Гражданский кодекс часть 1

рассмотрел в судебном заседании дело по заявлению Открытого Акционерного Общества «Центргаз» Открытого Акционерного Общества «Газпром» к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области о признании недействительными решения налогового органа от 02.08.2005 г. № 235-к, требования об уплате налога № 1054 от 20.10.2005 г.

В судебное заседание явились:

от заявителя: ФИО1, ФИО2 - все по дов.,

от ответчика: ФИО3, ФИО4 - все по дов.

Заявитель выдвинутые требования поддержал с учетом постановления кассационной инстанции от 22.03.07г.

Ответчик заявленные требования не признал по основаниям, изложенным в отзыве от 2 мая 2007 г.

Открытое Акционерное Общество «Центргаз» Открытого Акционерного Общества «Газпром» (далее – ОАО «Центргаз») обратилось в арбитражный суд с заявлением с учетом уточнения требований о признании недействительными решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области от 2 августа 2005 года № 235-К, требования об уплате налога № 1054 от 20.10.2005 г.

Решением Арбитражного суда Тульской области от 20 октября 2006 г. заявленные требования удовлетворены частично – оспариваемое решение признано недействительным в части привлечения общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст.122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 2910560 руб. 86 коп.; предложения ОАО «Центргаз» уплатить суммы налоговых санкций в сумме 2910560 руб. 86 коп., налога на прибыль в сумме 14997320 руб. 20 коп., как не соответствующее п.2 ст.265, ст.266 НК РФ; оспариваемое требование признано недействительным в части пени в сумме 515093 руб. 10 коп.

Постановлением Федерального арбитражного суда Центрального округа от 22 марта 2007 г. решение арбитражного суда от 20 октября 2006 г. отменено в части привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст.122 НК РФ, в виде штрафа в сумме 2910560 руб. 86 коп. и предложения уплатить налог на прибыль в сумме 14997320 руб. 20 коп., а также в части предложения уплатить пени в сумме 515 093 руб. 10 коп. по требованию № 1054 от 20.10.2005г. Дело в отмененной части направлено на новое рассмотрение в тот же суд в ином судебном составе.

Суду первой инстанции рекомендовано устранить допущенные нарушения, предложить сторонам представить все доказательства в обоснование своих позиций, установить фактические обстоятельства, относящиеся к предмету исследования по делу, и, правильно применив нормы действующего законодательства, вынести законное и обоснованное решение.

Из материалов дела суд установил следующее.

Руководителем Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки уточненной декларации по налогу на прибыль за 2004 год ОАО «Центргаз» принято решение от 2 августа 2005 года № 235-К, которым ОАО «Центргаз» привлечено к налоговой ответственности за совершение правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату сумм налога на прибыль в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 2 926 692 руб. (штраф рассчитан с учетом имеющейся переплаты в лицевых карточках на дату принятия настоящего Решения). ОАО «Центргаз» также предложено уплатить налоговые санкции в размере 2 926 692 руб. и налог на прибыль в размере 15 229 044 руб., а также пени в размере 518056,80 руб. согласно требованию № 1054 от 20.10.2005г.

Основанием доначисления налога на прибыль за 2004 год послужили следующие обстоятельства.

Предприятие по строке 100 приложения №7 «Внереализационные расходы и убытки, приравненные к внереализационным расходам» к листу 02 декларации по налогу на прибыль за 2004 год списывает на расходы безнадежные долги в сумме 65 132 874 рубля.

При проверке представленных по требованию налогового органа документов установлен перечень списанной дебиторской задолженности:

- ЗАО «Контракт» счет-фактура № 88 от 02.03.2001 г. – 994.00 руб.;

- ЗАО «Контракт» счет-фактура № 412 от 19.09.2001 г. – 33 629.90 руб.;

- ОАО «Монтажник» счет-фактура № 208 от 15.04.2001 г. – 15 536.45 руб.;

- ОАО «Монтажник» счет-фактура № 27 от 19.01.2001 г. – 10 146.00 руб.;

- ОАО «Монтажник» счет-фактура № 6 от 19.01.2001 г. – 3 275.56 руб.;

- ООО «Новосибирск-Центргаз» счет-фактура №555 от 30.11.01г. – 457 776.13 руб.;

- ЗАО «Энергостройсервис» счет-фактура № 571 от 06.10.2003 г.

