Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Томский государственный педагогический университет» (далее по тексту – ГОУ ВПО «ТГПУ»)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску

о признании частично недействительным решения от 16 09 2008г. № 33/3-27В,

при ведении протокола судебного заседания судьей О.А. Скачковой,

при участии:

от заявителя – ФИО1 по доверенности от 08 07 2008г., паспорт <...>,

от ответчика – ФИО2 по доверенности от 11 01 2009г., удостоверение УР №381597,

УСТАНОВИЛ:

ГОУ ВПО «ТГПУ» (далее по тексту – заявитель) обратилось в Арбитражный суд Томской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску (далее по тексту – ответчик, ИФНС России по г. Томску, Инспекция) с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее по тексту - АПК РФ), о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску от 16 09 2008г. № 33/3-27В «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Томский государственный педагогический университет» в части: - привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 ч.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ) в виде штрафа в размере 2% от неуплаченной суммы налога на добавленную стоимость в размере 15293 руб. (подп.1 п. 1. решения); - привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 ч.1 НК РФ в виде штрафа в размере 2% от неуплаченной суммы налога на прибыль организаций в размере 3794 руб. (подп.2 п. 1 решения); - начисления пени по состоянию на 16 09 2008г. за несвоевременную уплату налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет РФ в сумме 14921,94 руб. (подп.1 п.2 решения); - начисления пени по состоянию на 16 09 2008г. за несвоевременную уплату налога на прибыль, зачисляемого в бюджеты субъектов РФ в сумме 40174,24 руб. (подп.2 п.2 решения); - начисления пени по состоянию на 16 09 2008г. за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 227233,72 руб. (подп.3 п.2 решения); - предложения уплатить недоимку: всего по налогу на добавленную стоимость 780643 руб. (подп. 5.1 пункта 5 решения), всего по налогу на прибыль за 2005-2006г.г. 189699 руб. (подп. 5.1 пункта 5 решения).

21 01 2009г. ГОУ ВПО «ТГПУ» вновь уточнило предмет заявленных требований, просило суд признать недействительным решение ИФНС России по г. Томску № 33/3-27 от 16 09 2008г., в том числе в части: - начисления пени по состоянию на 16 09 2008г. за несвоевременную уплату налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет РФ в сумме 12503,85 руб. (подп.1 п.2 решения); - начисления пени по состоянию на 16 09 2008г. за несвоевременную уплату налога на прибыль, зачисляемого в бюджеты субъектов РФ в сумме 24149,71 руб. (подп.2 п.2 решения).

