Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Республики Татарстан в составе председательствующего судьи Гилялова И.Т., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Зариповой Р.Д., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Торговый Дом «Камилла», г. Набережные Челны, (ОГРН 1021602025653, ИНН 1650090860) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г. Казань, (ОГРН 1041621126755, ИНН 1655048573) о признании незаконным и об отмене решения о привлечении к налоговой ответственности, с участием:

от заявителя – Богушевич А.В., по доверенности от 23.04.2018,

от ответчика – Мугтасовой Э.Н., по доверенности от 17.04.2018, Шафигуллиной А.А., по доверенности от 21.08.2017, Нуриева Р.Р., по доверенности от 18.04.2018, Першиной А.Р., по доверенности от 19.02.2018, Сердюковой М.Ю., по доверенности от 26.01.2018,

от третьего лица-1 – Нуриева Р.Р., по доверенности от 17.09.2018,

в отсутствие третьих лиц-2, -3,

У С Т А Н О В И Л:

Общество с ограниченной ответственностью «Торговый Дом «Камилла», г.Набережные Челны, (заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г. Казань, (ответчик, инспекция, налоговый орган) о признании незаконным и об отмене решения № 3-9 от 27.12.2017 о привлечении к налоговой ответственности в части.

Определением от 28.04.2018 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (третье лицо-1).

Определением суда от 14.08.2018 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223 (третье лицо-2), ООО «МПК Челны» ИНН 1650272050 (третье лицо-3).

Судом в судебном заседании 11.07.2018 принято изменение заявленных требований в следующей редакции: «Признать недействительным решение №3-9 от 27.12.2017г. в части:

- отказа в применении вычета по НДС по эпизоду с поставщиком – ООО МПК «Челны» в сумме 212 756, 00 рублей, начисления соответствующих пеней и штрафов (п.2.1.1 решения),

- доначисления НДС в общей сумме 193 133 рубля, соответствующих пеней и штрафов (по поставщикам ООО «ИнТрейд», ООО «Моби Трейд», ООО «МПК Челны», ООО «Промторгсервис», ИП Рашитов И.Г.) в связи с применением различных ставок НДС 18%, 10% (п.2.1.2 решения),

- отказа в применении вычета по эпизоду с поставщиком – ООО «СТЭМ» в сумме 82 150 рублей, начисления соответствующих пеней и штрафов (п. 2.1.3 решения);

- доначисления налога на прибыль за 2014 г. в сумме 398 939 рублей, соответствующих пеней и штрафов, по эпизоду с поставщиком – ООО МПК «Челны» (п.2.3.1 решения);

- доначисления налога на прибыль за 2013г. в сумме 1 854 547 рублей, соответствующих пеней и штрафов, (по отнесению расходов предшествующего налогового периода на сумму 9 272 733 рублей) (п.2.3.2 решения);

- доначисления налога на прибыль за 2013 г. в сумме 677 153 рублей, соответствующих пеней и штрафов в связи с начислением отрицательных товарных остатков на складе на сумму 3 385 765,68 рублей (п.2.3.3 решения);

- доначисления налога на прибыль за 2014 г. в сумме 91 277 рублей, соответствующих пеней и штрафов по поставщику – ООО «СТЭМ» (п.2.3.4 решения);

- доначисления налога на прибыль за 2013-2015 г.г. соответствующих пеней и штрафов по эпизоду заключения в состав доходов внереализационных доходов в виде процентов по договорам займа в общей сумме 8 172 712 рублей (п.2.3.5 решения)».

До судебного заседания от третьих лиц-2, -3 поступили отзывы, содержащие ходатайство о рассмотрении дела без участия их представителя. Судом отзывы к материалам дела приобщены, ходатайства третьих лиц-2, -3 о рассмотрении дела без участия их представителя удовлетворены.

Представитель заявителя поддержал заявленные требования, дал пояснения по делу.

Представители ответчика возражали относительно требований заявителя, дали пояснения по делу.

Представитель третьего лица-1 поддержала позицию ответчика.

Дело рассмотрено в порядке статьи 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ) в отсутствие третьих лиц-2, -3.

Как следует из заявления и материалов дела, должностными лицами инспекции проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, результаты которой отражены в акте налоговой проверки № 3-8 от 27.09.2017.

По результатам рассмотрения материалов данной выездной налоговой проверки и представленных обществом возражений заместителем начальника инспекции принято решение № 3-9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 27.12.2017, которым обществу начислены налоги за период 2013 - 2015 г.г. в сумме 5 198 420 руб., пени в сумме 1 418 534,41 руб., общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 123 НК РФ, в виде штрафа в сумме 500 100 рублей.

Обществом на данное решение инспекции в Управление ФНС России по Республике Татарстан подана апелляционная жалоба, которая решением данного органа от 06.04.2018 №2.8-18/009888@ оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с указанным решением № 3-9 от 27.12.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (НДС) и налога на прибыль организаций по указанным выше эпизодам, соответствующих сумм пени и налоговых санкций, общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Исследовав материалы дела, оценив представленные по делу доказательства в их совокупности и взаимосвязи, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд приходит к следующим выводам.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону и иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Вместе с тем, статьей 65 АПК РФ закреплен принцип состязательности участников арбитражного процесса, согласно которому каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений.

Согласно статье 171 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ, Кодекс) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в отношении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу условий пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты по НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Исходя из положений пункта 2 статьи 169 НК РФ, счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 данной статьи.

В соответствии со статьей 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. Счета-фактуры должны быть подписаны руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (п. 6 статьи 169 НК РФ). Счета-фактуры, составленные или выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Таким образом, в целях главы 21 НК РФ для предъявления НДС к вычету по приобретенным для использования в деятельности, облагаемой НДС, товарам (работам, услугам) необходимо принятие их на учет на основании первичных документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, и наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, подписанного продавцом, с указанием суммы НДС.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ признается, в частности, для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно п. 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

По эпизоду взаимоотношений с ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223 судом установлено следующее (пункт 2.1.1 и 2.3.1 решения налогового органа).

В данной части решения основанием для начисления оспариваемых сумм НДС и налога на прибыль, соответствующих пени и привлечения общества к налоговой ответственности явились выводы налогового органа о неправомерном применении заявителем налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов по налогу на прибыль по товарам, приобретенным у ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223 в связи с отсутствием подтверждающих документов.

Из материалов дела следует, что инспекцией в ходе проверки установлено нарушение обществом требований статей 171, 172, 252 НК РФ по причине неправомерных, по мнению налогового органа, применения налоговых вычетов по НДС за 1 кв. 2014 года по контрагенту ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223 на сумму 212 756,07 руб. и включения в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций затрат за этот период и в целом за 2014 год на сумму 1 994 696,63 рублей.

Возражая относительно данных выводов налогового органа, заявитель указывает, что в рассматриваемом случае поставщиком товара выступило ООО «МПК Челны» ИНН 1650272050, что документы, подтверждающие поставку товара, счета-фактуры представлены в ходе проверки и в материалы дела. Также заявитель ссылается на судебные акты Арбитражного суда Республики Татарстан по делам №А65-29966/2015, № А65-12526/2016, в рамках рассмотрения которых подтверждено наличие хозяйственных отношений и поставок как от ООО МПК «Челны» ИНН1650234223, так и от ООО «МПК Челны» ИНН 1650272050. Заявитель указывает, что техническая ошибка, связанная с оформлением приходных документов ООО «МПК Челны» на ООО МПК «Челны», была связана с наличием компании с наименованием, повторяющим наименование контрагента.