(есть решение о несостоятельности (банкротстве) – 953 734.82 руб.;

- Региональный общественный фонд попечительства

Академии Налоговой Полиции – акты приема-передачи

векселей от 27.11.1998 г. и от 26.06.1999 г. – 63 646 000.00 руб.

Итого: 65 121 092.86 руб.

Суд отмечает, что в данном Перечне, изложенном на стр.1 Решения налогового органа пропущена задолженность Ростехинвентаризации в сумме 11781,14 руб., однако допущенная техническая ошибка на стр.1 Решения не повлияла на принятое налоговым органом решение (его резолютивную часть, см. также письменные пояснения налогового органа в этой части, фактически списано 65 132 874 руб. (65 121 092,86 руб. + 11781,14 руб.).

По мнению налогового органа, расходы ОАО «Центргаз по строке 040 листа 02 «Внереализационные расходы» следует уменьшить на сумму 63 454 351 руб., в том числе:

- 62 488 835 руб. 04 коп., которая должна быть списана за счет созданного резерва;

- 953 735 руб., дебиторская задолженность по ЗАО «Энергостройсервис»;

- 11 781 руб., сумма неподтвержденной документально списанной дебиторской задолженности.

В результате за 2004 г. занижена налоговая база по налогу на прибыль на сумму 6 345 435 руб., что привело к занижению налога на сумму 15 229 044 руб.

В адрес ОАО «Центргаз» ОАО «Газпром» налоговой инспекцией направлено требование № 1054 об уплате налога по состоянию на 20.10.2005 г., в котором налогоплательщику предложено уплатить в срок до 31.10.2005 г. пени по налогу на прибыль по установленному сроку уплаты 01.09.2005 г. в федеральный бюджет – 108607,68 руб., в бюджет субъекта федерации – 366604,48 руб., в местный бюджет – 42844,64 руб.

ОАО «Центргаз», не согласившись с вынесенными решением и требованием, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании их недействительными.

Межрайонная ИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области требования ОАО «Центргаз» не признала, придерживается правовой позиции, изложенной в оспариваемом решении.

Решением суда от 20.10.2006г. требования налогоплательщика были удовлетворены частично. Суд первой инстанции согласился с позицией налогового органа в части необоснованного отнесения во внереализационные расходы следующих сумм:

953734,82 руб. – задолженность ЗАО «Энергостройсервис»,

11781 руб. – задолженность Ростехинвентаризации,

сделав при этом вывод, что убытки от безнадежных долгов в сумме 62488835,04 руб. не могли быть списаны за счет резерва по сомнительным долгам. В связи с указанным выводом сумма заниженного налога на прибыль за 2004г. составила 231723 руб. 80 коп., сумма обоснованно начисленной пени 2963,70 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ 16131,14 руб.Решение суда первой инстанции в части вывода о том, что убытки от безнадежных долгов в сумме 62488835,04 руб. не могли быть списаны за счет резерва по сомнительным долгам, отменено кассационной инстанцией и дело в этой части направлено на новое рассмотрение.

То есть, налогоплательщик согласился с выводами судебных инстанций о неправомерности списания сумм 953734,82 руб. и 11781 руб., в этой части решение суда первой инстанции вступило в законную силу, предметом настоящего судебного разбирательства является только сумма безнадежных долгов 62 488 835 руб. 04 коп.

При этом стороны не оспаривают, что сумма долгов 62 488 835 руб. 04 коп. является безнадежной, предметом спора является способ списания указанной суммы – за счет созданного резерва по сомнительным долгам или нет.

Каждая из спорящих сторон придерживается своей правовой позиции, которая имеется в материалах дела.

Оценив представленные доказательства, доводы сторон, арбитражный суд пришел к следующим выводам.