Представитель заявителя в судебном заседании настаивала на удовлетворении требований по основаниям, изложенным в заявлении, заявлениях об уточнении предмета требований и дополнительных письменных пояснениях, в том числе: - вывод налогового органа о том, что «Освобождение от налогообложения налогом на добавленную стоимость услуг по предоставлению жилья в общежитиях отменено с 1 января 2004г.» (стр. 2 решения) не соответствует закону; - сдача жилых помещений в общежитиях в пользование граждан, в том числе учащихся, является ничем иным, как оказанием «услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности», следовательно, операции по реализации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности подлежали освобождению от налогообложения налогом на добавленную стоимость как до 1 января, так и после 1 января 2004 года; - с учетом того, что в Налоговом кодексе РФ отсутствует определение понятий «жилое помещение» и «жилищный фонд», в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ применяются институты, понятия и термины гражданского, жилищного и других отраслей законодательства РФ. Как следует из статьи 1 Федерального закона от 24 12 1992г. № 4218-1 «Об основах федеральной жилищной политики», статей 4 и 7 Жилищного кодекса РСФСР (действовавшего до 01 03 2005г.), статей 92, 94 Жилищного кодекса РФ, общежития относятся к жилищному фонду, следовательно, в силу подпункта 10 пункта 2 статьи 149 НК РФ от обложения НДС в спорном налоговом периоде освобождались операции по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности, в том числе в общежитиях; - необоснованно утверждение налогового органа о том, что поскольку «в соответствии с заключенными договорами ГОУ ВПО «ТГПУ» предоставляет в найм койко-место в общежитиях... льгота по НДС не распространяется на услуги по предоставлению жилья в общежитиях» (стр. 3 Решения); - исходя из требований жилищного законодательства и законодательства об образовании, предоставление в пользование жилых помещений включает в себя как выделение нанимателю изолированного помещения, так и его части; - вывод налогового органа о том, что п.п. 10 п.2 ст. 149 НК РФ предусматривает освобождение от НДС только платы за наем жилья, поскольку буквально в указанной норме НК РФ сказано об услугах по предоставлению в пользование жилых помещений необоснован, так как налоговое законодательство РФ не содержит и не раскрывает понятия «услуги по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности», поэтому, согласно ст. 11 НК РФ, к спорным правоотношениям подлежат применению нормы жилищного и гражданского права. Положения ст. 1 Закона РФ «Об основах федеральной жилищной политики», ст. 15, 141 Жилищного кодекса РФ, Правил пользования жилыми помещениями, содержания жилого дома и преддомовой территории, утв. Постановлением СМ РСФСР от 25 09 1985г., Постановления Правительства РФ от 02 08 1999г. № 887 «О совершенствовании системы оплаты жилья и коммунальных услуг и мерах по социальной защите населения» в их системном толковании позволяют сделать вывод о том, что плата по договорам найма жилого помещения имеет две составляющие величины - коммунальные платежи и квартирную плату, последняя в свою очередь, включает в себя плату за содержание, текущий и капитальный ремонт жилого фонда, наем жилья, следовательно, услуги по предоставлению жилого помещения включают в себя услуги по содержанию и ремонту жилого фонда. Ст. 153 -155 Жилищного кодекса РФ в совокупности возлагают на нанимателя обязанность по внесению платы за наем жилья, за коммунальные услуги, за содержание и текущий ремонт общего имущества в доме, а на наймодателя - обязанность по сборам всех названных платежей, по выполнению правил и норм эксплуатации и ремонта жилищного фонда. Таким образом, услуга по предоставлению в пользование жилых помещений, в т.ч. жилой площади в общежитиях, представляет собой именно совокупность услуг по найму жилого помещения, по его содержанию и ремонту, а значит, от налогообложения должна освобождаться в целом услуга по предоставлению жилого помещения, а не отдельная ее составляющая; - в соответствии со ст. 154 Жилищного кодекса РФ плата за жилое помещение включает в себя плату за содержание и ремонт жилого помещения и плату за пользование жилым помещением (плату за наем), а т.к. согласно пп. 2 п. 1 ст. 92 Жилищного кодекса РФ жилые помещения в общежитиях относятся к жилым помещениям специализированного жилищного фонда, можно сделать вывод, что правовая позиция Пленума ВАС РФ в отношении применения льготы, установленной пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ, должна применяться и к помещениям в общежитиях. Это означает также ее применение ко всем платежам при проживании в общежитиях; - ТГПУ не является хозяйствующим субъектом с самостоятельными экономическими интересами, отличными от интересов нанимателей общежитий. Заключая договоры на оказание коммунальных услуг, на эксплуатацию, на содержание и ремонт жилых помещений и общего имущества в общежитиях, ТГПУ выступает не в своих интересах, а в интересах жильцов общежитий, в связи с чем ТГПУ не исчисляет сумму НДС по операциям, связанным с обеспечением жилых помещений коммунальными услугами и с содержанием, эксплуатацией и ремонтом общего имущества общежитий; - оказание услуг по предоставлению жилых помещений в общежитиях не является облагаемым НДС видом деятельности, поэтому вывод налогового органа о завышении расходов ТГПУ на сумму входного НДС по приобретенным ТМЦ за 2005 год в размере 117 659 руб. и за 2006 год в размере 72 040 руб. является незаконным; - в соответствии с подпунктом 4 пункта 3 ст. 125-ФЗ «О высшем и послевузовском профессиональном образовании» государство обеспечивает приоритетность развития высшего и послевузовского профессионального образования предоставления обучающимся (студентам, аспирантам, докторантам и другим категориям обучающихся) в государственной системе высшего и послевузовского профессионального образования государственных стипендий, мест в общежитиях, иных мер социальной поддержки в соответствии с законодательством; - в соответствии со статьей 16 Федерального закона от 22 08 1996г. № 125-ФЗ «О высшем и послевузовском профессиональном образовании» и Письмом Рособразования от 17 05 2006г. № 800/12-16 каждый обучающийся, нуждающийся в жилой площади, должен быть обеспечен отвечающим санитарным нормам и правилам местом в общежитии при наличии соответствующего жилищного фонда высшего учебного заведения; - размер платы за проживание в общежитии, коммунальные и бытовые услуги для обучающихся не может превышать пяти процентов размера стипендии; - взимаемая со студентов плата направляется на частичное покрытие текущих расходов, связанных с проживанием студентов и эксплуатацией общежитий согласно приложения № 1.

