Гражданский кодекс часть 1

ОАО «Газстройдеталь» ОАО «Газпром» обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России по Центральному району г.Тулы от 29.11.2007г. № 43.

Налоговый орган требования не признал.

3-е лицо в судебное заседание не явилось, заявило ходатайство о рассмотрении дела в его отсутствие.

Суд, руководствуясь ст.156 АПК РФ, пришел к выводу, что неявка 3-го лица не препятствует разрешению спора, и дело может быть рассмотрено в его отсутствие.

Рассмотрев материалы дела, выслушав представителей сторон, суд установил, что ИФНС России по Центральному району г.Тулы проведена выездная налоговая проверка ОАО «Газстройдеталь» по вопросам правильности и своевременности исчисления и уплаты налогов.

В ходе данной проверки, в частности, было установлено, что в соответствии с Договором о негосударственном пенсионном обеспечении от 24.07.2000г. организация перечислила пенсионные взносы за своих работников в Негосударственный пенсионный фонд «ГАЗФОНД» в 2003г. в сумме 4.824.258 руб. (Пл.поручения № 221 от 13.02.03г., № 254 от 18.02.03., № 280 от 21.02.03., № 420 от 18.03.03., № 490 от 31.03.03., № 524 от 02.04.03., № 572 от 11.04.03., № 766 от 14.05.03., № 216 от 28.05.03.).

Сумму перечисленных пенсионных взносов ОАО «Газстройдеталь» ОАО «Газпром» включило в расходы, уменьшающие доходы в целях исчисления налога на прибыль, что подтверждается выпиской из главной книги за 2003г. по счету 26.20 и пояснительной запиской главного бухгалтера от 22.08.2007г. № 1006.

При этом, по мнению налогового органа, в нарушение п.1 ст.237 НК РФ перечисляемые взносы в 2003г. не включены в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу.

Так же эти суммы не отражены ни в индивидуальных карточках учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного социального налога, а также налогового вычета ни в лицевых счетах сотрудников, ни в сводах начислений.

В результате данного нарушения налогоплательщику доначислен единый социальный налог за 2003г. на сумму 1.717.435,86 руб., в том числе:

в ФБ – 1.350.792,24 руб., в ФСС – 192.970,32 руб., в ФФОМС – 9.648,52 руб., в ТФОМС – 164.024,78 руб.

В нарушение п.1 ст.237 НК РФ в налогооблагаемую базу по единому социальному налогу не включались:

- оплата за преподавание специалистам, привлекаемым для обучения персонала:

преподавателям теоретического обучения за проведение учебных занятий при подготовке рабочих, ИТР и служащих;

квалифицированным рабочим и специалистам, привлекаемым без освобождения от основной работы, для производственного (практического) обучения рабочих при их подготовке, переподготовке, освоении вторых профессий, повышении квалификации («Основные направления работы отдела управления персоналом по набору и подготовке квалифицированных рабочих кадров для предприятия» на 2003г.),

что привело к доначислению единого социального налога в сумме 53.674,51 руб., в том числе

за 2003г. в сумме 14.675,07 руб.,

за 2004г. в сумме 38.999,44 руб.;

- доплата за раздачу денег внештатным кассирам для выдачи заработной платы в структурных подразделениях ОАО «Газстройдеталь», что привело к доначислению единого социального налога в сумме 66.695,18 руб., в том числе

за 2003г. в сумме 24.954,33 руб.,

за 2004г. в сумме 41.740,85 руб.

В 2003г. налогоплательщиком была занижена сумма единого социального налога, подлежащая начислению в ФСС вследствие арифметической ошибки, что привело к доначислению единого социального налога в сумме 4.216,56 руб., в том числе за май – 1.399,56 руб., за июнь – 2.817 руб.

По решению Тульского регионального отделения Фонда социального страхования № 29 от 12.05.2005г. о непринятии к зачету расходов , произведенных страхователем – плательщиком единого социального налога на цели обязательного социального страхования, не приняты к зачету расходы в сумме 2.108 руб., в том числе:

в августе 2003г. – 1.000 руб.,

в январе 2004г. – 1.108 руб.,

что привело к доначислению налогоплательщику единого социального налога, подлежащая начислению в ФСС, в размере 2.108 руб.

В нарушение п.6 ст.226 НК РФ ОАО «Газстройдеталь» несвоевременно перечисляло налоги на доходы физических лиц.

В соответствии со ст.75 НК РФ за просрочку исполнения обязанности по уплате налога на доходы физических лиц, доначислены пени в сумме 21.898,48 руб.

В нарушение п.3 ст.218 НК РФ ОАО «Газстройдеталь» предоставляло работникам стандартные налоговые вычеты без заявления на право предоставления стандартных вычетов, без справки с предыдущего места работы по форме 2-НДФЛ.

В результате вышеуказанного нарушения – сумма не исчисленного, не удержанного (не полностью удержанного) и неправомерно не перечисленного в бюджет налога на доходы физических лиц, состоящих в трудовых и приравненных к ним отношениях с ОАО «Газстройдеталь» составляет 16.639 руб., в том числе:

за 2003г. – в сумме 6.861 руб.,

за 2004г. – в сумме 9.778 руб.

В соответствии со ст.75 НК РФ начислены пени на сумму дополнительно исчисленного налога на доходы физических лиц в сумме 8.452,93 руб.

В нарушение ст.210, ст.211 НК РФ установлено не включение в совокупный годовой доход работника:

оплаты стоимости обучения ФИО4 в сумме 70.000 руб. в 2003г.

за 2003г. – 70.000 х 13% = 9.100 руб.

В соответствии со ст.75 НК РФ начислены пени на сумму дополнительно исчисленного налога на доходы физических лиц в сумме 6.076,72 руб.

В нарушение ст.230 НК РФ не представлены сведения о доходах, выплаченных физическим лицам за 2003г., в количестве 170 сведений.

Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 07.11.2007г. № 53.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки и возражений налогоплательщика заместителем начальника ИФНС России по Центральному району г.Тулы принято решение № 43 от 29.11.2007г., в соответствии с которым ОАО «Газстройдеталь» ОАО «Газпром» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, за неуплату единого социального налога в виде взыскания штрафа в сумме 16.369,68 руб.,

предусмотренной ст.123 НК РФ за неправомерное неперечисление сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде взыскания штрафа в сумме 5.147,80 руб.,

предусмотренной ст.126 НК РФ, в виде взыскания штрафа в сумме 8.500 руб.,

начислена пеня за несвоевременное перечисление единого социального налога в сумме 1.315.407,42 руб.,

налога на доходы физических лиц в сумме 36.428,13 руб.,

а также ОАО «Газстройдеталь» ОАО «Газпром» предложено уплатить

единый социальный налог в сумме 1.844.130,11 руб.

