12 от 15.08.2012г. ОАО «ТНИИР «Эфир» (исполнитель) обязуется выполнить работы и поставить продукцию согласно ведомости исполнения (приложение № 1) - рассмотрение ПИ и ПР изделий, состоящих на абонентском учете, их погашение ИИ или пере­оформление в ИИ на 1000 листах.

По договору № Д.000.019-12 от 20.03.2012г. с учетом ведомости поставки № 1  и ведомо­сти поставки № 2 ОАО «ТНИИР «Эфир» (поставщик) обязуется выполнить услуги по механической обработке деталей: экран, катушка индуктивности, контакт, стяжка, стойка, уголок, радиатор.

По договору № Д.000.012-12 от 18.01.2012г. с учетом ведомости поставки (приложение № 1) ОАО «ТНИИР «Эфир» обязуется выполнить работы и поставить продукцию - передача ко­пий извещений на переданные дубликаты КД по всем изделиям, стоящим на абонентском учете в количестве 1000 листов.

По договору № Д. 000.049-11 от 15.04.2011г. ОАО «ТНИИР «Эфир» (исполнитель) обязуется выполнить и сдать заказчику работы по корректировке конструкторской документации изделия Р-378БМВ ШКИС.462715.003-01 согласно ведомости исполнения (приложение № 1). По пункту 2.2 договора исполнитель проводит коррекцию конструкторской документации по п.2 ведомости исполнения на изделие Р-378БМВ ШКИС.462718.003-01 по результатам изготовления и типовых испытаний. По пункту 2.4 договора исполнитель обязан устранять недостатки и дефекты конструкторской документации, выявленные при выполнении технологических операций изготовле­ния первого изделия и проведения его типовых испытаний и своевременно передавать изменения (в виде карточек разрешений подписанных 1958 BП МО РФ) заказчику.

По договору № Д.000.030-11 от 15.04.2011г. ОАО «ТНИИР «Эфир» (исполнитель) обязуется в 2011 и 2012 годах выполнить работы по оказанию технической помощи в изготовлении изделия Р-378.БМВ - модернизированных автоматизированных станций помех KB радиосвязи ОТЗУ и ТЗУ согласно ведомостям исполнения № 1 и № 2. На основании пунктов 5.4.1, 5.4.2 договора ОАО «ТНИИР «Эфир» возмещает ОАО «ТЗ «Ревтруд» 45% от суммы расходов по доставке 11 изделий Р-378БМВ в 2011г. и 4 изделий Р-378БМВ в 2012г. в соответствии с государственным контрактом № 249/07/С/11-7 от 14.04.2011г. на основании выставленного счета ОАО «ТЗ «Ревтруд». Затраты по квалификационным испытаниям несут соответственно ОАО «ТЗ «Ревтруд» и ОАО «ТНИИР «Эфир» каждый по своей продукции. Согласно разделительной ведомости № 2 на 2012г. перечень выполненных ОАО «ТНИИР «Эфир» работ следующий:

 - доставка, капитальный ремонт шасси МТ-Лбу,

-изготовление блоков в изделие: устройство частотных развязок вариант поставки 1, устройство управления и формирования сигналов УУФС3.1, блок ручного управления БРУ2.1, ап­паратура передачи данных и синхронизации АПДС4 вариант поставки 1, счетчик времени нара­ботки, кабель, блок распределения БР39.1, блок распределения БР40.1, антенна логопедическая ЛПА46.1, антенна L-образная вариант исполнения 01, антенна широкодиапазонная АШД43.1, плата М08, плата М09, плата М10;

-приобретение покупных комплектующих изделий и установка их в изделие: изделие РП-330Б-РМ2, кондиционер КШМ2, антенна Р-168 БШДА, пульт Р-168ПУ2, адиостанция Р-168-100У-2, изделие КС-100М, агрегат АД16У-Т400-1ВПМ1, изделие УД-М211Д, агрегат АД-3,5У-П/28,5-1ВМ-5; абонентская станция ВКИО-А; радиостанция Р-168АВСК-Б; батарея 6СТ-190АП, танковый шлемофон, устройство АТ-3030-1, приемник AR-8600 Мк2, телефонный аппарат ТП-88, отопительная установка О31.8106010, огнетушитель ОУ-1, электровентилятор ДВ-302Т, светильник ПТ-37-1, светильник ПМВ-71, термометр ТБ-202, прибор ПАБ-2М (вариант ВЗ), мультиметр В7-61;

         - изготовление и монтаж жгутов и кабелей;

-доработка шасси, установка внутреннего и наружного оборудования, изготовление комплекта ДСЕ для монтажа;

 - сборка и регулировка изделия.

ОАО «ТЗ «Ревтруд» по разделительной ведомости № 2 оформляет разнарядку получение шасси МТ-Лбу из мест эксплуатации, передает ОАО «ТНИИР «Эфир» на давальческой основе блоки собственного изготовления с приемкой «5» и осуществляет предъявительские испытания.

Согласно разделительной ведомости № 1 на 2011 год перечень выполненных ОАО «ТНИИР «Эфир» работ следующий: оформление разнарядки получение шасси МТ-Лбу из мест эксплуата­ции (хранения) совместно с ОАО «ТЗ «Ревтруд»; доставка и капитальный ремонт шасси МТ-Лбу; изготовление блоков изделие; приобретение ПКИ и установка их в изделие; изготовление и мон­таж жгутов и кабелей; доработка шасси, установка внутреннего и наружного оборудования, из­готовление комплекта ДСЕ для монтажа; сборка и регулировка изделия. ОАО «ТЗ «Ревтруд» по разделительной ведомости № 1 оформляет разнарядку получение шасси МТ-Лбу из мест эксплуатации совместно с исполнителем, передает ОАО «ТНИИР «Эфир» на давальческой основе блоки собственного изготовления с приемкой «5» и осуществляет предъявительские испытания.

