Гражданский кодекс часть 1

от заявителя: Мухаметзянов Р.Г. по доверенности от 04.02.2009 г., Нохрина О.Г. по доверенности от 30.09.2009 г., Бойко Т.И. по доверенности от 30.09.2009 г.,

от ответчика: Чуева Р.А. по доверенности от 24.11.2009 г., Мугтасова Э.И. по доверенности от 02.06.2009 г., Адиева А.Х. по доверенности от 02.10.2008 г., Семагин Д.А. по доверенности от 04.05.2009 г.,

от третьего лица: Лапова С.А. по доверенности от 15.09.2009 г. №30,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Закрытого акционерного общества «Народное предприятие Набережночелнинский картонно-бумажный комбинат», г.Набережные Челны, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г. Казань, о признании недействительными решения МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по РТ №2-8 от 30.06.2009 г. и решения УФНС России по РТ №565 от 20.08.2009 г.,

У С Т А Н О В И Л :

Закрытое акционерное общество «Народное предприятие Набережночелнинский картонно-бумажный комбинат», г. Набережные Челны (далее – заявитель, Общество) обратилось с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г. Казань (далее - ответчик) о признании недействительными решения МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по РТ №2-8 от 30.06.2009 г. и решения УФНС России по РТ №565 от 20.08.2009 г.

По заявлению заявителя Арбитражным судом РТ был принят отказ заявителя от иска в части признания недействительным решения УФНС России по РТ №565 от 20.08.2009 г. (определение Арбитражного суда РТ от 01.10.2009 г.). Также по заявлению заявителя УФНС России по РТ привлечено к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора (определение Арбитражного суда РТ от 01.10.2009 г.).

Заявитель поддерживает заявленные требования по основаниям, указанным в заявлении и дополнении к заявлению.

Ответчик и третье лицо не признают заявленные требования, ссылаясь на доводы, изложенные в решениях.

Как следует из представленных по делу документов, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2007 г. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов.

В ходе проверки налоговым органом установлен факт включения заявителем в расходы сумм оплаты командировочных расходов по авансовым отчетам за проживание в гостиницах, оплату услуг автостоянок. По гостиницам и автостоянкам, указанным в таблице №3 и приложении №1 к акту проверки, информация о регистрации, как о юридических лицах и предпринимателей, в базе данных в ЕГРН отсутствует. Исходя из чего налоговый орган пришел к выводу, что командировочные расходы сотрудников заявителя в размере 473 166 руб. за 2007 год и в размере 419 830 руб. за 2006 год документально не подтверждены, следовательно, сумма затрат необоснованно включена Обществом в расходы для целей налогообложения налога на прибыль, что привело к неуплате налога на прибыль за 2006 год в сумме 100 759 руб. и за 2007 год в сумме 113 560 руб.

Также ответчиком установлено неправомерное применение заявителем налоговых вычетов при распределении акций народного предприятия. В 2006 году заявителем распределено акций в количестве 513 427 шт. между 716 работниками и в 2007 году распределено 416 565 шт. акций между 1 782 работниками по номинальной стоимости 16 руб. шт. Налоговый орган пришел к выводу, что налогоплательщик в нарушение п.п.1 п.2 ст.171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) принял к вычету НДС, предъявленный продавцами товаров в размере 120 949 руб. в феврале 2006 года и в размере 89 583 руб. в феврале 2007 года по доходам, освобожденным от НДС (реализация ценных бумаг). Вышеуказанные суммы НДС доначислены налогоплательщику налоговым органом за соответствующие налоговые периоды.

Полученные работниками в результате распределения акции должны, по мнению налогового органа, в соответствии с п.1 ст.211 НК РФ признаваться доходом в натуральной форме. Поскольку заявителем, как налоговым агентом, не исчислен НДФЛ с дохода работников, полученного в виде фактической стоимости распределенных акций, рассчитанной исходя из метода стоимости чистых активов, то налоговый орган указал налоговому агенту на необходимость исчисления и удержания НДФЛ в 2006 году в сумме 13 966 735 руб. и в 2007 году в сумме 12 367 565 руб.

Вышеуказанные факты отражены налоговым органом в акте проверки №2-9 от 05.06.2009г.

