Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению Федерального государственного казенного учреждения «Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Тульской области» (ОГРН <***>, ИНН <***>)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Тулы (ОГРН <***>, ИНН <***>)

о признании недействительным решения от 04.06.2012 года № 517,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: ФИО1 - по доверенности от 16.08.2012 года.,

от ответчика: ФИО2- по доверенности от 02.04.2012 года № 03-13/02520,

УСТАНОВИЛ:

Федеральное государственное казенное учреждение «Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Тульской области» обратилось в Арбитражный суд Тульской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Тулы о признании недействительным решения от 04.06.2012 года № 517.

В соответствии с указанным решением, принятым заместителем начальника Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Тулы по результатам рассмотрения акта камеральной налоговой проверки № 574 от 03.05.2012 года, возражений проверяемого лица, Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Тульской области было привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на прибыль организаций за 2011 год в связи с занижением налоговой базы в виде штрафа в сумме 1 755 451 рубль 70 копеек (штраф снижен в два раза). В решении предложено уплатить пени по налогу на прибыль организаций по состоянию на 04.06.2012 года в сумме 318 276 рублей 83 копейки, недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 17 554 517 рублей.

Основания доначисления налога на прибыль, как они установлены проверкой, следующие.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что плата, получаемая подразделениями Управления вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Тульской области в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц, и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, не подпадает под доходы, предусмотренные статьей 251 НК РФ (не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций), являются выручкой от реализации товаров, работ, услуг, и, соответственно, должна учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, определенном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации. В 2011 году Управлением вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Тульской области оказаны такие услуги на сумму 87 756 883 рубля.

Из сметы № 5 доходов и расходов по средствам, полученным от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности, на 2011 год следует, что расходов у учреждения по такой деятельности в проверяемом периоде не было. В бюджетной смете на 2011 год отражены запланированные расходы учреждения; в представленном отчете об исполнении бюджете на 01.01.2012 года отражено финансирование, поступившее из федерального бюджете в 2011 году на покрытие расходов Управления вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Тульской области. Все расходы в 2001 году финансировались из федерального бюджета, и такие расходы не могут быть приняты при исчислении налога на прибыль.

В результате не исчислен и не уплачен в соответствующие бюджеты налог на прибыль организаций за 2001 год в общей сумме 17 554 517 рублей.

Налогоплательщик подал в вышестоящий налоговый орган апелляционную жалобу на решение от 04.06.2012 года № 517. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тульской области от 07.08.2012 года № 108-А решение от 04.06.2012 года № 517 оставлено без изменения.

30.07.2012 года в результате произведенной реорганизации был изменен тип бюджетного учреждения - Управления вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Тульской области на Федеральное государственное казенное учреждение «Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Тульской области».

Заявитель оспаривает решение от 29.03.2012 года № 6 по следующим основаниям.

В силу статей 247, 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Положениями статьи 321.1 НК РФ, действовавшей до 01.01.2011 года, были установлены особенности ведения налогового учета, исчисления и уплаты налога на прибыль бюджетными учреждениями. Налоговая база бюджетных учреждений определялась как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета НДС, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.

Получение прибыли возможно лишь при осуществлении налогоплательщиком определенных затрат на ее получение.

Подразделения вневедомственной охраны в период с 07.03.2010 года входили в состав милиции, с 07.03.2011 года входят в состав полиции. В соответствии с Федеральным законом от 07.02.2011 № 3-ФЗ «О полиции» к обязанности полиции также отнесено осуществление на договорной основе охраны имущества (статья 12).

На основании указанных норм Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Тульской области осуществляет единственную возложенную на него законом обязанность – охрану имущества физических и юридических лиц. При этом все расходы на осуществление данной деятельности покрываются федеральным бюджетом согласно смете расходов, составляемой на каждый год, а полученные от этой деятельности доходы направляются в полном объеме в федеральный бюджет.

Кроме того, на основании статьи 6 Федерального закона от 13.12.2010 № 357-ФЗ «О федеральном бюджете на 2011 год и на плановый период 2012 и 2013 годов» все полученные от оказания таких услуг средства были в полном объеме перечислены в доход федерального бюджета на лицевые счета получателя бюджетных средств. Соответственно, взыскание с Управления вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Тульской области налога в федеральный бюджет за указанный период невозможно, поскольку все полученные от деятельности денежные средства уже направлены в доход бюджета.

Средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы по договорам за услуги по осуществлению охраны имущества, носят целевой характер и не могут быть признаны доходом в смысле, придаваемом им статьей 41 НК РФ, что согласуется и с выводом Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенном в постановлении от 21.10.2003 г. № 5953/03.

Согласно пункту 14 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы, полученные налогоплательщиком в рамках целевого финансирования.

Изменение порядка финансирования подразделений вневедомственной охраны не свидетельствует об изменении принципа финансирования деятельности указанных учреждений, который (принцип), по сути, остался прежним: средства от оказания услуг по охране имущества поступают в федеральный бюджет, из которого потом выделяются денежные средства, необходимые для обеспечения деятельности подразделений вневедомственной охраны.

Федеральное государственное казенное учреждение «Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Тульской области» полагает, что применительно к рассматриваемому спору имеются обстоятельства, которые в силу пункта 3 статьи 111 НК РФ исключают вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, Несмотря на то, что порядок финансирования подразделений вневедомственной охраны изменился, налоговые органы продолжали давать официальные письменные разъяснения о том, что доходы подразделений вневедомственной охраны не являются плательщиками налога на прибыль организаций (письма Минфина России от 21.12.2004 г. № 03-03-01-02/58, письма Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 24.07.2006 г. № 03-03-04/2/180, от 10.08.2006 г. № 03-03-04/2/189).

Судебная арбитражная практика также свидетельствует о существовании длительное время позиции о том, что подразделения вневедомственной охраны не являются плательщиками налога на прибыль.

Только 29.12.2009 года Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России в письме № 03-03-06/4/113 указал, что порядок финансирования подразделений вневедомственной охраны изменился, в связи с чем средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами об охране имущества должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Инспекция Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Тулы против требований заявителя возражала, ссылаясь в отзыве на заявление на выводы, изложенные в оспариваемом решении.

Кроме того, налоговый орган не согласен с доводом Федерального государственного казенного учреждения «Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Тульской области» о наличии обстоятельств, исключающих ответственность налогоплательщика в силу данных Минфином России разъяснений, указывая, что в ранее письмах финансовые органы дали разъяснения по вопросам, поставленным хозяйствующими субъектами в отношении возможности отнесения на расходы затрат по оплате услуг, оказываемых вневедомственной охраной, а не по вопросам отделов вневедомственной охраны об отсутствии (или наличии) оснований для исчисления последними налога прибыль организаций. Вопросы об определении налоговой базы по налогу на прибыль отделами вневедомственной охраны не были поставлены. Только в письме от 29.12.2009 г. № 03-03-06/4/113 Минфином России дал ответ непосредственно о порядке уплаты налога на прибыль подразделениями вневедомственной охраны.

Выслушав доводы представителей сторон, оценив представленные доказательства, арбитражный суд приходит к выводу об обоснованности доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов.

Положениями статьи 248 НК РФ предусмотрено, что к доходам относятся доходы от реализации и внереализационные доходы.

В силу подпунктов 1 и 2 статьи 249 НК РФ в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Как установлено статьей 39 НК РФ, реализацией товаров, работ или услуг организацией признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями настоящей главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 3 статьи 249 НК РФ).

Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы для целей налогообложения по налогу на прибыль, определены статьей 251 НК РФ. В перечень этих доходов не входит плата за услуги, оказываемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан.

Федеральным законом от 18.07.2011 N 239-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения автономных учреждений" в Налоговый кодекс Российской Федерации введена статья 331.1, устанавливающая особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями. Положения статьи 331.1 Кодекса вступают в силу с 21.07.2011 года (со дня официального опубликования закона N 239-ФЗ) и распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2011 года.