Суд находит позицию ответчика обоснованной, доводы заявителя подлежащими отклонению в связи со следующим.

Судом из материалов дела установлено следующее.

Заявителем в 2013-2015 гг. заключены договоры поставки как с ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223, так и с ООО «МПК Челны» ИНН 1650272050. Поставка товара в адрес общества в первом квартале 2014 года, в том числе в январе 2014 г., осуществлялась как от имени ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223, так и от имени ООО «МПК Челны» ИНН 1650272050. Данное обстоятельство заявителем не оспаривается, подтверждено представителем заявителя в судебном заседании.

В соответствии с договором поставки № F-К-013 от 01.01.2013, заключенным между обществом и ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223, последнее передало обществу в 1 квартале 2014 года товар по товарным накладным на сумму 2 207 452,70 руб., в том числе НДС в сумме 212 756,07 рублей. Вместе с тем, обществом счета-фактуры и товарные накладные за 1 квартал 2014 года по приобретенным у ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223 товарам ни в ходе налоговой проверки, ни в суд не представлены.

То обстоятельство, что спорная сумма 2 207 452,70 руб. отражена по контрагенту ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223, подтверждается бухгалтерскими проводками налогоплательщика по отражению операций по взаимоотношениям с ООО МПК «Челны»:приобретение товара Дт.41.01 Кт 60.01 - на сумму 11 336 534,78 руб., в том числе 2014 г. 1 994 696,63 руб., НДС Дт 19 Кт 60 - на сумму 1 146 940,33 руб., в том числе 1 квартал 2014 г. - 212 756,07 рублей.

Заявитель в свою очередь ссылается на допущенную им техническую ошибку, когда им товар фактически был принят от иной организации - ООО «МПК Челны» ИНН 1650272050, однако в учете отражен как полученный от МПК «Челны» ИНН 1650234223, в подтверждение чего им в материалы дела представлены товарные накладные от ООО «МПК Челны» ИНН 1650272050 и выставленные ООО «МПК Челны» ИНН 1650272050 счета-фактуры.

Данный довод заявителя судом отклоняется в связи с тем, что несмотря на наличие указанных первичных документов от ООО «МПК Челны» ИНН 1650272050 полученный от данной организацией товар фактически обществом оприходован не был (не принят к учету), а договор, на который имеется ссылка в данных документах, заключен между обществом и ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223, а не с иным юридическим лицом. Данное обстоятельство подтверждается из документов учета общества, в частности, карточкой счета 60 за 2014-2015 гг., из оборота по которому (счета 60) следует, что в бухгалтерском учете операции по взаимоотношениям между обществом и ООО «МПК Челны» ИНН 1650272050 отражены начиная с 03.02.2014 в рамках договора поставки № FK/14-010 от 01.02.2014, всего операций произведено на сумму 16 233 266,76 рублей. При этом, по счету 60 отсутствует отражение операций по поставке товара на спорную сумму до 03.02.2014.

Таким образом, поскольку приход товара на сумму 2 207 452,70 руб. не отражен в учете заявителя, то есть не принятна учет на основании первичных документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, следовательно, обществом не выполнены условия как для применения вычета по НДС в сумме 212 756,07 руб. по счетам-фактурам от ООО «МПК Челны» ИНН 1650272050, так и включение в состав расходов по налогу на прибыль организаций 2 207 452,70 руб. по товарным накладным от этой же организации.

Судом также установлено, что факт поставки обществу товара в 1 квартале 2014 года от ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223 подтвержден директором и учредителем данной организации (в спорный период) Глебским Д.Г., из протокола допроса которого № 3-26 от 05.07.2017 следует, что товар был фактически поставлен в адрес заявителя на сумму 2 253 447,87 руб., у ООО МПК «Челны» первичные документы (счета-фактуры, накладные) отсутствуют в связи с их незаконным изъятием и уничтожением.Указанное обстоятельство подтверждается постановлением об отказе в возбуждении уголовного дела от 26.07.2014, согласно которому накладные, договоры, счета-фактуры были вывезены на свалку. Данные обстоятельства, а именно, факт поставки товара в адрес общества в январе 2014 года и ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223, и ООО «МПК Челны» ИНН 1650272050, подтверждены представителями ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223 в судебном заседании 19.09.2018.

Вместе с тем, налоговым органом не оспаривается факт поставки товара обществу от ООО «МПК Челны» ИНН 1650272050, он лишь указывает на отсутствие оснований для применения обществом по данным операциям налогового вычета по НДС и включения в состав расходов по налогу на прибыль организаций по причине непринятия обществом к учету и неотражения им в учете данных поставок в январе 2014 года.

Ссылка представителя заявителя на вступившие в законную силу решения Арбитражного суда Республики Татарстан по делам № А65-29966/2015 и № А65-12526/2016 в подтверждение наличия хозяйственных операций с ООО «МПК Челны» ИНН 1650272050 факта поставки товара в адрес общества в январе 2014 года от ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223 не опровергает. В рамках указанных дел судом были рассмотрены хозяйственные споры между обществом и ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223. В результате рассмотрения споров в удовлетворении исковых требований огбщества к ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223 о взыскании неосновательного обогащения в размере 2 259 451,80 рублей отказано (дело А65-29966/2015), а исковые требования ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223 к обществу о взыскании долга в размере 2 253 447,87 руб. за товар, поставленный в январе 2014 года, удовлетворены (дело № А65-12526/2016).

Таким образом, в рамках рассмотрения арбитражных дел № А65-29966/2015 и № А65-12526/2016 судом был установлен и подтвержден факт отсутствия первичных документов по взаимоотношениям общества с ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223 и подтвержден сам факт наличия хозяйственных операций.

При указанных обстоятельствах доводы заявителя об осуществлении поставок на спорную сумму 2 207 452,70 руб., в том числе НДС 212 756, 07 руб. от имени ООО «МПК Челны» ИНН 1650272050, а не от ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Счета-фактуры, в которых неверно указан ИНН и наименование организации, рассматриваются как составленные с нарушением требований налогового законодательства. Суммы НДС по таким счетам-фактурам вычету не подлежат.

При указанных выше обстоятельствах внесение обществом исправлений в книгу покупок в части замены операций по приобретению товара от ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223 на ООО «МПК Челны» ИНН 1650272050 правового значения для применения вычетов по НДС в спорной сумме не имеет. Так, в рассматриваемом случае заявитель путем исправлений в книге покупок фактически заменяет одного поставщика на другого при отсутствии доказательств оприходования товара на сумму 2 207 452,70 руб., в том числе НДС в сумме 212 756,07 руб. именно от ООО «МПК Челны» ИНН 1650272050. Следовательно, доводы заявителя об осуществлении поставок на спорную сумму от имени ООО «МПК Челны» ИНН 1650272050, а не от ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

С учетом изложенного суд приходит к выводу, что позиция налогового органа об отсутствии у общества оснований для принятия вычета по налогу на добавленную стоимость в первом квартале 2014 года является правомерным, поскольку одно из условий правомерности налогового вычета не было соблюдено (товар не оприходован в бухгалтерском учете).

Возможность заявления расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по НДС обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций.

