Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Республики Татарстан в составе: председательствующего судьи Гасимова К.Г., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Бурение», РТ, г.Альметьевск (ОГРН 1081644000723, ИНН 1644048067) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г.Казань (ОГРН 1041621126755, ИНН 1655048573) о признании решения №1-8 от 29.06.2012 недействительным,

от заявителя – Далидан О.А., по доверенности от 13.09.2012 №16-02/147, представитель; Денисов А.В., по доверенности от 13.09.2012 №16-02/149, представитель;

от ответчика – Давлетшина Э.А., по доверенности от 12.12.2011 №2.2-0-13/011836, ведущий специалист-эксперт; Муртазин Р.Р., по доверенности от 24.11.2011 №2.2-0-13/011187, заместитель начальника юридического отдела, Семагин Д.А., по доверенности от 26.04.2012 №2.2-0-10/03686, начальник отдела налогового аудита;

от третьего лица – Борисова Н.А., по доверенности от 14.09.2012 №9, представитель;

от третьего лица (ООО «Управляющая компания «Татбурнефть») – не явился,

от лица, ведущего протокол судебного заседания – помощник судьи Набиуллина Г.И.

У С Т А Н О В И Л :

Общество с ограниченной ответственностью «Бурение» (далее – заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании незаконным решения № 1-8 от 29.06.2012, вынесенного Межрайонной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан (далее – ответчик, налоговый орган).

Определением Арбитражного суда Республики Татарстан от 18.10.2012 г. к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан.

В судебном заседании 18.12.2012 заявитель уточнил предмет требований по делу, просил признать недействительным Решение о привлечении Заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения № 1-8 от 29.06.2012, вынесенное МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по РТ, в части предложения уплатить налог на прибыль за 2009 г. в сумме 25 573 076 руб., соответствующие суммы пени (п.п. 1.1.1., 1.1.2. описательной части решения); предложения уменьшить убыток по налогу на прибыль за 2010 г., исчисленный в завышенных размерах, на сумму 548 098 908 (п.п. 1.1.1., 1.1.2. описательной части решения); предложения уплатить налог на добавленную стоимость за 2009-2010 г.г. в сумме 108 081 345 руб., соответствующие суммы пеней и налоговых санкций, а также уменьшить налог на добавленную стоимость, предъявленный к возмещению в завышенных размерах, в сумме 11 587 712 (п. 1.2.1 описательной части решения).

Судом уточнение требований принято.

От требований о признании недействительным решения ответчика в остальной части заявитель отказался. Рассмотрев частичный отказ от требований, суд в соответствии со статьёй 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации считает возможным его принять, поскольку этот отказ не нарушает права других лиц, следовательно, производство по делу в указанной части в силу пункта 4 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит прекращению, при этом в соответствии с частью 3 статьи 151 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации повторное обращение в арбитражный суд по спору между теми же лицами, о том же предмете и по тем же основаниям не допускается.

После объявленного судом в заседании перерыва, 20.12.2012 ответчиком заявлено ходатайство о привлечении к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, ООО «Управляющая компания «Татбурнефть». Судом ходатайство удовлетворено.

Заявитель в судебном заседании поддержал требования в полном объеме.

Ответчик требования заявителя не признал по основаниям, изложенным в отзыве и объяснениях по делу.

Третье лицо, Управление ФНС России по РТ, с требованиями заявителя не согласилось по основаниям, изложенным в отзыве по делу.

Третье лицо, ООО «Управляющая компания «Татбурнефть», в судебное заседание не явилось, о месте и времени судебного заседания извещено надлежащим образом. Представило пояснения по делу, в которых считает требования заявителя обоснованными.

Как установлено материалами дела, ответчиком была проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, а также единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 г. по 31.12.2009 г.

По результатам проведения проверки был составлен Акт № 1-7 от 05.06.2012 г., а впоследствии вынесено Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 1-8 от 29.06.2012, которым налогоплательщику предложено уплатить недоимку в размере 135 548 147 руб.; сумму налога на доходы физических лиц в размере 3 629 руб. удержать и перечислить в бюджет; уплатить штрафы в сумме 247 374 руб.; уплатить пени в сумме 13 932 886 руб.; уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций на сумму исчисленных налогоплательщиком по данным налогового учета за 2010 г. на сумму 548 098 908 руб.; уменьшить неправомерно предъявленного к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость в размере 11 587 712 руб.; внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением № 2.14-0-18/015662@ от 11.09.2012 г. Управления Федеральной налоговой службы России по Республике Татарстан апелляционная жалоба общества была оставлена без удовлетворения, а решение ответчика - без изменения.

Заявитель, не согласившись с решением о привлечении к ответственности, обратился в суд с настоящим заявлением.

Изучив материалы дела, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд считает требования, заявленные обществом, подлежащими удовлетворению, а решение налогового органа – отмене в соответствующей части по следующим основаниям.

По пунктам 1.1.1., 1.2.1. решения.

