Гражданский кодекс часть 1

Арбитражный суд Республики Татарстан в составе председательствующего судьи Абульхановой Г.Ф., при ведении протокола секретарем судебного заседания Кадыровой А.З., с использованием средств аудиозаписи, рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Торговый дом «Кама», г. Нижнекамск к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам Республики Татарстан, г. Казань, о признании незаконным (недействительным) решения от 30.06.2014г. №3-6 в части пунктов 1.1.1, 1.1.3, 1.2.1, 1.3, начисления пени, а также в части привлечения к ответственности за совершение правонарушения по всем пунктам решения,

В судебном заседании участвуют представители:

от заявителя – Общества с ограниченной ответственностью «Торговый дом «Кама» -ФИО1 по доверенности от 10.10.2014 г., ФИО2 по доверенности от 14.01.2015г.

от ответчика - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам Республики Татарстан - ФИО3 по доверенности от 12.12.2014 г., ФИО4 по доверенности от 05.11.2014, ФИО5 по доверенности от 12.12.2014г., ФИО6 по доверенности от 16.12.2014;

от третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора – Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан – ФИО7, по доверенности от 15.01.2015 г.

У С Т А Н О В И Л:

заявитель - Общество с ограниченной ответственностью «Торговый дом «Кама», г. Нижнекамск ( деле по тексту – ООО «ТД»Кама», общество, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением, уточненным и принятым судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к ответчику - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам Республики Татарстан, г. Казань ( далее по тексту – МРИФНС по КН по РТ, инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения от 30.06.2014 №3-6 в части доначисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль по пунктам 1.1.1, 1.2.1, подпункт 1.1.3.1 пункта 1.1.3, соответствующие им суммы пени и штрафы, пункт 1.3. в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за несвоевременную уплату НДФЛ в сумме, превышающий 1673 руб.

Представители заявителя в судебном заседании требования поддержали по доводам, изложенным в заявлении и дополнениях.

Представители ответчика просят в удовлетворении требований отказать по мотивам, изложенным в отзыве и дополнениях.

Представитель третьего лица, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора – Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее по тексту – управление, УФНС по РТ) на судебном заседании поддержал позицию инспекции.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности и своевременности исчисления, удержания и перечисления в бюджет налогов и сборов за период с 2011 -2012 г. г. По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 23.05.2014 №3-6.

По результатам рассмотрения материалов выездной проверки и возражений заявителя на акт проверки, налоговым органом принято оспариваемое решение от 30.06.2014 № 3-6 на основании которого заявитель привлечен к ответственности в виде штрафов по статьям 122, 123 Налогового кодекса Российской Федерации ( далее по тексту – НК РФ, Кодекс) в общем размере 15615685 рублей, начислены пени в размере 23848320,18 рублей, ему также предложено уплатить 78131723 руб. налог на прибыль и налог на добавленную стоимость.

Обществом, на основании статей 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации, указанное решение частично обжаловано в вышестоящий налоговый орган. Решением УФНС по РТ от 08.09.2014 №2.14-0- 18/021336@ апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, оспариваемое решение без изменения.

Рассмотрев представленные по делу документы, заслушав доводы представителей сторон, исходя из оценки представленных по делу доказательств в их совокупности и взаимосвязи, суд приходит к выводу о наличии оснований для частичного удовлетворения требований заявителя по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса российской Федерации (далее по тексту - АПК РФ) право на обращение в арбитражный суд с заявлением о признании ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными принадлежит гражданам, организациям и иным лицам, которые вправе обратиться в арбитражный суд, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частями 4 и 5 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, ненормативный акт, действия (бездействие) государственного органа могут быть признаны недействительными (незаконными) при наличии одновременно двух условий: в случае, если данные ненормативный акт, действия (бездействие) не соответствуют закону и нарушают права и охраняемые законом интересы заявителя.