Пункт 1 этой статьи определяет, что до 1 июля 2012 года бюджетными учреждениями, являющимися получателями бюджетных средств и использующими на обеспечение своей деятельности полученные ими средства от оказания платных услуг, безвозмездные поступления от физических и юридических лиц, международных организаций и (или) правительств иностранных государств, в том числе добровольные пожертвования, и средства от осуществления иной приносящей доход деятельности, применяются следующие положения:

1) если за счет бюджетных ассигнований, выделенных указанным учреждениям, предусмотрено осуществление финансового обеспечения расходов на оплату коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов на обслуживание административно-управленческого персонала, расходов на все виды ремонта основных средств за счет доходов, полученных от оказания платных услуг и осуществления иной приносящей доход деятельности, и доходов, полученных в рамках целевого финансирования, в целях налогообложения отнесение этих расходов на уменьшение доходов, полученных от оказания платных услуг и осуществления иной приносящей доход деятельности, и доходов, полученных в рамках целевого финансирования, производится пропорционально доле доходов, полученных от оказания платных услуг и осуществления иной приносящей доход деятельности, в общей сумме доходов (включая доходы, полученные в рамках целевого финансирования);

2) если за счет бюджетных ассигнований, выделенных указанным учреждениям, не предусмотрено осуществление финансового обеспечения расходов на оплату коммунальных услуг, услуг связи (за исключением услуг сотовой (мобильной) связи) и на ремонт основных средств, приобретенных (созданных) за счет бюджетных средств, эти расходы учитываются при определении налоговой базы при оказании платных услуг и осуществлении иной приносящей доход деятельности при условии, если эксплуатация таких основных средств связана с оказанием платных услуг и осуществлением иной приносящей доход деятельности.

Ранее статьей 35 Закона РФ от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" предусматривалось финансирование милиции за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов, средств, поступающих от организаций на основе заключенных в установленном порядке договоров, и иных поступлений в соответствии с законодательством Российской Федерации, законами и иными правовыми актами субъектов Российской Федерации. Подразделения милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел финансировались за счет средств, поступающих на основе договоров.

Положением о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 14.08.1992 г. N 589, предусматривалось, что содержание вневедомственной охраны осуществляется за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников. При этом расходование средств на содержание подразделений вневедомственной охраны осуществляется по утвержденной в установленном порядке смете доходов и расходов по нормам и нормативам, применяемым в системе Министерства внутренних дел Российской Федерации.

Пунктом 8 статьи 1 Федерального закона от 22.08.2004 N 122-ФЗ из статьи 35 Закона РФ от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" положения о финансировании подразделений вневедомственной охраны при органах внутренних дел за счет средств, поступающих на основе договоров, были исключены.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 04.08.2005 г. N 489 из Положения от 14.08.1992 г. N 589 о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации также были исключены:

пункт 10, предусматривающий осуществление вневедомственной охраной своей деятельности на принципах самоокупаемости, самофинансирования и содержания за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников.

пункт 11, устанавливающий формирование фонда оплаты труда работников вневедомственной охраны в пределах 80 процентов от средств, поступающих по договорам от собственников.

В соответствии с действующей редакцией пункта 10 Положения о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации оплата охраны объектов и других услуг производится по договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5-процентного превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и пожарами.

Финансовое обеспечение деятельности вневедомственной охраны осуществляется за счет средств федерального бюджета.

Поскольку источник финансового обеспечения деятельности вневедомственной охраны был изменен (финансирование стало осуществляться за счет средств федерального бюджета), изменился и порядок учета поступающих на основе договоров средств.

Подразделения вневедомственной охраны с 07.03.2011 года входят в состав полиции. В соответствии Федеральным законом от 07.02.2011 № 3-ФЗ «О полиции» к обязанности полиции также отнесено осуществление на договорной основе охраны имущества (статья 12).

Согласно пункту 3 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации в действующей в 2011 году редакции (в редакции Федерального закона от 26.04.2007 N 63-ФЗ) к неналоговым доходам бюджетов относятся: доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, за исключением имущества автономных учреждений, а также имущества государственных и муниципальных унитарных предприятий, в том числе казенных.

В соответствии с пунктом 5 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, и платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, средства безвозмездных поступлений и иной приносящей доход деятельности при составлении, утверждении, исполнении бюджета и составлении отчетности о его исполнении включаются в состав доходов бюджета с учетом положений пункта 3 настоящей статьи.

Федеральным законом от 08.05.2010 N 83-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений" внесены изменения, в том числе, в Бюджетный кодекса Российской Федерации и в Налоговый кодекс Российской Федерации.