Заявитель считает указанное решение незаконным по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН для налогоплательщиков - работодателей признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Пункт 1 статьи 237 НК РФ предусматривает, что при определении налоговой базы по ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 НКРФ).

Пунктом 3 статьи 236 НК РФ указанные в пункте 1 статьи 236 НК РФ выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

При этом Президиум Высшего Арбитражного Суда России в Информационном письме от 14 марта 2006 года № 106 указал, что норма, установленная пунктом 3 статьи 236 НК РФ, имеет в виду, что при наличии соответствующих норм в главе 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» налогоплательщик не имеет права исключить суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, из налоговой базы по ЕСН.

При отнесении выплат и вознаграждений к расходам, уменьшающим или не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, следует руководствоваться положениями главы 25 НК РФ.

В соответствии с абзацем первым статьи 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и «или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Согласно абзацу четвертому пункта 16 статьи 255 НК РФ (в редакции действующей до 1 января 2005 года) к расходам на оплату труда относятся суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации.

В данном пункте изложены условия, при которых указанные суммы относятся к расходам на оплату труда.

На основании абзаца четвертого пункта 16 статьи 255 НК РФ договоры негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий (пожизненно) только при достижении застрахованным лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление государственной пенсии.

Совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12 процентов от суммы расходов на оплату труда (абзац седьмой пункта 16 статьи 255 НК РФ).

В случае изменения существенных условий договора негосударственного
пенсионного обеспечения или его расторжения взносы работодателя по такому до
говору, ранее включенные в состав расходов, признаются подлежащими налогообложению с момента изменения существенных условий указанных договоров и (или)
сокращения сроков действия этих договоров или их расторжения (за исключением
случаев долгосрочного расторжения договора в связи с обстоятельствами непреодолимой силы, то есть чрезвычайными и непредотвратимыми обстоятельствами) (абзац восьмой пункта 16 статьи 255 НК РФ).

Негосударственное пенсионное обеспечение работников не входит в систему оплаты труда организации и не предусмотрено трудовыми договорами контрактами) и (или) коллективными договорами.

Согласно статье 7 Федерального закона от 17 декабря 2001 года № 173-ФЗ «О трудовых пенсиях в Российской Федерации» условиями назначения трудовой пенсии по старости являются:

- достижение пенсионного возраста (право на пенсию возникает у мужчин по достижении возраста 60 лет, у женщин по достижении 55 лет);

- наличие у пенсионера не менее пяти лет страхового стажа.

Вместе с тем в пункте 3.1. договора о негосударственном пенсионном обеспечении от 24 июля 2000 года № 42/00 (далее - договор, при проведении выездной налоговой проверки должностным лицам Инспекции предоставлен на основании требования о представлении документов от 7 декабря 2006 года № 12/12270) указано, что пенсионным основаниями для получения участником негосударственной пенсии является соблюдение в совокупности следующих условий:

- заключение вкладчиком пенсионного договора в пользу участника;

- внесение вкладчиком пенсионного взноса, обеспечивающего выполнение фондом обязательств по выплате негосударственной пенсии;

- достижение участником пенсионного возраста, дающего право на государственную пенсию по старости на общих основаниях или назначение участнику государственной пенсии по другим основаниям в соответствии с Законом «О государственных пенсиях в РФ» или по инвалидности 1 или 2 группы;

- увольнение участника с предприятия, входящего в систему ОАО «Газпром»;

- истечение минимального периода накопления продолжительностью один
год.

В соответствии с положениями статьи 10 Закона Российской Федерации от 20 ноября 1990 года № 340-1 «О государственных пенсиях в Российской Федерации», указанного в договоре, пенсия на общих основаниях устанавливается:

мужчинам - по достижении 60 лет и при общем трудовом стаже не менее 25 лет,

женщинам - по достижении 55 лет и при общем трудовом стаже не менее 20 лет.

Пенсия на льготных основаниях устанавливается следующим категориям граждан:

а) женщинам, родившим пять и более детей и воспитавшим их до восьми лет,
а также матерям инвалидов с детства, воспитавшим их до этого возраста, - по достижении 50 лет и при общем трудовом стаже не менее 15 лет;

б) инвалидам Отечественной войны и другим инвалидам, приравненным к ним
в отношении пенсионного обеспечения (статья 41 Закона): мужчинам - по достижении 55 лет и женщинам - по достижении 50 лет и при общем трудовом стаже, указанном в статье 10 Закона;

в) инвалидам I группы по зрению: мужчинам - по достижении 50 лет и при
общем трудовом стаже не менее 15 лет и женщинам - по достижении 40 лет и при
общем трудовом стаже не менее 10 лет;

г) гражданам, больным гипофизарным нанизмом (лилипутам), и диспропорциональным карликам: мужчинам - по достижении 45 лет и при общем трудовом
стаже не менее 20 лет, женщинам - по достижении 40 лет и при общем трудовом
стаже не менее 15 лет (статья 11 закона).

Данный закон утратил силу с 1 января 2002 года, в связи с вступлением в силу с 1 января 2002 года Закона № 173-ФЗ.

Таким образом, договор предусматривает выплату пенсий и при не достижении застрахованным лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление государственной пенсии (так как в договоре отсутствует такое необходимое условие назначения трудовой пенсии по старости как наличие у пенсионера не менее пяти лет страхового стажа).

Тем самым, заключенный заявителем с НПФ «Газфонд» договор негосударственного пенсионного обеспечения не соответствует пенсионным основаниям, предусмотренным законодательством Российской Федерации, и, как следствие, в силу абзаца 4 пп.16 статьи 255 НК РФ, суммы взносов, произведенные во исполнение данного договора, не могут быть отнесены к расходам на оплату труда при исчислении налога на прибыль организаций.

Более того, заключенный заявителем с НПФ «Газфонд» договор негосударственного пенсионного обеспечения, не предусматривает выплату пенсий пожизненно.

По указанному договору должностные лица Инспекции в нарушение положений пункта 8 статьи 101 НК РФ не установили наличие или отсутствие обязанности нашей организации на включение сумм пенсионных взносов в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, не проверили условий, предусмотренных пунктом 16 статьи 255 НК РФ, пунктом 7 статьи 270 НК РФ, имеющих право на не отнесение указанных сумм к расходам на оплату труда.

Кроме этого необходимо отметить следующее.