По договору № Д.000.006-12 от 21,12.2011г. ОАО «ТНИИР «Эфир» (исполнитель) проводит сертификационные испытания электрорадиоизделий иностранного производства в составе блоков изделия Р-378БМВ - модернизированная автоматизированная станция помех KB радиосвязи ОТЗУ и ТЗУ.

По договору № 216 от 18.04.2011г. ОАО «Концерн «Созвездие» (поставщик) обязуется поставить заказчику продукцию: извещения об изменении КД на изделия, стоящие на абонентском учете на бумаге (5000 листов), на компакт-диске (2000 МБ), дубл. загр. модуля (50 МБ), компакт-диск (50 штук). Поставка продукции производится с приемкой 1822 ВП МО РФ согласно пункта 3.1 договора.

По договору № 316 от 17.05.2011г. ОАО «Концерн «Созвездие» (исполнитель) обязуется провести работы по оказанию технической помощи в выпуске изделий 2С37-ПП-1, 2С37-ПП-2, 2С37-ПП-3, 2С37-ПП-ИВЭ. Согласно ведомости исполнения к договору (приложение №1) данные работы заключаются в следующем: реализация схемно-технических решений и внесение из­менений в КД при замене ПКИ в связи со снятием их с производства; рассмотрение и погашение предложений об изменении КД, направленных на повышение качества, надежности, улучшение электрических параметров, повышение технологичности; оказание помощи в регулировке со­ставных частей, блоков и устройств изделий; участие в квалификационных испытаниях изделий; работа с командированными представителями завода.

По договору № 134 от 29.02.2012г. ОАО «Концерн «Созвездие» (исполнитель) обязуется провести работы по оказанию технической помощи в выпуске изделий 2С37-ПП-1, 2С37-ПП-2, 2С37-ПП-3, 2С37-ПП-ИВЭ. Согласно ведомости исполнения к договору (приложение №1) данные работы заключаются в следующем: реализация схемно-технических решений и внесение из­менений в КД при замене ПКИ в связи со снятием их с производства; рассмотрение и погашение предложений об изменении КД, направленных на повышение качества, надежности, улучшение электрических параметров, повышение технологичности; оказание помощи в регулировке со­ставных частей, блоков и устройств изделий; участие в квалификационных испытаниях изделий; работа с командированными представителями завода.

По договору № 27 от 25.01.2011г. ОАО «81 бронетанковый ремонтный завод» (исполни­тель) обязуется произвести капитальный ремонт шасси БТР-60ПУ с модернизацией на изделие 49-17 согласно технических условий 49-17-0000010ТУ по заявке заказчика с использованием своих материалов и оборудования в количестве 57 единиц. Приемка продукции осуществляется 896 ВП МО РФ при исполнителе. Договор согласован начальником 1958 ВП МО РФ и начальником 896 ВП МО РФ ФИО14 Согласно пункту 1 дополнительного соглашения № 3 от 01.07.2011г. к договору исполнитель производит периодические испытания изделия 49-17 в объеме и порядке, установленных Решением командира в/ч 87406 и генерального директора Обще­ства от 13.04.2011г.

По договору № 563 от 21.05.2012г. ОАО «81 бронетанковый ремонтный завод» (исполнитель) обязуется произвести капитальный ремонт шасси БТР-60ПУ с модернизацией на изделие 49-17 согласно технических условий 49-17-0000010ТУ по заявке заказчика с использованием своих материалов и оборудования в количестве 1 единицы. Настоящий договор заключен во ис­полнение государственного оборонного заказ на 2012 год но государственному контракту № 0173100012512000668-0019621 01 в интересах внутренних войск МВД России. Капитально отре­монтированные шасси БТР-60ПУ с модернизацией на изделие 49-17 исполнитель комплектует ЗИПом согласно технических условий 49-17-0000010ТУ.

  Согласно пункта 1.2 договора № 107 от 23.05.2012г. ОАО «Тамбовский завод «Октябрь» обязуется выполнить работы по монтажу и сборке блоков изделия Р166. Срок выполнения работ с 17.09.2012г. по 31.12.2012г.

  По договору № 03.02 от 12.01.2011г. ООО «Мичуринский завод ПневмоТехники» (подряд­чик) обязуется оказать услуги по механической обработке деталей, номенклатура и количество которых указаны в протоколе № 12 от 29.02.2012г., протоколе № 13 от 29.02.2012г. протоколе № 14 от 23.03.2012г.

По договору № 047/2011 от 14.10.2011г. с учетом ведомости исполнения и протокола со­гласования цены ООО «Телекомкрипт» (исполнитель) обязуется провести проведение специаль­ных проверок изделий 2С37-ПП-1, 2С37-ПП-2, 2С37-ПП-3.

  По договору № 4/3-11 от 14.03.2011г. ООО «ПримАвто» (исполнитель) обязуется провести капитальный ремонт шасси БТР-60ПУ с модернизацией на изделие 49-17 согласно технических условий 49-147-0000010ТУ по заявке заказчика с использованием своих материалов и оборудо­вания в количестве и сроки, указанные в спецификации (приложение № 1). Капитально отремон­тированные шасси БТР-60ПУ с модернизацией на изделие 49-17 исполнитель комплектует ЗИ-Пом согласно технических условий 49-17-0000010ТУ. Договор согласован начальником 1958 ВП МО РФ ФИО9 и начальником 3926 ВП МО РФ ФИО11

   По договору № 1 от 18.01.2011г. ООО «Волна» (подрядчик) обязуется выполнить квалифи­цированные работы по изготовлению комплектов деталей из материала заказчика согласно про­токолов согласования цены № 1. № 2, № 3, № 4, № 5.