Как следует из текста оспариваемого решения, основанием для доначисления 25 573 076 руб. налога на прибыль за 2009 год, соответствующих сумм пени, а также для предложения уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций на сумму исчисленных налогоплательщиком по данным налогового учета за 2010 г. на сумму 536 047 688 руб., послужило неправомерное, по мнению ответчика, неотражение налогоплательщиком в целях налогообложения прибыли результатов сданных заказчику этапов работ (п. 1.1.1. решения).

На том же основании сделаны выводы о занижении налога на добавленную стоимость за 1,2,4 квартал 2010 г., в связи с чем налогоплательщику предложено уплатить недоимку в размере 108 081 345 руб., а также пени в сумме 12 644 012 руб. и налоговые санкции в сумме 247 368 руб. Кроме того, предложено уменьшить неправомерно предъявленный к возмещению из бюджета налог на добавленную стоимость в размере 11 587 712 руб. (п. 1.2.1 Решения).

По мнению ответчика, договоры субподряда, заключенные налогоплательщиком с ООО «Управляющая компания «Татбурнефть» предусматривают поэтапную сдачу-приемку работ, причем этапом считается количество метров проходки за каждый календарный месяц; прием-передача этапов работ подтверждается актами об оценке выполненных работ по форме КС-2 и справками об оценке стоимости согласованных объемов выполненных работ по форме КС-3, составленными и подписанными начальником проектно-сметного отдела ООО «Управляющая компания «Татбурнефть» Катковым А.С.; в бухгалтерском учете налогоплательщик учитывал ежемесячно выполняемые объемы работ, отраженные в актах об оценке выполненных работ по форме КС-2, по дебету бухгалтерского счета 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам» в корреспонденции со счетом 90 «Продажи»; при этом остаток по счету 76ав на 31.12.2009 составлял 15 631 руб., на 31.12.2010 – 11 026 руб., что свидетельствует о том, что полученные авансы полностью приняты и предъявлены согласно выполненных работ; косвенные расходы на бурение скважин списаны налогоплательщиком единовременно в том периоде, в котором оформлены первичные документы; налогоплательщик и ООО «Управляющая компания «Татбурнефть» являются взаимозависимыми организациями в силу прямого участия последнего в уставном капитале ООО «Бурение» с долей 99%, а также в силу заключения между ними договора аутсорсинга от 01.04.2009 № 402/547; следовательно, в течение 2009-2010 г.г. ООО «Бурение» ежемесячно передавало, а ООО «УК «Татбурнефть» принимало этапы выполненных работ, что не было отражено налогоплательщиком в целях налогообложения.

Как установлено судом, налогоплательщиком в проверенный период были заключены договор субподряда на строительство поисково-разведочных скважин подрядным способом от 01.01.2009 № 100/276; договор субподряда на выполнение работ по строительству эксплуатационных скважин от 01.01.2009 № 99/275; договор субподряда на выполнение работ по строительству эксплуатационных скважин от 01.01.2010 № 71/973; договор субподряда на строительство поисково-разведочных скважин от 01.01.2010 № 72/975; договор субподряда на выполнение работ по ремонту скважин методом глубокого внедрения бокового ответвления (ствола) в продуктивный пласт от 01.01.2010 № 73/4; договор субподряда на строительство поисково-разведочных скважин от 01.01.2010 № 74/974; договор субподряда на строительство эксплуатационных скважин на месторождениях высоковязких нефтей подрядным способом от 01.01.2010 № 75/1372. Генеральным подрядчиком по всем договорам выступало ООО УК «Татбурнефть», субподрядчиком – ООО «Бурение».

Пунктом 1.6. договора субподряда на строительство поисково-разведочных скважин подрядным способом от 01.01.2009 № 100/276 (в ред. дополнительного соглашения № 3 от 17.11.2009, вступающего в силу с 01.01.2009) стороны согласовали поэтапную сдачу и приемку работ, а также соответствующую оплату этапов работ в рамках общего срока их выполнения по договору. По окончании месяца субподрядчик составляет акт по пройденному этапу строительства за месяц о выполненных объемах строительных работ по форме № 2 и справку о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3 за месяц по состоянию на первое число месяца, следующего за истекшим месяцем. Представленные акты об объеме и стоимости выполненных работ генеральный подрядчик рассматривает и подписывает в течение трех календарных дней с момента получения либо дает мотивированный отказ (п. 6.4. договора). Выполненные работы сдаются Генеральному подрядчику по мере окончания каждого этапа работ. Этапом работ считается период с первого по последний день каждого месяца работ (п. 5.6. ред. доп. соглашения № 4 от 01.12.2009, вступающего в силу с момента подписания).

Аналогичные условия содержатся в договоре субподряда на выполнение работ по строительству эксплуатационных скважин от 01.01.2009 № 99/275.