Расходы, относящиеся к расходам на оплату труда, должны быть определены индивидуально (по каждому работнику). Обезличенных расходов на оплату труда, в целях исчисления налога на прибыль организаций, исходя из положений статьи 255 НК РФ, не бывает.

В частности, в целях приведения в соответствии (уточнении) нормы абзаца четвертого пункта 16 статьи 255 НК РФ положениям статьи 255 НК РФ 22 декабря 2004 года принят в качестве закона проект федерального закона «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» № 84362-4, внесенный Государственную Думу Федерального Собрания Российской Федерации в качестве законодательной инициативы Правительства Российской Федерации.

Пунктом 7 статьи 1 Федерального закона от 29 декабря 2004 № 204-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» далее - закон № 204-ФЗ) внесены изменения в пункт 16 статьи 255 НК РФ, согласно которым суммы платежей (взносов) работодателей по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным в пользу работников с негосударственными пенсионными фондами, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации, относятся к расходам на оплату труда по договорам негосударственного пенсионного обеспечения при условии применения пенсионной схемы, предусматривающей учет пенсионных взносов на именных счетах участников негосударственных пенсионных фондов, и (или) добровольного пенсионного страхования при достижении участником и (или) застрахованным лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление пенсии по государственному пенсионному обеспечению и (или) трудовой пенсии, и в течение периода действия пенсионных оснований.

На основании пункта 1 статьи 3 данного закона указанные положения вступили в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования закона № 204-ФЗ и распространились на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г.

Вместе с тем, в соответствии с пунктом 2 договора негосударственное пенсионное обеспечение участников осуществляется по схеме № 1 «Солидарная с установленным размерами пенсионных выплат».

Перечисляемые пенсионные взносы включаются в состав пенсионных резервов и составляют согласно пункту 2 статьи 18, абзаца двенадцатого статьи 3 Закона от 7 мая 1998 года № 75-ФЗ «О негосударственных пенсионных фондах» собственность негосударственного пенсионного фонда, и индивидуально (по каждому работнику) не определены.

Таким образом, перечисляемые организацией пенсионные взносы не относятся законом (положениями абзаца первого статьи 255 НК РФ, абзацем четвертым пункта 16 статьи 255 НК РФ, пунктом 7 статьи 270 НК РФ) к расходам, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций.

И, следовательно, в соответствии с положениями пункта 3 статьи 236 НК РФ налоговый орган не имеет права включить суммы, отнесенные законом к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, в налоговую базу по ЕСН.

Оплата за преподавание специалистам, привлекаемым для обучения персонала, и доплата за раздачу денег внештатным кассирам для выдачи заработной платы в структурных подразделениях ОАО «Газстройдеталь» не входит в систему оплаты труда заявителя и не предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Таким образом, оспариваемые суммы не относятся законом (положениями абзаца первого статьи 255 НК РФ, положениями ст.270 НК РФ) к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций.

И, следовательно, в соответствии с положениями п.3 ст.236 НК РФ налоговый орган не имеет права включить суммы, отнесенные законом к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций, в налоговую базу по ЕСН.

Не оспаривая остальные произведенные оспариваемым решением доначисления налогов, пени и штрафа по существу, заявитель, вместе с тем, считает их также незаконными по следующим основаниям.

В соответствии с частью четырнадцатой статьи 7 закона № 137-ФЗ налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля, в том числе связанные с налоговыми проверками, не завершенные до 1 января 2007 года, проводятся в порядке, действовавшем до дня вступления в силу настоящего Федерального закона. При этом оформление результатов указанных налоговых проверок иных мероприятий налогового контроля осуществляется в порядке, действовавшем до дня вступления в силу настоящего Федерального закона.

В соответствии с абзацем вторым статьи 89 НК РФ (в редакции действующей до1 января 2007 года) выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев, если иное не установлено статьей 89 НК РФ.

Во вводной части акта проверки указано, что проверка начата 14 ноября 2006 г., окончена 12 сентября 2007 года.

Выездная налоговая проверка была приостановлена:

- с 21 декабря 2006 года по 20 января 2006 года;

- с 22 января 2007 года по 22 февраля 2007 года;

- с 26 февраля 2007 года по 26 марта 2007 года;

- с 27 марта 2007 года по 27 апреля 2007 года;

- с 28 апреля 2007 года по 28 мая 2007 года;

- с 28 мая 2007 года по 11 июня 2007 года;

- с 13 июня 2007 года по 12 июля 2007 года (пункт 1.2. акта проверки).

Статьей 6.1 НК РФ установлен порядок исчисления сроков, установленных законодательством о налогах и сборах. Срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. При этом месяцем признается календарный месяц.

Таким образом, исходя из диспозиции положений статей 6.1, 89 НК РФ, необходимо заключить, при проведении данной выездной проверки нарушен двухмесячный срок проведения выездной налоговой проверки, установленный абзацем вторым статьи 89 НК РФ.

Пункт 8 статьи 101 НК РФ устанавливает требования к принимаемому решению по результатам налоговой проверки. В решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Пункт 14 статьи 101 НК РФ определяет, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований статьи 101 НК РФ может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Поскольку осуществленная проверка проведена с нарушением срока проведения выездной налоговой проверки, установленного статьей 89 НК РФ, допущенное
нарушение является основанием для отмены решения Инспекции.

При таких обстоятельствах заявитель просит требования удовлетворить.

Налоговый орган считает требования незаконными по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 1 статьи 237 части второй Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по единому социальному налогу учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 части второй Налогового кодекса Российской Федерации) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 23 8 части второй Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 3 статьи 236 части второй Налогового кодекса Российской Федерации, выплаты и вознаграждения, начисляемые налогоплательщиком в пользу физических лиц, не признаются объектом налогообложения единым социальным налогом, если они относятся к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организации в текущем отчетном (налоговом периоде).

Указанные расходы прямо предусмотрены статьей 255 Налогового кодекса Российской Федерации (ред. от 07.07.2003г., с изм. от 08.12.2003г.).

В соответствии со статьей 4 Закона Российской Федерации от 27.11.1992г. № 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации» объектами страхования могут быть интересы, связанные с жизнью, здоровьем, трудоспособностью и пенсионным обеспечением, обеспечением страхователя или застрахованного лица (личное страхование). В силу указанного выше закона, договор по негосударственному пенсионному страхованию (обеспечению) застрахованных работников, заключенный между организацией работодателем и негосударственным пенсионным фондом, является одним из видов добровольного личного страхования. Согласно Федеральному закону от 07.05.1998г. № 75-ФЗ «О негосударственных фондах» отчисления пенсионных взносов организациями - работодателями в указанные фонды направляются на формирование пенсионных
резервов для дальнейшей выплаты негосударственных пенсий конкретным физическим
лицам при наступлении пенсионных оснований.