Представитель налогового органа против удовлетворения заявления возражал по основаниям, изложенным в отзыве на заявление и дополнительных письменных пояснениях со ссылками на материалы налоговой проверки, в том числе: - в нарушение п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 154 НК РФ ГОУ ВПО «ТГПУ» не исчислен НДС с реализации услуг по предоставлению за плату койко-мест в общежитиях ГОУ ВПО «ТГПУ» за 2005г. в размере 397607руб., за 2006г. в размере 383036руб. ГОУ ВПО «ТГПУ» предоставляло в найм койко-места в общежитиях на основе договоров с обучающимися и членами их семей, штатными сотрудниками и членами их семей, слушателями, абитуриентами, командированными и посторонними гражданами, в соответствии с Положением о студенческих общежитиях ГОУ ВПО «ТГПУ» от 01 08 2003г.; - согласно п.п. 2.3 п. 2 Договора найма специализированного жилого помещения в общежитиях ТГПУ в стоимость оплаты за проживание в соответствии с п. 2.1 настоящего договора входят платежи за коммунальные и бытовые услуги, а также оплата дополнительных услуг (стирка постельного белья, охрана и другие услуги); - установленная в договоре оплата за проживание в общежитии рассчитана ГОУ ВПО «ТГПУ» на койко-место за месяц, что следует из протокола допроса ректора ТГПУ ФИО3 № 27-43/104 от 18 07 2008г.; - согласно расчета себестоимости по общежитиям за 2005г. оплата включает: коммунальные услуги, зарплату обслуживающего персонала, расходные материалы, текущий и капитальный ремонт, приобретение мебели и оборудования, то есть, оплата за проживание в общежитии не включает платы за наем; - в соответствии с подпунктом 10 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности. Условия предоставления льготы перечислены в подпункте 10 пункта 2 статьи 149 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) и расширительному толкованию не подлежат; - в силу статей 50 и 51 Жилищного кодекса РФ пользование жилыми помещениями в домах государственного и общественного жилищного фонда осуществляется в соответствии с договором найма жилого помещения; - в соответствии с Правилами пользования жилыми помещениями, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 21 01 2006г. № 25, наниматель обязан своевременно вносить плату за жилое помещение и за коммунальные услуги (подпункт «ж» пункта 10). Согласно статье 154 Жилищного кодекса РФ плата за жилое помещение и коммунальные услуги для нанимателя жилого помещения, занимаемого по договору социального найма или договору найма жилого помещения государственного или муниципального жилищного фонда, включает в себя: плату за пользование жилым помещением (плата за наем); плату за содержание и ремонт жилого помещения, включающую в себя плату за услуги и работы по управлению многоквартирным домом, содержанию и текущему ремонту общего имущества в многоквартирном доме. Капитальный ремонт общего имущества в многоквартирном доме проводится за счет собственника жилищного фонда; плату за коммунальные услуги. С учетом положений приведенных норм и в соответствии с подпунктом 10 пункта 2 статьи 149 НК РФ не облагается НДС выручка, полученная от оказания услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности, то есть плата за наем жилого помещения. Плата за остальные услуги, в том числе по содержанию общего имущества жилого дома, его ремонту и техническому обслуживанию, коммунальные услуги, подлежит обложению НДС в общем порядке; - раздельный учет сумм НДС по облагаемым и необлагаемым операциям в 2005-2006г.г. не велся в связи с тем, что все операции относили к п. 14 ст. 149 НК РФ; - в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции подлежащие налогообложению и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями ст. 149 НК РФ налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций; - так как услуги по сдаче койко-мест в общежитиях в соответствии со ст. 146 НК РФ признаны объектом обложения налогом на добавленную стоимость, соответственно суммы входного НДС по приобретенном ТМЦ использованным в деятельности облагаемой НДС, относятся в соответствии со ст. 172 НК РФ к налоговым вычетам по НДС, а не в расходы уменьшающие сумму доходов учитываемых в соответствии со ст.252, 321.1 НК РФ.

Как следует из материалов дела, ГОУ ВПО «ТГПУ» зарегистрировано в качестве юридического лица МУ «Томская регистрационная палата» 16 03 1995г. № 8759/6759, ОГРН <***>, состоит на налоговом учете в Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску (ИНН <***>).

Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Томску на основании решения заместителя начальника Инспекции от 05 03 2008г. № 15/3-27в проведена выездная налоговая проверка ГОУ ВПО «ТГПУ» по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет, в том числе налога на прибыль, налога на добавленную стоимость за период с 01 01 2005г. по 31 12 2006г., по результатам которой 08 08 2008г. составлен акт № 38/3-27в с указанием на выявленные нарушения налогового законодательства. 08 08 2008г. ГОУ ВПО «ТГПУ» в Инспекцию представлены возражения на акт выездной налоговой проверки с приложенными документами.