В договоре субподряда на выполнение работ по строительству эксплуатационных скважин от 01.01.2010 № 71/973 стороны согласовали следующие условия: по окончании месяца стоимость объема выполненных работ по незаконченным строительством скважинам включается в акт о согласовании выполненных объемов работ за отчетный период форма КС-2п и Справка о стоимости согласованных объемов выполненных работ форма КС-3п, которые являются документами оперативного учета выполненных объемов работ и их стоимости в течение отчетного месяца и используется для расчета ежемесячного финансирования работ Субподрядчика. Объем выполненных в течение месяца работ по законченным строительством скважинам включается в Акт приемки-передачи законченной бурением скважины формы № Н-А3, в котором отражается полная стоимость по строительству скважины, с учетом стоимости выполненных работ по ранее оформленным Актам формы № КС-2п (п. 7.2.2. договора). Субподрядчик одновременно с подписанием Акта приемки-передачи законченной бурением скважины формы № Н-А3 и Справки о стоимости выполненных работ и затрат формы № КС-3, утвержденной постановлением Госкомстата РФ от 11.11.1999 г. № 100, выставляет генеральному подрядчику счет-фактуру на полную стоимость выполненных работ (п. 7.2.3. договора).

Аналогичные условия содержатся в договоре субподряда на выполнение работ по ремонту скважин методом глубокого внедрения бокового ответвления (ствола) в продуктивный пласт от 01.01.2010 № 73/4, а также в договоре субподряда на строительство эксплуатационных скважин на месторождениях высоковязких нефтей подрядным способом от 01.01.2010 № 75/1372.

Впоследствии стороны заключили дополнительное соглашение № 2 от 13.10.2010 к договору субподряда на выполнение работ по строительству эксплуатационных скважин от 01.01.2010 № 71/973, в котором установили, что выполненные субподрядчиком работы для ряда заказчиков (ЗАО «Татех», ЗАО «Алойл», ЗАО «Троицкнефть», ОАО «Татнефтепром», ООО «Благодаров-ойл», ЗАО «Охтин-Ойл», ООО «Татнефть-Самара», ООО «ТНС-Развитие», ООО «Татнефть-Геология», ОАО «Татойлгаз», ЗАО «Предприятие «Кара-Алтын») сдаются по окончании каждого этапа работ. Этапом работ считается количество метров проходки за каждый месяц (п. 7.2.7. договора в редакции дополнительного соглашения № 2 от 13.10.2010). По окончании месяца Субподрядчик сопроводительным письмом представляет Генеральному подрядчику Акты выполненных работ формы КС-2 и КС-3 по законченным строительством скважинам и выполненный объем работ по НЗП, рассчитанному исходя из стоимости 1 метра проходки типовой скважины (п. 7.2.7. договора в редакции дополнительного соглашения № 2 от 13.10.2010). Действие дополнительного соглашения стороны распространили на период с 01.01.2010.

Кроме того, было заключено дополнительное соглашение № 2 от 13.10.2010 к договору субподряда на выполнение работ по ремонту скважин методом глубокого внедрения бокового ответвления (ствола) в продуктивный пласт от 01.01.2010 № 73/4, которым установлено, что выполненные субподрядчиком работы для ряда заказчиков (ЗАО «Татех», ООО «Регион-Сириус», ООО «ТНС-Развитие») сдаются по окончании каждого этапа работ. Этапом работ считается количество метров проходки за каждый месяц работ. Действие дополнительного соглашения стороны распространили на период с 01.01.2010.

В 2009-2010 гг. начальником проектно-сметного отдела Третьего лица, ООО «Управляющая компания «Татбурнефть», был составлен и подписан ряд актов об оценке выполненных работ и справок об оценке выполненных работ, которые налоговый орган посчитал документами, подтверждающими передачу заявителем и приемку ООО «Управляющая компания «Татбурнефть» этапов выполненных работ.

Согласно статье 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 248 Налогового кодекса РФ к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Для доходов от реализации датой получения дохода налогоплательщиком, использующим метод начисления, признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

В соответствии с пунктом 4 статьи 753 Гражданского кодекса РФ сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами. Следовательно, именно в момент подписания такого акта у налогоплательщика возникает обязанность учёта полученных доходов в целях налогообложения.

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений применяется акт о приемке выполненных работ по форме КС-2. Акт составляется на основании данных Журнала учета выполненных работ (форма N КС-6а) в необходимом количестве экземпляров. Акт подписывается уполномоченными представителями сторон, имеющих право подписи (производителя работ и заказчика (генподрядчика)). На основании данных Акта о приемке выполненных работ заполняется Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма N КС-3) ("Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций", формы утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132).

Таким образом, факт передачи результатов выполненных работ должен подтверждаться специальным первичным документом – актом о приемке выполненных работ по форме КС-2. Однако таких актов сторонами на объемы работ, указанные ответчиком в решении о привлечении к налоговой ответственности, в указанные им периоды не составлялось, что не отрицается инспекцией.