На основании акта проверки, с учетом возражений заявителя, ответчиком принято решение №2-8 от 30 июня 2009 года о привлечении заявителя к налоговой ответственности по ст.123 НК РФ за нарушение ст.24, п.1.ст.211 и ст.266 НК РФ, выразившееся в неудержании и неперечислении налога на доходы физических лиц, в виде штрафа в сумме 5 266 860 руб. Данным решением заявителю доначислен налог на прибыль в сумме 214 319 руб., НДС в сумме 210 532 руб., а также пени по НДС в сумме 494 руб. и по НДФЛ в сумме 101 104 509 руб. Заявителю, как налоговому агенту, предложено удержать и перечислить в бюджет НДФЛ за 2006-2007 г.г. в общей сумме 26 334 300 руб.

Заявитель не согласился с данным решением и обратился с жалобой в УФНС России по РТ. По результатам рассмотрения жалобы УФНС России по РТ приняло решение №565 от 20.08.2009 г. об оставлении жалобы без удовлетворения, а решения налогового органа без изменения.

Заявитель не согласился с решением ответчика и обратился в суд.

Суд, исследовав материалы дела, заслушав представителей сторон, пришел к следующим выводам.

В соответствии со ст.247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно п.1 ст.252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст.270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством.

При этом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, глава 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, в соответствии с действующим налоговым законодательством предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

В тоже время, поскольку уплата сумм налога на прибыль налогоплательщиком - организацией является налоговой обязанностью, то документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Право налогоплательщика на уменьшение полученного им дохода на сумму произведенных расходов является разновидностью налогового вычета, предоставляемого добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат, связанных с получением дохода, в связи с чем обусловлено необходимостью подтверждения надлежащими документами факта несения таких расходов.

Учитывая изложенное, затраты налогоплательщика, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, должны быть реально понесенными и документально подтвержденными, а сведения, содержащиеся в этих документах, - достоверными.

Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации №53 от 12.10.2009 г. «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» определено, что под налоговой выгодой для целей настоящего постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно ст.71 АПК РФ арбитражный суд оценивает относимость, допустимость и достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

В качестве документального подтверждения расходов на найм жилого помещения в период командировки, предусмотренных п.12 ст.264 НК РФ, заявитель представил авансовый отчет, квитанции на оплату услуг и чеки ККТ (т.7-11) по соответствующим гостиницам и автостоянкам, указанным в таблице №3 к акту проверки (л.д.10-43 т.8). Как установлено налоговым органом и подтверждено материалами дела, вышеуказанные гостиницы и автостоянки не являются юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, в Едином государственном реестре налогоплательщиков, в базах федерального и регионального уровней с данными ИНН отсутствуют. Также структура формирования ИНН не соответствует установленному порядку. Данные выводы ответчиком сделаны на основании полученных ответов от соответствующих налоговых органов и по сведениям Федеральной базы ЕГР ЮЛ и ЕГР ИП.

При этом доказательств, свидетельствующих об обратном, налогоплательщиком представлено не было.

Доводы заявителя относительно недопустимости представленных налоговым органом доказательств по гостиницам, указанным в списке приложения №1 (л.д.99-102 т.8), по которым данные представлены налоговым органом только в судебном заседании, а запросы в налоговый орган формировались только по ИНН, суд считает не состоятельными.

Пунктом 7 статьи 84 НК РФ предусмотрено, что каждому налогоплательщику присваивается единый по всем видам налогов и сборов и на всей территории Российской Федерации идентификационный номер налогоплательщика.

Каждый налогоплательщик указывает свой идентификационный номер в подаваемых в налоговый орган декларации, отчете, заявлении или ином документе, а также в иных случаях, предусмотренных законодательством.

Присвоенный налогоплательщику ИНН не подлежит изменению и не может быть повторно присвоен другой организации или другому физическому лицу.

В силу ст.11 НК РФ организациями признаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно ст.48 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.

Правоспособность юридического лица в соответствии со ст.49 ГК РФ возникает в момент его создания и прекращается в момент завершения его ликвидации. Юридическое лицо считается созданным со дня внесения записи в Единый государственный реестр юридических лиц (ст.51 ГК РФ).