Следовательно, вне зависимости от пенсионной схемы и порядка ведения именных и солидарных пенсионных счетов, применяемых при заключении договора, пенсионные взносы, перечисляемые организацией - вкладчиком в негосударственные пенсионные фонты, должны начисляться отдельно по каждому работнику, в пользу которого эти взносы перечисляются, и заноситься в его индивидуальную карточку для расчета единого социального налога.

По поручению об истребовании документов (информации) в Инспекцию ФНС Росси № 25 по г. Москве от 08.05.207г. № 11-03/5351 НПФ «Газфонд» представил списки участников-пенсионеров предприятия, оформивших договор о назначений негосударственной пенсии в 2003г., 2004г., 2005г. с установленными размерами выплат и протоколы согласования пенсионных взносов и обязательств Фонда по выплате негосударственной пенсии.

Согласно указанным спискам были выплачены негосударственные пенсии: в 2003г - 54 чел. в сумме 1291824 руб., в 2004г. - 76 чел. в сумме 1772426,44 руб., в 2005г. - 96 чел. в сумме 2439845,38 руб.

Следовательно, в проверяемом периоде наступили пенсионные основания для получения участниками Пенсионного договора негосударственной пенсии, а значит взносы в НПФ «Газфонд» поступали на пенсионные счета физических лиц, включенных по указанию вкладчика в состав участников фонда и представивших в фонд заявительнице листы.

Таким образом, взносы в НПФ «Газфонд» производились за конкретного работника, работавших на момент заключения договора и перечисления взносов. ФИО4, ФИО5 в настоящее время являются работниками организации (табель учета рабочего времени за ноябрь 2007г.) Следовательно, учет как в ОАО «Газстройдеталь» ОАО «Газпром», так и в НПФ «Газфонд» ведется персонифицировано по каждому работнику.

В пп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ установлено, что налогоплательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.

Суммы начисленных выплат за преподавание и доплаты за раздачу денег, соответствуют критериям статьи 252, 255 Налогового кодекса Российской Федерации, и должны относиться к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, и на основании пункта 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации являются объектом обложения единым социальным налогом.

Согласно п. 1 ст. 237 НК РФ при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой они осуществляются.

Следовательно, выплаты за преподавание и доплаты за раздачу денег, подлежат налогообложению ЕСН.

В соответствии с абзацем вторым статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации: «Срок проведения проверки включает в себя время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента. В указанные сроки не засчитываются периоды между вручением налогоплательщику (налоговому агенту) требования о предоставлении документов в соответствии со статьей 93 настоящего Кодекса и представлением им запрашиваемых при проведении документов.

Проверка начата 14.11.2006 г. (Решения о проведении выездной налоговой проверки № 157 от 14.11.2007г.), окончена 12.09.2007г.

Выездная проверка была приостановлена на основании решений начальника Инспекции ФНС России по Центральному району г.Тулы, а также и.о. начальника Инспекции ФНС России по Центральному району г.Тулы:

от 21.12.2006г. № 12- 12830 с 21.12.2006г. по 20.01.2007г.;

от 22.01.2007г. № 12/641 с 22.01.2007г. по 22.02.2007г.;

от 26.02.2007г. № 12/1369 с 26.02.2007г. по 26.03.2007г.;

от 27.03.2007г. № 11- 04/3378 с 27.03.2007г. по 27.04.2007г.;

от 28.04.2007г. № 11- 04/1465 с 28.04.2007г. по 28.05.2007г.;

от 28.05.2007г. № 11-04/ 6308 с 28.05.2007г. по 11.06.2007г.;

от 09.06.2007г. № 11-04/6842 с 13.06.2007г. по 12.07.2007г.

от 13.07.2007г. № 11-04/8168 с 13.07.2007г. по 13.08.2007г. (ошибочно не указано в Акте № 53 от 07.11.2007г., копия прилагается)

В ходе настоящей налоговой проверки выставлены требования о представлении документов:

от 14.11.2006г. № 12/11231 -документы представлены 20.11.2006г.

от 07.12.2006г. № 12/12270 - документы представлены 07.12. 2006г.

от 13.12.2006г. № 12/12480-документы представлены 21.12.2006г.

В любом случае срок проведения проверки: - в соответствии с документами, указанными в Акте проверки № 53 от 07.11.2007г. -56дней.

При таких обстоятельствах налоговый орган просит в удовлетворении требований отказать.

3-е лицо – НПФ «Газфонд» (далее Фонд) пояснило следующее.

Между НПФ «ГАЗФОНД» и ОАО «Газстройдеталь» ОАО «Газпром» заключен договор негосударственного пенсионного обеспечения от 24 июля 2000 года № 42/00 (далее Договор). В соответствии с Договором негосударственное пенсионное обеспечение осуществляется по пенсионной схеме №1 «С установленными размерами выплат. С солидарной ответственностью». Название пенсионной схемы изменено в связи с принятием Пенсионных правил в новой редакции от 21.06.2002 на «Солидарная с установленными размерами выплат. Пенсионные выплаты производятся пожизненно.

В соответствии с Федеральным законом от 07.05.1998 № 75-ФЗ «О негосударственных пенсионных фондах» вкладчик обязан вносить пенсионные взносы, определять состав участников и размер негосударственной пенсии каждого участника в соответствии с Положением о негосударственном пенсионном обеспечении работников ОАО «Газпром».

Фонд обязан при наступлении пенсионных оснований, указанных в п. 3.1. Договора, выплачивать участнику негосударственную пенсию в определенном Вкладчиком размере. Выплаты негосударственной пенсии производятся с солидарного счета пенсионных выплат, являющегося формой аналитического учета движения пенсионных резервов, обеспечивающих выполнение обязательств по выплатам негосударственных пенсий участникам-пенсионерам Фонда. Учет обязательств Фонда перед участниками на именных пенсионных счетах по пенсионной схеме № 1 Пенсионными правила Фонда и пенсионным договором не предусмотрен.

Пенсионные взносы вкладчика учитываются на солидарном счете вкладчика, являющемся формой аналитического учета движения пенсионных взносов вкладчиков и выплат негосударственных пенсий участнику-пенсионеру.