Пункт 1.1.3 подпункта 1.1.3.1 оспариваемого решения ( т.1 л.д. 92-97)

Судом по материалам дела установлено, что инспекцией исключены из состава расходов по налогу на прибыль за 2010 и 2011 года затраты в общей сумме 9 787 571 руб. по договорам от 25.02.2010, 07.07.2011 № № 01/2010, 01/2011, заключенным заявителем – заказчиком с исполнителями - обществами с ограниченной ответственностью «Пасифик фильм» и «Студия Экшен фильм» на изготовление рекламных видеороликов:

- двух рекламных видеоролика, по две версии каждый, различающиеся титрами, под условными названиями: «АЗС KAMA-ЕВРО Лето», «Италия Новые шины», «АЗС KAMA-ЕВРО Лето Спонсор» и «Италия Новые Шины Спонсор» для товарного знака «KAMA-ЕВРО» и нового товарного знака путем съемки, компьютерной обработки, монтажа, создания музыкального сопровождения к роликам и озвучивания. (ООО «Пасифик фильм» пункта 1.1 договора № 01/2010);

- один рекламный видеоролик под условным наименованием «Носорог» путем производства компьютерной графики, монтажа, создания музыкального сопровождения к ролику и озвучивания. (ООО «Студия Экшен фильм» пункт 1.1 договора №01/2011)

Следовательно, исполнителями приняты обязательства на изготовление, создание видеороликов, при этом условиями вышеназванных сделок не предусмотрено их распространение с размещением в средствах массовой информации.

Налогоплательщиком затраты произведенные исполнителям в порядке пункта 4 статьи 264 НК РФ отнесены на ненормируемые рекламные расходы.

Налоговый орган указывает, что перечень ненормируемых рекламных расходов закрытый, расходы организации на создание видеоролика не поименованы в абзацах 2 - 4 пункта 4 статьи 264 НК РФ соответственно, признаются в размере, не превышающем 1% от выручки (абз.5 п.4 ст.264 НК РФ). Поэтому сумма амортизационных отчислений инспекцией отнесена на нормируемые расходы, то есть не более 1 % от выручки.

Пунктом 4 абзаца 1 статьи 264 НК РФ к ненормируемым расходам на рекламу отнесены, в том числе расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети.

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит определения понятия средств массовой информации. В силу статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия, термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях.

Согласно статьи 2 Закона Российской Федерации "О средствах массовой информации" от 27.12.91 N 2124-1 под средством массовой информации понимается периодическое печатное издание, радио-, теле-, видеопрограмма, иная форма периодического распространения массовой информации; под радио-, теле-, видеопрограммой понимается совокупность периодических аудио-, аудиовизуальных сообщений и материалов (передач), имеющая постоянное название и выходящая в свет (в эфир) не реже одного раза в год.

Согласно информации, размещенной на официальном сайте Федеральной службы по надзору в сфере связи (сайт rkn.aov.rWmass-conrmumcaUons/reestr/meciia) в перечне наименований зарегистрированных СМИ организации ООО «Пасифик фильм» и ООО «Студия Экшен фильм» не числятся, то есть, не зарегистрированы как средство массовой информации. Следовательно, не отнесены к расходам на рекламу через средства массовой информации, предусмотренные абз.2 п.4 ст.264 НК РФ.

Суд считает обоснованными выводы инспекции о том, что контрагентами заявителя в спорный период изготовлены видеоролики, при этом их размещение в средствах массовой информации не производилось. Затраты в виде размещения видеороликов с образцами продукции собственного производства на телевидении могут быть отнесены к расходам на рекламу через средства массовой информации, в порядке предусмотренном абзацем вторым п.4 ст.264 НК РФ. Поэтому к ненормируемым расходам относится лишь распространение видеоролика в средствах массовой информации. Расходы на создание видеоролика, осуществленных изготовителями не поименованы в абзацах 2 - 4 пункта 4 статьи 264 НК РФ, признаются в размере, не превышающем 1% от выручки (абз.5 п.4 ст.264 НК РФ). Поэтому инспекцией сумма амортизационных отчислений правомерно отнесена на нормируемые расходы, то есть не более 1 % от выручки, с указанием на нарушение заявителем п.п.1 п.1 ст. 23 и ст.287 НК РФ, выразившееся в неуплате налога на прибыль за 2010 г. в сумме 935 782 руб. (4 678 910 руб. х 20%) вследствие занижения налоговой базы по налогу на прибыль, в результате нарушения п.4 ст.264 НК РФ, что является налоговым правонарушением, ответственность за которое предусмотрена п.1 ст.122 НК РФ.