Обязанность налогоплательщика по предоставлению достоверных сведений о выполненной хозяйственной (финансовой) операции (приобретение товаров, выполнение работ, предоставление услуг и пр.) обусловлена необходимостью создания реального рынка товаров, работ, услуг.

Реальность в данном случае подразумевает наличие действительно существующих и реально осуществляющих предпринимательскую деятельность юридических лиц и индивидуальных предпринимателей; наличие реально выполненных работ (приобретенных товаров, оказанных услуг) лицами, которые указаны в оправдательных документах; реальность примененной сторонами цены сделки.

Таким образом, возможность заявления расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по НДС обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. В ходе рассмотрения дела заявитель не подтвердил надлежаще оформленными первичными документами факт приобретения товаров у заявленного контрагента.

При таких обстоятельствах отказ в применении вычета по НДС по эпизоду с поставщиком - ООО МПК «Челны» ИНН 1650234223 в сумме 212 756,07 руб., доначисление НДС в данной сумме, налога на прибыль организаций за 2014 год в сумме 398 939 руб., соответствующих пеней и штрафов в данной части является правомерным, оспариваемое решение в данной части соответствует требованиям НК РФ и не нарушает прав и законных интересов заявителя, в данной части заявленные требования удовлетворению не подлежат.

По эпизоду, касающемуся применения различных ставок НДС 18%, 10%, судом установлено следующее (пункту 2.1.2 решения налогового органа).

Основанием для доначисления обществу по данному эпизоду НДС в сумме 247 055 руб., а также соответствующих сумм пени явился вывод налогового органа о неправомерности применения обществом налоговых вычетов по НДС в результате неверного оприходования товаров, а именно, отражения приобретения товаров с НДС по ставке 18 % вместо предъявленного продавцами НДС по ставке 10%.

Заявитель указывает, что налоговым органом не исследован вопрос о соответствии действующему законодательству предъявленных обществу ставок, налоговый орган лишь констатировал расхождение между ставками налога, предъявленными обществу, и ставками налога, заявленными им к вычету, а также отмечает, что необоснованность ссылки налогового органа на документы, датированные октябрем 2016 года, как не относящиеся к периоду проведения налоговой проверки.

Суд приходит к выводу об обоснованности в данной части выводов налогового органа и ошибочности позиции общества в связи со следующим.

Судом из материалов дела установлено, что обществом в спорный период приобретались продовольственные товары в рамках договоров поставок, заключенных им с ООО «ИнТрейд», ООО «МобиТрейд», ООО «МПК Челны», ООО «Промторгсервис», ИП Рашитовым И.Г. Указанными поставщиками в адрес общества выставлены счета-фактуры с выделенным НДС как по ставке 10%, так и ставке 18 %.

Выставленные обществу его контрагентами счета-фактуры соответствуют установленным требованиям к их содержанию, в том числе статье 169 НК РФ одержат все необходимые реквизиты.

Вместе с тем, обществом заявлены налоговые вычеты по НДС в большем размере, не соответствующем суммам НДС, предъявленным обществу указанными контрагентами, выставленным последними счетам-фактурам в результате применения обществом по ряду товаров и отражению в учете НДС по ставке 18 % вместо предъявленного ему в счетах-фактурах НДС по ставке 10%.

В то же время обществом при заявлении вычетов по НДС в размере большем нежели ему предъявлены поставщиками в счетах-фактурах, не учтено, что согласно статье 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в отношении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, что в силу условий пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты по НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Тем самым, исходя из указанных положений НК РФ, именно счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 статьи 169 данного Кодекса.

Как следует из Постановления Президиума ВАС РФ от 08.11.2011 № 6889/11, в силу положений статей 169, 171, 172 Кодекса покупатель вправе возместить налог из бюджета только в том размере, который указан в соответствии с требованиями пункта 3 статьи 154 Кодекса в счете-фактуре, выставленном продавцом.

Поскольку вычеты по НДС носят заявительный характер, именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность и обоснованность уменьшения налогооблагаемой базы по НДС, в том числе путем предоставления документов, отвечающих критериям, установленным статьями 169, 171, 172 Кодекса.

Счета-фактуры, в которых обществу предъявлен НДС в сумме, соответствующей заявленному обществом вычету, не представлены им ни в ходе проверки, ни в суд.

При таких обстоятельствах, в отсутствие оснований (счетов-фактур) применение обществом вычета по НДС больше, чем НДС, предъявленный ему поставщиками, не соответствует требованиям НК РФ, в связи с чем уменьшение налоговым органом вычета по НДС на сумму 193 133 руб. и доначисление обществу налога в данной сумме и соответствующих пени является законным и обоснованным.

При этом, доводы заявителя о неисследовании налоговым органом правомерности применения поставщиками налоговых ставок, о правомерности применения обществом ставки 18% в отношении ряда товаров, судом отклоняются, поскольку не доказывают правомерность позиции заявителя. Отклоняется судом также довод заявителя о необоснованности ссылки налогового органа на документы, датированные октябрем 2016 года, как не относящиеся к периоду проведения налоговой проверки, поскольку в силу абз. 2 п. 4 статьи 101 НК РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в том числе документы, представленные в налоговый орган при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данных лиц, и иные документы, имеющиеся у налогового органа. Данная позиция приведена в разъяснениях, данных в п. 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации».

При таких обстоятельствах доначисление НДС в общей сумме 193 133 руб., соответствующих пеней и штрафов по данному эпизоду является правомерным, оспариваемое решение в данной части соответствует требованиям НК РФ и не нарушает прав и законных интересов заявителя, в данной части заявленные требования удовлетворению не подлежат.

По эпизоду доначисления налога на прибыль организаций и НДС по взаимоотношениям заявителя с ООО «СТЭМ» (пункты 2.1.3 и 2.3.4 решения) судом установлено следующее.

Основанием для начисления обществу сумм налога на прибыль организаций в сумме 82 150 руб. и НДС в сумме 91 277 руб., соответствующих сумм пени и привлечения общества к налоговой ответственности явились выводы налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по НДС в виде применения налоговых вычетов, а также неуплата налога на прибыль организаций вследствие уменьшения обществом налогооблагаемой базы за счет необоснованного включения в состав расходов сумм услуг ООО «СТЭМ».

Заявитель в обоснование заявленных требований указывает на недоказанность получения им необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с ООО «СТЭМ», указывает, что им проявлена должная степень осмотрительности при выборе контрагента, отсутствуют признаки взаимозависимости заявителя с указанным контрагентом. Также заявитель указывает на неправомерность ссылки налогового органа на протокол допроса руководителя ООО «СТЭМ», оформленного ранее и в отношении иной организации.

С учетом разъяснений, данных в пунктах 1, 2, 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление Пленума ВАС РФ № 53), документы, представляемые налогоплательщиком для подтверждения правомерности уменьшения полученных доходов на сумму произведенных расходов по налогу на прибыль организаций и предъявления к вычету сумм НДС, должны содержать сведения, позволяющие впоследствии налоговому органу определить достоверность осуществления хозяйственной операции. При этом необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Судом из материалов дела установлено, что в проверенном периоде обществом с ООО «СТЭМ» был заключен договор на оказание услуг № 20 от 28.04.2014 по проведению промо-мероприятий.

