Гражданский кодекс часть 1

о признании недействительным решения № 1 от 19.11.2013 года об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в сумме 3 101 945 рублей и пени в сумме 523 222 рубля,

при участии в заседании представителей:

от заявителя: ФИО1 – по доверенности, ФИО2 – по доверенности, ФИО3 - по доверенности,

от ответчика: ФИО4 – по доверенности, ФИО5 - по доверенности,

от 3-го лица: ФИО6 - по доверенности,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Агроцентр ЕвроХим – Новомосковск» (далее - ООО «Агроцентр ЕвроХим – Новомосковск») обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Тульской области (далее - УФНС России по Тульской области) от 19.11.2013 года № 1 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 3 101 945 рублей и пени в сумме 523 222 рубля.

Из материалов дела следует, что УФНС России по Тульской области была проведена повторная выездная налоговая проверка ООО «Агроцентр ЕвроХим – Новомосковск» по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость за 2009-2011 годы, по результатам которой были доначислен налог на добавленную стоимость, что зафиксировано в акте выездной налоговой проверки от 28.08.2013 года № 1.

Решением УФНС России по Тульской области от 19.11.2013 гола № 1 отказано в привлечении ООО «Агроцентр ЕвроХим – Новомосковск» к ответственности за совершение налогового правонарушения, доначислен налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года в сумме 3 101 945 рублей, начислены пени за каждый день просрочки уплаты налога на добавленную стоимость по состоянию на 19 октября 2013 года в сумме 523 222 рубля.

Основанием для доначисления на добавленную стоимость в сумме 3 101 945 рублей явились следующие обстоятельства.

В проверяемом периоде ООО «Агроцентр ЕвроХим – Новомосковск» (покупатель) в соответствии с заключенными с договорами (купли-продажи, поставки) организациями ООО «Сингента», ЗАО «Байер», ООО «Дюпон наука и технологии», ЗАО «БАСФ» (продавцы, поставщики) приобретало и реализовывало непродовольственные товары - средства защиты растений.

В соответствии с приложениями к договору поставки № ВМ/ВП/П/11/11/01 от 09.03.2011, заключенному с ООО «Сингента», продавец предоставляет покупателю текущую скидку на 2011 год - в размере 16 процентов путем уменьшения цены на весь товар при каждой поставке его покупателю в течение всего срока действия договора.

Кроме того, дополнительными соглашениями к договорам предусмотрена годовая накопительная премия, которую поставщик обязуется выплатить покупателю с целью улучшения конкурентноспособности и дальнейшего стимулирования покупателя к увеличению объемов приобретаемого товара (размер премии в процентном отношении зависит от стоимости приобретенного товара).

Налог на добавленную стоимость в сумме 754 845 рублей за 2011 год по приобретенному товару предъявлен к вычету из бюджета на основании выставленных ООО «Сингента» счетов-фактур в полном объеме (за исключением двух счетов-фактур). Выплата премии поставщиком за 2011 год производилась путем перечисления денежных средств на расчетный счет покупателя на основании платежного поручения № 749 от 19.11.2010 на сумму 4 193 582,15 рублей.

В соответствии с дополнениями к договорам поставки с ЗАО «Байер» предусматривались следующие виды премий: годовая послесезонная премия (скидка) за выборку установленного объема товаров в ценовом выражении; маркетинговая премия (скидка) за выборку установленного объема товаров в ценовом выражении; премия, предоставляемая по карте «Лояльность»; пакетная премия (скидка) от стоимости (без НДС) товаров, поставленных по договору, вошедших в одно или несколько пакетных предложений поставщика (пакетные предложения «зерно», «сахар», «картофель», «овощи», «сады»); специальная послесезонная премия (скидка) от стоимости (без НДС) товаров Пума Супер 75, Пума Супер 100 и Гепард Экстра, Фалькон, Майстер.

Налог на добавленную стоимость в сумме 1 137 727 рублей за 2011 год по приобретенному товару предъявлен к вычету из бюджета на основании выставленных ЗАО «Байер» счетов-фактур в полном объеме. Выплата премии поставщиком за 2011 год производилась путем перечисления денежных средств на расчетный счет покупателя на основании платежного поручения № 14 от 14.12.20111 на сумму 6 236 472,04 рублей.