  Налоговый орган посчитал, что все вышеперечисленные работы и услуги, выполняемые сторонними организациями, являются производственными, так как включают в себя все производственные работы от разработки конструкторской документации (с внесением изменений и дополнений) на выпускаемую Обществом готовую продукцию, изготовления и обработки мелких и крупных деталей, изготовления и обработки блоков готовых изделий, проведения испытаний отдельных деталей, блоков и в целом готового изделия до оказания технической помощи в изготовлении готовой продукции, выпускаемой обществом - командно штабных машин, модернизированных автоматизированных станций помех KB радиосвязи и др.

  По данным выездной проверки стоимость работ и услуг производственного характера, выполняемых перечисленными сторонними организациями, которая должна включаться в состав прямых расходов и рассчитываться с учетом остатков в незавершенном производстве и остатков на складе нереализованной готовой продукции, составляет за 2011 год 583 285 714,22 руб., за 2012 год - 93 349 602,17 руб.

   На основании изложенного, налоговый орган посчитал, что в нарушение п.1 ст.252, ст.318, 319 НК РФ обществом завышены косвенные расходы на сумму 677 438 650,45 руб. в том числе: за 2011 г. - 584 089 048,28 руб., за 2012г. 93 349 602,17 руб.

   В соответствии с решением о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 11.09.2014г. №17-15/4 проведены дополнительные мероприятия налогового контроля:

   главному бухгалтеру ОАО «ТЗ «Ревтруд» вручено требование о предоставлении документов № 17-15/5898 от 11.09.2014г.;

   направлены поручения об истребовании документов (информации) по вопросу взаимоотношений с ОАО «ТЗ «Ревтруд»: в ИФНС России № 1 по г.Москве № 17-15/4695 от 12.09.2014г. у ООО «Спецтехника Сервис»; № 17-15/4693 от 11.09.2014г. у ЗАО «Автомобильный ремонтный завод»; № 17-15/4692 от 11.09.2014г. у ЗАО «Научно-производственный центр «Конверсия»; ИФНС России № 16 по г.Москве № 17-15/4686 от 11.09.2014г. у ООО «ПримАвто»; № 17-15/4685 от 11.09.2014г. у ООО «Телекомкрипт»; №   17-15/4684  от   11.09.2014г.   у  ООО  «Мичуринский   завод  ПневмоТехники»; №   17-15/4682  от   11.09.2014г.   у  ОАО   «81   бронетанковый  ремонтный  завод»; №  17-15/4681  от 11.09.2014г. у ОАО «Концерн «Созвездие»;

    направлены требования о предоставлении документов (информации), относящихся к деятельности ОАО ТЗ «Ревтруд»: ОАО «Сервис-Спецтехника» от 11.09.2014г. №17-15/5907; ОАО «Тамбоваппарат» от 11.09.2014г. № 17-15/5903; ОАО «ТНИИР «Эфир» от 11.09.2014г. № 17-15/5902; ЗАО «Сигнал»; ООО «Волна» от 11.09.2014г. № 17-15/5899; ОАО «Тамбовский завод «Октябрь» от 11.09.2014г. № 17-15/5896;

             в соответствии со ст. 90 ПК РФ в налоговые органы направлены поручения о допросе в качестве свидетелей ООО «Телекомкрипт», ЗАО «Автомобильный ремонтный завод», ОАО «81 бронетанковый ремонтный завод», ООО «ПримАвто», ООО «Спецтехника Сервис», ОАО «Сервис-Спецтехника», ОАО «81 бронетанковый ремонтный завод», ЗАО «Научно-производственный центр «Конверсия»;

    в качестве свидетелей допрошены сотрудники ОАО «Тамбовский завод «Октябрь», 1958 военного представительства Минобороны РФ, ЗАО «Сигнал», ОАО «Тамбовский завод «Ревтруд», ОАО «ТНИИР «Эфир».

Проанализировав показания свидетелей, представленные документы по требованиям о представлении докумен­тов и поручениям о представлении документов в рамках проведенных дополнительных меро­приятий налогового контроля, сделал вывод о том, что в расшифровках затрат на покупные комплектующие изделия к калькуляции Р-330БМВ, Р-145БМ-1, Р-378БМВ, расшифровках затрат на материалы к калькуляции Р-330БМВ, Р-145БМ-1, Р-378БМВ, ведомостях ПКИ и ведомостях материалов Р-330БМВ, Р-145БМ-1, Р-378БМВ отражена номенклатура всех покупных комплектующих изделий и материалов (включая модернизированную транспортную базу), необходимых для производства готовых изделий Р-378БМВ, Р-330БМВ и Р-145БМ-1 с указанием поставщиков и номеров и дат документов, регламентирующих и подтверждающих приобретение данных ПКИ и материалов: договора поставки, ведомости исполнения, счета-фактуры, товарные накладные, заключения военных представи­тельств Министерства обороны РФ, протоколы, счета. Без перечисленных в расшифровках затрат и ведомостях ПКИ и материалов невозможен выпуск готовых изделий Р-378БМВ, Р-330БМВ, Р-145БМ-1.