Доводы заявителя об использовании видеороликов в период, не превышающий 12 месяцев (с октября по декабрь 2011г. и с ноября по декабрь 2012г.), при фактическом транслировании с октября 2011г. по декабрь 2012г., то есть на протяжении времени, превышающем 12 месяцев, что установлено налоговым органом в ходе проведения проверки с представлением суду расчетов с учетом стоимости видеоролика 4 678 тыс. руб. подлеждавших- отнесению на расходы ежемесячно по 129 тыс. руб., то есть постепенно в течение 2010-2013 годов, не оспоренных налогоплательщиком, судом не могут быть положены в основу принятого судебного акта.

Пункт 1.2.1 оспариваемого решения ( т.1 л.д. 144-152)

Основанием доначисления налоговым органом налога на добавленную стоимость в размере 716 400 руб. явились выводы о необоснованном в нарушение п.п.1 ст. 23, статей 172, 173, пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации применении вычетов по ставке 18 % по счетам - фактурам, выставленным ООО «Соэкс-Татарстан» за услуги по проведению экспертизы по определению страны происхождения на продукцию экспортируемую заявителем, подлежавший налогообложению по статье 164 НК РФ по ставке 0%. (т.4 л.д.123-134)

Судом по материалам дела установлено, налоговым органом не оспаривается, с отражением в оспариваемом решении, что между заказчиком - ООО «ТД КАМА» и исполнителем - ООО «СОЭКС-ТАТАРСТАН» был заключен договор от 11.12.2009 №049-20/10 по условиям которого последний принимает обязательства по проведению экспертизы и определению страны происхождения на продукцию, отправляемую заказчиком в страны ближнего и дальнего зарубежья по внешнеэкономическим контрактам, по заявкам заявителя.

Заявителем в подтверждение правомерности заявленных вычетов по ставке 18 % на налоговую проверку и суд представлены счета – фактуры, исполнительный акт соответствующие требованиям статье 169 НК РФ, свидетельствующие о том, что исполнителем, зарегистрированным в МРИФНС № 18 г. Казани, расположенным по адресу: <...>, договор исполнен в России, счета-фактуры (строка 7) выставлены заказчику с учетом налоговой ставки 18 %. (т. 4 л.д. 135- 169)

Суд соглашается с доводами заявителя о том, что организация заключившая сделку находится на территории Российской Федерации, услуга оказана на территории РФ, следовательно, местом реализации услуг признается территория РФ (п. п. 5 п.1 ст.148 НК РФ).

Налоговым органом не оспаривается реальность хозяйственных операций между участниками сделки и соответствие документов первичного бухгалтерского учета для применения ставки 18 % со ссылкой, что хозяйственны операции подлежат налогообложению по ставке 0%, поскольку спорные услуги, непосредственно связан с экспортом товаров в страны ближнего и дальнего зарубежья.

В соответствии с п.п.1 п.1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При этом ставки налога на добавленную стоимость, применяемые к таким операциям установлены ст. 164 Налогового Кодекса РФ.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период) налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 настоящего пункта.

Положение настоящего подпункта распространяется на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы.

При этом к иным работам (услугам), при реализации которых применяется налоговая ставка 0 процентов, относятся работы (услуги), подобные организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте).

Таким образом, услуги по оформлению сертификатов происхождения товара не относятся к перечисленным работам (услугам), и налогообложение НДС по ставке в размере 0 процентов в отношении услуг по оформлению и удостоверению сертификатов происхождения нормами главы 21 Налогового кодекса Российской не предусмотрено.

Следовательно, исполнитель (поставщик) услуг по проведению экспертизы по определению страны происхождения на продукцию правомерно, в соответствии с пунктом 3 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации, выставил заявителю счета-фактуры со ставкой 18 процентов за оказанные услуги, а у исполнителя отсутствовали основания не уплачивать НДС, выставленный и уплаченный заявителем.