В соответствии с приложениями к договорам поставки с ООО «Дюпон наука и технологии» предусматривались следующие виды премий; премия за ранний платеж и/или частичную предоплату; премия за 100% предоплату; премия за выполнение объема закупок; премия за рост объема закупок; дополнительные премии за закупку кукурузных препаратов, зерновых препаратов. Указанные премии начисляются только при выборке определенного объема товара при полной оплате задолженности за поставленный товар.

Налог на добавленную стоимость в сумме 808 049 рублей за 2011 год по приобретенному товару предъявлен к вычету из бюджета на основании выставленных ООО «Дюпон наука и технологии» счетов-фактур в полном объеме. Выплата премии поставщиком за 2011 год производилась путем перечисления денежных средств на расчетный счет покупателя на основании платежного поручения № 21 от 16.11.20111 на сумму 4 489 163,53 рублей.

В соответствии с приложением № 3 к договору поставки от 17.02.2011 № 46/11 к договору поставки с ЗАО «БАСФ» предусмотрено предоставление поставщиком годовой послесезонной премии в размере 6% от общей стоимости поставленного и оплаченного товара.

Налог на добавленную стоимость в сумме 401 324 рубля за 2011 год по приобретенному товару предъявлен к вычету из бюджета на основании выставленных ЗАО «БАСФ» счетов-фактур в полном объеме. Выплата премии поставщиком за 2011 год производилась путем перечисления денежных средств на расчетный счет покупателя на основании платежного поручения № 52 от 28.11.20111 на сумму 2 229 575,64 рублей.

Налоговый орган указал, что данные премии непосредственно связаны с поставками товаров, и являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров, оказывающих влияние на налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

Ни одним из названных поставщиков корректировочные счета-фактуры на сумму торговых премий не выставлялись. При получении премий налогоплательщиком корректировка налоговой базы по налогу на добавленную стоимость не производилась. За период 2011 года в нарушение подпункта 4 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) ООО «Агроцентр ЕвроХим – Новомосковск» после получения первичных документов (актов предоставления премий на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров) восстановление суммы налога на добавленную стоимость, ранее принятого к вычету, не произвело.

Решением УФНС России по Тульской области от 22.01.2014 апелляционная жалоба Общества на решение инспекции от 19.11.2013 года № 1 оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением, ООО «Агроцентр ЕвроХим – Новомосковск» обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением, указывая, что дополнительные соглашения к заключенным договорам купли-продажи о предоставлении премий, на основании которых были получены премии от продавцов, не содержат условия об изменении стоимости поставленного ране товара, поэтому не влияют на отпускную цену товара и формирование налоговой базы по налогу на добавленную стоимость. Начисление премий не несет дополнительных обязательств по договору. Указанные выше премии направлены на дисциплинирование покупателя в определении объемов, экономию продавца на товарном кредите и минимизации рисков затаривания.

Налоговые вычеты на сумму выплаченной премии корректируются не автоматически, а при соблюдении определенной процедуры, связанной с выставлением продавцом корректировочных счетов-фактур при наличии соответствующих первичных документов. Продавцы товара не корректировали ни стоимость ранее осуществленных поставок, ни налоговую базу по НДС.

УФНС России по Тульской области требования заявителя не признало.

Третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области считает требования заявителя необоснованными.

Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, оценив представленные доказательства, арбитражный суд находит требования ООО «Агроцентр ЕвроХим – Новомосковск» подлежащими удовлетворению. Суд исходит из следующего.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость

В силу пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 245-ФЗ) глава 21 г Налогового кодекса Российской Федерации дополнена положениями, в том числе, касающимися порядка исчисления налога на добавленную стоимость, как покупателем, так и продавцом товаров в случае изменения стоимости поставленных товаров.

В частности, согласно абзацу 3 пункта 3 статьи 168 НК РФ при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов, указанных в пункте 10 статьи 172 настоящего Кодекса.

При этом в соответствии с пунктом 13 статьи 171 Кодекса при уменьшении стоимости отгруженных товаров, в том числе в случае уменьшения их цен, у продавца этих товаров положительная разница между суммами налога на добавленную стоимость, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров до ее уменьшения и после уменьшения, подлежит вычету.