Согласно пункту 1 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации (в ред. ФЗ от 29.05.2002 года № 57-ФЗ) сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Пунктом 3 статьи 266 НК РФ установлено, что налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном статьей 266 Налогового кодекса Российской Федерации. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода. Настоящее положение не применяется в отношении расходов по формированию резервов по долгам, образовавшимся в связи с невыплатой процентов, за исключением банков.

Согласно п. 4 ст. 266 НК РФ сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней – в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) – в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней – не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации (для банков – от суммы доходов, определяемых в соответствии с 25 главой Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением доходов в виде восстановленных резервов).

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном статьей 266 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пункт 5 статьи 266 НК РФ устанавливает, что сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов.

Применительно к рассматриваемому спору судом установлено:

-спор в основном касается задолженности Регионального общественного фонда попечительства Академии налоговой полиции – 63646000,00 руб., которую налогоплательщик списал в ноябре 2004г. за счет внереализационных расходов на основании п.п.2 п.2 ст.265 НК РФ, а не за счет резерва по сомнительным долгам. При этом спорящие стороны не оспаривают того обстоятельства, что:

-указанная сумма задолженности является безнадежной;

-указанная сумма задолженности не учитывалась при формировании резерва по сомнительным долгам, созданном налогоплательщиком по состоянию на 31.12.04г., так как она образовалась до 01.01.02г. (п.6 ст.10 Закона № 110-Ф, согласно которому сумма дебиторской задолженности, относящаяся к сделкам и операциям, учтенным при формировании налоговой базы в соответствии с настоящей статьей, не участвует в формировании резервов по сомнительным долгам, создаваемым в соответствии со ст.ст. 266 и 292 НК РФ. Полученные налогоплательщиком до 01.01.2002г. доходы и произведенные до 01.01.2002г. расходы, которые в соответствии с действовавшим ранее законодательством подлежали учету при расчете налогооблагаемой прибыли, после 01.01.2002г. уже не могли быть учтены при определении налоговой базы, исчисляемой в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ, поскольку в соответствии с данной главой предусмотрен иной порядок их учета (единовременно в момент возникновения);

-по состоянию на 01.11.04г. резерв по сомнительным долгам не был сформирован налогоплательщиком, то есть был равен «0».

Изложенное в равной степени касается и оставшейся части безнадежных долгов (65132874 руб. – 953735 руб. – 11781 руб. – 63646000 руб. = 521358 руб.).

Действующее налоговое законодательство допускает отнести просроченную дебиторскую задолженность на внереализационные расходы как долги, не реальные ко взысканию, в случае, если организацией не создан резерв по сомнительным долгам (п.п.2 п.2 ст.265 НК РФ).

Согласно п.77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденного Министерством финансов РФ от 29.07.1998г. № 34н, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, не реальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно за счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты коммерческой организации.

Суд не усматривает нарушения налогоплательщиком изложенного выше порядка списания, так как: долг является безнадежным, резерв по сомнительным долгам на 01.11.04г. не создан, указанный долг не участвовал в формировании резерва по сомнительным долгам, созданного по состоянию на 31.12.04г., то есть, нет фактора «двойного» списания.

В соответствии с п.п.7 п.1 ст.265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам. Порядок формирования и расходования резервов по сомнительным долгам определен ст.266 Кодекса. При этом согласно п.3 названной статьи суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного налогового периода.

То есть, положениями ст.266 НК РФ не установлено сроков, дат формирования резерва по сомнительным долгам, регламентирован лишь порядок формирования и расходования резерва по сомнительным долгам. Налогоплательщик вправе был принять решение и сформировать резерв по сомнительным долгам по итогам 1 кв. 2004г., 2 кв. 2004г., 3 кв.2004г.