Данная позиция подтверждается Письмами Минфина России от 27.04.2009 г. N 03-07-08/98 и от 22.12.2009 г. N 03-07-08/267 и согласуется с постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 29 марта 2011 г. N КА-А40/1885-11 по делу N А40-26979/10-20-196

Письмом Министерства финансов Российской Федерации от 22.12.2009 № N 03-07-08/267 разъяснено, что указанной ст. 164 Кодекса налогообложение налогом на добавленную стоимость по ставке в размере 0 процентов в отношении услуг по определению страны происхождения товаров и удостоверению сертификатов происхождения товаров не предусмотрено. Поэтому указанные услуги на основании п. 3 ст. 164 Кодекса подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по ставке в размере 18 процентов.

В силу подпункта 5 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы обязаны руководствоваться вышеназванным письмом Министерства финансов Российской Федерации по вопросу применения ставки налога в отношении спорных услуг по проведению экспертизы для оформления сертификатов происхождения, сертификатов формы СТ-1, сертификатов формы "А", по сделке заключенной заявителем с ООО «Соэкс-Татарстан».

Вышеупомянутые письма Минфина РФ обязательны к исполнению налоговым органом, поэтому судом принимаются доводы заявителя, что при применении вычетов он руководствовался разъяснениями Минфина РФ, нормами налогового законодательства, что влечет удовлетворение требований заявителя в данной части заявления.

Ссылка налогового органа на то, что наличие сертификата происхождения товара является необходимым условием для помещения товара под таможенный режим экспорта, необоснованна.

В соответствии с пунктом 2 статьи 131 и подпункта 2 пункта 1 статьи 149 Таможенного кодекса Российской Федерации для осуществления выпуска товара в таможенный орган необходимо представить лицензии, сертификаты, разрешения и (или) иные документы, подтверждающие соблюдение ограничений, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации о государственном регулировании внешнеторговой деятельности или в соответствии с международными договорами Российской Федерации.

В силу пункта 37 Приказа ФТС России от 04.09.2007 г. N 1057 "Об утверждении Инструкции о порядке заполнения грузовой таможенной декларации и транзитной декларации" в графе 44 ГТД указываются сведения о документах и сведениях, представляемых в налоговый орган одновременно с ГТД, подтверждающих заявленные сведения о каждом товаре, в том числе под номером 6 указываются номера и даты выдачи разрешительных документов (сертификатов, разрешений и других документов, за исключением документов, указываемых под номером 1 в этой графе), подтверждающих соблюдение установленных законодательством Российской Федерации о государственном регулировании внешнеторговой деятельности запретов и ограничений при их вывозе с таможенной территории Российской Федерации.

К таким сертификатам, в частности, относятся фитосанитарный сертификат, сертификат качества, подтверждающий качество зерна и продуктов его переработки и др. в соответствии с Приказом ФТС России от 25.04.2007 г. N 536 "Об утверждении перечня документов и сведений, необходимых для таможенного оформления товаров в соответствии с выбранным таможенным режимом".

Таким образом, проведению экспертизы по определению страны происхождения на продукцию к таким документам не относится, а, следовательно, в ГТД на экспортируемый товар (автошины) не указываются.

Кроме того, согласно Приказу ФТС России от 25.04.2007 г. N 536 при таможенном оформлении товара, вывозимого в таможенном режиме экспорта, представление сертификата происхождения товара не требуется.

Судом установлено, что при оказании услуг заявителю и выставлении счета-фактур исполнитель не может знать, вывезен товар в таможенном режиме экспорта или нет, и будет ли он вывозиться за таможенную территорию Российской Федерации.

В связи с тем, что исполнитель не заключает договоры по организации перевозок и не оказывает комплекс услуг, связанных с перевозками, или подобными транспортировке, погрузке, выгрузке и прочее, то оказываемые ей услуги не подпадают под действие подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, заявитель и ООО «Соэкс-Татарстан», при совершении сделки не располагали и не могли располагать документами, позволяющими применять налоговую ставку 0 процентов, в связи с чем были не вправе претендовать на применение налоговой ставки 0 процентов и обоснованно указывали в счетах-фактурах налоговую ставку 18 процентов, принятую налогоплательщиком правомерно к вычету, что влечет удовлетворение требований заявителя в данной части требований.