Статьей 1 Федерального закона №129-ФЗ от 08.08.2001 г. «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» определено, что под государственной регистрацией юридических лиц понимаются акты уполномоченного федерального органа исполнительной власти, осуществляемые посредством внесения в государственные реестры сведений о создании, реорганизации и ликвидации юридических лиц.

Следовательно, отсутствие сведений об организации в ЕГРЮЛ, свидетельствует о том, что она не является юридическим лицом в гражданско-правовом смысле.

Таким образом, документы, составленные от имени несуществующих лиц, не могут быть приняты в качестве доказательств по делу, а значит, не могут подтверждать реальность понесенных налогоплательщиком расходов.

Указанные выше обстоятельства в силу прямого указания абз.3 п.1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации №53 от 12.10.2006 г. основанием для получения налогоплательщиком налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль не являются.

В соответствии со ст.6 Федерального закона «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» содержащиеся в государственных реестрах сведения и документы являются открытыми и общедоступными.

Арбитражный суд обязан исследовать в судебном заседании представленные доказательства согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценивать их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Вывод о необходимости исследования доказательств, полученных не только в рамках налоговой проверки, также содержится в постановлении Президиума ВАС РФ от 24.07.2007 г. №1461/07.

Учитывая изложенное, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о недостоверности сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах в подтверждение реальности понесенных затрат, и правомерно не принял расходы в сумме 879 476 руб. за 2006 и 2007 годы, доначислил налог на прибыль в сумме 211 074 руб. Неправомерность расходов по гостиницам в сумме 13 520.83 руб. не подтверждена налоговым органом. Данные таблицы №3 к акту проверки по гостиницам не соответствуют данным таблицы по гостиницам, представленным в судебное заседание, на вышеуказанную разницу заявленных расходов. Данный факт налоговый орган не оспаривает и поддерживает сведения, представленные в судебное заседание.

В части доначисления НДС за февраль 2006 года в сумме 120 949 руб. и февраль 2007 года в сумме 89 583 руб. в связи с реализацией акций собственного предприятия (п.2.1., п.2.2 решения), суд пришел к следующим выводам.

Так, материалами дела установлено, что в 2005, 2006 годах при увольнении работников предприятия на основании договоров купли-продажи акций (т.4, т.5 л.д.90-173) заявитель произвел выкуп акций уволенных работников. В последствии на основании решения Наблюдательного Совета предприятия (протокол №1 от 30.01.2006 г. и №12 от 27.12.2006 г. – л.д.43-52 т.5) произведено распределение выкупленных акций между работниками предприятия в феврале 2006 года в количестве 513 427 шт. и в феврале 2007 года в количестве 416 565 шт.

Заявитель считает распределение акций между работниками безвозмездной передачей ценных бумаг, осуществляемой в силу закона, которая не является реализацией и не подпадает под объект налогообложения п.п.1 п.1 ст.146 НК РФ. Соответственно, вышеуказанные операции по наделению сотрудников предприятия акциями не принимали участие в определении налогооблагаемой базы по НДС за соответствующие налоговые периоды.

Налоговый орган, считая, что операция по наделению акций есть ничто иное, как реализация акций, применил положение п.2 п.п.12 ст.149 НК РФ. Указав на отсутствие раздельного учета операций, подлежащих налогообложению и не подлежащих налогообложению (п.4 ст.170 НК РФ), применяя метод чистых активов, ответчик определил расчетную цену акций, произвел расчет процентов выручки от реализации ценных бумаг к общей выручке от реализации продукции и расчет НДС, учитываемых в стоимости приобретаемых товаров. В результате расчетов налоговый орган определил сумму «входного» НДС, учитываемого в стоимости товара и как следствие завышение налогового вычета по НДС.

Суд считает такой подход налогового органа, в рассматриваемом случае, не правомерным.

Заявитель является закрытым акционерным обществом, правовое положение которого регулируется специальным Федеральным законом «Об особенностях правового положения акционерных обществах работников (народных предприятий)» (далее - закон).