В соответствии с Федеральным законом от 07.05.1998 № 75-ФЗ «О негосударственных пенсионных фондах» пенсионные взносы и доход, полученный от размещения средств пенсионных резервов, являются собственным имуществом Фонда, в пользу физических лиц - участников фонда не распределяются, и у участника права собственности и /или права распоряжения пенсионными взносами не возникает.

Поскольку перечисленные вкладчиком в Фонд пенсионные взносы не являются доходом участников и не подлежат выплате конкретному лицу, перечисление пенсионных взносов в Фонд не приводит к возникновению объекта обложения ЕСН.

Этот вывод подтверждают условия пенсионного договора, который не позволяет квалифицировать перечисленные вкладчиком в Фонд пенсионные взносы ни как выплаты, ни как иные вознаграждения в пользу работника и являются собственным имуществом Фонда, на момент перечисления пенсионных взносов в Фонд доход не может быть персонифицирован и оценен.

Размер пенсионного взноса определяется актуарными расчетами, исходя из указанного вкладчиком размера негосударственных пенсий участников, по Методике, приведенной в пункте 3.1.1.3. Пенсионных правил.

Проанализировав материалы дела и доводы представителей сторон, арбитражный суд пришел к выводу, что заявленные требования подлежат удовлетворению частично.

При этом суд исходит из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу для налогоплательщиков-работодателей признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

При этом, пунктом 3 ст. 236 Кодекса установлено, что указанные в п. 1 этой статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В соответствии с п.1 ст.237 НК РФ, в редакции, действующей с 01.01.02., определено, что налоговая база налогоплательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При этом, при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 настоящего Кодекса) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в пп. 7 п. 1 ст. 238 настоящего Кодекса).

Пунктом 2 статьи 237 НК РФ установлено, что налогоплательщики-организации определяют налоговую базу отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.

Таким образом, для отнесения выплат и вознаграждений, указанных в п.1 ст.236 НК РФ к налоговой базе, установленной ст.237 НК РФ, необходимо

во-первых, осуществление таких выплат (вознаграждений) в пользу отдельного физического лица;

во-вторых, осуществление таких выплат за счет средств, не отнесенных к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

При этом, как указал Высший Арбитражный Суд РФ в Информационном письме от 14.03.2006г. № 106, при рассмотрении дел, касающихся правильности определения налоговой базы по единому социальному налогу, необходимо иметь в виду, что пункт 3 статьи 236 НК РФ не представляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу при наличии соответствующих выплат, т.е. при наличии соответствующих норм в Главе 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» налогоплательщик не имеет права исключать суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, из налоговой базы по единому социальному налогу.

При отнесении выплат и вознаграждений к расходам, уменьшающим или не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, следует руководствоваться положениями гл. 25 Кодекса.

В частности, пунктом 7 ст. 270 гл. 25 Кодекса установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде взносов на негосударственное пенсионное обеспечение, кроме взносов, указанных в ст. 255 Кодекса.

В свою очередь, в соответствии п. 16 ст. 255 Кодекса к расходам на оплату труда относятся

суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации.

При этом, в данном пункте изложены условия, при которых указанные суммы относятся к расходам на оплату труда.

В частности, суммы платежей работодателей по договорам негосударственного пенсионного обеспечения подлежат отнесению к расходам на оплату труда при наличии в этих договорах условия выплаты пенсий (пожизненно) только при достижении застрахованным лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление государственной пенсии.

В соответствии с Законами от 27.11.92 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" и от 07.05.98 N 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах" договоры по негосударственному пенсионному страхованию (обеспечению) застрахованных работников, заключенные между организацией-работодателем и негосударственным пенсионным фондом, можно считать одной из разновидностей договоров добровольного страхования.

При этом, согласно статье 3 ФЗ «О негосударственных пенсионных фондах» договор негосударственного пенсионного обеспечения (далее - пенсионный договор) - соглашение между фондом и вкладчиком фонда (далее - вкладчик), в соответствии с которым вкладчик обязуется уплачивать пенсионные взносы в фонд, а фонд обязуется выплачивать участнику (участникам) фонда (далее - участник) негосударственную пенсию;

При этом, пенсионный счет негосударственного пенсионного обеспечения представляет собой форму аналитического учета в фонде, отражающую поступление пенсионных взносов, начисление дохода, начисление выплат негосударственных учреждений и выплат выкупных сумм, участнику (именной пенсионный счет) или участникам (солидарный пенсионный счет).

Таким образом, негосударственное пенсионное обеспечение различает два вида пенсионных счетов: именной либо солидарный.

В последнем случае пенсионные взносы перечисляются организацией на солидарный пенсионный счет в общей сумме и учет пенсионных взносов по каждому отдельному работнику не ведется.

Таким образом, в случае перечисления организацией денежных средств на солидарный пенсионный счет в общей сумме начисление сумм страховых взносов отдельным работниками не производится и, соответственно, до момента индивидуализации лица, имеющего право на получение пенсионных накоплений, и открытия именного пенсионного счета лицу, в пользу которого распределены пенсионные накопления, сумма накоплений находится в распоряжении предприятия и не является доходом (материальной выгодой) конкретных работников (физических лиц).

Как установлено в ходе судебного разбирательства, между ОАО «Газстройдеталь» ОАО «Газфонд» и Фондом был заключен

договор № 42/00 от 24.07.2000 о негосударственном пенсионном обеспечении, в соответствии с которым стороны договорились о совершении действий, направленных на осуществление негосударственного пенсионного обеспечения работников предприятия-вкладчика.

При этом, денежные взносы, перечисленные ОАО «Газстройдеталь» в соответствии с указанными договорами учитывались в Фонде на солидарном счете ОАО «Газстройдеталь», факт чего подтверждается

пояснениями заявителя и 3-го лица, из которых следует, что пенсионные взносы вкладчика учитываются на солидарном счете вкладчика, являющемся формой аналитического учета движения пенсионных взносов вкладчиков и выплат негосударственных пенсий участнику-пенсионеру;

содержанием Договора о негосударственном пенсионном обеспечении (пенсионный договор) от 24.07.2000г. № 42/00, из которого следует, что негосударственное пенсионное обеспечение участников осуществляется по схеме № 1 «С установленными размерами выплат. С солидарной ответственностью», в связи с принятием Пенсионных правил в новой редакции название пенсионной схемы изменено «Солидарная с установленными размерами выплат. Пенсионные выплаты производятся пожизненно»;

Пенсионными правилами Негосударственного пенсионного фонда «Газфонд», из которых следует, что Схема 1 «Солидарная с установленными размерами выплат. Пенсионные выплаты производятся пожизненно», не предусматривает открытие именного пенсионного счета.