Контрагенты (ОАО «ТНИИР «Эфир», ОАО «Концерн «Созвездие», ЗАО «НПЦ «Конвер­сия». ОАО «Сервис-Спецтехника», ООО «Мичуринский завод ПневмоТехники», ФГУП «Опыт­ный завод «Тамбоваппарат», ЗАО «Сигнал», ОАО «Тамбовский завод «Октябрь», ЗАО «Автомо­бильный ремонтный завод», ОАО «81 БТРЗ», ООО «Телекомкрипт», ООО «Спецтехника Сер­вис». ООО «Прим Авто», ООО «Волна») выставляют Обществу документы, а именно: акты, сче­та-фактуры, договора, в которых отражены услуги по изготовлению ПКИ и материалов и техни­ческая помощь в изготовлении готовой продукции.

В выставленных Обществу документах (акты, счета-фактуры, договора) вы­шеперечисленные контрагенты отражают поставку приобретенных и произведенных самостоя­тельно комплектующих изделий и материалов, начиная от мелких и крупных деталей и заканчи­вая модернизированной транспортной базой, дорогостоящими блоками, электроагрегатами ди­зельными и другой аппаратурой, входящих в состав станций помех и командно-штабных машин, которые производит Общество.

Проведенные дополнительные мероприятия налогового контроля, по мнению инспекции, подтвер­ждают тот факт, что работы, выполненные организациями ОАО «ТНИИР «Эфир», ОАО «Кон­церн «Созвездие», ЗАО «НПЦ «Конверсия», ОАО «Сервис-Спецтехника», ООО «Мичуринский завод ПневмоТехники», ФГУП «Опытный завод «Тамбоваппарат», ЗАО «Сигнал», ОАО «Там­бовский завод «Октябрь», ЗАО «Автомобильный ремонтный завод», ОАО «81 Б'ГРЗ», ООО «Телекомкрипт», ООО «Спецтехника Сервис», ООО «ПримАвто» и ООО «Волна», являются частью общего технологического процесса производства командно-штабных машин, станций помех и прочих изделий оборонной промышленности, и перечисленные контрагенты поставляют различные комплектующие и материалы (чаще всего крупные и дорогостоящие).

На основании изложенного, налоговый орган посчитал, ОАО «ТЗ «Ревтруд» должно отражать затраты на приобретение ПКИ и материалов у контрагентов в составе прямых расходов согласно пп.1 п.1 ст. 254, п.1 ст.318 НК РФ, в связи с чем инспекцией в ходе выездной проверки правомерно исключены из косвенных расхо­дов и включены в состав прямых расходов стоимость приобретенных ПКИ, материалов, со­ставных частей изделия и производственных услуг.

        по п. 1.8.3 решения

   В ходе выездной проверки установлено, что в нарушение п. 1 ст. 252. ст.318, 319 НК РФ Обществом завышены расходы, умень­шающие доходы, на сумму косвенных расходов на 14 288 529,74 руб. (в том числе за 2011г. - 6 691 879,74 руб., за 2012г. - 7 596 650 руб.) и занижены прямые расходы в результате неправиль­ного распределения транспортно-заготовительных расходов (далее по тексту - ТЗР) на приобре­тение и доставку сырья, материалов и покупных комплектующих изделий между прямыми и косвенными затратами.

По данным налогового учета в ходе осуществления финансово-хозяйственных операций, связанных с производством собственной продукции за 2011-2012гг. отражены следующие про­водки, формирующие суммы прямых затрат: Дебет счетов 20.1, 20.2, 20.3, 20.4, 20.5, 20.6, 20.7, 20.8, 20.9, 20.10, 20.11 - Кредит счетов 02, 10 (по всем субсчетам), 70, 69 (по всем субсчетам).

Однако, Обществом не включены в состав прямых затрат транспортно-заготовительные рас­ходы, связанные с приобретением сырья, материалов и покупных комплектующих изделий. В бухгалтерском учете Общества ТЗР отражены проводкой:

Дебет счета 10.6 «Транспортно-заготовительные расходы по материалам» - Кредит счетов 23.1,60.1,71.1,76.1,

Дебет счета 10.7 «Транспортно-заготовительные расходы по ПКИ» - Кредит счетов 23.1, 60.2,71.1,76.1.

По дебету счетов 10.6, 10.7 и кредиту счета 71.1 отражены расходы, связанных с приобрете­нием и доставкой материалов и покупных комплектующих изделий, следующих подотчетных лиц: водителей транспортного цеха № 29 ФИО15, ФИО16, ФИО17, Ступицына В.К)., ФИО19, ФИО20, ФИО21, ФИО22, ФИО23; начальника бюро отдела материально-технического снабжения ФИО24; инженеров отде­ла материально-технического снабжения ФИО25, ФИО26, ФИО27, ФИО28­, ФИО29; грузчика ФИО30 Отдел материально-технического снабже­ния занимается закупкой и доставкой материально-производственных ценностей, необходимых для непрерывного производственного процесса, Данные расходы с указанием бухгалтерской проводки оформлены авансовыми отчетами указанных подотчетных лиц.

По требованию инспекции № 17-15/3723 от 09.06.2014г. представлены авансовые отчеты и служебные задания для направления в командировку но форме Т-10а. В пункте 10 «содержание задания (цель)» служебного задания отражена цель направления в командировку сотрудника. В пункте 11 «краткий отчет о выполнении задания» служебного задания отражены виды затрат, связанных с приобретением и доставкой материалов и покупных комплектующих изделий со­трудниками отдела материально-технического снабжения и сопровождающими их водителями, номера и даты приходных ордеров, по которым приходуются на склад Общества приобретенные и доставленные материалы и комплектующие изделия.