Согласно ст.5 закона и раздела 5 устава, дополнительные акции народного предприятия, а также акции, выкупленные народным предприятием у его акционеров, распределяются между всеми имеющими на то право работниками народного предприятия пропорционально суммам их оплаты труда за отчетный финансовый год.

Народное предприятие обязано выкупить у уволившегося работника - акционера, а уволившийся работник - акционер обязан продать народному предприятию принадлежащие ему акции народного предприятия по их выкупной стоимости в течение трех месяцев с даты увольнения.

По решению наблюдательного совета народного предприятия (далее - наблюдательный совет) или в соответствии с уставом народного предприятия уволившийся работник - акционер вправе продать по договорной цене в течение трех месяцев с даты увольнения принадлежащие ему акции народного предприятия работникам народного предприятия, за исключением лиц, указанных в пункте 3 статьи 8 настоящего Федерального закона (ст.6 закона).

В силу ст.8 закона выкупная стоимость всех акций народного предприятия определяется ежеквартально по методике, утверждаемой общим собранием акционеров, при этом указанная стоимость не должна составлять менее 30 процентов стоимости чистых активов народного предприятия и должна, как правило, соответствовать их рыночной стоимости.

На народном предприятии для выкупа акций народного предприятия у уволившихся работников - акционеров создается специальный фонд акционирования работников, который не может быть использован для иных целей.

Из смысла вышеуказанных норм следует, что выкупная стоимость акций определяется при продаже работниками предприятия своих акций, при увольнении работников, при продаже акций предприятия своим работникам или третьим лицам. Оплата осуществляется только из специального фонда.

В бухгалтерском балансе заявителя акции, выкупленные у работников предприятия, отражаются бухгалтерской проводкой: Д-т81 (собственные акции), К-Т73\06 (расчеты по проданным акциям - т.6 л.д.107). Распределение акций между работниками производится проводкой Д-т84, К-т 81 за счет фонда акционирования работников.

Как видно из отражения бухгалтерских операций по плану счетов, затраты на приобретение акций при выкупе комбинатом собственных акций по выкупной стоимости, за счет фонда акционирования, не включаются в общехозяйстенные расходы, что также следует из п.3.9, 34, 36 положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений 19\02», утвержденным приказом Минфина России от 10.12.2002 №126н.

Следовательно, заявитель не понес расходов на производство указанных ценных бумаг, и доля совокупных расходов на производство товаров, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, рана нулю, т.е. не превышает 5% общей величины совокупных расходов заявителя на производство. В связи с чем заявитель вправе был не вести раздельный учет в соответствии с положениями абз.9 п.4 ст.170 НК РФ.

Кроме того, наличие отдельного учета налогоплательщиком можно проследить из выписки с плана счетов и ведомости учета по счету 81 (л.д.102-120 т.6).

Применение положений ст.ст.40, 280 НК РФ также необоснованно налоговым органом.

Согласно ст.40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров (работ, услуг), указанная сторонами сделки.

В соответствии со ст.40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1. между взаимозависимыми лицами;

2. по товарообменным (бартерным) операциям;

3. при совершении внешнеторговых сделок;

4. при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Критерии для отнесения лиц к категории взаимозависимых определены в п.1 ст.20 НК РФ. Других оснований, по которым предприятия и физические лица, признаются взаимозависимыми, Налоговый Кодекс РФ не предусматривает.

В статье 20 НК РФ не содержится такое условие для признания взаимозависимости лиц в целях налогообложения, как отношения между работником и предприятием.

В п.3.3. определения Конституционного Суда РФ от 04.12.2003г. №441-О указано, что право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, может быть использовано судом лишь при условии, что эти основания указаны в других правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг), в том числе в случаях совершения хозяйственным обществом сделок с заинтересованными лицами, признаваемыми таковыми законом. В решении налогового органа отсутствуют сведения о том, что отношения между работниками (акционерами) и комбинатом могли повлиять на результаты сделок. Пункт 2 статьи 20 НК РФ предоставляет право только суду признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным в п.1 ст.20 НК РФ. Налоговому органу такое право не предоставлено.