Основной целью перечисления пенсионных взносов на солидарный счет согласно вышеуказанным договорам является формирование солидарного фонда пенсионных накоплений вкладчика, за счет которого фонд будет осуществлять дополнительные пенсионные выплаты в пользу работников.

Договор связывает возникновение у работников права требования к фонду, с наличием ряда условий:

- заключение вкладчиком пенсионного договора в пользу участника;

- увольнение участника с предприятия, входящего в систему ОАО «Газпром»;

- истечение минимального периода накопления продолжительностью один год.

При этом в момент перечисления вкладчиком пенсионных взносов в фонд неизвестно, наступят ли указанные выше условия, которые являются необходимыми для возникновения у работника права на получение либо распоряжение доходом в виде сумм дополнительного пенсионного обеспечения.

Таким образом,

поскольку, как указывалось выше, до момента индивидуализации лица, имеющего право на получение пенсионных накоплений, и открытия именного пенсионного счета лицу, в пользу которого распределены пенсионные накопления, у конкретного физического лица дохода не возникает, а

как установлено в ходе судебного разбирательства, перечисление взносов осуществлялось ОАО «Газстройдеталь» на солидарный счет и перечисление страховых взносов на именные пенсионные счета отдельных работников не производилось, то

уплаченные по рассматриваемому договору негосударственного пенсионного обеспечения суммы не являются выплатами и вознаграждениями, создающими объект налогообложения согласно п.1 ст.236 НК РФ и,

следовательно, не должны учитываться при определении налоговой базы по единому социальному налогу.

Кроме того, в соответствии с прямым указанием Федерального закона «О негосударственных пенсионных фондах» от 07.05.98г. № 75-ФЗ пенсионные взносы после перечисления в Фонд становятся собственностью Фонда и, следовательно, до перечисления сумм на именной счет работника не создают дохода физического лица и не являются материальной выгодой работников заявителя.

Таким образом, произведенное налоговым органом доначисление единого социального налога в сумме 1.717.435,86 руб. является неправомерным.

При этом ссылка налогового органа

на то, что в проверяемом периоде наступили пенсионные основания для некоторых работников предприятия и были произведены выплаты конкретным работникам,

не может повлиять на вывод суда о необоснованном доначислении единого социального налога, по следующим основаниям.

Действительно, как следует из материалов дела Фондом в 2003 году были выплачены негосударственные пенсии 54 чел. в сумме 1.291.824 руб., в 2004г. – 76 чел. в сумме 1.772.426,44 руб., в 2005г. – 96 чел. в сумме 2.439.845,38 руб.

Вместе с тем, как указывалось выше, до момента индивидуализации лица, имеющего право на получение пенсионных накоплений, и открытия именного пенсионного счета лицу, в пользу которого распределены пенсионные накопления, сумма накоплений находится в распоряжении предприятия и не является доходом (материальной выгодой) конкретных работников (физических лиц).

В то же время, как установлено в ходе судебного разбирательства, заключенный между заявителем и Фондом договор не предусматривали открытие именных счетов, и все внесенное заявителем взносы аккумулировались на солидарном счете вкладчика, открытом непосредственно предприятию.

При этом выплаты пенсий конкретным лицам производились также с солидарного счета, который отражает движение пенсионных резервов, обеспечивающих выполнение фондом обязательств по выплатам негосударственных пенсий участникам-пенсионерам, а не с именного пенсионного счета, открытие которого, как установлено выше, рассматриваемым договором не предусматривалось.

При этом пенсионные счета физических лиц, на наличие которых ссылается налоговый орган, не могут являться доказательством индивидуализации лица, имеющего право на получение пенсионных накоплений, поскольку, как следует из вышеуказанных Правил, индивидуализация лица происходит в момент открытия «именного пенсионного счета», (а не «пенсионного счета»), являющегося формой аналитического учета движения пенсионных взносов вкладчика в пользу участника и выплат негосударственных пенсий участнику-пенсионеру.

Вместе с тем, в рассматриваемом случае «именные пенсионные счета» не открывались.

В нарушение ст.65 АПК РФ налоговым органом не представлено доказательств открытия в рассматриваемом случае именных пенсионных счетов и не установлен момент индивидуализации взносов.

Делая вывод о необоснованном доначислении единого социального налога в сумме 1.717.435,86 руб., суд считает также необходимым отметить, что как следует из материалов дела и не отрицается налоговым органом, в рассматриваемом случае налоговой базой для доначисления оспариваемой суммы единого социального налога явились именно суммы взносов, поступившие на солидарный счет, а не суммы взносов, перечисленные на «именные пенсионные счета» физических лиц (которых и не имелось) и, следовательно, в любом случае, произведенное налоговым органом доначисление единого социального налога в сумме 1.717.435,86 руб. является неправомерным.

Кроме того, суд считает необходимым отметить следующее.

Как указывалось выше, одним из условий для отнесения произведенных налогоплательщиком выплат к налоговой базе по единому социальному налогу является осуществление таких выплат за счет средств, не отнесенных к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организации.

При этом, как указывалось выше, п.3 ст.236 НК РФ не представляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному или налогу на прибыль) уменьшить налоговую базу при наличии соответствующих выплат.

Как установлено в ходе судебного разбирательства, рассматриваемые выплаты не подлежат отнесению к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

Так, согласно абзацу четвертому пункта 16 статьи 255 НК РФ (в редакции действующей в спорный период) к расходам на оплату труда относятся суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации.

В данном пункте изложены условия, при которых указанные суммы относятся к расходам на оплату труда.

В случае изменения существенных условий договора негосударственного пенсионного обеспечения или его расторжения взносы работодателя по такому договору, ранее включенные в состав расходов, признаются подлежащими налогообложению с момента изменения существенных условий указанных договоров и (или) сокращения сроков действия этих договоров или их расторжения (за исключением случаев долгосрочного расторжения договора в связи с обстоятельствами непреодолимой силы, то есть чрезвычайными и непредотвратимыми обстоятельствами) (абзац восьмой пункта 16 статьи 255 НК РФ).

Таким образом, наличие обязанности налогоплательщика на включение сумм пенсионных взносов в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций в части расходов на оплату труда, возникает при соблюдении, в частности, следующих условий:

- дополнительное негосударственное пенсионное обеспечение работников должно быть предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (абзац первый статьи 255 НК РФ);

- договоры негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий (пожизненно) только при достижении застрахованным лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление государственной пенсии.