Для подтверждения правомерности включения в расходы стоимости услуг, а также применения налоговых вычетов по НДС обществом представлены следующие документы, подтверждающие хозяйственные взаимоотношения с ООО «СТЭМ»: договор, акты сдачи-приемки выполненных работ (оказанных услуг), счета-фактуры.

В результате проведенной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о неправомерности применения обществом налоговых вычетов по НДС и списанию в расходы сумм затрат по взаимоотношениям общества с данным контрагентом, что представленные обществом по вышеуказанному контрагенту документы в совокупности с имеющимися доказательствами недобросовестности указывают на отсутствие реальной хозяйственной деятельности по оказанию услуг ООО «СТЭМ, исходя из того, что:

- реальное оказание услуг не осуществлялось и не могло осуществляться ООО «СТЭМ»;

- ООО «СТЭМ» обладает признаками недобросовестного контрагента, движение денежных средств носит транзитный характер;

- представленные обществом документы противоречивы и недостоверны;

- общество не проявило должной осмотрительности: не доказало, что им были приняты все зависящие от него меры по проверке правоспособности и порядочности спорного контрагента.

В подтверждение своих доводов налоговый орган ссылается на недостоверность данных, содержащихся в представленных обществом на выездную налоговую проверку документах.

Так, из актов сдачи-приемки выполненных работ (оказанных услуг), счетов-фактур следует, что контрагент общества ООО «СТЭМ» осуществлял организацию проведения промоакции, оказывал услуги по безадресной рассылке рекламных буклетов в период с 02.05.2014 по 08.08.2014 в г. Набережные челны, г. Нижнекамск, г. Менделеевск, осуществлял праздничное открытие магазина Эссен Экспресс № 34 в г. Набережные Челны 7 августа 2014 г. Однако, в актах сдачи-приемки оказанных услуг отсутствует информация об адресе магазина, в открытии которого содействовало ООО «СТЭМ», о конкретных местах проведения промоакций, информация о домах, в которых производилась безадресная рассылка рекламных буклетов, не представлены сами рекламные буклеты, документы на их изготовление. Из представленных налоговым органом документов по учету основных средств, в частности, ведомости основных средств налогоплательщика на 01.01.2015, перечня арендуемой площади с наименованием арендодателя, следует, что магазин с наименованием «Эссен Экспресс № 34 в г. Набережные Челны» на балансе последнего отсутствует.

Суд принимает во внимание установленные налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки следующие обстоятельства.

Согласно сведениям из Единого государственного реестра юридических лиц и Единого государственного реестра налогоплательщиков ООО «СТЭМ» стояла на налоговом учете в ИФНС по Промышленному району г. Самары с 17.01.2012, было ликвидировано 16.09.2016. По адресу регистрации контрагента - Самарская обл., г. Самара, шоссе Заводское, 42, позиция 10 – было зарегистрировано 26 организаций. Руководитель ООО «СТЭМ» Юткина Наталья Сергеевна (Родина Н.С. сменила фамилию и получила новый паспорт с 25.06.2014, о чем в ЕГРН сделана запись 09.07.2014) значится руководителем/учредителем в 77 организациях.

Из имеющегося в налоговом органе протокола допроса Юткиной Н.С. № 1328 от 18.05.2016, составленного сотрудниками ИФНС России по Промышленному району г. Самары, следует, что Юткина Наталья Сергеевна отказывается от руководства и учредительства в каких-либо организациях. Свидетель при разъяснении ей положений статьи 51 Конституции Российской Федерации, статей 31, 90 НК РФ показала, что участия в каких-либо организациях не принимала, руководство и деятельность не осуществляла, первичные документы не подписывала.

Согласно федеральному информационному ресурсу сведения в отношении ООО «СТЭМ» об имуществе, транспортных средствах, находящихся в собственности, о работниках отсутствуют. Сведения по форме 2-НДФЛ в налоговый орган по месту учета данной организацией не подавались. В рамках контрольных мероприятий установлено, что вид деятельности ООО «СТЭМ» соответствует основному виду деятельности, зарегистрированному в ЕГРЮЛ - оптовая торговля непродовольственными потребительскими товарами, что данная организация отношения к рекламной деятельности не имеет.

Из анализа расчетного счета данной организации следует, что в 2014 году у организации отсутствуют перечисление арендных, коммунальных платежей, оплата за транспортные услуги и иные платежи, свидетельствующие о ведении организацией финансово-хозяйственной деятельности согласно заявленному организацией основному виду деятельности. Поступавшие от заявителя денежные средства ООО «СТЭМ» фактически распределены между организациями-посредниками третьего звена, имевшими признаки «фирм-однодневок», то есть юридических лиц, не оказывавших каких-либо реальных услуг.

При таких обстоятельствах суд приходит к выводу, что налоговым органом установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии и невозможности осуществления ООО «СТЭМ» реальной хозяйственной деятельности, о недостоверности документов, представленных от имени конрагента, о невозможности в отсутствие имущества, транспортных средств, работниках оказывать услуги; установлен «транзитный» характер использования расчетных счетов.

Доказательств обратного в материалы дела не представлено.

Суд также отмечает, что поскольку налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов, а также учитывая, что в силу п.4 статьи 101 НК РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются также иные документы, имеющиеся у налогового органа, принимая во внимание, что в материалы дела не представлено доказательств получения указанных доказательств с нарушением закона, суд находит сведения, полученные иным налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля, надлежащими доказательствами по настоящему делу, в связи с чем довод заявителя о неправомерности ссылки налогового органа на протокол допроса руководителя ООО «СТЭМ», оформленного ранее и в отношении иной организации, судом отклоняется.

Суд также отмечает, что проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только установление правоспособности юридического лица до момента заключения сделки, но и проверку полномочий лиц, действующих от имени контрагента, наличия соответствующих лицензий, оборудования, необходимого для осуществления деятельности, получение иных сведений, характеризующий деловую репутацию партнера.

С учетом указанных выше обстоятельств судом доводы налогоплательщика о проявлении им должной осмотрительности при выборе контрагента и получения им доказательств реального существования контрагента со ссылкой на данные ЕГРЮЛ не могут быть приняты.

Суд находит обоснованным вывод налогового органа, что вышеуказанные обстоятельства ставят под сомнение реальность заключения и исполнения указанного договора, находит представленные заявителем доказательства ненадлежащими, содержащими недостоверные сведения, что представленные налоговым органом доказательства опровергают доводы заявителя о реальности поставки спорных товаров в его адрес.

Доводы заявителя, о том, что реальность хозяйственных операций с контрагентами подтверждена, в том числе, наличием всех необходимых документов - договора, счетов-фактур и актов сдачи-приемки выполненных работ (оказанных услуг), оформленных в соответствии с правилами Гражданского кодекса Российской Федерации и Федерального закона «О бухгалтерском учете», отклоняются судом, поскольку в подтверждение обоснованности заявленных вычетов по НДС налогоплательщиком должны быть представлены документы, отвечающие критериям статей 169, 171 НК РФ и подтверждающие наличие реальных операций по оказанию услуг (выполнению работ) действительными контрагентами.

Суд соглашается с позицией налогового органа, что данные документы не могут служить подтверждением оказания услуг по договору № 20 от 28.04.2014, поскольку, как установлено судом при рассмотрении дела, вуказанные документы содержат недостоверную информацию. Следовательно, представленные документы не могут являться достаточными доказательствами реальности хозяйственных операций между обществом и заявленным им контрагентом при отсутствии тому надлежащих и достоверных доказательств.