Комбинат действует в рамках положений, предусмотренных Федеральным законом «Об особенностях правового положения акционерных обществ работников (народных предприятий)» №115 ФЗ от 19.07.1998 г., а также положений, закрепленных Уставом предприятия. Наделение акционеров акциями производится в соответствии с требованием закона, а не в результате возмездной сделки.

Каких-либо доказательств взаимозависимости ЗАО «Народное предприятие Набережночелнинский картонно-бумажный комбинат» и его работниками, налоговый орган в своем решении не приводит, как и не обосновывает тот факт, каким образом работники комбината могут повлиять или повлияли на правильность применения цены по продаже акций при увольнении, а также при безвозмездном наделении акциями акционеров-работников комбината, как получение ими имущественного права, а не имущества (товара) при отсутствии сделки купли-продажи.

Статья 40 НК РФ предоставляет налоговым органам право пересчитать налоги, подлежащие уплате в бюджет, исходя из рыночных цен на товары (работы, услуги) лишь в определенных случаях, в остальных случаях, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки.

Конституционный суд РФ в Определениях от 04.12.2003 г. №441-О и №442-О указал следующее: «Условные методы расчета налоговой базы, предусмотренные ст.40 НК РФ, применяются, только когда есть основание полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу».

Кроме того, п.6 ст.280 НК РФ в отношении ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг в случае отсутствия информации о результатах торгов по аналогичным (идентичным, однородным) ценным бумагам фактическая цена сделки принимается для целей налогообложения, если указанная цена отличается не более чем на 20 процентов от расчетной цены этой ценной бумаги, которая может быть определена на дату заключения сделки с ценной бумагой с учетом конкретных условий заключенной сделки, особенностей обращения и цены ценной бумаги и иных показателей, информация о которых может служить основанием для такого расчета. Для определения расчетной цены акции налогоплательщиком самостоятельно или с привлечением оценщика должны использоваться методы оценки стоимости, предусмотренные законодательством Российской Федерации, для определения расчетной цены долговой ценной бумаги может быть использована ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации. В случае, когда налогоплательщик определяет расчетную цену акции самостоятельно, используемый метод оценки стоимости должен быть закреплен в учетной политике налогоплательщика.

Из смысла вышеуказанной нормы следует, что налогоплательщик самостоятельно должен использовать метод оценки, причем отразив его в учетной политике.

Налоговым органом не только не учтено вышеуказанное положение, но и не проанализирована специальная норма, регулируемая особенности правового положения акционерных обществ работников (народных предприятий).

Согласно ст.7 закона Выкупная стоимость всех акций народного предприятия определяется ежеквартально по методике, утверждаемой общим собранием акционеров, при этом указанная стоимость не должна составлять менее 30 процентов стоимости чистых активов народного предприятия и должна, как правило, соответствовать их рыночной стоимости.

Принимая во внимание вышеизложенное, НДС за февраль2006 года в сумме 120 949 руб. и февраль 2007 года в сумме 89 583 руб., а также пени по НДС в сумме 494 руб. доначислены налоговым органом необоснованно.

В части исчисления НДФЛ с дохода, полученного работниками в натуральной форме при наделении их акциями предприятия, суд также считает выводы налогового органа не состоятельными (п.3.1., 3.2. решения).

Налоговый орган, применяя ранее описанную схему, исчислил, на основании п.1 ст.211 НК РФ и ст.40 НК РФ, сумму неудержанного налога за 2006 год в сумме 13 966 735 руб. и за 2007 год в сумме 12 367 565 руб.

Согласно п.1 ст.211 НК РФ при получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 НК РФ.

В соответствии с п.3 ст.40 НК РФ в случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Из положений приведенных норм следует, что налоговый орган вправе проверять правильность применения цен по сделкам, предметом которых являются товары, работы или услуги.

В рассматриваемом случае налоговый орган в качестве товара (имущества) определил акции, которые согласно ст.ст.142, 143 ГК РФ являются документом, удостоверяющим имущественные права.

Безвозмездное наделение акциями акционеров-работников ЗАО «Народное предприятие Набережночелнинский картонно-бумажный комбинат» не соответствует ни одному критерию ст.211 НК РФ.