Вместе с тем, из анализа пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление государственной пенсии, и пенсионных оснований, предусмотренных договором о негосударственном пенсионном обеспечении от 24.07.2000г. № 42/00 следует, что пенсионные основания, указанные в договоре от 24.07.2000г., не соответствуют пенсионным основаниям, предусмотренным законодательством Российской Федерации для выплаты государственной пенсии.

Кроме того, негосударственное пенсионное обеспечение работников ОАО «Газстройдеталь» не предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами, т.е. у заявителя отсутствовала обязанность перед работниками по дополнительному пенсионному обеспечению.

Следовательно, суммы взносов, произведенные во исполнение данного договора, не могут быть отнесены к расходам на оплату труда при исчислении налога на прибыль организаций.

При этом, факт того, что заявителем данные расходы, в нарушение ст.255 НК РФ были отнесены к расходам по налогу на прибыль, не может служить основанием для признания произведенного налоговым органом доначисления единого социального налога обоснованным.

Делая данный вывод, суд учитывает, что заявитель имеет право на представление уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 год в пределах установленного законодательством срока.

Кроме того, налоговый орган произвел начисление суммы единого социального налога исходя из всей суммы взносов, перечисленных ОАО «Газстройдеталь» на расчетный счет Фонда в 2003г., применив исчисленную расчетным путем среднюю ставку налога, тогда как действующее законодательство требует определения налоговой базы по каждому физическому лицу индивидуально, применяя соответствующую налоговую ставку, предусмотренную законодательством.

Таким образом, требование заявителя о признании недействительным решения № 43 от 29.11.2007г. в части доначисления единого социального налога в сумме 1.717.435,86 руб. является обоснованным.

Поскольку ст.75 НК РФ предусмотрено начисление пени за несвоевременную уплату налога, а как установлено в ходе судебного разбирательства несвоевременной уплаты налога в сумме 1.717.435,86 руб. налогоплательщиком не допущено, в части начисления пени в сумме 1.243.910,76 руб. оспариваемое решение также является недействительным.

Согласно п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Как указывалось выше, согласно п.3 ст.236 НК РФ указанные в п. 1 настоящей статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В свою очередь, выплатами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль организаций, признаются выплаты, включение которых в состав расходов при определении налоговой базы предусмотрено Главой 25 НК РФ.

Статьей 252 указанной главы Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что для определения налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации).

В частности, на основании пункта 21 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководителю или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов) и, соответственно, если выплаты, произведенные в пользу работника, предусмотрены трудовым договором, то они подлежат включению в расходы по оплате труда и, соответственно, в налоговую базу по единому социальному налогу.

Таким образом, если расходы налогоплательщика

не указаны в ст.270 НК РФ,

понесены в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода (в том числе и по обслуживающим производствам),

то они должны признаваться для целей налогообложения прибыли и, соответственно,

исключение выплат и вознаграждений из объекта налогообложения единым социальным налогом на основании п. 3 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации возможно, только если такие выплаты отнесены к группе расходов по ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть к расходам, не уменьшающим базу по налогу на прибыль.

Согласно ст.252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

При этом пунктом 2 ст. 253 НК РФ установлено, что расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на:

1) материальные расходы;

2) расходы на оплату труда;

3) суммы начисленной амортизации;

4) прочие расходы.

В свою очередь, в соответствии со ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В частности, к расходам на оплату труда относятся суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми у налогоплательщика формами и системами оплаты труда.

При этом согласно п.25 ст.255 НК РФ к расходам на оплату труда в целях главы 25 НК РФ относятся и другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Согласно ст.129 Трудового кодекса РФ

оплата труда – система отношений, связанных с обеспечением установления и осуществления работодателем выплат работникам за их труд в соответствии с законами, иными нормативными правовыми актами, коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами и трудовыми договорам,

заработная плата - вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты.

В свою очередь, ст.56 Трудового кодекса РФ определено, что трудовой договор – соглашение между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренным настоящим Кодексом, законами и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка.

При этом согласно ст.57 Трудового кодекса РФ существенным условием трудового договора являются, в частности, условия оплаты труда (в том числе размер тарифной ставки или должностного оклада работника, доплаты, надбавки и поощрительные выплаты).

Таким образом, из анализа данных норм законодательства, что следует

оплата труда работников представляет собой

установленные, в том числе, трудовым договором и локальными правовыми актами, и

осуществляемые работодателем выплаты работникам за их труд.

Как установлено в ходе судебного разбирательства согласно «Основным направлениям работы отдела управления персоналом по набору и подготовке квалифицированных рабочих кадров для предприятия» в целях повышения качества обучения и в связи с изменившимися условиями оплаты труда всех категорий работающих, а также для повышения материальной заинтересованности специалистов, привлекаемых для обучения персонала, ОАО «Газстройдеталь» была установлена:

преподавателям теоретического обучения за проведения учебных занятий при подготовке рабочих, ИТР и служащих почасовую оплату труда в размере 50 руб. с января 2004г.,

квалифицированным рабочим и специалистам, привлекаемым без освобождения от основной работы, для производственного (практического) обучения рабочих при их подготовке, переподготовке, освоении вторых профессий, повышения квалификации на срок обучения ежедневную оплату в размере 30 руб. с января 2004г.

При этом, указывалось выше, согласно ст.129 Трудового кодекса РФ

Таким образом, исходя из вышеуказанных норм законодательства и учитывая, что

оплата за преподавание была установлена локальным правовым актом и

данная оплата непосредственно связана с выполнением трудовых обязанностей работниками предприятия, то,

следовательно, оплата за преподавание является составной частью системы оплаты труда работников ОАО «Газстройдеталь».

Как следует из материалов дела, за обучение в соответствии с «Основными направлениями работы отдела управления персоналом по набору и подготовке квалифицированных рабочих кадров для предприятия» была произведена оплата работникам в сумме 42.460 руб. в 2003г. и в сумме 162.000 руб. в 2004г. (факт чего сторонами не оспаривается и отражен в акте выездной налоговой проверки).

Поскольку, как указывалось выше, рассматриваемые расходы заявителя на оплату за преподавание предусмотрено локальным нормативным актом,

данные расходы не отнесены к расходам, указанным в ст.270 НК РФ,

понесены в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, то,

следовательно, они должны учитываться в составе расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль и, соответственно, подлежат включению в налоговую базу по единому социальному налогу.

Следовательно, произведенное налоговым органом доначисление единого социального налога в сумме 53.674,51 руб. является обоснованным.