Доказательств фактического оказания ООО «СТЭМ» спорных услуг заявителем не представлено ни в рамках налоговой проверки, ни при рассмотрении дела в суде.

Ссылка заявителя на осуществление с данным контрагентом безналичных расчетов также безосновательна в силу того обстоятельства, что отсутствие хозяйственных операций по оказанию спорных услуг доказывает транзитный характер движения денежных средств перечисленных от заявителя в адрес ООО «СТЭМ». Формальное представление первичных документов не может повлиять на их оценку при наличии доказательств, указывающих на недостоверность содержащихся в ней информации. Таким образом, реальность произведенных хозяйственных операций заявителем не подтверждена.

Суд при таких обстоятельствах находит подтвержденным вывод налогового органа, что ООО «СТЭМ» не оказывало обществу услуги по проведению промо-мероприятий, содержащаяся в представленных документах информация носит недостоверный характер. Услуги по проведению промо-мероприятий не могли быть оказаны обществу также в силу отсутствия у указанного общества возможности оказания услуг на территории Республики Татарстан – в городах Набережные Челны, Нижнекамск, Менделеевск, Бугульма, то есть по месту оказания услуг по договору, в связи с отсутствием у ООО «СТЭМ» трудовых и материальных ресурсов.

С учетом изложенного, оценив представленные доказательства в совокупности и взаимосвязи, суд приходит к выводу о неосуществлении контрагентом ООО «СТЭМ» обязательств по договору на оказание услуг № 20 от 28.04.2014 по проведению промо-мероприятий, что документы по взаимоотношениям общества с ООО «СТЭМ», представленные на выездную налоговую проверку, недостоверны и подтверждают, что фактически услуги обществу указанным контрагентом не осуществлялись, что имеет место формальный документооборот по рассматриваемой сделке.

Суд приходит к выводу, что налоговым органом представлены достаточные доказательства, свидетельствующие о направленности действий заявителя по взаимоотношениям с данным контрагентом на получение необоснованной налоговой выгоды через уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций путем включения в расходы экономически необоснованных и документально не подтвержденных затрат, необоснованного применения вычетов по налогу на добавленную стоимость.

При таких обстоятельствах отказ в применении вычета по НДС по эпизоду с поставщиком - ООО «СТЭМ» в сумме 82 150 руб., доначисление НДС в данной сумме, налога на прибыль организаций за 2014 год в сумме 91 277 руб., соответствующих пеней и штрафов является правомерным, оспариваемое решение в данной части соответствует требованиям НК РФ и не нарушает прав и законных интересов заявителя, в данной части заявленные требования удовлетворению не подлежат.

По эпизоду, связанному с корректировкой налоговой базы по налогу на прибыль за 2013 г. в размере 9 272 733,04 руб. (пункт 2.3.2 решения) судом установлено следующее.

Из материалов дела судом установлено, что основанием для начисления оспариваемым решением в указанной части сумм налога на прибыль организаций, соответствующих пени, привлечения общества к налоговой ответственности явились выводы налогового органа о занижении обществом налоговой базы по налогу на прибыль за 2013 г. в результате отражения корректировки по товарам, оприходованным и реализованным обществом в 2012 году.

Заявитель в обоснование заявленных требований указывает, что факт более позднего отражения затрат при исчислении налога на прибыль привел к образованию в предшествующем налоговом периоде переплаты, равной сумме доначисленного налога, то есть недоимка фактически отсутствует, поскольку покрывается ранее возникшей переплатой того же налога. Также заявитель указывает, что выводы налогового органа в рамках текущей проверки о налоговых обязательствах 2012 года, в том числе по расчету налога на прибыль за данный год, свидетельствуют о превышении трехлетнего периода проверки, установленного НК РФ. Отсутствие после представления налоговой декларации по налогу на прибыль за 2013 год, актов, а также решений по результатам налоговой проверки, свидетельствует, по мнению заявителя, о незаконности выводов ответчика о «задвоении» понесенных на приобретение реализованных товаров затрат.

Суд находит выводы налогового органа обоснованными, доводы заявителя подлежащими отклонению в связи со следующим.

Обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с п. 1 статьи 318, статьей 320 НК РФ для целей определения момента, когда расходы, связанные с производством и реализацией, учитываются при определении налоговой базы, они распределяются:

1) на прямые, которые учитываются только в периоде реализации продукции (товаров, работ, услуг);

2) косвенные, которые учитываются в том периоде, в котором они понесены.

Как следует из материалов дела, заявителем в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2013 год по строке «Прямые расходы налогоплательщиков, осуществляющих оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю в текущем отчетном (налоговом) периоде, относящихся к реализованным товарам» отражены расходы 3 026 845 743 руб., что соответствует данным списания со счета 41 в дебет счета 90 согласно представленным обществом документам бухгалтерского учета.

Сумма в размере 9 272 733,04 руб. отражена в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, представленной обществом за 2013 г., по строке 2_2_010 «Прямые расходы, относящиеся к реализованным товарам, работам, услугам».

Согласно п. 2 статьи 318 НК РФ прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Кодекса.

В соответствии с п. 8 учетной политики заявителя на 2013 год, утвержденной приказом б/н от 31.12.2012 (далее – учетная политика), учет товаров в организации ведется по наименованиям. Согласно п. 8.2 учетной политики товары принимаются к учету по фактической себестоимости, под которой при приобретении за плату понимается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. Формирование фактической себестоимости товаров осуществляется на счете 41 «Товары».

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о товарах установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденным Приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н.

Отражение в бухгалтерском учете операций, связанных с приобретением (получением), продажей и иным выбытием товаров, производится в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н

Счет 41 «Товары» предназначен для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, приобретенных в качестве товаров для продажи. Этот счет используется в основном организациями, осуществляющими торговую деятельность, а также организациями, оказывающими услуги общественного питания.

Оприходование прибывших на склад товаров и тары отражается по дебету счета 41 «Товары» в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» по стоимости их приобретения. При учете организацией, занятой розничной торговлей, товаров по продажным ценам одновременно с этой записью делается запись по дебету счета 41 «Товары» и кредиту счета 42 «Торговая наценка» на разницу между стоимостью приобретения и стоимостью по продажным ценам (скидки, накидки). Транспортные (по завозу) и другие расходы по заготовке и доставке товаров относятся с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в дебет счета 44 «Расходы на продажу». При признании в бухгалтерском учете выручки от продажи товаров их стоимость списывается со счета 41 «Товары» в дебет счета 90 «Продажи». Таким образом, при формировании себестоимости реализованных товаров учитывается стоимость товаров, отнесенная по дебету (оприходованная) счета 41 «Товары».

Выводы налогового органа об отражении в составе расходов за 2012 год суммы в размере 9 272 733,04 руб. в момент реализации товаров стоимости приобретенных и реализованных товаров подтверждаются представленным «Отчетом о движении номенклатуры товара».

В связи с тем, что обществом увеличена себестоимость товаров приобретенного и реализованного в 2012 г., в 4 квартале 2013 года, налоговым органом правомерно проведен анализ отраженной в 2012 г. себестоимости товаров.