Применительно к созданию резерва по сомнительным долгам судом установлено:

-резерв по сомнительным долгам обществом впервые был создан по результатам проведенной на 31.12.2004г. инвентаризации в сумме 62 488 835 руб.;

-сумма 62 488 835 руб. включена в состав внереализационных расходов на последний день налогового периода (2004г.) согласно п.п.7 п.1 ст.265, п.3 ст.266 Кодекса;

-спорная сумма безнадежных долгов 65132874 руб. списанная обществом до создания резерва по сомнительным долгам, отнесена в состав внереализационных расходов в том отчетном периоде, в котором она была признана безнадежной, что соответствует п.п.2 п.2 ст.265, ст.272 Кодекса (налоговый орган при проверке усмотрел только одно нарушение – неиспользование резервного фонда, иных нарушений не установлено).

Суд проанализировал порядок создания обществом резервного фонда по сомнительным долгам по состоянию на 31.12 2004г. (по итогам налогового периода):

12 месяцев 2004г.

1. стр. 241 баланса «дебиторская задолженность» 1 045 592 000 руб.

стр. 246 баланса «дебиторская задолженность» 31 690 000 руб.

Итого: 1 077 282 000 руб.

в т.ч.: сч.76 сч.62 Итого

1.1. со сроком возникновения до 01.01.2002г. (списана в 11.07) (списана в 11.07)

1.2. со сроком возникновения до 45 дней 31395000 941163000 972558000

1.3. со сроком возникновения от 45 до 90 дней - 3513000 3513000

1.4. со сроком возникновения свыше 90 дней 225000 100916000 101211000

2. Сумма дебиторской задолженности, по которой возможно создать резерв по сомнительным долгам на 31.12.04г.:

сумма по п.п. 1.3. х 0,5 = 3 513 000 х 0,5 = 1 756 500 руб.

сумма по п.п. 1.4. = 101 211 000 руб.

Итого: 102 967 500 руб.

3. Выручка (брутто) за 12 месяцев 2004г. (данные формы № 2, увеличенные на НДС) 3 752 808 000 х 1,20 = 4 503 369 600 руб.

10% от выручки (лимит) = 4 503 369 600 х 0,1 = 450 336 960 руб.

№

Наименование показателя

Сумма, руб.

стр.

Сумма дебиторской задолженности (п.2)

102 967 500

10% от выручки (п.З)

450 336 960

Максимальная сумма резерва

102 967 500

Сумма созданного резерва

62 488 835

Анализ вышеприведенного позволяет сделать следующие выводы:

налогоплательщик вправе был сформировать и отнести на расходы резерв в сумме 102 967 500 руб., фактически резерв создан в сумме 62 488 835 руб. Нарушений при формировании резерва суд не усматривает. Налоговый орган по данному обстоятельству также не представил каких-либо возражений.

Если бы налогоплательщик создавал резерв по сомнительным долгам по итогам отчетного периода 9 месяцев 2004г. (до 01.11.2004г., на что налогоплательщик имел полное право), то резерв можно было создать в сумме 130 564 000 руб. (списав соответственно эту сумму в расходы), согласно расчету:

9месяцев 2004г.

1. стр.241 баланса «дебиторская задолженность» 482 073 000 руб.

стр. 246 баланса «дебиторская задолженность» 89 520 000 руб.

Итого: 571 593 000 руб.

в т.ч. сч.76 сч.62 Итого

1.1. со сроком возникновения до 01.01.2002 63546000 522000 64068000

1.2. со сроком возникновения до 45 дней 25611000 351531000 377142000

1.3. со сроком возникновения от 45 до 90 дней - 362000 362000

1.4. со сроком возникновения свыше 90 дней 360000 130020000 130383000

2. Сумма дебиторской задолженности, по которой возможно создать резерв по сомнительным долгам на 31.06.04г.:

сумма п.п.1.3. х 0,5 = 362 000 х 0,5 = 181 000 руб.

сумма по п.п.1.4. = 130 383 000 руб.

Итого: 130 564 000 руб.

3. Выручка (брутто) за 9 месяцев 2004г. (данные формы № 2, увеличенные на НДС)

1 552 314 000 х 1,20 = 1 862 776 800 руб.

10% от выручки (лимит) = 1 862 776 800 х 0,1 = 186 277 680 руб.