Факт безвозмездного наделения акциями работников подтвержден решениями Наблюдательного Совета о распределении акций предприятия (л.д.70-77 т.8), положением о наделении акции (стр.183-188 т.5).

Согласно п.3 ст.38 НК РФ товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. В пункте 2 статьи 38 НК РФ указано, что под имуществом понимаются виды объектов прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом РФ.

Таким образом, имущественные права для целей налогообложения не являются товаром.

В силу части первой статьи 96 Гражданского кодекса Российской Федерации акционерным обществом признается общество, уставный капитал которого разделен на определенное число акций; участники акционерного общества (акционеры) не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости принадлежащих им акций.

Акционерное общество является самостоятельным юридическим лицом и имеет имущество на праве собственности. При этом имущество акционерного общества обособлено от имущества его учредителей (участников). Участник общества имеет права собственности на имущество созданной организации, но имеет по отношению к ней обязательственные права, удостоверяемые акцией (ч.2 ст.48 ГК РФ). Только при реализации этих прав, владелец акций получает доход. Действительная экономическая выгода у владельцев акций появится лишь тогда, когда ими будет реализовано какое-либо из имущественных прав, удостоверенных акцией. До реализации акционерами акций у налогоплательщика отсутствует объект налогообложения и, следовательно, не возникает обязанность по исчислению и уплате налога на доходы физических лиц. Такой вывод также закреплен в ряде постановлений федеральных арбитражных судов (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 26.03.2008 г. по делу №А66-5098/2007, от 03.04.2009 г. – по делу №А56-9244/2008).

Согласно п.2 ст.5 Федерального Закона от 19.07.1998 г. №115-ФЗ «Об особенностях правового положения акционерных обществ работников (народных предприятий)», дополнительные акции народного предприятия, а также акции, выкупленные народным предприятием у его акционеров, распределяются между всеми имеющими на то право работниками народного предприятия пропорционально суммам их оплаты труда за отчетный финансовый год.

Однако при этом прибыль не поступает участникам общества, а остается его обособленным имуществом. Действительная экономическая выгода у владельцев акций связана с фактом реализации какого-либо из имущественных прав, удостоверенных акцией.

Данный вывод согласуется с положениями статьи 223 НК РФ, в соответствии с которой, дата фактического получения дохода, то есть дата появления объекта налогообложения, определяется, в частности, как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц, - при получении доходов в денежной форме; передачи доходов в натуральной форме – при получении доходов в натуральной форме.

Кроме того, налоговым законодательством специально предусмотрена норма, регулирующая особенности определения налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, полученной от приобретения ценных бумаг.

Подпунктом 3 пункта 1 статьи 212 НК РФ установлено, что доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода, полученная от приобретения ценных бумаг (акций).

При получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды, указанной в п.п.3 п.1 ст.212 НК РФ, налоговая база определяется как превышение рыночной стоимости ценных бумаг, определяемой с учетом предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг, над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение. Порядок определения рыночной цены ценных бумаг и предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг устанавливается федеральным органом, осуществляющим регулирование рынка ценных бумаг (п.4 ст.212 НК РФ).

Порядок определения рыночной цены ценных бумаг и предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг предусмотрен Постановлением Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 24.12.2003 г. №03-52/пс «Об утверждении Порядка расчета рыночной цены эмиссионных ценных бумаг и инвестиционных фондов, допущенных к обращению через организаторов торговли, и установлении предельной границы колебаний рыночной цены» (далее – Порядок).

Согласно п.2 Порядка расчет рыночной цены эмиссионных ценных бумаг и инвестиционных паев, паевых инвестиционных фондов, допущенных к обращению через организаторов торговли, применяется в случае определения налоговой базы по НДФЛ в порядке, предусмотренном главой 23 НК РФ.

Анализ указанных норм указывает на специальное правило, подлежащее применению для определения рыночной стоимости ценных бумаг, которое существенно отличается от общих принципов определения рыночной цены товаров (работ, услуг), предусмотренных ст.40 НК РФ.

При наличии специальной нормы определения рыночной стоимости ценных бумаг, правила определения такой стоимости, установленные ст.40 НК РФ, не подлежат применению.