В ходе проверки Обществу выставлено требование о представлении документов № 17-15/3686 от 05.06.2014г.. в котором в том числе инспекцией запрошены документы по пункту 1.28 требования - карточка счета 10.6 и карточка счета 10.7 за 2011 - 2012гг., по пункту 1.29 требования - отчет по проводкам по дебету счетов 10.6, 10.7 за 2011-2012гг. Сопроводительным письмом от 03.07.2014г. Обществом представлены только отчеты по проводкам 25, 76.1; 23, 76.1; 26, 76.1 за 2011-2012гг., в которых отражены проводки по списанию затрат Д-т 23 - К-т 76.1, связанных с приобретением и доставкой материалов и комплектующих. Далее данные затраты списываются с кредита счета 23 в дебет счетов 10.6 и 10.7.

Согласно справке 17 «Справка о стоимости материалов, списываемых в дебет счета 20» нераспределенные прямые материальные расходы отражены в графе 4 налогового регистра «Расчет 1.1», графе 4 «Расчет 1.2» и графе 6 налогового регистра «Расходы 2.1» и рассчитываются следующим образом: дебетовый оборот счета 20 (по всем субсчетам) в корреспонденции с кредитом счета 10 (по всем субсчетам) - дебетовый оборот счета 20 (по всем субсчетам) в корреспонденции с кредитом счетов 10.6 и 10.7 - сумма возврата из производства прямых расходов (Дебет счета 10 - Кредит 20) - косвенные материальные затраты (стройматериалы, тара, инвентарь, ГСМ).

Расчет дебетового оборота счетов 20.1, 20.2, 20.3, 20.4, 20.5, 20.6, 20.7, 20.8, 20.9, 20.10.. 20.11 в корреспонденции с кредитом счетов 10.1 «Сырье и материалы на центральных складах». 10.2 «Комплектующие изделия на центральных складах», 10.3 «Топливо на центральных складах», 10.4 «Тара и тарные материалы на центральных складах», 10.6 «Транспортно-заготовительные расходы по материалам», 10.7 «Транспортно-заготовительные расходы по ПКИ», 10.8 «Строительные материалы на центральных складах», 10.9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности на центральных складах», 10.13 «Остатки материалов в цехах», 10.14 «Остатки комплектующих в цехах», 10.17 «Остатки топлива в основных цехах» приведен в приложении № 4 к акту проверки: таблицы № 4.1, 4.2.

Графа 5 «ТЗР по доставке ТМЦ» справки 17, которая включается в состав косвенных материальных расходов, не заполнена Обществом за 2011г. и за 2012г., так как сумма в графе 2 «сумма материального расхода по дебету счета 20 с кредита субсчетов 10» уже отражена в справке 17 за минусом транспортно-заготовительных расходов, отраженных на счетах 10.6 и 10.7.

В налоговом учете транспортно-заготовительные расходы отражены в налоговом регистре «Справка о расчетах ТЗР для налогового учета» за 2011г. в сумме 6 691 879,74 руб., за 2012г. в сумме 7 596 650 руб. и включены в состав косвенных затрат в графу 5 «работы и услуги производственного характера» налогового регистра «Расходы 4. Косвенные материальные затраты» за 2011 г. в размере 6 691 879,74 руб., за 2012г. в сумме 7 596 650 руб.

В ходе проверки распределены транспортно-заготовительные расходы, связанных с приобретением и доставкой материалов и покупных комплектующих изделий сотрудниками отдела материально-технического снабжения и сопровождающими их водителями автотранспортных средств, на изготовленную в текущем месяце продукцию без учета остатков незавершенного производства и на реализованную в текущем месяце продукцию в соответствии с методикой распределения затрат на незавершенное производство и методикой распределения затрат на нереализованную продукцию на складе, закрепленной в учетной политике Общества на 2011 год и на 2012 год.

К возражениям приложены копии приказов «О внесении изменений и дополнений в учетную политику» от 29.12.2010г. № 1390. от 01.02.2012г. № 83, от 20.09.2012г. № 1032, ранее не представленные ни к проверке, ни по требованиям о представлении документов в ходе проверки. Именно приказами № 1390 от 29.12.2010г. и № 83 от 01.02.2012г. дополнен пункт 63 приказа № 1382 от 28.12.2010г. и пункт 65 приказа № 4 от 10.01.2012г. следующим содержанием: «основанием для отнесения затрат к прямым и косвенным расходам в налоговом учете является технологический процесс производства: ТМЦ (материалы, ПКИ и т.п.), непосредственно участвующие в заводском технологическом производственном процессе, зарплата основных производственных рабочих являются прямыми расходами. Работы, услуги производственного характера (технологическая помощь, ремонты, доставка баз и материалов и т.п.), выполняемые сторонними организациями, в том числе по договорам о разделении изготовлении продукции (производство части изделий, блоков, агрегатов и т.п.) и работы, выполняемые из давальческого сырья, материалы, которые непосредственно не участвуют в заводском технологическом процессе производства (строительные материалы, запчасти, инструмент, электроэнергия, газ, вода и т.п.), ТЗР, зарплата АУП, структурных подразделений и прочих работников, капитальный и текущий ремонты помещений, оборудования и т.д. являются косвенными расходами».

           По авансовым отчетам сотрудники отдела материально-технического снабжения занимаются закупкой и доставкой материально-производственных ценностей, необходимых для непрерывного производственного процесса. Приобретенные материалы и комплектующие изделия отражаются в бухгалтерском учете на счете 10, в налоговом учете относятся в прямые расходы.