16 09 2008г. и.о. заместителя начальника Инспекции по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 08 08 2008г., а также представленных налогоплательщиком возражений по акту проверки, принято решение № 33/3-27В о привлечении ГОУ ВПО «ТГПУ» к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно резолютивной части решения № 33/3-27В от 16 09 2008г. ГОУ ВПО «ТГПУ»привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа, в том числе: за неполную уплату налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы в размере 15574 руб., в том числе: за 2005г. в размере 7632 руб., за 2006г. в размере 7942 руб. (подп.1 п.1 резолютивной части решения); за неполную уплату налога на прибыль в результате занижения налоговой базы в размере 5362 руб., в том числе за 2005г. в размере 3818 руб. (1034 руб.+2784 руб.), за 2006г. в размере 1544 руб. (418 руб.+1126 руб.) (подп.2 п.1 резолютивной части решения). Кроме того, решением от 16 09 2008г. ГОУ ВПО «ТГПУ» начислены пени, в том числе: по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет в размере 18823 руб., по налогу на прибыль, зачисляемый в бюджет субъектов РФ в размере 51823 руб. (подп.1,2 п. 2 резолютивной части решения), по налогу на добавленную стоимость в размере 241283 руб. (подп.3 п. 2 резолютивной части решения); предложено уплатить недоимку, в том числе: по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет за 2005г. в размере 51706 руб., по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъектов РФ за 2005г. в размере 139209 руб., по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет за 2006г. в размере 20914 руб., по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъектов РФ за 2006г. в размере 56306 руб. (подп.3 п. 5.1 резолютивной части решения), по налогу на добавленную стоимость в размере 794710 руб. (подп. 1 п. 5.1 резолютивной части решения).

Не согласившись с решением Инспекции от 16 09 2008г. № 33/3-27В, ГОУ ВПО «ТГПУ» обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Томской области с апелляционной жалобой на данное решение.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Томской области от 05 11 2008г. № 444 жалоба ГОУ ВПО «ТГПУ» оставлена без удовлетворения, решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску от 16 09 2008г. № 33/3-27В оставлено без изменения и утверждено.

Признание указанного решения Инспекции недействительным в части привлечения ГОУ ВПО «ТГПУ» к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа, в том числе: за неполную уплату налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы в размере 15293 руб. (подп.1 п.1 резолютивной части решения); за неполную уплату налога на прибыль в результате занижения налоговой базы в размере 3794 руб. (подп.2 п.1 резолютивной части решения); начисления пени по налогу на прибыль, зачисляемому в федеральный бюджет в размере 12503,85 руб., по налогу на прибыль, зачисляемому в бюджет субъектов РФ в размере 24149,71 руб. (подп.1,2 п. 2 резолютивной части решения), по налогу на добавленную стоимость в размере 227233,72 руб. (подп.3 п. 2 резолютивной части решения); предложения уплатить недоимку, в том числе: по налогу на прибыль в размере 189699 руб. (подп.3 п. 5.1 резолютивной части решения), по налогу на добавленную стоимость в размере 780643 руб. (подп. 1 п. 5.1 резолютивной части решения) является предметом требований заявителя по настоящему делу.

Исследовав представленные материалы, заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный суд считает требования заявителя не подлежащими удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, в предварительном судебном заседании 21 01 2009г. представители лиц, участвующих в деле, согласно части 2 статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее по тексту – АПК РФ), заключили соглашение по фактическим обстоятельствам по делу А67-7413/08, принятое судом, в котором изложены обстоятельства, не требующих дальнейшего доказывания, в том числе:

1. По налогу на добавленную стоимость:

ИФНС России по г. Томску доначислен налог на добавленную стоимость с реализации услуг по предоставлению за плату койко-мест в общежитиях ГОУ ВПО «ТГПУ» за 2005-2006гг. в общей сумме 780643 руб., в том числе: за 2005г. в размере 397607руб.; за 2006г. в размере 383036руб.

Сумма штрафа по п.1 ст. 122 НК РФ составила 15293 руб. ((794710 - 6456 - 9530 - 14067) *20%: 10). Сумма пени по налогу на добавленную стоимость составила 227233,72 руб.

2. По налогу на прибыль организаций:

ИФНС России по г. Томску был доначислен налог на прибыль на сумму входного НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям за 2005-2006гг. в общей сумме 189699 руб. в том числе: за 2005г. в размере 117659 руб. (490244 руб. * 24%); за 2006г. в размере 72040 руб. (300167 руб. * 24%). Сумма штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ составила 3794 руб. (189699 руб. * 20% : 10). Сумма пени по налогу на прибыль организаций составила 36653,56 руб.; в том числе: зачисляемому в бюджет субъектов РФ - 24149,71 руб.; зачисляемому в ФБ - 12503,85 руб.