Доказательством состоявшейся передачи этапов работ ответчик посчитал акты об оценке выполненных работ и справки об оценке выполненных работ, составленные и подписанные начальником проектно-сметного отдела Третьего лица, ООО «Управляющая компания «Татбурнефть», Катковым С.Е.

Исследовав указанные документы, копии которых имеются в материалах дела, суд не находит оснований считать их документами, подтверждающими состоявшуюся передачу этапов работ.

В соответствии с п. 7.2.2. договора субподряда на выполнение работ по строительству эксплуатационных скважин от 01.01.2010 № 71/973 по окончании месяца стоимость объема выполненных работ по незаконченным строительством скважинам включается в акт о согласовании выполненных объемов работ за отчетный период форма КС-2п и Справку о стоимости согласованных объемов выполненных работ форма КС-3п, которые являются документами оперативного учета выполненных объемов работ и их стоимости) в течение отчетного месяца и используется для расчета ежемесячного финансирования работ Субподрядчика. Аналогичные условия содержатся и в других договорах, заключенных ООО «Бурение».

Начальник проектно-сметного отдела ООО «УК «Татбурнефть» Катков С.Е., составлявший спорные документы, при опросе в ходе проведения выездной налоговой проверки также пояснил, что акты об оценке выполненных работ, справка об оценке выполненных работ и затрат оформляются для предоставления в бухгалтерию ООО «Управляющая компания «Татбурнефть» для информирования по ожидаемым объемам. Конечными документами для определения стоимости выполненных работ являются Акт о приемке выполненных работ (КС-2) и Справка о стоимости выполненных работ (КС-3), подписанные сторонами договора (стр. 29-30 акта проверки).

Унифицированная форма акта о приемке выполненных работ по форме КС-2 предусматривает графы «Сдал» и «Принял», отражающие содержание хозяйственной операции и свидетельствующие о том, что этим документом оформляется прием и передача результатов выполненных работ.

Между тем акты об оценке выполненных работ КС-2 и Справки об оценке выполненных работ КС-3, оформлявшиеся начальником проектно-сметного отдела ООО «УК «Татбурнефть» Катковым С.Е., не содержат этих или подобных граф. Следовательно, эти документы не подтверждают, что путем их составления оформляется фактическая передача результатов выполненных работ.

Указанные документы подписаны только одним лицом - начальником проектно-сметного отдела ООО «УК «Татбурнефть» Катковым С.Е.

В соответствии с п. 3 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

Согласно подп. 1 п. 3 ст. 40 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" без доверенности от имени общества с ограниченной ответственностью действует единоличный исполнительный орган. Иные лица могут действовать от имени общества исключительно на основании доверенности (ст. 182 ГК РФ).

Заявителем в материалы дела представлена справка, выданная ООО «Управляющая компания «Татбурнефть», от 06.12.2012 с приложением должностной инструкции начальника проектно-сметного отдела. Данной справкой подтверждается, что Катков С.Е. в период 2009-2010 г.г. и по настоящее время не был уполномочен на подписание от имени ООО УК «Татбурнефть» договоров (в том числе договоров строительного подряда), актов выполненных работ (в том числе по форме № КС-2), справок о стоимости выполненных работ (в том числе по форме № КС-3), прочей первичной документации, а также на осуществление действий по фактической приемке от имени ООО УК «Татбурнефть» результатов выполненных работ.

Следовательно, уполномоченным представителем ООО «УК «Татбурнефть» акты об оценке выполненных работ КС-2 и справки об оценке выполненных работ КС-3 не подписаны. Подписей какого-либо представителя ООО «Бурение» в указанных документах не имеется.

В соответствии с п.п. 1-2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Однако, как установлено судом, акты об оценке выполненных работ КС-2 и справки об оценке выполненных работ КС-3 не содержат обязательных реквизитов первичного документа, а именно содержание хозяйственной операции, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, их личные подписи.

Следовательно, акты об оценке выполненных работ КС-2 и справки об оценке выполненных работ КС-3 не могут быть признаны первичными учетными документами, оформляющими хозяйственную операцию.

Заявителем даны пояснения о том, что назначением актов об оценке выполненных работ и справок об оценке выполненных работ было осуществление контроля генеральным подрядчиком за ходом выполнения работ и за освоением выданных ООО «Бурение» авансов, информирование генерального подрядчика об ожидаемых объемах работ, подлежащих оплате в будущем.

Кроме того, материалами дела подтверждается, что объемы работ, указанные ответчиком в решении о привлечении к налоговой ответственности, не могли быть переданы заявителем ООО «Управляющая компания «Татбурнефть» в указанные налоговым органом периоды.

Договором субподряда на выполнение работ по строительству эксплуатационных скважин от 01.01.2010 № 71/973 (в редакции дополнительного соглашения № 2 от 13.10.2010) предусмотрена поэтапная сдача только тех работ, которые выполняются для заказчиков, перечисленных в этом дополнительном соглашении.