            В пункте 10 «содержание задания (цель)» служебных заданий (форма Т-10а), представленных по требованию, отражены цели направления в командировку сотрудников. В пункте 11 «краткий отчет о выполнении задания» служебного задания отражено, например, приобретение и доставка покупных комплектующих изделий и материалов с указанием номеров и дат товарных накладных, товарно-транспортных накладных, счетов-фактур и приходных ордеров, по которым приходуются на склад Общества приобретенные и доставленные материалы и комплектующие изделия.

             На основании изложенного, налоговый орган посчитал, что приобретение комплектующих изделий и материалов и их доставка до места производства (ОАО «ТЗ «Ревтруд») должны относится к прямым расходам согласно статье 318 НК РФ.

             Исследовав материалы дела, заслушав представителей сторон, суд считает, что требования заявителя подлежат удовлетворению, при этом суд руководствовался следующим.

В силу ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, если полагают, что оспариваемые решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно ч. 4 ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 1 ст. 198 АПК РФ предусмотрено, что для признания незаконными решения и действия (бездействия) государственного органа, органа местного самоуправления, иного органа, должностного лица требуется наличие в совокупности двух условий: несоответствия обжалуемого решения, действия (бездействия) закону и нарушения прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно статье 247 НК РФ прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются полученные организацией доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Аналогичные положения содержит и пункт 1 статьи 252 НК РФ, в соответствии с которым расходами, уменьшающими полученные доходы, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. В силу данной нормы под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу п.2 ст. 252 НК РФ в зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты (пункт 4 ст. 252 НК РФ).

Статьей 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и (или) реализацией, отнесены:

1) расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);

2) расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;

3) расходы на освоение природных ресурсов;

4) расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;

5) расходы на обязательное и добровольное страхование;

6) прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Согласно п. 2 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

Положениями ст.272 НК РФ установлено, что для организаций, использующих метод начисления, при котором расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст.ст. 318 - 320 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 318 НК РФ налогоплательщики, определяющие доходы и расходы по методу начисления, подразделяет осуществленные ими в течение отчетного (налогового) периода расходы на производство и реализацию на прямые и косвенные.

Из содержания указанной нормы следует, что к прямым расходам, связанным с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), могут быть отнесены такие расходы, как:

- материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 ст. 254 НК РФ;

- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

В соответствии с подпунктами 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся следующие затраты налогоплательщика:

1) на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);

4) на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика.

Как установлено подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ, к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика.

            При этом к работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.

К работам (услугам) производственного характера относятся также выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Из пункта 2 ст. 318 НК РФ следует, что сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ, нормы которой обязывает налогоплательщика осуществлять распределение прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам) в порядке, установленном его учетной политикой для целей налогообложения.

В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения должен определить механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, предусмотрены подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ, следовательно, обязанность включения данных расходов в состав прямых расходов не предусмотрена статьей 318 Налогового кодекса Российской Федерации, поэтому они в соответствии с учетной политикой организации могут относиться к косвенным расходам, и в силу пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации сумма таких расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода. Данный вывод соответствует пункту 2 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации, где указано, что датой осуществления материальных расходов в виде услуг (работ) производственного характера признается дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ).

Таким образом, в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации не содержится указания принимать для целей налогообложения затраты на выполненные работы (услуги) сторонних организаций именно как прямые расходы. Из содержания статьи 318 НК РФ также следует, что затраты на работы (услуги), выполняемые сторонними не входят в рекомендуемый список прямых расходов, приведенный в указанной статье.

Одним из критериев отнесения расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) к прямым, является указание на то в учетной политике налогоплательщика.

При этом из п.1 ст. 318 НК РФ следует, что налогоплательщик самостоятельно определяет перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Следовательно, установленный в пункте 1 ст. 318 НК РФ перечень расходов, которые могут быть отнесены к прямым расходам, является примерным, а критерием отнесения расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) к прямым или косвенным, является прямое указание на это в учетной политике налогоплательщика.

Налогоплательщик на основании ст. 318 НК РФ определил в учетной политике на 2011г., 2012г., утвержденной приказами соответственно от 12.11.2010г. № 1201, от 20.11.2011 № 1398 (с учетом изменений), что в целях налогообложения (налог на прибыль) доходы признаются полученными, а расходы произведенными по методу начисления.

В налоговом учете к прямым расходам относятся:

- расходы по материалам, ПКИ, используемым непосредственно в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) (Дебет 20-ых счетов Кредит 10.1, 10.2, 10.13, 10.14 минус возврат ТМЦ из производства: Дебет 10.1, 10.2, 10.13, 10.14 Кредит 20-ых счетов);

- расходы на оплату труда основных производственных рабочих;

- взносы во внебюджетные фонды, начисленные на сумму затрат на оплату труда основного производственного персонала;

- амортизационные отчисления по основным средствам, используемым в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) основного и вспомогательного производства.