Как следует из текста решения от 16 09 2008г. № 33/3-27В, основанием для его вынесения послужил вывод налогового органа о том, что ГОУ ВПО «ТГПУ» в нарушение п.1 ст. 146, п.1 ст. 154 НК РФ не исчислен НДС с реализации услуг по предоставлению за плату койко-мест в общежитиях за 2005г. в размере 397607 руб., за 2006г. в размере 383036 руб. Кроме того, налоговым органом сделан вывод о неправомерном завышении расходов на сумму входного НДС по приобретенным ТМЦ, используемым в облагаемом НДС виде деятельности, в 2005г. в размере 490244 руб., в 2006г. в размере 300167 руб., в связи с тем, что в нарушение ст.252, ст.275.1, ст.270 НК РФ ГОУ ВПО «ТГПУ» завышены прямые расходы на сумму 1919812 руб., в том числе, на сумму расходов, относящихся к обслуживающим производствам и хозяйствам, и на сумму НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым на расходы по общежитиям, подлежащего вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ. Так же завышены прочие расходы, в том числе: на сумму расходов по общежитиям, относящихся к обслуживающим производствам и хозяйствам и на сумму НДС по приобретенным товарам (работам, услугам). Прямые расходы и прочие расходы по обслуживающим производствам и хозяйствам следовало отразить по стр. 190 Приложение № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль. В соответствии с приказом от 11 11 2003г. № ВГ-3-02/614 «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и порядка её заполнения (с учетом изменений и дополнений) расходы по объектам обслуживающих производств и хозяйств должны учитываться отдельно и отражаться по стр.190 Приложение № 2 к листу 02 декларации по налогу на прибыль. В ходе выездной налоговой проверки налогоплательщиком представлен регистр - расчет по обслуживающим производствам (Общежитиям) с приложением бухгалтерских документов. При анализе представленных документов установлено, что ГОУ ВПО «ТГПУ» суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым в деятельности общежитий относило на расходы по налогу на прибыль. В связи с тем, что в результате настоящей проверки установлено, что в соответствии с п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 154 НК РФ реализация услуг по предоставлению за плату койко-мест в общежитиях облагается налогом на добавленную стоимость, следовательно, суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным на деятельность общежитий, следовало принимать к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ, а не относить на расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль.

В соответствии с п. 1 ст. 143 НК РФ налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации; индивидуальные предприниматели.

Пунктом 1 статьи 146 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения признаются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг); передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций; выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

В силу п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено ст. 154 НК РФ, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии с подпунктом 10 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности. Указанный подпункт 10 пункта 2 статьи 149 НК РФ введен в действие с 01 01 2004г. Федеральным законом от 05 08 2000г. № 118-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах».

До 1 января 2004 года освобождалась от налогообложения налогом на добавленную стоимость реализация на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности, услуг по техническому обслуживанию, текущему ремонту, капитальному ремонту, санитарному содержанию, управлению эксплуатацией домохозяйства, осуществляемых за счет целевых расходов в домах жилищно-строительных кооперативов, а также услуг по предоставлению жилья в общежитиях (за исключением использования жилья в гостиничных целях и предоставления в аренду), что указано в статье 27 Федерального закона «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах» от 05 08 2000г. № 118-ФЗ.

Предоставление в пользование жилых помещений в домах, относящихся к государственному жилищному фонду, муниципальному жилищному фонду и общественному жилищному фонду, осуществляется на основе договора найма жилого помещения, заключенного между собственником жилого помещения либо уполномоченным собственником - организацией и нанимателем - гражданином.

Как следует из материалов дела, ГОУ ВПО «ТГПУ» в 2005-2006гг. оказывались услуги по предоставлению за плату койко-мест в общежитиях на основе договоров с обучающимися и членами их семей, штатными сотрудниками и членами их семей, слушателями, абитуриентами, командированными и посторонними нанимателями.

В соответствии с п. 7.6 Положения о студенческих общежитиях ГОУ ВПО «ТГПУ» от 01 08 2003г. плата за пользование жилплощадью в общежитиях проживающими в них сотрудниками и сторонними лицами производилась на основании договора найма по тарифам, установленным приказом ректора отдельно для сотрудников и сторонних лиц.

Как следует из текста Договора найма специализированного жилого помещения в общежитиях ТГПУ, его предметом является предоставление за плату во владение и пользование для временного проживания койко-места в комнате в общежитии. Согласно подп. 2.3 п. 2 указанного договора найма в стоимость оплаты за проживание в соответствии с п. 2.1 настоящего договора входят платежи за коммунальные и бытовые услуги, а также оплата дополнительных услуг (стирка постельного белья, охрана и другие услуги).