Согласно пояснениям общества, карточки складского учета по поступлению товаров в 2012 году и отраженные в бухгалтерской справке при выявлении ошибки выгрузки из складской программы учета в бухгалтерскую программу в четвертом квартале 2013 года, уничтожены в связи с истечением срока хранения по сроку давности; для целей налогового учета для расчета налога на прибыль используются регистры, формируемые из бухгалтерской и складской программы. Тем самым, представленная ведомость «Отчет о движении номенклатуры товара» является бухгалтерским регистром, принимаемым для целей отражения показателей бухгалтерского и налогового учета, является первичным документом для налогового учета.

В «Отчете о движении номенклатуры товара» за 2012 год отражено «Наименование магазина», «наименование товара», «кол-во», «Сумма б/НДС», «сумма НДС», «перемещение», «дата реализации», «кол-во», «цена».

Заявителем 04.11.2013 представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 1 кв. 2012 г., в которой откорректирован НДС по контрагентам ООО «Алкоторг», ООО «Джей Эф Си», ООО «Интерфрут», ООО «Магнолия».

В связи с тем, что обществом товар в 2012 г. реализован, сумма приобретения товара у вышеуказанных поставщиков полностью отражена в налоговой декларации по налогу на прибыль, соответственно сумма, отраженная в книге покупок, соответствует данным налоговой декларации по налогу на прибыль.

Налоговом органом проведен анализ заявленных налоговых вычетов по НДС по вышеуказанным поставщикам, а также стоимости, отраженной в составе расходов по приобретенным товарам, в результате чего установлено, что «отчет о движении номенклатуры товара» соответствует данным уточненной налоговой декларации по НДС (в которой и произведена корректировка). Следовательно, спорные операции отражены именно в 2012 году, и в связи с этим отражение их в 2013 году является неправомерным.

При таких обстоятельствах выводы налогового органа о неправомерности корректировки в 2013 году в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций себестоимости реализованных в 2012 году товаров суд признает обоснованными.

Довод заявителя, что в 2012 году товар ошибочно выгрузился только в бухгалтерскую программу, а в складской программе он был учтен правильно и по мере продажи списался на себестоимость, судом отклоняется в связи со следующим.

Согласно п. 143 Приказа Минфина России от 28.12.2001 № 119н (ред. от 24.10.2016) «Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов» данные сводной ведомости движения материалов и накопительных ведомостей ежемесячно сверяются с данными аналитического учета, т.е. с оборотными ведомостями и сальдовыми ведомостями (книгами). При этом сведения об остатках материалов в натуральном выражении должны совпадать с данными бухгалтерского учета. Общая стоимость продуктов и товаров на конец каждого месяца или на день инвентаризации по сальдовой ведомости сверяется с данными бухгалтерского учета, после чего такая ведомость подписывается ответственными должностными лицами.

В силу статьи 23 НКРФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с п.1 статьи 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения). В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога

Возможность корректировки налогоплательщиком своих обязательств, установленная п.1 статьи 54 НК РФ, является исключением, позволяющим налогоплательщику учесть при соблюдении соответствующих условий расходы в ином порядке, чем это предусмотрено статьей 272 НК РФ.

Следовательно, обязательным условием возможности корректировки налоговых результатов прошлых периодов является излишняя уплата налога, однако, доказательств, свидетельствующих о том, что допущенные ошибки привели к излишней уплате налога за предыдущий налоговый период, заявителем не представлено. Истребованные налоговым органом документы по внесенным изменениям заявитель не представил, пояснив это тем, что счета-фактуры, накладные по реализованным в 2012 г. товарам, по которым откорректирован НДС в 2013 г., уничтожены по сроку давности.

Ссылки заявителя на положения абз. 3 п. 1 статьи 54 НК РФ, предусматривающего право налогоплательщика провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога, не могут быть приняты во внимание, так как в данном случае заявитель, включая спорные расходы в налоговую базу по налогу на прибыль за 2013 год, не исправил выявленные в 2013 году ошибки (искажения), относящиеся к предыдущему налоговому периоду, а учел эти расходы как расходы, относящиеся к 2013 году в себестоимости реализованной продукции.

Довод заявителя о том, что факт более позднего отражения затрат при исчислении налога на прибыль привел к образованию в предшествующем налоговом периоде переплаты, равной сумме доначисленного налога, то есть недоимка фактически отсутствует, поскольку покрывается ранее возникшей переплатой того же налога, также отклоняется судом ввиду противоречия документам самого заявителя. Так, при проведении выездной налоговой за период 2010-2012 годы, по результатам которой вынесено решение № 3-5 от 24.06.2014, исчисление в завышенных размерах сумм налогов (сборов) по налогу на прибыль за 2012 год не установлено.

Заявителем не представлено надлежащих доказательств того, что исчисление НДС в 2012 году, по его мнению, в завышенных размерах обусловлено именно занижением стоимости товаров, при том, что ошибок в формировании в 2012 году стоимости товаров по дебету счета 41 не установлено и их наличие не доказано, что вся стоимость товаров в 2012 году отнесена обществом в расходы именно в 2012 году, выводы налогового органа документально не опровергнуты.

Довод заявителя о том, что с возражениями на акт проверки налогоплательщик фактически сделал заявление о зачете указанной переплаты, в связи с чем решение по итогам проверки должно быть принято с учетом указанной переплаты, судом отклоняется, поскольку с учетом указанных выше установленных судом обстоятельств основания для зачета (возмещения) излишне исчисленных и уплаченных налогов за предыдущий период отсутствуют.

Согласно пп. 5 п. 1 статьи 21, п. 1 статьи 32 НК РФ налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов. В соответствии с п. 4 статьи 78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления (заявления, представленного в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи или представленного через личный кабинет налогоплательщика) налогоплательщика по решению налогового органа. Согласно п. 7 статьи 78 НК РФ заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Таким образом, право налогоплательщика на зачет и возврат из соответствующего бюджета излишне уплаченных либо взысканных сумм налога непосредственно связано с наличием переплаты сумм налога в этот бюджет и отсутствием задолженности по налогам, зачисляемым в тот же бюджет, однако наличие переплаты, на которую ссылается заявитель, не подтверждено надлежащими документами.

Доводы заявителя о превышении ответчиком трехлетнего периода проверки в связи с утверждением проверяющими о том, что расходы ранее учтены в составе затрат за 2012 г., являются необоснованными в силу учета заявителем затрат предыдущего периода (2012 г.) в составе расходов проверяемого периода (2013 г.).

Довод заявителя об отсутствии указанных нарушений по результатам камеральной проверки декларации по налогу на прибыль за 2013 год суд находит несостоятельным.

Камеральная налоговая проверка не заменяет собой выездную налоговую проверку, к тому же выездная налоговая проверка предусматривает более широкие полномочия налогового органа по контролю, выраженные в порядке проведения, условиях, а также объеме подлежащих проверке документов, по сравнению с камеральной налоговой проверкой. Результаты выездной налоговой проверки являются следствием анализа полученных в ходе ее проведения доказательств, порядок получения и исследование которых носят самостоятельный характер, отличный от порядка проведения камеральных налоговых проверок. Тем самым, результаты камеральной налоговой проверки основаны на иных доказательствах, в отсутствие полномочий при камеральной проверке по истребованию у налогоплательщика доказательств, без учета проверки налоговых обязательств за иные периоды и первичных документов, и не могут служить для целей выездной налоговой проверки безусловным доказательством наличия (отсутствия) в действиях налогоплательщика нарушений налогового законодательства.