Так как сумма дебиторской задолженности, по которой возможно создание резерва (п.2) больше лимита (п.3), рассчитанного по выручке, то резерв можно создать в пределах лимита по выручке = 130 564 000 руб.

Резерв по состоянию на 30.09.04г. ОАО «Центргаз» не создавался.

Анализ вышеприведенного позволяет сделать следующие выводы:

1. По итогам III квартала 2004 года ОАО «Центргаз» имело право создать резерв по сомнительным долгам в сумме 130 564 000, 00 рублей (расчет к уменьшению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за III квартал);

2. В этом случае в ноябре 2004 года безнадежные долги в сумме 65 121 093,00 руб. должны быть списаны за счет суммы созданного резерва в III квартале 2004 года;

3. Неиспользованный остаток резерва составил бы (130 564 000,00 – 65 121 093,00) = 65 442 907,00 рублей;

4. По итогам 2004 года 31.12.04г. ОАО «Центргаз» имел право создать резерв в сумме 102 967 500,00. Сумма, уменьшающая налогооблагаемую базу составила бы (102 967 500,00 – 65 442 907,00) = 37 524 593,00 руб.;

5. Общее уменьшение налогооблагаемой базы за 2004 год составило бы:

130 564 000,00 (резерв III кв.) + 37 524 593,00 (корректировка резерва на 31.12.04) = 168 088 593,00 рублей;

6. Так как резерв на 30.09.04г. не создавался, то в ноябре 2004 года безнадежные долги в сумме 65 121 093,00 рублей были списаны за счет внереализационных расходов (налогооблагаемая база уменьшена);

7. 31.12.04 ОАО «Центргаз» имел право создать резерв в сумме 102 967 500,00 рублей. Общая сумма на которую могла быть уменьшена налогооблагаемая база по налогу на прибыль составляет (65 121 093,00 + 102 967 500,00) = 168 088 593,00 рублей.

Уменьшение налогооблагаемой базы, как в случае создания резерва на 30.09.04, списания за счет него безнадежных долгов и создания нового резерва на 31.12.04 (п.п. 1-5), так и в случае, когда резерв создавался только по состоянию на 31.12.04, происходит в одном и том же размере.

Выводы: ОАО «Центргаз» имел право уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2004 год на 168 088 593,00 рублей.

Фактическое уменьшение налогооблагаемой базы произведено на 127 609 928,00 рублей.

Как суд отмечал выше, налогоплательщик волен был в выборе периода формирования резервного фонда по итогам деятельности за 3 мес., 6 мес., 9 мес., 12 мес. – 2004г.).

Суд согласился бы с доводами налогового органа, если бы налогоплательщик сформировал резервный фонд по состоянию на 01.11.04г., или имелся бы его неиспользованный остаток. В этом случае у налогоплательщика возникла обязанность списания безнадежного долга за счет сумм резервного фонда.

По изложенным выше основаниям суд принимает доводы налогоплательщика.

Суд использует цифровые значения перерасчета по налогу на прибыль по тексту решения от 20.10.2006г., поскольку они приняты и не оспариваются сторонами.

На основании изложенного, руководствуясь ст.ст. 167-170, 276, 201 АПК РФ арбитражный суд

Решил:

Заявленные требования Открытого Акционерного Общества «Центргаз» Открытого Акционерного Общества «Газпром» удовлетворить.

Признать решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области от 2 августа 2005 года № 235-К не соответствующим п. 2 ст. 265, ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации, недействительным в части:

1) привлечения ОАО «Центргаз» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в сумме 2910560,86 рублей;

2) предложения ОАО «Центргаз» уплатить суммы налоговых санкций в сумме 2910560,86 руб., неполностью уплаченного налога на прибыль в сумме 14997320,20 рублей.

Признать недействительным требование Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области об уплате налога № 1054 от 20.10.2005 г. в части пени в сумме 515093 руб. 10 коп.

Решение суда в части признания решения, требования недействительными подлежит немедленному исполнению.

Обязать Руководителя МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов налогоплательщика.

Судья Н.М.Пестрецова