Согласно Расчету одного койко-места в общежитии ТГПУ, представленного в материалы дела, стоимость проживания включает: зарплату обслуживающего персонала, коммунальные услуги, текущий и капитальный ремонт, приобретение мебели, оборудования и мягкого инвентаря, оплату содержания помещения, радио, телефона, вывоз мусора.

Таким образом, оплата за пользование жилплощадью в общежитиях проживающим в них сотрудниками и сторонними лицами, которая производится на основании договора найма, фактически включает в себя плату за содержание и ремонт жилого помещения и плату за коммунальные услуги, и не включает платы за наем.

Доводы заявителя о том, что услуги по предоставлению жилого помещения включают в себя услуги по содержанию и ремонту жилого фонда, отклоняются судом как необоснованные исходя из следующего.

Пунктом 1 статьи 11 НК РФ предусмотрено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Поскольку налоговое законодательство не содержит определений понятий «предоставление в пользование жилых помещений», «жилищный фонд», то в силу статьи 11 НК РФ к спорным правоотношениям применяются также нормы гражданского и жилищного законодательства.

Жилищный кодекс РФ и Гражданский кодекс РФ (глава 35 «Наем жилого помещения») различают правоотношения по предоставлению (передаче) жилого помещения во владение и (или) пользование и правоотношения по эксплуатации, содержанию, ремонту жилого помещения.

Согласно статье 92 Жилищного кодекса РФ к жилым помещениям специализированного жилищного фонда относятся, в том числе жилые помещения в общежитии.

В соответствии с п. 1 ст. 154 Жилищного кодекса РФ плата за жилое помещение и коммунальные услуги для нанимателя жилого помещения, занимаемого по договору социального найма или договору найма жилого помещения государственного или муниципального жилищного фонда, включает в себя:

1) плату за пользование жилым помещением (плата за наем);

2) плату за содержание и ремонт жилого помещения, включающую в себя плату за услуги и работы по управлению многоквартирным домом, содержанию и текущему ремонту общего имущества в многоквартирном доме. Капитальный ремонт общего имущества в многоквартирном доме проводится за счет собственника жилищного фонда;

3) плату за коммунальные услуги.

Из анализа данной статьи следует, что понятия «плата за пользование жилым помещением» и «плата за наем» не разграничены и определены как тождественные друг другу.

Как указывалось выше, не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности.

С учетом положений ст.154 Жилищного кодекса РФ оказание услуг по предоставлению в пользование жилых помещений является самостоятельным видом деятельности налогоплательщика и, следовательно, именно данный вид услуг не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения). На операции по реализации услуг по содержанию и ремонту жилого помещения, коммунальных услуг и иных услуг, вышеуказанная льгота по налогу на добавленную стоимость не распространяется, и поэтому такие операции облагаются данным налогом в общеустановленном порядке.

Данный вывод соответствует разъяснениям, изложенным в п. 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05 10 2007г. № 57 «О некоторых вопросах практики рассмотрения арбитражными судами дел, касающихся взимания налога на добавленную стоимость по операциям, связанным с предоставлением жилых помещений в пользование, а также с их обеспечением коммунальными услугами и с содержанием, эксплуатацией и ремонтом общего имущества многоквартирных домов», согласно которым при толковании нормы, изложенной в подп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ, судам необходимо иметь в виду, что гражданское законодательство различает правоотношения по предоставлению (передаче) имущества во владение и (или) пользование и правоотношения, возникающие по поводу эксплуатации, содержания и ремонта полученного во владение (пользование) имущества. Жилищный кодекс РФ, в том числе статья 154 Жилищного кодекса РФ, также разграничивает: плату за пользование жилым помещением (плату за наем); плату за содержание и ремонт жилого помещения, включающую в себя плату за услуги и работы по управлению многоквартирным домом, содержанию и текущему ремонту общего имущества в многоквартирном доме; плату за коммунальные услуги. На основании толкования во взаимосвязи подпункта 10 пункта 2 статьи 149 НК РФ и положений Жилищного кодекса РФ можно сделать вывод о том, что освобождение от обложения НДС услуг по предоставлению в пользование жилых помещений означает невозможность начисления названного налога на такой вид платежа, как плата за пользование жилым помещением (плата за наем, плата за жилое помещение), поскольку именно эта сумма представляет собой оплату услуг, названных в указанной норме.