Пункт 5 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации изложен в следующей редакции:

"доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, за исключением имущества бюджетных и автономных учреждений, а также имущества государственных и муниципальных унитарных предприятий, в том числе казенных;

доходы от продажи имущества (кроме акций и иных форм участия в капитале, государственных запасов драгоценных металлов и драгоценных камней), находящегося в государственной или муниципальной собственности, за исключением имущества бюджетных и автономных учреждений, а также имущества государственных и муниципальных унитарных предприятий, в том числе казенных;

доходы от платных услуг, оказываемых казенными учреждениями;".

В пункте 5 слово "бюджетными" заменено словом "казенными", слова "с учетом положений пункта 3 настоящей статьи" исключены.

В силу части 7 статьи 33 Федерального Закона от 08.05.2010 N 83-ФЗ пункт 5 статьи 41 Бюджетного кодекса Российской Федерации в редакции Федерального Закона от 08.05.2010 N 83-ФЗ в части зачисления в федеральный бюджет доходов от оказания федеральными казенными учреждениями платных услуг и осуществления иной приносящей доход деятельности применяются с 1 января 2012 года.

В пункт 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации добавлен новый подпункт 33.1, согласно которому казенные учреждения не признают доходами средства, полученные от оказания государственных или муниципальных услуг (выполнения работ). Указанные изменения действуют с 01.01.2011 года.

В соответствии с положениями статьи 31 Федерального закона от 08.05.2010 N 83-ФЗ предусмотрено изменение правового статуса подразделений вневедомственной охраны, а именно закрепление за ними статуса государственных казенных учреждений. В пункте 4 статьи 31 Федерального закона от 08.05.2010 N 83-ФЗ установлено, что изменение типа бюджетных учреждений в целях создания казенных учреждений после 01.10.2010 осуществляется в порядке, предусмотренном ст. 17.1 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях".

Согласно пункту 2 статьи 17.1 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" изменение типа бюджетного учреждения в целях создания казенного учреждения осуществляется в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации.

Средства, получаемые налогоплательщиком по договорам охраны с юридическими и физическими лицами, относятся к доходам за оказание платных услуг, которые отражаются в бюджетном учете Федерального казначейства по статье 130 бюджетной классификации; в спорный период распоряжение Правительства Российской Федерации об изменении типа федерального учреждения в целях создания федерального казенного учреждения принято не было, правовой статус налогоплательщика не изменен, заявитель являлся государственным бюджетным учреждением.

Таким образом, полученная плата по указанным договорам является выручкой, и должна учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Доходы, полученные подразделениями вневедомственной охраны от оказания услуг по охране имущества физических и юридических лиц, включенные в Перечень государственных услуг федеральных органов исполнительной власти, не будут учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций на основании подпункта 33.1 пункта 1 статьи 251 НК РФ только после принятия указанного распоряжения Правительства Российской Федерации.

В письме от 31.08.2011 года N 03-03-10/85 Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики с участием Главного управления вневедомственной охраны Министерства внутренних дел Российской Федерации (ГУВО МВД России) рассмотрел вопрос о порядке учета в целях налогообложения прибыли организаций доходов, получаемых подразделениями органов внутренних дел, осуществляющих на договорной основе охрану имущества граждан и организаций, а также охрану объектов, и указал следующее.

При закреплении за подразделениями вневедомственной охраны статуса государственных казенных учреждений доходы, полученные ими от оказания услуг по охране имущества физических и юридических лиц, включенные в Перечень государственных услуг федеральных органов исполнительной власти, не будут учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций на основании подпункта 33.1 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации.

По вопросу порядка налогообложения налогом на прибыль вышеуказанных доходов, полученных подразделениями вневедомственной охраны в период, предшествующий закреплению за ними статуса государственных казенных учреждений, следует руководствоваться письмом Минфина России от 07.07.2010 N 03-03-05/145.

Письмом Минфина России от 07.07.2010 N 03-03-05/145 установлено, что средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, являются выручкой от реализации товаров, работ, услуг и, соответственно, должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, определенном главой 25 НК РФ.