В соответствии с вышеуказанным Постановлением, установлен Порядок определения рыночной цены эмиссионных ценных бумаг, допущенных к обращению через организаторов торговли. А для не эмиссионных ценных бумаг, а также ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, подобного порядка нет.

Законодательством Российской Федерации не предусмотрен порядок определения рыночной стоимости акций, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг.

То есть определить рыночную цену этих бумаг невозможно. Следовательно, поскольку акции заявителя не имеют рыночной котировки, не обращаются на организованном рынке ценных бумаг, то рассчитать их рыночную стоимость невозможно, а значит материальная выгода, облагаемая НДФЛ, не возникает, доход не определяется.

Данная позиция подтверждается письмом Минфина РФ от 12.05.2008 г. №03-04-05-01/162 и Постановлениями ФАС Северо-Западного округа от 22.02.2008 г. №А05-7340/2007, ФАС Центрального округа от 18.01.2005 г. №А36-115/2-04, ФАС Северо-Западного округа от 28.07.2003 г. №А26-6148/02-28).

В части применения ст.40, ст.280 НК РФ ранее судом уже была дана оценка выводам налогового органа.

Довод налогового органа, что заявителем самостоятельно определена номинальная стоимость распределяемой акции в размере 16 руб. и с нее исчислен НДФЛ, суд считает неправомерным, поскольку самостоятельное ошибочное исчисление налоговым агентом налога не может свидетельствовать о правомерности доначисления в рассматриваемой ситуации. Кроме того, заявителем определена номинальная стоимость акции, которая может не соответствовать цене реализации или в настоящем случае выкупной цене.

Таким образом, основания для указания на необходимость заявителю, как налоговому агенту, исчислить и перечислить НДФЛ за 2006 год в сумме 13 966 735 руб. и за 2007 год в сумме 12 367 565 руб. у налогового органа отсутствовали. Соответственно, пени на вышеуказанные суммы налога и штраф по ст.123 НК РФ за неудержание и неперечисление НДФЛ начислены неправомерно.

Принимая во внимание вышеизложенное, решение МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по РТ №2-8 от 30.06.2009 г. подлежит признанию недействительным в части доначисления НДС в сумме 210 532 руб., пени по НДС в сумме 494 руб., пеней по НДФЛ в сумме 10 104 509 руб., штрафа по НДФЛ в сумме 5 266 860 руб., налога на прибыль в сумме, превышающей 211 074 руб., а также в части указания на необходимость удержания у физических лиц и перечисления в бюджет НДФЛ в общей сумме 26 334 300 руб.

В части требования о признании недействительным решения УФНС России по РТ №565 от 20.08.2009 г. производство по делу подлежит прекращению по п.4 ст.150 АПК РФ в связи с отказом заявителя от иска.

В соответствии со ст.110 АПК РФ, ст.333.40 НК РФ госпошлина подлежит возврату заявителю.

Руководствуясь статьями 104, 110, 112, 150, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Республики Татарстан

Р Е Ш И Л :

Заявление удовлетворить частично.

Признать недействительным решение МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по РТ №2-8 от 30.06.2009 г. в части доначисления НДС в сумме 210 532 руб., пени по НДС в сумме 494 руб., пеней по НДФЛ в сумме 10 104 509 руб., штрафа по НДФЛ в сумме 5 266 860 руб., налога на прибыль в сумме, превышающей 211 074 руб., а также в части указания на необходимость удержания у физических лиц и перечисления в бюджет НДФЛ в общей сумме 26 334 300 руб., как не соответствующее нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

В остальной части в удовлетворении заявления отказать.

МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по РТ устранить допущенные нарушения прав Закрытого акционерного общества «Народное предприятие Набережночелнинский картонно-бумажный комбинат», г. Набережные Челны.

В части признания недействительным решения УФНС России по РТ №565 от 20.08.2009г. производство по делу прекратить.

Закрытому акционерному обществу «Народное предприятие Набережночелнинский картонно-бумажный комбинат», г. Набережные Челны, выдать справку на возврат госпошлины в сумме 2 000 (две тысячи) рублей.

Решение может быть обжаловано в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Республики Татарстан в месячный срок.

Судья М.В. Егорова