Согласно пункту 10 статьи 172 Кодекса указанный вычет производится на основании корректировочных счетов-фактур, выставленных продавцом товаров их покупателю, при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров, в том числе из-за изменения цены.

В свою очередь, покупатель в случае изменения стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров, обязан восстановить соответствующие суммы налога в порядке, установленном подпунктом 4 пункта 3 статьи 170 Кодекса. Согласно данному порядку восстановление налога производится покупателем в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из дат:

- дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), полученных имущественных прав;

- дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при изменении в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Изменения, внесенные в главу 21 НК РФ Законом N 245-ФЗ, действуют с 01.10.2011 года.

Постановлением Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 N 11637/11 в отношении спора между налоговым органом и ООО "Леруа-Мерлен Восток" было установлено, что премии, выплачиваемые продавцами товаров и непосредственно связанные с поставками товаров, наряду со скидками, напрямую предусмотренными договорами поставки в качестве таковых, также являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров и оказывающих влияние на налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.

Однако из названного постановления не следует, что любые премии, выплачиваемые продавцом товара, влияют на цену товара и являются скидками.

Пунктом 1 статьи 454 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что по договору купли-продажи продавец обязуется передать в собственность покупателю, а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него денежную сумму (цену). При этом на основании пункта 3 данной статьи Гражданского кодекса Российской Федерации особенности купли и продажи товаров отдельных видов определяются законами и иными правовыми актами.

В соответствии с пунктом 4 статьи 9 Федерального закона от 28 декабря 2009 N 381-ФЗ "Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации" соглашением сторон договора поставки продовольственных товаров может предусматриваться включение в его цену вознаграждения, выплачиваемого хозяйствующему субъекту, осуществляющему торговую деятельность, в связи с приобретением им у хозяйствующего субъекта, осуществляющего поставки продовольственных товаров, определенного количества продовольственных товаров. Размер указанного вознаграждения согласовывается сторонами этого договора, подлежит включению в цену договора и не должен учитываться при определении цены продовольственных товаров, при этом в соответствии с указанной выше нормой размер вознаграждения не может превышать десять процентов от цены приобретенных продовольственных товаров.

Минфин России в письме от 03.09.2012 N 03-07-15/120 сделал вывод о том, что вне зависимости от условий договора, в случае перечисления продавцом продовольственных товаров их покупателю премии (вознаграждения) за достижение определенного объема закупок данных товаров указанные премии (вознаграждения) не изменяют стоимость ранее поставленных продовольственных товаров. Соответственно, отсутствуют основания для корректировки налоговой базы по налогу на добавленную стоимость у продавца и восстановления сумм налоговых вычетов у покупателя.

Что касается непродовольственных товаров, то особенности их купли и продажи законодательством Российской Федерации не установлены.

Соответственно, в случае перечисления продавцом непродовольственных товаров их покупателю какой-либо премии (вознаграждения), то такая премия (вознаграждение), исходя из условий договора, может как изменять стоимость ранее поставленных товаров (т.е. по своей правовой природе являться скидкой к цене товара), так и не изменять ее.

Таким образом, в случае выплаты поставщиком товаров их покупателю премии (вознаграждения), которая непосредственно связана с поставкой этих товаров и, соответственно, изменяет цену товара (является формой торговой скидки) и налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, восстановление сумм налога, ранее принятых к вычету покупателем, производится после получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров или корректировочного счета-фактуры в порядке, предусмотренном подпунктом 4 пункта 3 статьи 170 Кодекса.

При этом, по мнению Минфина России, квалификация премии (вознаграждения) в качестве формы торговой скидки должна производиться с учетом положений вышеуказанного постановления Президиума ВАС РФ в каждом конкретном случае с учетом условий соответствующих договоров в зависимости от конкретной хозяйственной ситуации, что не относится к компетенции Минфина России.

Все виды указанных выше премий зависят от действий ООО «Агроцентр ЕвроХим – Новомосковск» по продаже средств защиты растений, направлены на стимулирование покупателя к увеличению объемов, разнообразию ассортимента приобретаемого товара.

Кроме того, суд учитывает разъяснения, данные Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации при принятии им решения от 11.01.2013 N 13825/12 по результатам рассмотрения заявления об оспаривании положений Постановления Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" в части утверждения формы корректировочного счета-фактуры и правил его заполнения, в частности, в отношении случаев изменения стоимости реализованных товаров в связи с предоставленными продавцами покупателям премиями, скидками, бонусами.