  К косвенным расходам относятся:

- материалы, ПКИ, списанные во вспомогательные цеха (Дебет 23 Кредит 10.1, 10.2, 10.13, 10.14 минус ТМЦ из производства Дебет 10.1, 10.2, 10.13, 10.14 Кредит 23);

-ТЗР,

- работы и услуги производственного характера (обработка деталей, капитальный ремонт баз шасси, ремонты: блоков, ПКИ; оказание технической помощи в изготовлении изделий других организаций; работы по сборке блоков и т.п. Дебет 20, 26, 25 Кредит 76);

- запчасти, инструмент, инвентарь, малоценные основные средства, канцелярские товары;

- тара, упаковка,

- ГСМ (Дебет 20, 23, 25, 26 Кредит 10.3, 10.19, 10.17 минус возврат Дебет 10.3, 10.19, 10.17 Кредит 20, 23,25, 26),

- строительные материалы,

- электроэнергия, газ, вода,

- амортизация по имуществу обслуживающих производств и хозяйств;

- оплата труда АУП, структурных подразделений и прочих работников;

- капитальный и текущий ремонты помещений и оборудования;

- страхование имущества;

- налоги и сборы,

- юридические, аудиторские, консультационные, информационные услуги,

- расходы на командировки в пределах нормы;

- подготовка и переподготовка кадров;

- услуги связи;

- техническое обслуживание лифтового оборудования;

         - и другие документально подтвержденные расходы.

При этом в учетной политике также указано (пункты 63 приказа от 12.11.2010г. № 1201, 65 от 20.11.2011 № 1398 с учетом изменений), что основанием для отнесения затрат к прямым и косвенным расходам в налоговом учете является технологический процесс производства:

          ТМЦ (материалы, ПКИ и т.п.), непосредственно участвующие в заводском технологическом производстве, зарплата основных производственных рабочих являются прямыми расходами;

          работы, услуги производственного характера (технологическая помощь, ремонты, доставка баз и материалов и т.д. и т.п.), выполняемые сторонними организациями, в том числе по договорам о разделении изготовления продукции (производство части изделий, блоков, агрегатов и т.п.) и работы, выполняемые из давальческого сырья (материалов), материалы, которые непосредственно не участвуют в заводском технологическом процессе производства (строительные материалы, запчасти, инструмент электроэнергия, газ, вода и т.д. и т.п.), ТЗР, зарплата АУП, структурных подразделений (цехов, отделов) и прочих работников, капитальный и текущий ремонты помещений, оборудования и т.д. и т.п. являются косвенными расходами.  

Налоговым органом не оспаривается факт того, что спорные расходы обществом были произведены, документально подтверждены и экономически оправданы. Однако, по мнению налогового органа, данные расходы необходимо было учесть как прямые и отнести на изготовленную в текущем месяце продукцию без учета остатков незавершенного производства и на реализованную в текущем месяце продукцию с учетом остатков незавершенного производства.

Однако, при этом налоговый орган в решении делает вывод о том, что налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели.

Как следует из материалов дела, предметами договоров, заключенными обществом с ОАО «ТНИИР «Эфир», ОАО «Кон­церн «Созвездие», ЗАО «НПЦ «Конверсия», ОАО «Сервис-Спецтехника», ООО «Мичуринский завод ПневмоТехники», ФГУП «Опытный завод «Тамбоваппарат», ЗАО «Сигнал», ОАО «Там­бовский завод «Октябрь», ЗАО «Автомобильный ремонтный завод», ОАО «81 Б'ГРЗ», ООО «Телекомкрипт», ООО «Спецтехника Сервис», ООО «ПримАвто» и ООО «Волна», с учетом приложений к договорам являлись: передача учтенных копий конструкторской документации на разработанные узлы, примененные в изделии Р-378БМВ; услуг по фрезерной и токарной обработке деталей на условиях давальческого сырья; передача учтенных копий извещений на переданные дубликаты КД по всем изделиям, стоящим на абонент­ском учете; проведение сертификационных испытаний электрорадиоизделий иностранного производства в составе блоков изделия Р-378БМВ, рассмотрение ПИ и ПР изделий, состоящих на абонентском учете, их погашение ИИ или пере­оформление в ИИ; выполнение услуг по механической обработке деталей: экран, катушка индуктивности, контакт, стяжка, стойка, уголок, радиатор; выполнение работ по корректировке конструкторской документации изделия Р-378БМВ; по оказанию технической помощи в изготовлении изделия Р-378.БМВ; поставка извещения об изменении КД на изделия, стоящие на абонентском учете; оказание технической помощи в выпуске изделий 2С37-ПП-1, 2С37-ПП-2, 2С37-ПП-3, 2С37-ПП-ИВЭ; произведение капитального ремонта шасси БТР-60ПУ с модернизацией на изделие 49-17; выполнение работ по монтажу и сборке блоков изделия Р166; оказание услуг по механической обработке деталей; проведение специаль­ных проверок изделий 2С37-ПП-1, 2С37-ПП-2, 2С37-ПП-3; проведение капитального ремонта шасси БТР-60ПУ с модернизацией на изделие 49-17; выполнение квалифи­цированных работ по изготовлению комплектов деталей из материала заказчика; выполнение иных работ, оказание услуг в соответствии с разделительными ведомостями, изготовление продукции в соответствии с ведомостями поставки.

Выполненные работы (оказанные услуги) с указанными контрагентами отражались обществом на счете 76.

В соответствии с п. 1 ст. 318 Налогового кодекса РФ к косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 настоящего Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

В свою очередь спорные расходы по оплате оказанных услуг, работ, выполненных сторонними организациями не отнесены ст. 265 Налогового кодекса РФ к внереализационным расходам, и в то же время вышеуказанные расходы по оплате ремонтных работ сторонних организаций (работ по ремонту агрегатов) нельзя отнести и к прямым материальным расходам, определяемым в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса, в порядке п. 1 ст. 318 Налогового кодекса Российской Федерации.