При таких обстоятельствах, учитывая, что подп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ предусматривает освобождение от налогообложения только платы за пользование жилыми помещениями, отсутствие расчета непосредственно платы за пользование жилыми помещениями, арбитражный суд приходит к выводу о необоснованном применении заявителем льготы, установленной в подпункте 10 пункта 2 статьи 149 НК РФ, с выручки, полученной от лиц, проживающих в общежитии, и у налогового органа имелись основания для доначисления налога на добавленную стоимость применительно к операциям по предоставлению за плату койко-мест в общежитиях и, соответственно, имелись основания для начисления соответствующих пеней и привлечения к налоговой ответственности ГОУ ВПО «ТГПУ» за неуплату указанного налога на добавленную стоимость.

В обоснование своих доводов заявитель ссылается на ст.16 Федерального закона «О высшем и послевузовском профессиональном образовании». Данной нормой предусмотрено, что размер платы за проживание в общежитии, коммунальные и бытовые услуги для обучающихся не может превышать пяти процентов от размера стипендии. Тем не менее, данные обстоятельства не свидетельствуют о наличии оснований для освобождения от налогообложения применительно к подп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ иных услуг, кроме непосредственно услуг по предоставлению в пользование жилых помещений, и не могут являться основаниями для изменения установленного законом порядка налогообложения.

Доводы заявителя о том, что ГОУ ВПО «ТГПУ» не является хозяйствующим субъектом с самостоятельными экономическими интересами, отличными от интересов нанимателей общежитий, и выступает не в своих интересах, а в интересах жильцов общежитий, отклоняются судом, так как, согласно положениям Приказа об установлении тарифов за наем, Положения об оплате за проживание в общежитиях, Положения о студенческих общежитиях и Договора найма специализированного жилого помещения, помещения в общежитиях предоставляются не только студентам, но иным лицам, в том числе командированным и сторонним нанимателям, обязанность по предоставлению помещений которым у ГОУ ВПО «ТГПУ» в соответствии с Федеральным законом «О высшем и послевузовском профессиональном образовании» отсутствует. Позиция, изложенная в пункте 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05 10 2007г. № 57, исходя из статуса указанных в нем лиц в структуре соответствующих договорных связей, по мнению суда не применима в данном случае, так как сложившиеся спорные отношения носят иной характер. Представленные в материалы дела договор электроснабжения и договор на отпуск воды и прием сточных вод, договор на пользование тепловой энергией в горячей воде также не подтверждают изложенную позицию заявителя в связи с тем, что заключены помимо общежитий и в отношении иных объектов (административные и учебные корпуса, квартиры, цеха, столовые и др.).

Ссылки заявителя на Закон РФ «Об основах федеральной жилищной политики», на Правила пользования жилыми помещениями, содержания жилого дома и преддомовой территории, утвержденными Постановлением СМ РСФСР от 25 09 1985г. и Постановление Правительства РФ от 02 08 1999г. № 887 «О совершенствовании системы оплаты жилья и коммунальных услуг и мерах по социальной защите населения» отклоняются судом, так как данные акты утратили силу: с 1 марта 2005 года в связи с принятием Федерального закона от 29 12 2004г. № 189-ФЗ; в связи с изданием Постановления Правительства РФ от 21 01 2006г. № 25, которым утверждены Правила пользования жилыми помещениями; в связи с изданием Постановления Правительства РФ от 30 08 2004г. № 444, соответственно.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства в их совокупности, арбитражный суд, с учетом изложенных норм права и правовой позиции, выраженной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05 10 2007г. № 57, приходит к выводу о том, что позиция заявителя о том, что «плата по договорам найма жилого помещения имеет две составляющие величины - коммунальные платежи и квартирную плату, последняя в свою очередь, включает в себя плату за содержание, текущий и капитальный ремонт жилого фонда, наем жилья, следовательно, услуги по предоставлению жилого помещения включают в себя услуги по содержанию и ремонту жилого фонда» основана на ошибочном толковании действующего законодательства.

Примененный судом подход не противоречит судебной практике, сформировавшейся после принятия Постановления Пленума ВАС РФ от 05 10 2007г. № 57 (например: постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 25 августа 2008 года N Ф04-5111/2008(10171-А46-25), ФАС Восточно-Сибирского округа от 09 июля 2008 года N А33-10337/07-Ф02-3060/08, ФАС Волго-Вятского округа от 01 сентября 2008 года N А29-9764/2007 и др.)

В соответствии с п. 1 ст. 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются, в том числе российские организации.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В целях настоящей главы, согласно ст. 252 НК РФ, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями настоящей главы.

Перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения, указан в ст.270 НК РФ.

Статьей 275.1 НК РФ установлены особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, осуществляющими деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, согласно п.1 которой налогоплательщики, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

Для целей настоящей главы к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.

В случае, если подразделением налогоплательщика получен убыток при осуществлении деятельности, связанной с использованием указанных в настоящей статье объектов, такой убыток признается для целей налогообложения при соблюдении перечисленных в статье условий. Если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, то убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.