Как следует из материалов дела, доходы, полученные Управлением вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Тульской области (Государственным учреждением Российской Федерации «Управление вневедомственной охраны при Управлении Министерства внутренних дел по Тульской области») по договорам на оказание услуг по охране имущества физических и юридических лица на основе заключенных с ними договоров, за 2011 год составили 87 756 883 рубля, что подтверждается договорами на оказание услуг, актами об оказании услуг, счетами, отчетами, представленными Управлением Федерального казначейства по Тульской области, а также документами, представленными налогоплательщиком в ходе камеральных проверок по налогу на добавленную стоимость (книгами продаж). Средства от приносящей доход деятельности поступали и учитывались на лицевом счете.

Заявитель указанные факты подтверждает. Спора по суммам полученного дохода между сторонами не имеется, решение оспариваются по существу в части содержащихся в нем выводов о необходимости уплаты налога на прибыль.

Расходы заявителя осуществляются за счет средств федерального бюджета, что следует из норм законодательства (и подтверждается заявителем). Следовательно, данные расходы не могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Обязанность по уплате налога на прибыль подразделениями вневедомственной охраны возникает в силу положений налогового законодательства - статей 247, 249 НК РФ.

При таких обстоятельствах суд пришел к выводу, что Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Тульской области в 2011 году обязано было учесть выручку от реализации услуг по договорам на охрану имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, а также обязано уплатить с указанной суммы налог на прибыль.

Исходя из изложенного, доначисление налога на прибыль в сумме 17 554 517 рублей и начисление на основании статьи 75 НК РФ пени по налогу на прибыль в сумме 318 276 рублей 83 копейки произведено налоговым органом обоснованно.

Пунктом 1 статьи 122 НК РФ предусмотрено, что или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 129.3 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Суд не соглашается с доводом налогоплательщика о наличии обстоятельств, исключающих ответственность за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, признается выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа). Положение настоящего подпункта не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом).

Пунктом 35 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 г. № 5 определено, что поскольку согласно положениям Кодекса решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности принимается руководителем налогового органа (его заместителем), в случае возникновения спора судам необходимо исходить из того, что налогоплательщик вправе расценивать письменное разъяснение, данное руководителем налогового органа (его заместителем), как разъяснение компетентного должностного лица.

К разъяснениям, о которых упоминает подпункт 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ, следует также относить письменные разъяснения руководителей соответствующих федеральных министерств и ведомств, а также иных уполномоченных на то должностных лиц. При применении данной нормы не имеет значения, адресовано ли разъяснение непосредственно налогоплательщику, являющемуся участником спора, или неопределенному кругу лиц.

В письме Минфина России от 21.12.2004 г. № 03-03-01-02/58, на который ссылается учреждение, содержатся разъяснения по вопросу отсутствия у налогоплательщиков оснований для учета расходов в виде платы подразделениям вневедомственной охраны за оказание услуг по охранной деятельности при исчислении налога на прибыль.

В письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 24.07.2006 г. № 03-03-04/2/180 дан ответ на вопрос об учете затрат на услуги, оказываемые подразделениями милиции вневедомственной охраны, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

В письме Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 10.08.2006 г. № 03-03-04/2/189 ставился вопрос: «Правомерно ли отнесение в 2004 году затрат кредитных организаций по оплате услуг, оказываемых органами вневедомственной охраны, к расходам, учитываемым при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль?»

Таким образом, в указанных письмах финансовые органы дали разъяснения по вопросам, поставленным хозяйствующими субъектами в отношении возможности отнесения ими на расходы затрат по оплате услуг, оказываемых вневедомственной охраной, а не по вопросам отделов вневедомственной охраны об отсутствии (или наличии) оснований для исчисления последними налога прибыль организаций.

Как следует из названных писем, в них не давались разъяснения таким налогоплательщикам, как подразделения вневедомственной охраны. Вопросы об определении налоговой базы по налогу на прибыль отделами вневедомственной охраны не были заданы. Порядок включения в расходы по налогу на прибыль затрат по договорам с отделами вневедомственной охраны нельзя отождествлять с порядком уплаты налога на прибыль самими подразделениями вневедомственной охраны.

Следовательно, нет оснований для вывода о том, что разъяснения, данные в указанных письмах, давали подразделениям вневедомственной охраны право не уплачивать налог на прибыль.

В свою очередь в письме от 29.12.2009 г. № 03-03-06/4/113 Департаментом налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России был дан ответ на вопрос об учете при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций средств, получаемых подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан.