Налоговым органом суду в порядке статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации непредставлено доказательств, что на дату выставления ООО «Соэкс-Татарстан» заявителю счетов-фактур за оказанные услуги по проведению экспертизы по определению страны происхождения на продукцию, что вывозимый товар был помещен под таможенный режим экспорта. Данное обстоятельство не исследовано инспекцией и при проведении выездной налоговой проверки, не отражено в пункте 1.2.1 оспариваемого решения, решении вышеназванного налогового органа с исследованием временных грузовых таможенных деклараций по каждой операции, совершенной с исполнителем, которым проведена экспертиза по определению страны происхождения на продукцию, с выставлением счетов-фактур с выделенным НДС. Поэтому, судом не принимаются доводы инспекции, что услуги по проведению экспертиз по определению страны происхождения товаров напрямую связаны с экспортом товаров, в связи с чем они подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов со ссылками на постановление Президиума ВАС РФ от 14.10.2008 N 6269/08; постановление ФАС ВВО от 15.03.2010 по делу N А29-872/2009, имеющими иные обстоятельства по делу.

Кроме этого налоговым органом в обоснование довода об отнесении спорных услуг к экспортным операциям и необходимости применения заявителем льготы по ставке 0 % вместо применения вычетов по входному НДС по ставке 18%, предъявленных ООО «Соэкс-Татарстан» на территории России за услуги по проведению экспертизы по определению страны происхождения на продукцию суду не представлено доказательств включения заявителем в контракты на поставку экспортируемого товара сумм налога предъявленного исполнителем. (т.6 л. д. 12-24)

Основание привлечения заявителя к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 149 510 руб. (уменьшен в два раза, с применением статей 112, 114 НК РФ (т.1 л.д.171-173, 177-178) явились выводы налогового органа о необоснованном в нарушение статей 24, 210, 226, 231 несвоевременном перечислении сумм налога на доходы физических лиц за период 2010-2012 года, подлежавших перечислению налоговым агентом.

На основании статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги, представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты).

Согласно пункту 5 статьи 23 НК РФ за невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на него обязанностей нести ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Статьей 123 НК РФ установлено, что неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

При применении налоговых санкций судом или налоговым органом, рассматривающим дело, устанавливаются и учитываются обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения (пункт 4 статьи 112 НК РФ).

Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза.

В силу пункта 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса.

При оценке действий налогоплательщика (налогового агента) по уменьшению налоговых санкций суду необходимо учитывать выводы Конституционного Суда Российской Федерации, изложенные в Постановлении от 14.07.2005 N 9-П, согласно которым при рассмотрении вопроса о налоговой ответственности необходимо исходить из таких принципов, как справедливость, соразмерность, пропорциональность и неотвратимость, также вытекающих из статей 6, 19, 55 и 57 Конституции Российской Федерации принципов налогообложения, таких, как юридическое равенство налогоплательщиков, всеобщность и соразмерность налогообложения, равное налоговое бремя.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

Судом по материалам дела установлено, сторонами не оспаривается с отражением налоговым органом в оспариваемом решении об отсутствии у налогового агента на момент проведения проверки и по состоянию на 31.12.2012 задолженности по спорному налогу с указанием платежных поручений, по которым произведено перечисление уплаченного налога за декабрь 2012 г. в январе 2013 г. платежными поручениями №35 от 11.01.2013г., №36 от 11.01.2013г.. №60 от 11.01.2013г., №368 от 05.02.2013г., №369 от 05.02.2013г. Сумма несвоевременно перечисленного налога составила 299 021 руб., в том числе по срокам уплаты 11.08.2011, 11.05.2012, 11.12.2012. При этом срок привлечения к налоговой ответственности за период с 11.01.2011 -30.06.2011 истек, поэтому инспекцией налоговые санкции исчислены начиная с 01.07.2011 и уменьшены в 2 раза на основании статей 112, 114 НК РФ с указанием наличия смягчающих вину ответственность - признание факта и отсутствие умысла на совершение правонарушения.

Подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 112 НК РФ предусмотрены обстоятельства, бесспорно смягчающие ответственность правонарушителя.

Вместе с тем, согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ, суд вправе признать в качестве смягчающих ответственность иные обстоятельства.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика приведен в статье 112 НК РФ. Указанный перечень не является исчерпывающим и в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность и иные обстоятельства, круг которых не ограничен. Требования о наличии причинной связи между смягчающими обстоятельствами и совершенным правонарушением указанной нормой не установлены. В связи с чем суд может признать смягчающими и обстоятельства, не находящиеся в причинно-следственной связи с совершенным правонарушением.