При таких обстоятельствах доначисление налога на прибыль за 2013 год в сумме 1 854 547 руб., соответствующих пеней и штрафов является правомерным, оспариваемое решение в данной части соответствует требованиям НК РФ и не нарушает прав и законных интересов заявителя, в данной части заявленные требования удовлетворению не подлежат.

По эпизоду, связанному с отражением в налоговом учете заявителя суммы отрицательных остатков на складах в размере 3 385 765,68 руб. (пункт 2.3.3 решения).

Как следует из материалов дела, основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 677 153 руб., соответствующих пени и штрафов, послужил вывод налогового органа о занижении заявителем налоговой базы по налогу на прибыль в результате отражения в составе расходов стоимости реализованных товаров в завышенных размерах на сумму 3 385 766 руб.

Заявитель в обоснование заявленных требований указывает, что занижения налоговой базы по налогу на прибыль не допущено, изначально программа не учитывала внутренние перемещения, в последующем эти перемещения были учтены, в течение налогового периода себестоимость товара была откорректирована.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

В целях главы 25 НК РФ прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно п.49 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в п.1 статьи 252 НК РФ.

Согласно п. 1 статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 №402-ФЗ (далее - Закон о бухгалтерском учете) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

В соответствии с п. 2 статьи 9 Закон о бухгалтерском учете обязательными реквизитами первичного учетного документа являются:

1) наименование документа;

2) дата составления документа;

3) наименование экономического субъекта, составившего документ;

4) содержание факта хозяйственной жизни;

5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;

7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

При этом, указанные документы, представляемые в государственные органы физическими и юридическими лицами с целью подтверждения субъективного права, должны содержать достоверную информацию, а соответственно, право на предъявление сумм налога к налоговым вычетам возникает у налогоплательщика только в случае соблюдения им данных требований.

Кроме того, согласно п. 2.17 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденного Министерством финансов СССР от 29.07.1983 № 105, первичные документы, поступающие в бухгалтерию, подлежат обязательной проверке. Проверка осуществляется по форме (полнота и правильность оформления документов, заполнения реквизитов), по содержанию (законность документированных операций, логическая увязка отдельных показателей).

Согласно требованиям законодательства документы, предоставляемые налогоплательщиком в подтверждение факта и размера затрат, подлежат правовой оценке в совокупности, такие документы должны отвечать установленным законом требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые, в том числе налоговые последствия. Помимо этого, условием для признания задекларированных затрат в составе расходов налогоплательщика является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что затраты фактически понесены именно в заявленной сумме.

Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически осуществлены.

Судом установлено, что в представленных оборотах счета 41 на конец 2013 г. имеется отрицательный дебетовый остаток на сумму 3 385 766 руб., который образовался в результате списания в состав расходов 2013 г. стоимости товаров на 3 385 765,68 руб. больше, чем было на складе. Из анализа оборотов указанного счета следует, что на начало 2013 года остаток товаров по складам составил 24 715 934,91 руб., приход товаров на склад составил 530 631 190,32 руб., реализовано товара со склада на сумму 558 732 890,91 руб., остаток на 31.12.2013 составил -3 385 765,,68 руб. Наличие отрицательных дебетовых остатков свидетельствует о завышении в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2013г. по строке 030 размера прямых расходов.

Довод заявителя о корректировке себестоимости товара в течение налогового периода в нарушение требований статьи 9 Закона о бухгалтерском учете документально не подтвержден, следовательно, является несостоятельным.

Налоговым органом осуществлена проверка документов, представленных заявителем, в том числе Оборот счета 41 за 2013 г., установлено, что в дебет счета 90 списана стоимость реализованных покупных товаров в размере 3 026 845 743 рублей. Согласно налоговой декларации по налогу на прибыль за 2013 год стоимость реализованных покупных товаров составляет 3 026 845 743 руб., что соответствует данным списания с 41 счета в дебет 90 счета в 2013 году. Таким образом, данные оборотов счета 41 за 2013 год соответствуют данным налоговой декларации по налогу на прибыль представленной заявителем за 2013 год.

Тем самым, является верным вывод налогового органа, что наличие отрицательного остатка по 41 счету свидетельствует о завышении стоимости реализованных товаров по вышеуказанным складам, следовательно, что стоимость реализованных товаров не может формировать налоговую базу по налогу на прибыль организаций, обратного заявителем не доказано.

При таких обстоятельствах доначисление налога на прибыль за 2013 год в сумме 677 153 руб., соответствующих пеней и штрафов в связи с начислением отрицательных товарных остатков на складе является правомерным, оспариваемое решение в данной части соответствует требованиям НК РФ и не нарушает прав и законных интересов заявителя, в данной части заявленные требования удовлетворению не подлежат.

По эпизоду, касающемуся внереализационных доходов на сумму процентов по выданному ООО «Тринкет» займу (пункт 2.3.5 решения), судом установлено следующее.

Как следует из материалов дела, основанием для начисления обществу налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пени и штрафов послужил вывод налогового органа о занижении заявителем внереализационных доходов по налогу на сумму 8 172 712 руб. в результате не исчисления и не отражения в налоговом учете процентов по действующему долговому обязательству.

Заявитель в обоснование заявленных требований указывает, что начисление каких-либо процентов и включение их во внереализационные доходы налогоплательщика после возврата денежных средств займодавцу и зачета взаимных встречных однородных требований не предусмотрено ни условиями заключенных договоров, ни требованиями действующего законодательства.

Суд находит доводы заявителя выводы обоснованными, позицию налогового органа ошибочной в связи со следующим.

Согласно пункту 6 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам. Это же подтверждается пунктом 1 статьи 328 НК РФ, в котором указано, что налогоплательщик на основании аналитического учета внереализационных доходов и расходов ведет расшифровку доходов (расходов) в виде процентов по ценным бумагам.

Согласно п. 3 статьи 43 НК РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.

В соответствии с п. 1 статьи 269 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления. Следовательно, основанием для начисления в налоговом учете дохода в виде процентов является действующее долговое обязательство, условиями которого предусмотрена уплата процентов.

В соответствии с пунктом 6 статьи 271 НК РФ по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях главы 25 НК РФ доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец соответствующего отчетного периода.

В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Согласно статье 807 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. В соответствии со статьей 809 ГК РФ на сумму выданных согласно договору займа денежных средств начисляются проценты в размере и порядке, определенных договором, если им или законом не предусмотрено иное. Если размер процентов в договоре не установлен, он определяется существующей в месте нахождения заимодавца - юридического лица ставкой банковского процента на день уплаты заемщиком суммы долга или его части.

Судом установлено, что обществом как заемщиком с ООО «Тринкет» (займодавец) заключены договоры займа № 05 от 04.10.2012, б/н от 01.10.2012, № 08 от 29.11.2012 на общую сумму 68 000 000 рублей. Остаток задолженности по вышеуказанным договорам займа перед ООО «Тринкет» по состоянию на 01.01.2013 составил 48 783 934,43 руб., в том числе основной долг – 48 000 000 руб., долг по процентам 783 934,43 руб. С учетом того, что долг по договору займа № 05 от 04.10.2012 в размере 8 500 000 руб. погашен налогоплательщиком путем перечисления на расчетный счет ООО «Тринкет», по состоянию на 29 апреля 2013 года общая задолженность общества по указанным договорам займа составила 39 500 000 рублей.