В указанном письме дано разъяснение, что средства, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, являются выручкой от реализации товаров, работ, услуг и, соответственно, должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, определенном главой 25 НК РФ.

Вместе с тем, после данного разъяснения в 2010 году учреждение налог на прибыль не уплачивало.

Таким образом, арбитражный суд не усматривает обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения.

Основания для привлечения учреждения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль за 2011 год имелись.

Вместе с тем арбитражный суд считает, что налоговым органом не в полной мере были учтены обстоятельства, смягчающие ответственность налогоплательщика, и не применены положения статьи 112 НК РФ.

Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Поскольку перечень смягчающих ответственность обстоятельств, приведенный в статье 112 Кодекса, не является исчерпывающим, налоговый орган и суд вправе в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ признать иные обстоятельства, не указанные в подпунктах 1, 2, 2.1 статьи 112 Кодекса, в качестве смягчающих ответственность.

В силу пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

Суд учитывает, что в проверяемый период Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Тульской области являлось государственным учреждением, полностью финансируемым из федерального бюджета. Денежные средства, поступившие по договорам на оказание услуг, полностью перечислены в доход федерального бюджета. Кроме того, суд учитывает и тот факт, что налоговый орган ранее в ходе камеральных проверок не указывал о необходимости включения указанных выше сумм в налоговую базу и исчислении налога на прибыль организаций, что позволяло налогоплательщику добросовестно заблуждаться относительно наличия у него обязанности по уплате налога на прибыль в бюджет.

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.07.99г. N 11-П отмечено, что санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обуславливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной степени относятся к физическим и юридическим лицам.

Инспекция Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Тулы, уменьшая в решении от 04.06.2012 года № 517 размер взыскиваемого штрафа до 1 755 451 рубля 70 копеек, не в полной мере учло фактические обстоятельства в отношении конкретного налогоплательщика и не в полной мере применило принцип справедливости и соразмерности наказания тяжести совершенного правонарушения.

В качестве компенсации потерь бюджета от недополучения сумм налога на прибыль, доначисленных в ходе налоговой проверки, начислены пени в сумме 318 276 рублей 83 копейки.

Наложение штрафа не должно приводить к чрезмерному изъятию денежных средств у данного налогоплательщика.

Учитывая все изложенные обстоятельства, арбитражный суд приходит к выводу о том, что следовало уменьшить размер подлежащего взысканию штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций до 10 000 рублей, имея в виду, что в отношении данного конкретного налогоплательщика штраф, являясь карательной мерой, достигнет своей цели и при таком размере.

Все указанные выше обстоятельства, признанные арбитражным судом в качестве смягчающих ответственность, могли быть установлены Инспекцией Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Тулы при рассмотрении материалов проверки и привлечении к налоговой ответственности.

Таким образом, оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части взыскания штрафа в размере 1 745 451 рубль 70 копеек, как не соответствующее статье 112 НК РФ.

В удовлетворении остальной части требований о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Тулы от 04.06.2012 года № 517 следует отказать.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, освобождаются государственные органы, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков.

В соответствии с Уставом Федерального государственного казенного учреждения «Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Тульской области», утвержденного приказом МВД России от 05.05.2012 года № 479, учреждение входит в состав полиции и является составной частью единой централизованной системы федерального органа исполнительной власти в области внутренних дел, осуществляющих охрану имущества граждан и организаций на договорной основе.

Государственная пошлина в сумме 2 000 рублей, уплаченная по чеку-ордеру Сб8604/0114 от 07.06.2012 года (операция 0124) за подачу в арбитражный суд заявления о признании недействительным ненормативного акта, подлежит возврату Федеральному государственному казенному учреждению «Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Тульской области» из федерального бюджета на основании справки, выданной арбитражным судом.

Руководствуясь статьями 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Тулы от 04.06.2012 года № 517 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 1 745 451 рубль 70 копеек, как не соответствующее статье 112 Налогового кодекса Российской Федерации.

В удовлетворении остальной части требований отказать.

Возвратить Федеральному государственному казенному учреждению «Управление вневедомственной охраны Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Тульской области» из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 2 000 рублей.

Решение может быть обжаловано в Двадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия через Арбитражный суд Тульской области.

Судья Н.И. Чубарова