Суд в порядке статьи 71 АПК РФ, оценив в совокупности, представленные в материалы дела доказательства, руководствуясь статьями 112, 114 НК РФ, считает возможным учесть в качестве смягчающих ответственность обстоятельств, не установленных налоговым органом - совершение правонарушения впервые, незначительный период просрочки (1-2 дня) перечисления удержанных у налогоплательщиков денежных средств, что не нарушило баланс публичных и общественных интересов, поскольку инспекцией применена мера обеспечения обязательства в виде начисления пени по статье 75 НК РФ за нарушение срока перечисления налога в сумме 1 673, 16 руб.

Таким образом, суд, установив смягчающие ответственность налогоплательщика обстоятельства, считает возможным уменьшить размер штрафа по статье 123 НК РФ до 74 755 руб., признав недействительным оспариваемое решение по данному эпизоду в сумме превышающей названную сумму.

Пункт 1.1.1. оспариваемого решения ( т.1 л.д. 45-84)

Оспариваемым решением налоговым органом из состава расходов по налогу на прибыль исключены затраты, произведенные заявителем в общей сумме 371 567 183,40 руб., при исполнении агентских договоров, в том числе: расходы по хранению продукции до ее отгрузки покупателям в размере 33 191 744,76 руб., расходы по обеспечению покупателей сертификатами в размере 5 502 360 руб., расходы по ошиповке шин в размере 232 865 164,84 руб., транспортные расходы на железной дороге по территории стран СНГ и дальнего зарубежья в размере 50 229 246 руб., автомобильные транспортные расходы по дальнему зарубежью в размере 4 263 087,17 руб., транспортные расходы на железной дороге по территории Казахстана в размере 11 405 024,15 руб., расходы по организации морских перевозок в размере 12 408 366,46 руб., таможенные расходы в размере 13 139 776,11 руб., комиссии за валютный контроль в размере 5 254 706,63 руб., расходы по оплате услуг экспресс-почты в размере 875 181,45 руб., расходы по оплате услуг складов временного хранения на основании того, что данные расходы подлежали возмещению агенту принципалом. Поэтому инспекцией исключены из состава расходов вышеназванных затрат с указанием на неправомерное занижение налогооблагаемой базы по налгу на прибыль, расходов связанных с реализацией комиссионного товара.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации, объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. (статья 252 Кодекса)

Согласно статье 1001 Гражданского кодекса Российской Федерации комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения, а в соответствующих случаях и дополнительного вознаграждения за делькредере возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы. Комиссионер не имеет права на возмещение расходов на хранение находящегося у него имущества комитента, если в законе или договоре комиссии не установлено иное.

Судом по материалам дела, пояснениям сторон установлено, инспекцией отражено в оспариваемом решение, что между заявителем - комиссионер и ООО «Татнефть-Нефтехимснаб» - комитент заключены договоры комиссии № 03/2009/3112/01-08 от 31.12.2009 и № 03/2009/3112/02-08 от 31.12.2009. (т. 4 л.д. 4-35) По условиям которых:

- (договор № 03/2009/3112/01-08) заявитель обязался по поручению комитента за вознаграждение совершать сделки по реализации автомобильных шин и иной продукции, изготовленной ОАО «Нижнекамскшина» контрагентам (резидентам) на территории Российской Федерации. Пунктами 2.2.4, 4.1 договора установлена обязанность комитента возмещать комиссионеру документально подтвержденные и принятые комитентом расходы, понесенные в связи с исполнением поручения по договору, а также за оказанные по договору услуги комитент обязуется выплачивать комиссионеру вознаграждение, размер которого ежеквартально согласовывается между сторонами;

- (договор № 03/2009/3112/02-08) заявитель обязался по поручению комитента за вознаграждение совершать сделки по реализации шинной продукции, произведенной ОАО «Нижнекамскшина», на экспорт в страны СНГ и дальнего зарубежья. Пунктами 3.2.4, 5.1 договора установлена обязанность комитента возмещать комиссионеру документально подтвержденные и принятые комитентом расходы, понесенные в связи с исполнением поручения по договору, а также выплачивать вознаграждение за оказанные услуги, размер которого ежеквартально согласовывается между сторонами.