В то же время, затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями, указаны в пп. 6 п. 1 ст. 254 Налогового Кодекса РФ и соответственно могут относиться к косвенным расходам, поскольку изъяты в ст. 318 Налогового Кодекса РФ из перечня прямых расходов. Аналогичный вывод содержится в письме Министерства финансов РФ от 13.11.2010 г. № 03-03-05/251.

При решении вопроса об отнесении тех или иных затрат к прямым расходам общество учло специфику производства, особенности технологического процесса, доказательств обратного ответчиком не представлено.

            Судом не принимается ссылка налогового органа по определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.05.2010г. № ВАС-5306/10, поскольку в указанном судебном акте не рассматривался вопрос об отнесении к косвенным или прямым расходам расходов на услуги, работы сторонних организаций.

            Налоговым органом не представлено бесспорных доказательств, подтверждающих вывод о том, что ремонт (услуги), выполненные сторонними организациями являются составной частью технологического процесса.

           Данный вывод сделан на основе показаний свидетелей, документов, представленных заводом, контрагентами, в то время как технологический процесс работ подтверждается технологической документацией. Налоговым органом не представлено доказательств, подтверждающих, что технологическая документация общества содержит информацию о проведении работ силами иных организаций.

          Работы сторонних организаций проводятся в соответствии с их собственным технологическим процессом.

          При этом суд отмечает, что налоговым органом сделан вывод о том, что метод распределения заявителем расходов на прямые и косвенные необоснован технологическим процессом и противоречит нормам налогового законодательства с учетом показаний свидетелей, данных организационной и исполнительной, а не технологической документации.

   По результатам проведенной проверки (п. 1.8.3. решения) инспекцией также установлено, что обществом в нарушение п.1 ст. 252, ст. 318, 319 НК РФ что общество неправомерно отнесло к косвенным расходам транспортно-заготовительные расходы (далее - ТЗР) связанные с приобретением и доставкой материалов и покупных комплектующих изделий сотрудниками отдела материально-технического снабжения и сопровождающими их водителями автотранспортных средств.

            В соответствии с п. 1 ст. 318 НК РФ к прямым расходам могут быть отнесены, в частности, материальные затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и материальные затраты на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика (подпункты 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ).

 Перечень расходов, которые могут быть отнесены к прямым расходам, является примерным, а критерием отнесения расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг) к прямым или косвенным, является прямое указание на это в учетной политике налогоплательщика.

            Таким образом, основной критерий отнесение расходов к прямым является их связь непосредственно с основной производственной деятельностью и несение их в процессе осуществления основной производственной деятельности налогоплательщика.

            Согласно учетной политике предприятия за 2011, 2012гг. (с учетом изменений) к прямым расходам общество с учетом технологического процесса производства относит ТМЦ (материалы, ПКИ и т.п.), непосредственно участвующие в заводском технологическом процессе; к косвенным расходам – в том числе материалы, ПКИ, списанные во вспомогательные цеха; ТЗР.

             Налоговый орган в оспариваемом решении указывает, что в представленных обществом авансовых отчетах и служебных заданиях для направления в командировку по форме Т-10а в п. 11 «краткий отчет о выполнении задания» отражены виды затрат, связанных с приобретением и доставкой материалов и ПКИ сотрудниками отдела материально-технического снабжения  и сопровождающими их водителями, номера и даты приходных ордеров, по которым приходуются на склад общества приобретенные и доставленные материалы и ПКИ.

            Из содержания представленных служебных заданий для направления в командировку и отчетов об их выполнении следует, что сотрудниками общества в качестве выполнения служебного задания производилось не только получение, доставка грузов, продукции, ПКИ, но и в том числе доставка людей, документов, согласование сроков поставки.

Кроме того, налоговым органом не представлено бесспорных доказательств, подтверждающих, что получаемые и доставляемые сотрудниками общества товары, материалы использовались для непрерывного производственного процесса предприятия.

С учетом вышеизложенного, решение налогового органа от 17.11.2014г. № 17-15/44 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признанию недействительным в части в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 39752233руб.; начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 9683572руб., привлечения налогоплательщика к ответственности за неполную уплату налога на прибыль организаций в сумме 7950447 руб.

В соответствии со ст. 110 АПК РФ судебные расходы по уплате госпошлины в сумме 3000 руб., понесенные АО «ТЗ «Ревтруд», подлежат отнесению на ответчика.

Руководствуясь ст. ст. 101-103, 110, 167-170, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, -

АРБИТРАЖНЫЙ СУД РЕШИЛ:

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тамбову от 17.11.2014г. № 17-15/44 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 39752233руб.; начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 9683572руб., привлечения налогоплательщика к ответственности за неполную уплату налога на прибыль организаций в сумме 7950447руб.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (ОГРН <***>, ИНН <***>) в пользу Акционерного общества «Тамбовский завод «Революционный труд» (ОГРН <***>, ИНН <***>) 3000руб. судебные расходы в виде уплаченной государственной пошлины.

Решение может быть обжаловано в порядке апелляционного производства в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия, а также в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня вступления решения в законную силу.

Апелляционная и кассационная жалобы подаются в арбитражные суды апелляционной и кассационной инстанции через арбитражный суд принявший решение.

Адрес для корреспонденции: 392020, <...>.

При переписке просьба ссылаться на номер дела.

Информацию о рассматриваемом деле можно получить на сайте Арбитражного суда Тамбовской области по адресу: http://tambov.arbitr.ru, в справочной службе по телефону <***> или в информационном киоске, расположенном на первом этаже здания суда.

Судья                                                                                                    А.Н. Копырюлин