Аналогичные условия содержатся в договоре субподряда на выполнение работ по ремонту скважин методом глубокого внедрения бокового ответвления (ствола) в продуктивный пласт от 01.01.2010 № 73/4 (в редакции дополнительного соглашения № 2 от 13.10.2010).

Следовательно, работы, выполняемые для заказчиков, не упомянутых в дополнительных соглашениях, не подлежали поэтапной передаче генеральному подрядчику.

Между тем, значительная часть объемов работ, перечисленных в решении о привлечении к налоговой ответственности, выполнены именно для заказчиков, не упомянутых в дополнительных соглашениях, что усматривается из содержания актов об оценке стоимости работ (ОАО «Татнефть», ОАО «ТНП-Зюзеевнефть», ОАО «Фоско»).

По условиям договора субподряда на строительство эксплуатационных скважин на месторождениях высоковязких нефтей подрядным способом от 01.01.2010 № 75/1372 предусматривалась исключительно передача работ по окончании строительства скважины, поэтапной сдачи-приемки работ не предусматривалось (п.п. 5.2.2., 5.2.3. договора). Однако ответчик в решении о привлечении к налоговой ответственности посчитал, что объемы, выполненные по этому договору, также должны были быть учтены как реализованные генеральному подрядчику поэтапно, в момент составления актов об оценке выполненных работ (акты об оценке №№ 1-3 от 31.10.2010, заказчик – ОАО «Татнефть, НГДУ «Нурлатнефть»).

Кроме того, заявителем в материалы дела представлены письма ООО «Управляющая компания «Татбурнефть» «О согласовании объемов выполненных работ» от 31.12.2009 № 2383/31; от 31.12.2009 № 2384/31; от 31.12.2010 № 3324/31; от 31.12.2010 № 3325/31, подтверждающие, что существенная часть объемов работ, перечисленных в решении о привлечении к налоговой ответственности, выполненных в 2009-2010 г.г., не могли быть переданы генеральному подрядчику, поскольку на момент составления актов об оценке имелись недостатки в самих выполненных работах либо в оформленной на них обязательной документации. Указанные письма подтверждают, что ООО УК «Татбурнефть» мотивированно отказалось от приемки этих объемов работ, что соответствует условиям заключенных договоров.

Следовательно, объемы работ, указанные ответчиком в решении о привлечении к налоговой ответственности, не передавались и не могли быть переданы генеральному подрядчику в периодах составления актов об оценке выполненных работ и справок об оценке выполненных работ, подписанных Катковым С.Е.

Заявителем в ходе рассмотрения дела представлена сводная таблица «Реализация строительства скважин в январе 2009,2010 г.» с приложением подтверждающих первичных документов. Данные документы свидетельствуют о том, что спорные объемы работ были переданы заявителем генеральному подрядчику по актам приемки выполненных работ по форме № КС-2 в иные, нежели указано ответчиком, более поздние периоды, и в эти же периоды те же самые объемы работ были переданы от генерального подрядчика заказчикам. Фактов передачи генеральным подрядчиком заказчикам этапов работ в более ранние периоды, нежели те же самые работы документально переданы ему заявителем, судом в ходе рассмотрения дела не установлено. Ответчик на подобные обстоятельства также не ссылается.

Следовательно, выводы ответчика о том, что сторонами договоров субподряда осуществлялись фактические прием и передача этапов работ, оформленные актами об оценке стоимости работ и справками об оценке стоимости работ, не учтенные заявителем в целях налогообложения, являются ошибочными.

В части доводов ответчика о том, что в бухгалтерском учете налогоплательщик учитывал выполняемые объемы работ, отраженные в актах об оценке выполненных работ, по дебету бухгалтерского счета 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам» в корреспонденции со счетом 90 «Продажи»; при этом остаток по счету 76ав на 31.12.2009 составлял 15 631 руб., на 31.12.2010 – 11 026 руб., что, по мнению ответчика, свидетельствует о том, что полученные авансы полностью приняты и предъявлены согласно выполненных работ, суд приходит к следующему.

Само по себе отражение объемов работ в корреспонденции с каким-либо счетом бухгалтерского учета не может свидетельствовать о совершении сторонами договора – двумя самостоятельными субъектами гражданского оборота – каких-либо юридических действий, в частности передачи результатов работ. Выводы налогового органа по результатам выездной налоговой проверки должны быть подтверждены документально. Между тем, надлежащих документов, подтверждающих факт передачи работ заявителем генеральному подрядчику в периоды, указанные налоговым органом в решении о привлечении к ответственности, ответчиком не представлено.

Заявителем были даны пояснения о том, что указанные инспекцией бухгалтерские проводки делались им в целях исполнения требований ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда».