Как установлено в ходе судебного разбирательства согласно Приказу ОАО «Газстройдеталь» № 194 от 14.11.2003г. «О порядке выдачи заработной платы» из числа штатных работников заявителя в структурных подразделениях ОАО «Газстройдеталь» были назначены внештатные кассиры для выдачи зарплаты.

При этом за выполнение обязанностей внештатных кассиров работникам ежемесячно производилась оплата в размере 5 руб. с каждой выданной 1 тысячи рублей (факт чего сторонами не оспаривается).

Таким образом, поскольку как указывалось выше, расходы заявителя на выплату доплаты внештатным кассирам, являющимися работниками предприятия, предусмотрены локальными нормативными актами,

данная оплата непосредственно связана с выполнением трудовых обязанностей работниками предприятия, то,

следовательно, оплата за выполнение обязанностей внештатных кассиров является составной частью системы оплаты труда работников ОАО «Газстройдеталь».

Как следует из материалов дела, за выполнение обязанностей внештатных кассиров была произведена оплата работникам в 2003г. в сумме 70.095,92 руб., в 2004г. в сумме 117.249,13 руб. (факт чего сторонами не оспаривается).

данные расходы не отнесены к расходам, указанным в ст.270 НК РФ,

понесены в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, то,

Следовательно, произведенное налоговым органом доначисление единого социального налога в сумме 66.695,18 руб. является обоснованным.

При этом суд считает необходимым отметить, что иное толкование характера данных доплат за преподавание и за выполнение обязанностей внештатных кассиров привело бы к ущемлению прав физических лиц в системе отношений по обязательному пенсионному страхованию, поскольку,

учитывая, что в силу п.1 ст.10 ФЗ от 15.12.2001г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации», объект налогообложения и база для исчисления страховых взносов такие же, как и для единого социального налога,

исключение данных выплат из налоговой базы по единому социальному налогу привело бы к уменьшению отчислений в страховую и накопительные части пенсий для физических лиц, работающих и получающих заработную плату по трудовым договорам (и одновременно получающих доплату за преподавание и за выполнение обязанностей внештатных кассиров).

Следовательно, является правомерным начисление налоговым органом пени, предусмотренной ст.75 НК РФ, за несвоевременную уплату данных сумм налога в сумме 29.300,19 руб. и 37.805,10 руб., соответственно, и привлечение к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в сумме 7.199,90 руб. и 8.348,01 руб., соответственно.

Как следует из материалов дела, в 2003г. налогоплательщиком была занижена сумма единого социального налога, подлежащая начислению в ФСС, вследствие арифметической ошибки в размере 4.216,56 руб., в том числе в мае – 1.399,56 руб., в июне – 2.817 руб.

По решению Тульского регионального отделения Фонда социального страхования № 29 от 12.09.2005г. о непринятии к зачету расходов, произведенных страхователем – плательщиком единого социального налога на цели обязательного социального страхования, не приняты к зачету расходы в сумме 2.108 руб., в том числе: в августе 2003г. – 1.000 руб., в январе 2004г. – 1.108 руб.

В результате налогоплательщиком была занижена сумма единого социального налога, подлежащая начислению в ФСС, в размере 2.108 руб.

Кроме того, в нарушение пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации, ОАО Газстройдеталь» ОАО «Газпром» не своевременно перечисляло налог на доходы физических лиц, в связи с чем в соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации за просрочку исполнения обязанности по уплате налога на доходы физических лиц доначислены пени в сумме 21.898,48 руб.

В нарушение пункта 3 статьи 218 Налогового кодекса Российской Федерации ОАО «Газстройдеталь» ОАО «Газпром» предоставляло работникам стандартные налоговые вычеты без заявления на право предоставления стандартных вычетов, без справки с предыдущего места работы по форме 2-НДФЛ.

В результате вышеуказанного нарушения - сумма не исчисленного, не удержанного (не полностью удержанного) и неправомерно не перечисленного в бюджет налога на доходы физических лиц состоящих в трудовых и приравненных к ним отношениях с ОАО «Газстройдеталь» ОАО «Газпром» составляет 16 639 руб., на которую в соответствии со статьей 75 части первой Налогового Кодекса Российской Федерации начислены в сумме 8.452,93 руб.

В нарушение ст. 210, ст. 211 Налогового кодекса Российской Федерации, заявителем не включена в совокупный годовой доход работника за 2003г. оплата стоимости обучения ФИО4 в сумме 70 000 руб. в 2003году (платежное поручение № 1168 от 16.07.2003г.), что привело к доначислению налога на доходы физических лиц за 2003г. в сумме 9.100 руб., на которую в соответствии со статьей 75 части первой Налогового Кодекса Российской Федерации начислены пени в сумме 6.076,72 руб.

В нарушение статьи 230 Налогового кодекса РФ не представлены сведения о доходах, выплаченных физическим лицам за 2003 год, в количестве 170 сведений, что является основанием для привлечения его к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.126 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 8.500 руб.

Не оспаривая по существу вышеуказанные нарушения, заявитель, вместе с тем, считает произведенные на их основании доначисления незаконными в связи с тем, что в ходе проверки налоговым органом были допущены нарушения ст.101 НК РФ, и проверка осуществлена с нарушением срока проведения выездной налоговой проверки, установленного ст.89 НК РФ.

Суд не принимает во внимание указанный довод заявителя, поскольку допущенные налоговым органом нарушения не привели и не могли привести к принятию налоговым органом неправомерно решения и, следовательно, не могут являться безусловным основанием для признания решения незаконным.

При таких обстоятельствах требования заявителя подлежат удовлетворению частично.

Согласно ст.110 АПК РФ расходы по оплате госпошлины подлежат отнесению на стороны, пропорционально размеру удовлетворенных требования.

На основании вышеизложенного и, руководствуясь ст.ст. 110, 167-170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Заявленные требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение ИФНС России по Центральному району г.Тулы от 29.11.2007г. № 46 в части

предложения ОАО «Газстройдеталь» единого социального налога в сумме 1.717.435,86 руб.

и начисления пени за несвоевременную уплату единого социального налога в сумме 1.243.910,76 руб.,

как не соответствующее п.3 ст.236 НК РФ.

В удовлетворении остальной части требований отказать.

Взыскать с ИФНС России по Центральному району г.Тулы в пользу ОАО «Газстройдеталь» ОАО «Газпром» 1836 руб. расходов по оплате госпошлины.

Расходы по госпошлине в сумме 164 руб. отнести на заявителя.

Решение может быть обжаловано в Двадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Тульской области в течение месяца после его принятия.

Судья Л.Г.Кривуля

Резолютивная часть решения объявлена 28.03.2008г.