Как следует из названного решения, несмотря на то, что изменение цены (тарифа) и (или) уточнение количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров названы в главе 21 Кодекса в качестве частных случаев, влекущих изменение стоимости отгруженных товаров, однако они являются единственно определенными как основанные на соответствующем соглашении сторон, о котором упоминается в пункте 10 статьи 172 Кодекса.

Именно на случаи изменения цены товара в соответствии с соглашением сторон рассчитаны изменения, внесенные Законом N 245-ФЗ в главу 21 Кодекса, что подтверждают представители Правительства Российской Федерации.

Тогда как нормы о премиях, предоставляемых продавцами покупателям в отношении совокупной стоимости приобретенных определенного соглашением сторон количества (объема) товаров без изменения цены товара, отсутствуют в главе 21 НК РФ.

Таким образом, из буквального смысла подпункта 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ, с учетом приведенного толкования данной нормы в решении ВАС РФ от 11.01.2013 N 13825/12, следует, что обязанность по восстановлению налога на добавленную стоимость у покупателя в связи с изменением стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения возникает в случаях уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров.

В ходе рассмотрения дела установлено, что изменение цены поставленных товаров (препаратов для защиты растений) на основании соглашения сторон не происходило (не была указана цена, сформированная с учетом предоставления премий).

Кроме того, инспекцией в ходе рассмотрения дела не опровергалось то обстоятельство, что изменения в отношении стоимости поставленных товаров поставщиком в первичные документы (товарные накладные), не вносились; корректировочные счета-фактуры поставщиком не выставлялись.

Акты сверок взаимных расчетов, заверенных обеими сторонами сделки, платежные поручения на перечисление поставщиком покупателю премии, не являются теми первичными документами на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), которые в силу подпункта 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ влекут обязанность по восстановлению покупателем соответствующих суммы налога на добавленную стоимость

Обязанность покупателя, предусмотренная подпунктом 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ, уменьшить сумму вычетов по налогу на добавленную стоимость, корреспондирует указанной в пункте 13 статьи 171 НК РФ обязанности продавца уменьшить сумму реализации (сумму исчисленного НДС). Поэтому, если продавец не уменьшает сумму реализации, которая производится только после внесения исправлений в первичные документы и выставления корректировочного счета-фактуры, то у покупателя не возникает обязанности восстановить сумму вычета по налогу на добавленную стоимость.

В отсутствие доказательств изменения сторонами цены поставленных товаров, а также получения покупателем измененных товарных накладных и корректировочных счетов-фактур, на Общество не может быть возложена обязанность по восстановлению ранее правомерно принятого к вычету налога в части полученных от поставщика премий со ссылкой на положения подпункта 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ.

Аналогичная позиция изложена в судебных актах по делу N А48-1086/2013 (в том числе применительно и к налогу на добавленную стоимость за 2011 год), поддержанная определением ВАС РФ от 14.05.2014 N ВАС-5205/14.

С учетом изложенного налоговым органом необоснованно доначислен ООО «Агроцентр ЕвроХим – Новомосковск» налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2011 года в сумме 3 101 945 рублей и соответствующие пени.

Оспариваемое решение УФНС России по Тульской области от 19 ноября 2013 года № 1 является незаконным как не соответствующее подпункту 4 пункта 3 статьи 170, пункту 13 статьи 171, пункту 10 статьи 172 НК РФ. Заявленное требование подлежит удовлетворению.

Расходы по уплате государственной пошлины в сумме 2 000 рублей (платежное поручение № 7740 от 07.03.2014) в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат взысканию с УФНС России по Тульской области в пользу ООО «Агроцентр ЕвроХим – Новомосковск».

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Признать недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Тульской области от 19 ноября 2013 года № 1 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 3 101 945 рублей и пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 523 222 рубля, как не соответствующее статьям 170, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Тульской области в пользу общества с ограниченной ответственностью «Агроцентр ЕвроХим – Новомосковск» расходы по уплате государственной пошлины в сумме 2 000 рублей.

На решение арбитражного суда может быть подана апелляционная жалоба в течение месяца после его принятия в Двадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Тульской области.

Судья Н. И. Чубарова