Дополнительным соглашением от 15.01.2010 между заявителем и комитентом заключено дополнительное соглашение № 1/10 к договору комиссии № 03/2009/3112/01-08, которым стороны согласовали количество шинной продукции, подлежащей передаче комиссионеру в 2010 году помесячно, и размер подлежащего оплате комитентом комиссионеру вознаграждения.

Судом по материалам дела установлено, что вышеназванные расходы ООО «ТД «Кама», связаны с хранением продукции до ее отгрузки покупателям, по обеспечению покупателей сертификатами, с ошиповкой шин, поставкой продукции до согласованного с покупателем места (по экспортным операциям), декларированием отгрузок продукции на экспорт, хранением на складах временного хранения - 2 433 т.р., валютным контролем, почтовыми расходами, связанными с доставкой корреспонденции, в т. ч. экспресс-доставкой «от двери до двери». При этом затраты по названным хозяйственным операциям произведены самим заявителем, а не комитентов - ОАО «Нижнекамскшина», ООО «Татнефть-Нефтехимснаб». Данные обстоятельства не оспариваются налоговым органом, поэтому судом не принимаются доводы инспекции, данные затраты подлежали возмещению агенту принципалом, поэтому заявитель не обладал правом включения их в расходы, учете при налогообложении налога на прибыль произведен в нарушение пунктов 2.2.4 и 3.2.4 договоров комиссии, ст. 44, 252, п. 9 ст. 270 Налогового кодекса РФ, статей 991,1001 Гражданского кодекса РФ.

Работники ООО «Торговый дом «Кама» допрошенные в качестве свидетелей ФИО8, ФИО9, ФИО10, начальник общего отдела бухгалтерии, начальник фипнансово – экономического управлении, начальник управления финансово-экономического планирования (протоколы допросов № 45 от 30.10.2013, № 63 от 18.12.2013, № 64 от 19.12.2013), при проведении налоговым органом выездной налоговой проверки, показали, что при формирования сметы расходов в бюджете доходов и расходов ООО «ТД «Кама» на 2010 год, утвержденном директором ООО «Управляющая компания «Татнефть-Нефтехим» заложены все расходы, связанные с исполнением поручения в рамках договора комиссии. При составлении бюджета доходов и расходов учитывался размер комиссионного вознаграждения с учетом всех понесенных расходов, связанных с исполнением поручения по договору комиссии; комиссионное вознаграждение формировалось с учетом включения в него суммы плановых затрат.

Пояснения вышеназванных свидетелей согласуются с выводами налогового органа отраженными в акте выездной налоговой проверки от № 3-6 от 23.05.2014 (т. 2 л.д. 92 стр. 12 акта) о том, что со слов вышеназванных - свидетелей и по ответу, полученному от ООО «ТД КАМА» на требование от 05.12.2013г. № 3-26/16., следует вывод, что размер комиссионного вознаграждения уже включает в себя все расходы, понесенные в связи с исполнением поручения по договору комиссии.

Следовательно, учитывая включение налогоплательщиком документально подтвержденных спорных затрат, отвечающих критериям экономической обоснованности (понесены для осуществления деятельности общества, направленной на извлечение прибыли), что не оспаривается налоговым органом, соответствуют требованиям взаимосвязанных норм налогового и гражданского законодательств и правомерно включены налогоплательщиком в состав расходов по налогу на прибыль (247, 252 НК РФ и 1001 ГК РФ).

В соответствии с пунктом 9 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

Судом по материалам налоговой проверки, пояснениям сторон установлено, что спорные затраты, понесенные заявителем, были направлены на выполнение поручения по договору комиссии, без вышеназванных затрат, не возможно исполнение условий упомянутых договоров комиссии, а именно: совершение комиссионером действий по хранению продукции до ее отгрузки покупателям, по обеспечению покупателей сертификатами, по ошиповке шин, транспортировке продукции и иные, были согласовано сторонами в договорах, контролировалось комитентом по ходу исполнения договора.

Следовательно, комиссионер-заявитель за счет собственных средств совершает действия, не возмещаемых комитентом, не согласованных предварительно ( пункт 2.1.5 договора) с последним.