Учетной политикой ООО «Бурение» в соответствии с положениями ПБУ 2/2008 закреплен способ признания выручки и доходов по договорам строительного подряда в целях бухгалтерского учета «по мере готовности». При этом выручка по договору и расходы по договору признаются способом "по мере готовности", если финансовый результат (прибыль или убыток) исполнения договора на отчетную дату может быть достоверно определен. Способ "по мере готовности" предусматривает, что выручка по договору и расходы по договору определяются исходя из подтвержденной организацией степени завершенности работ по договору на отчетную дату и признаются в отчете о прибылях и убытках в тех же отчетных периодах, в которых выполнены соответствующие работы, независимо от того, должны или не должны они предъявляться к оплате заказчику до полного завершения работ по договору (этапа работ, предусмотренного договором).

Сумма выручки определялась заявителем экспертным, расчетным путем, расчет оформлялся актом КС-2п в виде бухгалтерской справки, подписанной начальником сметного отдела ООО «УК «Татбурнефть». Суммы бухгалтерской выручки отражались проводкой Дт 46 (субсчет «Не предъявленная к оплате выручка») – Кт 90. Одновременно в дебет счета 90 списывалась сумма расходов, приходящихся на данный период.

По мере принятия заказчиком отдельных работ и предъявления счетов заказчику, суммы, учтенные на счете 46, переносились на счет 62 проводкой: Дт 62 Кт 46 (субсчет «Не предъявленная к оплате выручка»); Дт 76 Кт 68 НДС к уплате в бюджет.

В связи с изложенным у заявителя по окончании отчетного периода образовывалась разница между объемом фактически выполненных работ и объемом работ, сданных заказчику.

В соответствии с нормами главы 21 НК РФ НДС на стоимость выполненных работ (оказанных услуг) начисляется только по мере сдачи работ (услуг) заказчику (т.е. на дату подписания акта заказчиком).

Следовательно, при признании в бухгалтерском учете выручки расчетным путем (Дт 46 Кт 90) никаких оснований начислять НДС и налог на прибыль на эту «расчетную» выручку у налогоплательщика не имелось. НДС и налог на прибыль начислялся налогоплательщиком в момент подписания заказчиком акта выполненных работ по форме № КС-2, а в бухгалтерском учете делалась проводка Дт 62 Кт 46.

Учет заявителем косвенных затрат единовременно в том периоде, которым датированы первичные документы, подтверждающие эти затраты, также не свидетельствует о фактической передаче генеральному подрядчику каких-либо этапов выполненных работ.

Согласно пункта 2 статьи 318 НК РФ сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Кодексом. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.

Кроме того, неправомерный учет косвенных расходов в отдельных налоговых периодах мог бы послужить для налогового органа основанием для вывода именно о завышении расходов, а не о занижении доходов.

Доводы ответчика о взаимозависимости налогоплательщика и ООО «Управляющая компания «Татбурнефть» судом отклоняются.

Сам по себе факт взаимозависимости не может являться основанием для признания налоговой выгоды ООО «Бурение» необоснованной, что соответствует правовой позиции Пленума ВАС РФ, изложенной пункте 6 Постановления № 53 от 12.10.2006 г. Наличие взаимозависимости может являться лишь основанием для проверки правильности применения цен между участниками сделки в порядке статьи 40 НК РФ, действовавшей до 01.01.2012 г. Однако данным правом в отношении сделок между ООО «Бурение» и ООО «УК «Татбурнефть» налоговый орган не воспользовался.

Согласно пункта 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Ответчик сослался на взаимозависимость заявителя и ООО «Управляющая компания «Татбурнефть», что подтверждает, с точки зрения инспекции, возможность совершения указанными лицами умышленных совместных действий по невыполнению условий договоров субподряда о поэтапной сдаче работ.

Следовательно, именно на ответчике лежит обязанность по доказыванию в рамках судебного разбирательства факта действительного совершения сторонами указанных действий. Однако на наличие подобных доказательств инспекция не ссылается, ограничиваясь констатацией факта взаимозависимости.

Заявителем в материалы представлены сводные таблицы «Информация о периоде учета доходов по выполненным работам» за 2009 и 2010 г.г., которые содержат информацию об отражении выручки от реализации указанных объемов в налоговом учете, и подтверждают факт отражения в целях налогообложения налогом на прибыль и НДС всех объемов работ, перечисленных ответчиком в решении о привлечении к ответственности, в периодах передачи этих объемов генеральному подрядчику по актам выполненных работ по форме № КС-2. Данные обстоятельства (отражение в налоговом учете всех объемов выполненных работ в периоды составления актов № КС-2, начисление и уплата заявителем налога на прибыль и НДС в этих периодах) ответчиком не оспорено, контраргументов не заявлено.

Следовательно, к моменту вынесения ответчиком решения о привлечении к налоговой ответственности недоимки по налогу на прибыль и по налогу на добавленную стоимость в указанных в этом решении суммах не имелось. Налог на прибыль в сумме 25 573 076 р. и налог на добавленную стоимость в сумме 108 081 345 р. налоговый орган предлагает Заявителю уплатить повторно, что недопустимо.