Также между ООО «Тринкет» (заемщик) и обществом (займодавец) заключен договор займа № б/н от 29.04.2013, в соответствии с которым общество предоставляет ООО «Тринкет» заем в размере 39 500 000 руб. сроком до 29.04.2014. Согласно п. 4.1 данного договора возврат указанной суммы займа и суммы процентов производится единовременно не позднее срока, указанного в п. 2.1 договора. Заемщик имеет право погасить сумму займа досрочно. В соответствии с п. 4.2 договора погашение суммы займа и процентов осуществляется заемщиком путем перечисления денежных средств на расчетный счет займодавца.

Из выписки по расчетному счету общества налоговым органом установлено, что на расчетный счет ООО «Тринкет» перечислено 39 500 000 руб., возврат заемных средств от ООО «Тринкет» в срок до 29.04.2014 по расчетному счету не производился.

Заявитель указывает, что денежные средства, полученные налогоплательщиком по договорам займа б/н от 01.10.2012, № 5 от 04.10.2012, № 8 от 29.11.2012 на общую сумму 48 000 000 руб., предусматривающие уплату процентов в размере 9% годовых, возвращены займодавцу в мае 2013 года при следующих обстоятельствах:

-платежным поручением на перечисление денежных средств в размере 8 500 000 рублей от 06 - 15.05.2013 года;

- зачетом взаимных встречных однородных требований (требованием долга по договору займа в сумме 39 500 000 рублей) от 15.05.2013.

Проверив доводы общества, суд приходит к следующим выводам.

Заявителем в ходе проверки и в материалы дела представлены акты о проведении зачета взаимных требований от 15.05.2013:

- № 1, в соответствии с которым задолженность ООО «Тринкет» перед обществом составляет 1 500 000,00 руб. по договору займа б/н от 29.04.2013, задолженность общества перед ООО «Тринкет» составляет 1 500 000,00 руб. по договору займа 05 от 04.10.2012, стороны договорились зачесть сумму задолженности в размере 1 500 000,00 руб. между указанными договорами;

- № 2, в соответствии с которым задолженность ООО «Тринкет» перед обществом составляет 18 000 000,00 руб. по договору займа б/н от 29.04.2013, задолженность общества перед ООО «Тринкет» составляет 18 000 000,00 руб. по договору займа б/н от 01.10.2012, стороны договорились зачесть сумму задолженности в размере 18 000 000,00 руб. между указанными договорами;

- № 3, в соответствии с которым задолженность ООО «Тринкет» перед обществом составляет 20 000 000,00 руб. по договору займа б/н от 29.04.2013, задолженность общества перед ООО «Тринкет» составляет 20 000 000,00 руб. по договору займа 08 от 29.11.2012, стороны договорились зачесть сумму задолженности в размере 20 000 000,00 руб. между указанными договорами.

Акты взаимозачета не оспорены, факт перечисления денежных средств 8 500 000 рублей налоговым органом не опровергается.

В силу статьи 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. В случаях, предусмотренных законом, допускается зачет встречного однородного требования, срок которого не наступил. Для зачета достаточно заявления одной стороны.

При этом закон не исключает заключения сторонами двусторонней сделки, в предмет которой входит прекращение гражданских прав и обязанностей в смысле статьи 153 ГК РФ.

В соответствии с разъяснениями, изложенными в абзаце 4 пункта 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2014 № 16 «О свободе договора и ее пределах», нормы статьи 410 ГК РФ, устанавливающие предпосылки прекращения обязательства односторонним заявлением о зачете, не означают запрета соглашения договаривающихся сторон о прекращении неоднородных обязательств или обязательств с ненаступившими сроками исполнения и т.п.

Факт наличия между ООО «Тринкет» и обществом взаимных обязательств подтвержден материалами дела и налоговым органом не оспаривается.

Принимая во внимание вышеизложенные обстоятельства и названные нормы права, суд приходит к выводу, что соглашения о зачете взаимных требований - акты зачета взаимных требований от 15.05.2013 заключены, обязательства ООО «Тринкет» и общества по договорам займа между ними прекращены зачетом встречного однородного требования. При этом довод налогового органа, что возврат займа должен быть осуществлен только денежными средствами, суд находит несостоятельным как не соответствующий действующему законодательству.

Следовательно, поскольку обязательство ООО «Тринкет» по возврату суммы займа обществу было исполнено 15.05.2013, у общества с указанной даты прекращено право требования от ООО «Тринкет» начисленных процентов по договору займа.

Доводы налогового органа о согласованности действий взаимозависимости лиц - сторон договоров займа судом отклоняются, поскольку, во-первых, данное обстоятельство не является препятствием для проведения взаимозачетов, во-вторых, условия заключенных договоров займа не отличаются от рыночных и не ставят общество и его контрагента в неравные условия. Кроме того, налоговым органом не опровергается тот факт, что заявителем получены реальные денежные средства на расчетный счет еще в октябре-ноябре 2012 г., а значит, заявитель был обязан их вернуть как заемщик.

Приведенные в оспариваемом решении обстоятельства расходования заемщиком ООО «Тринкет» поступивших от общества денежных средств для целей установления налоговых обязательств общества, а равно для определения того, прекращено долговое обязательство ООО «Тринкет» перед обществом, правового значения не имеет.

Учитывая вышеизложенное, оценив представленные доказательства по делу в совокупности, суд приходит к выводу, что ответчик не доказал обоснованность занижения обществом внереализационных доходов на сумму процентов по выданному займу, вывод налогового органа о продолжавшихся после 15.05.2013 между обществом и ООО «Тринкет» отношениях по выданному последнему займу и, соответственно, об обязанности учитывать подлежащие начислению по данным договорам проценты во внереализационных доходах общества после указанной даты, не соответствует указанным выше нормам.

С учетом изложенного доначисление заявителю начиная с июня 2013 года налога на прибыль организаций, соответствующих пени и налоговых санкций по эпизоду включения в состав доходов внереализационных доходов в виде процентов по договорам займа в общей сумме 8 172 712 рублей (п.2.3.5 решения) является неправомерным, оспариваемое решение налогового органа в данной части не соответствует требованиям действующего законодательства и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности, в связи с чем в оспариваемое решение данной части подлежит признанию недействительным.

В случае признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным или оспариваемых действий (бездействия) незаконным в решении суда должно быть указание на обязанность устранить нарушения прав и законных интересов заявителя (пункт 3 части 4 статьи 201 АПК РФ).

В силу статьи 110 АПК РФ расходы заявителя по оплате государственной пошлины подлежат возмещению ответчиком.

Руководствуясь ст.ст. 110, 112, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Республики Татарстан

Р Е Ш И Л :

Заявление удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан № 3-9 от 27.12.2017 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль за 2013-2015 г.г., соответствующих пеней и штрафов по эпизоду включения в состав доходов внереализационных доходов в виде процентов по договорам займа в общей сумме 8 172 712 рублей (п.2.3.5 решения).

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан устранить допущенное нарушение прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью «Торговый Дом «Камилла».

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г. Казань, (ОГРН 1041621126755, ИНН 1655048573) в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Торговый Дом «Камилла», г. Набережные Челны, (ОГРН 1021602025653, ИНН 1650090860) 3000 (три тысячи) рублей в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.

Решение может быть обжаловано в месячный срок в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Республики Татарстан.

Председательствующий судья И.Т. Гилялов