По смыслу пункта 9 статьи 270 НК РФ в случае если комиссионер в рамках договора комиссии осуществляет расходы, не возмещаемые комитентом и соответственно не учитываемые в налоговом учете комитента, то такие расходы комиссионер вправе включить в состав расходов, учитываемых им при определении налоговой базы по налогу на прибыль. При этом указанные расходы должны отвечать требованиям статьи 252 НК РФ.

Письмами Минфина России от 29.11.2010 N 03-03-06/1/743, от 13.07.2010 N 03-03-06/1/458, от 30.10.2009 N 03-03-06/1/712, разъяснено, что комиссионер в рамках договора комиссии вправе осуществлять расходы, не возмещаемые комитентом, при этом данные расходы комиссионер вправе отнести к расходам при исчислении налога на прибыль.

В силу пункта 5 статьи 31 НК РФ вышеназванные разъяснения Министерства финансов РФ, которым руководствовался налогоплательщик – заявитель, обязательны для исполнения налоговыми органами.

При этом налоговым органом не оспаривается тот факт, что спорные расходы не были учтены в налоговом учете комитента. Соответственно, исключается двойной учет одних и тех же расходов при исчислении налога на прибыль, в результате которого оба лица (комитент и комиссионер) могли бы получить налоговую выгоду.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что ООО «Татнефть-Нефтехимснаб», является учредителем (100 %) ООО «ТД Кама», поэтому на основании п.1 ст. 20 НК РФ сделан вывод о взаимозависимости организаций, что по мнению инспекции оказывало влияние на условия и результаты заключенных ими договоров комиссии в виде уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль заявителем, путем отнесения на расходы затрат, не возмещенных комитентом по договорам комиссии.

Доводы налогового органа об аффилированности комитента и комиссионера в силу пункта 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" не могут сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

В соответствии с пунктом 10 указанного Постановления Пленума ВАС РФ налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Таких обстоятельств налоговый орган в ходе налоговой проверки не установил. Инспекцией не отрицается факт реальности хозяйственных операций, осуществленных комиссионером в ходе исполнения договоров комиссии, что отражено в оспариваемом решении, подтверждены документами, оформленными в соответствии с требованиями законодательства о бухгалтерском учете.

Довод инспекции об отрицательном финансовом результате комитента в 2010 году также не имеет правового значения, поскольку налоговым органом не ставится под сомнение налоговый учет комитента и обоснованность полученного им убытка, как и тот факт, что в последующем деятельность комитента являлась прибыльной.

Оценив представленные обществом доказательства, суд считает необоснованными доводы инспекции о том, что вознаграждение выплачиваемое комитентом не включает затраты комиссионера на осуществление функций по договору комиссии, так как налоговым органом не учтено то обстоятельство, что комиссионер, получая оплату за реализованную шинную продукцию, перечислял комитенту денежные средства за вычетом всех расходов на осуществление деятельности по договорам комиссии и вознаграждения. При таких обстоятельствах у комиссионера отсутствует право требовать возмещения ему расходов, которые уже были учтены комиссионером при расчетах с комитентом, что свидетельствует об обоснованности включения спорных затрат в расходы и влечет удовлетворение требований в данной части заявления.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ государственная пошлина, уплаченная заявителем при подаче заявления, подлежит возмещению ответчиком.

Руководствуясь статьями 110, 167-169, 176, 198-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Республики Татарстан,

Р Е Ш И Л:

Заявленное требование удовлетворить частично.

Признать незаконными пункты 1.1.1, 1.2.1 решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г. Казань от 30.06.2014 №3-6, соответствующих им сумм пени и штрафов, а также в части доначисления штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме превышающей 74 755 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.

Обязать Межрайонную ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г. Казань устранить допущенное нарушение прав и законных интересов Общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом «Кама», г. Нижнекамск.

Взыскать с Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан, г. Казань в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Торговый дом «Кама», г. Нижнекамск, г. Казань 2000 руб. в возмещение расходов по оплате государственной пошлины.

Решение может быть обжаловано сторонами в течение одного месяца в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд (г. Самара) через Арбитражный суд Республики Татарстан.

Судья Г. Ф. Абульханова