Факт допущенного налогоплательщиком занижения налога на добавленную стоимость в одном налоговом периоде и его излишнее начисление в последующем периоде в той же сумме не влечет возникновение недоимки, ввиду чего основания для привлечения к ответственности за неполную уплату налога отсутствуют.

Данные обстоятельства являются самостоятельным основанием для признания незаконным обжалуемого решения инспекции.

Выводы суда в данной части соответствуют постановлению ФАС Поволжского округа от 20.09.2011 по делу N А57-9140/2010, постановлению ФАС Московского округа от 16.11.2011 по делу N А40-86304/10-116-304, постановлению ФАС Северо-Западного округа от 04.08.2009 по делу N А26-6592/2008.

При таких обстоятельствах требования заявителя подлежат удовлетворению, а решение ответчика в части п.п. 1.1.1., 1.2.1. признанию незаконным.

По пункту 1.1.2. решения.

Как следует из оспариваемого решения ответчика, в ходе выездной налоговой проверки установлено завышение заявителем сумм амортизационных отчислений в размере 12 051 220 руб. за 2010 год в результате неверного определения срока полезного использования приобретенных основных средств, бывших в употреблении.

Судом установлено, что заявителем приобретены основные средства: электродвигатели Д-816 УХЛ-2, 160 кВт (инв. №241100102), Д-816 УХЛ-2 160 кВт (инв. №241100130), Д-816 УХЛ-2, 160 кВт (инв. №241100132), Д-816 УХЛ-2, 160 кВт (инв.№241100134), Д-816 УХЛ-2, 160 кВт (инв. №241100226), МПЭ-500-500 УХЛЗ 560 кВт (инв. №241100227), МПЭ-500-500 УХЛЗ 560 кВт (инв. №243100790), МПЭ-500-500 УХЛЗ 560 кВт (инв. №243100791), МПЭ-500-500 УХЛЗ 560 кВт (инв. №243100792), МПЭ-500-500 УХЛЗ 560 кВт (инв. №243101107), МПЭ-500-500 УХЛ 560 кВт (инв. №241100131), МПЭ-500-500 УХЛ 650 кВт (инв. №241100101), МПЭ-500-500 УХЛ 650 кВт (инв. №241100103), МПЭ-500-500 УХЛ 650 кВт (инв. №241100133); электродвигатель трехфазный асинхронный типа 2АМ250М8УЗ (инв. №242000340), контейнеры для котла (инв. №№271000001, 271000002); котлы паровые Е-1, 0-0, 9М-3 (инв. №№ 242100036, 242100037), бывшие в употреблении.

Указанные основные средства были приняты заявителем к бухгалтерскому и налоговому учету в 2010г. и отнесены в состав той амортизационной группы, к которой их относил предыдущий собственник согласно Актов о приеме-передаче объектов основных средств (кроме зданий и сооружений) по форме №ОС-1 (2-я и 4-я амортизационные группы). Исходя из этих амортизационных групп, заявителем начислялась амортизация, учитываемая в составе расходов при исчислении налога на прибыль 2010 года.

Налоговый орган со ссылкой на Классификацию основных средств, утвержденную Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 №1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» (в редакции от 08.08.2003 №476), указывает, что названные основные средства относятся к 6-ой амортизационной группе. В этой связи, амортизационные отчисления, учтенные заявителем в составе расходов, оказались завышенными.

Между тем, суд находит вывод ответчика о неверном определении заявителем амортизационных групп и установлении срока полезного использования вышеуказанных основных средств, противоречащим Налоговому кодексу Российской Федерации.

В силу статьи 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и (или) реализацией относятся суммы начисленной амортизации.

Согласно ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.

Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Амортизируемое имущество объединяется в следующие амортизационные группы: первая группа - все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно; вторая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно; третья группа - свыше 3 лет до 5 лет включительно; четвертая группа - свыше 5 лет до 7 лет включительно; пятая группа - свыше 7 лет до 10 лет включительно; шестая группа - свыше 10 лет до 15 лет включительно; седьмая группа - свыше 15 лет до 20 лет включительно; восьмая группа - свыше 20 лет до 25 лет включительно; девятая группа - свыше 25 лет до 30 лет включительно; десятая группа - свыше 30 лет (п. 3 ст. 258 НК РФ).

В соответствии с п. 7 ст. 258 НК РФ, организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении, в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. При этом срок полезного использования данных основных средств может быть определен как установленный предыдущим собственником этих основных средств срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.

П. 12 ст. 258 НК РФ установлено правило, согласно которому приобретенные организацией объекты амортизируемого имущества, бывшие в употреблении, включаются в состав той амортизационной группы (подгруппы), в которую они были включены у предыдущего собственника.

Таким образом, налоговым законодательством установлено, что организация, применяющая линейный метод начисления амортизации, приобретая объекты основных средств, бывшие в употреблении, включает их в состав той амортизационной группы, в которую они были включены у предыдущего собственника и, соответственно, этой группе определяет срок полезного использования этих основных средств.