Таким образом, положения ст.275.1 НК РФ распространяются на образовательные учреждения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, соответственно, средства за проживание в общежитии, полученные от лиц, в нем проживающих, являются доходом от реализации товаров, работ, услуг, полученным от использования объектов обслуживающих производств и хозяйств, а расходы по их содержанию учитываются при формировании налоговой базы. Налоговая база по указанным объектам определяется образовательными учреждениями в порядке, установленном гл.25 НК РФ, без каких-либо исключений.

С учетом изложенного, судом поддерживается вывод налогового органа о неправомерном завышении расходов на сумму входного НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям, используемым в облагаемом НДС виде деятельности, так как в нарушение указанных положений НК РФ ГОУ ВПО «ТГПУ» завышены прямые расходы, в том числе на суммы расходов, относящихся к обслуживающим производствам и хозяйствам и на сумму НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым на расходы по общежитиям, и прочие расходы, в том числе на суммы расходов по общежитиям, относящиеся к обслуживающим производствам и хозяйствам и на сумму НДС по приобретенным товарам (работам, услугам). Из представленных в материалы дела документов следует и не оспаривается заявителем, что ГОУ ВПО «ТГПУ» суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым в деятельности общежитий, относило на расходы по налогу на прибыль.

Между тем, так как в ходе рассмотрения дела судом установлено, что в соответствии с п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 154 НК РФ реализация услуг по предоставлению за плату койко-мест в общежитиях облагается налогом на добавленную стоимость, у заявителя отсутствовали правовые основания для отнесения на расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным на деятельность общежитий, в том числе по платежам за коммунальные и бытовые услуги, а также по оплате дополнительных услуг (стирка постельного белья, охрана и другие услуги). Суммы налога на добавленную стоимость по данным расходам заявителю следовало принимать к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ.

Установление Федеральным законом от 22 08 1996г. № 125-ФЗ «О высшем и послевузовском профессиональном образовании» регулированного размера платы за проживание студентов в общежитии не является основанием для изменения порядка определения налоговой базы по указанным объектам.

Между тем, принимая во внимание заявительный характер возмещения сумм налога на добавленную стоимость, предусмотренный ст. 171, 172 НК РФ, учитывая, что каких-либо исключений применительно к суммам налога, возможность правомерного возмещения которой выявлена по результатам выездной налоговой проверки, актами законодательства о налогах и сборах не предусмотрено, уточненных налоговых деклараций и соответствующего им пакета документов, аналогичному документам, которые были представлены заявителем на выездную налоговую проверку, подтверждающего указанные в оспариваемом решении суммы НДС, налогоплательщик в налоговый орган не представлял, суд приходит к выводу о том, что рассмотрение данного вопроса в ходе рассмотрения настоящего дела, с учетом положений статьи 2 АПК РФ, не представляется возможным. Кроме того, указанные обстоятельства не лишают налогоплательщика права подать уточненные налоговые декларации по НДС и пакет соответствующих подтверждающих документов, по которым налоговых органом будет проведена камеральная проверка и вынесено соответствующее решение о возможности возмещения из федерального бюджета сумм налога на добавленную стоимость.

Статьей 65 АПК РФ предусмотрено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, в соответствии с ч.5 ст.200 АПК РФ возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение. С учетом этого, заявитель по таким делам обязан доказать только те обстоятельства, на которые он ссылается в обоснование своих доводов.

Из представленных налоговым органом доказательств и иных материалов дела не усматривается несоответствия оспариваемого решения перечисленным положениям Налогового кодекса РФ, Жилищного кодекса РФ, нарушений прав, а также интересов заявителя, соответствующих закону. Заявителем иных доказательств, подтверждающих правомерность изложенной позиции, не представлено.

В соответствии с ч. 3 ст. 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт соответствует закону или иному нормативному правовому акту и не нарушает права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Учитывая, что решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Томску от 16 09 2008г. № 33/3-27В в оспариваемой части соответствует положениям законодательства о налогах и сборах и не нарушает права и законные интересы ГОУ ВПО «ТГПУ», оснований для признания решения от 16 09 2008г. № 33/3-27В в оспариваемой части недействительным и обязания налогового органа устранить нарушения прав заявителя у суда не имеется.

Руководствуясь ст.ст. 110, 167–175, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса РФ, арбитражный суд

РЕШИЛ:

В удовлетворении требований Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Томский государственный педагогический университет» о признании частично недействительным решения от 16 09 2008г. № 33/3-27В отказать.

Решение может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции в течение месяца со дня принятия.

Судья О.А. Скачкова