При таких обстоятельствах, заявитель, применяющий согласно его учетной политике линейный метод начисления амортизации, правомерно отнес приобретенные основные средства, бывшие в употреблении, к тем амортизационным группам, к которым их относил предыдущих собственник. Сроки полезного использования, установленные заявителем, для приобретенных основных средств находятся в пределах для соответствующих амортизационных групп.

Учитывая приведённые выше нормы НК РФ, суд приходит к выводу о необоснованности доводов ответчика о необходимости проверки и исправления сроков полезного использования, установленных предыдущих собственником, при приобретении основных средств, бывших в употреблении. Законом такой обязанности, вопреки мнению ответчика, не установлено.

Суд также соглашается с доводами заявителя о необоснованном отнесении ответчиком спорных основных средств к 6-ой амортизационной группе.

Как следует из решения ответчика, относя электродвигатели, приобретенные заявителем, к 6-ой амортизационной группе, налоговый орган руководствуется «Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы», в редакции от 08.08.2003 №476.

Между тем, на момент ввода в эксплуатацию приобретенных заявителем электродвигателей (31.12.2009), они относились к 5-ой амортизационной группе, что следует из Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, в редакции Постановления Правительства от 24.02.2009 N 165.

Налоговый орган не доказал правомерность применения Классификации в редакции 2003г. к основным средствам, принимаемым на учет в период действия названного нормативного акта в редакции 2009г.

Также налоговым органом не учтено, что срок фактической эксплуатации электродвигателя трёхфазного асинхронного типа 5АМ250М8У3 инв. № 242000340 до его приобретения ООО «Бурение» составил 252 месяца.

Как следует из п. 7 ст. 258 НК РФ, налогоплательщик имеет право самостоятельно установить срок полезного использования бывших в употреблении основных средств в случае, если срок фактического использования данного имущества у предыдущих собственников окажется равным сроку его полезного использования, определяемому классификацией основных средств, или превышающим этот срок.

Фактический срок полезного использования указанного электродвигателя предыдущим собственником превышает срок полезного использования, предусмотренный Классификацией основных средств, как для 4-ой, так и для 5-ой и 6-ой амортизационных групп.

Таким образом, в отношении указанного основного средства налогоплательщик был вправе самостоятельно установить срок полезного использования, независимо от Классификации основных средств, что правомерно сделано заявителем.

При таких обстоятельствах, налоговым органом не доказан факт неправильного определения налогоплательщиком сроков полезного использования и амортизационной группы при приобретении бывшего в употреблении имущества.

В то же время, расчет амортизации, приведенный в решении ответчика, также не соответствует налоговому законодательству.

Учитывая вышеизложенное, решение ответчика в данной части подлежит признанию недействительным.

Согласно ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина взыскивается пропорционально размеру удовлетворенных требований. Поскольку требования заявителя подлежат удовлетворению, то государственная пошлина в размере 2000,00 руб., уплаченная при подаче заявления платёжным поручением, относится на ответчика.

На основании вышеизложенного, руководствуясь ст. 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Республики Татарстан

РЕШИЛ:

Заявление удовлетворить.

Признать недействительным решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 1-8 от 29.06.2012, вынесенное МРИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по РТ, в части: предложения уплатить налог на прибыль за 2009 г. в сумме 25 573 076 руб., соответствующие суммы пени (п.п. 1.1.1., 1.1.2. описательной части решения); предложения уменьшить убыток по налогу на прибыль за 2010 г., исчисленный в завышенных размерах, на сумму 548 098 908 (п.п. 1.1.1., 1.1.2. описательной части решения); предложения уплатить налог на добавленную стоимость за 2009-2010 г.г. в сумме 108 081 345 руб., соответствующие суммы пеней и налоговых санкций, а также уменьшить налог на добавленную стоимость, предъявленный к возмещению в завышенных размерах, в сумме 11 587 712 (п. 1.2.1 описательной части решения), как не соответствующее требованиям налогового законодательства.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью «Бурение», г.Альметьевск (ОГРН 1081644000723, ИНН 1644048067).

Прекратить производство по делу в части признания недействительным решения ответчика в части предложения уплатить единый социальный налог в сумме 1 893 726 руб. (п. 1.4.1 описательной части решения); предложения уплатить пени за неуплату налога на доходы физических лиц в сумме 4 769 руб., штраф за неуплату налога на доходы физических лиц в сумме 6 руб., предложения удержать и перечислить в бюджет сумму налога на доходы физических лиц в размере 3 629 руб. (п. 1.9.1. описательной части решения).

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Бурение», г.Альметьевск (ОГРН 1081644000723, ИНН 1644048067) 2000 руб. расходов по уплате государственной пошлины за счет средств соответствующего бюджета.

Исполнительный лист выдать после вступления решения в законную силу.

Решение может быть обжаловано в месячный срок в Одиннадцатый Арбитражный апелляционный суд (г. Самара).

Судья К.Г. Гасимов