Гражданский кодекс часть 1

Общество с ограниченной ответственностью «Газпром межрегионгаз Тула» (далее – ООО «Газпром межрегионгаз Тула», общество) обратилось в Арбитражный суд Тульской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области (далее – Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области, инспекция) от 08.09.2015 № 10Д о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части

доначисления и предложения уплатить налог на прибыль в размере 3 380 370 руб.,

пени по налогу на прибыль в размере 80 601 руб.,

пени по налогу на дивиденды в размере 143 902 руб.,

а также привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 676 074 руб.;

предложения внести соответствующие исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области заявленные требования не признала по основаниям, изложенным в отзыве.

05.05.2017 в судебном заседании объявлен перерыв до 16.05.2017, после перерыва судебное заседание продолжено.

Рассмотрев материалы дела, суд установил следующее.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО «Газпром межрегионгаз Тула» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014.

По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 01.08.2016 № 9-Д (далее – акт от 01.08.2016 № 9-Д).

По результатам рассмотрения акта от 01.08.2016 № 9-Д, письменных возражений общества заместителем начальника Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области вынесено решение от 08.09.2016 № 10Д о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – решение от 08.09.2016 № 10Д).

В соответствии с пунктом 3.1 резолютивной части решения от 08.09.2016 № 10-Д:

- установлено наличие у ООО «Газпром межрегионгаз Тула» недоимки по налогу на прибыль в размере 3 380 370 руб. (в том числе: федеральный бюджет - 38 037 руб., бюджет субъекта Российской Федерации - 3 042 333 руб.);

- ООО «Газпром межрегионгаз Тула» привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в виде штрафа в общем размере 676 274 руб., в том числе: по налогу на прибыль - 676 074 руб., по НДФЛ - 200 руб.;

- начислены пени по состоянию на 08.09.2016 в общей сумме 224 512 руб.

Общество обратилось в Управление ФНС по Тульской области с апелляционной жалобой на решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Управления ФНС по Тульской области от 14.12.2016 № 07-15/21474@ решение инспекции от 08.09.2016 № 10Д оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества без удовлетворения.

Заявитель считает решение от 08.09.2016 № 10Д недействительным по следующим основаниям.

ООО «Газпром межрегионгаз Тула» возражает против исключения инспекцией из состава внереализационных расходов действительной стоимости доли, выплаченной участнику при выходе из состава общества с ограниченной ответственностью, по следующим основаниям.

На основании статей 268 и 270 НК РФ, статьи 23 Федерального закона от 08.02.2016 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее - Закон № 14-ФЗ), позиции Минфина России, изложенной в письме от 27.05.2013 № 03-03-06/1/18992, налогоплательщик считает, что обязанность общества по выплате действительной стоимости доли участникам ликвидированного юридического лица - участника общества установлена на законодательном уровне (п. 5 ст. 23 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»), что само по себе (по мнению общества) свидетельствует об их экономической обоснованности.

При этом общество указывает, что перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения, закрепленный статьей 270 НК РФ, не содержит запрета на осуществление спорных выплат.

Кроме того, ООО «Газпром межрегионгаз Тула» не согласно с выводом инспекции о том, что выплаты в виде действительной стоимости доли при выходе участника из общества с ограниченной ответственностью классифицируются как дивиденды для целей налогообложения в части, превышающей первоначальный взнос участника.

По мнению ООО «Газпром межрегионгаз Тула», дивидендами признается часть чистой прибыли общества с ограниченной ответственностью, распределенная между его участниками.

Общество считает, что действительная стоимость доли участника общества не соответствует понятию дивидендов, приведенному в статье 43 НК РФ, как по своей правовой природе, так и по методике расчета, поскольку доходы в виде дивидендов исчисляются при распределении прибыли, оставшейся после налогообложения.

Общество отмечает, что в соответствии с Порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденным Приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29.01.2003 № 10н/03-6-пз (действовавшем в спорный период), под суммой активов общества понимается величина, определяемая путем вычитания из суммы активов общества, принимаемых к расчету, суммы его пассивов, принимаемых к расчету.

Согласно пункту 6 указанного Порядка информация о стоимости чистых активов раскрывается в промежуточной и годовой бухгалтерской отчетности.

При этом общество отмечает, что в соответствии со статьей 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

При этом чистая прибыль - это часть прибыли, остающаяся в организации после уплаты налогов и других платежей и поступающая в полное ее распоряжение. Организация самостоятельно определяет направления использования чистой прибыли.

Таким образом, по мнению общества, прибыль организации, остающаяся после налогообложения, и чистые активы - это разные величины.

Общество считает, что данный вывод подтверждается нормами, содержащимися, в частности, в статье 29 Закона № 14-ФЗ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 29 указанного закона - общество не вправе принимать решение о распределении своей прибыли между участниками общества в следующих случаях: до выплаты действительной стоимости доли или части доли участника общества в случаях, предусмотренных Законом № 14-ФЗ; если на момент принятия такого решения стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала и резервного фонда или станет меньше их размера в результате принятия такого решения.

Следовательно, по мнению общества, для целей налогообложения выплатой дивидендов признается часть чистой прибыли организации, распределенная между ее участниками.

Учитывая изложенное, общество считает, что действительная стоимость доли участника общества не соответствует понятию дивидендов, установленному в статье 43 Кодекса, как по своей правовой природе, так и по методике расчета, так как доходы в виде дивидендов исчисляются при распределении прибыли, остающейся после налогообложения.

При таких обстоятельствах заявитель просил требования удовлетворить.

Налоговый орган считает требования заявителя необоснованными по основаниям, изложенным в отзыве.

Проанализировав материалы дела, выслушав мнение лиц, участвующих в деле, арбитражный суд находит заявленные требования не подлежащими удовлетворению.

При этом суд исходит из следующего.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу пункта 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (без-действия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. В целях настоящей главы прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 49 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что общество включило в состав внереализационных расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль за 2013 год, действительную стоимость доли, выплаченную правопреемнику ликвидированного участника общества, в сумме 16 901 849,92 руб.

Из материалов дела следует, что решением регистрирующего налогового органа участник ООО «Газпром межрегионгаз Тула» с долей участия 3% - ООО «НПП «Проект-газоснабжение» 07.11.2011 исключен из ЕГРЮЛ в связи с ликвидацией, при этом единственным учредителем ликвидированного общества с ограниченной ответственностью и его правопреемником являлось ЗАО «Газойл технологии».

Доля в уставном капитале ООО «Газпром межрегионгаз Тула», принадлежащая ООО НПП «Проект-газоснабжение», подлежала переходу к его единственному участнику и правопреемнику - ЗАО «Газойл Технологии», при условии наличия согласия остальных участников ООО «Газпром межрегионгаз Тула».

ООО «Газпром межрегионгаз» (участник ООО «Газпром межрегионгаз Тула» с долей участия 76,5%) не дало согласия на переход доли в уставном капитале ООО «Газпром межрегионгаз Гула» правопреемнику ликвидированного участника (ООО НПП «Проект-газоснабжение») - ЗАО «Газойл-технологии».

Учитывая отказ участника ООО «Газпром межрегионгаз» от дачи согласия на переход доли в уставном капитале ООО «Газпром межрегионгаз Тула» правопреемнику ликвидированного участника (ООО НПП «Проект-газоснабжение») – ЗАО «Газойл-технологии», общество выплатило в адрес ЗАО «Газойл-технологии» действительную стоимость доли, определенную на основании данных бухгалтерской отчетности ООО «Газпром межрегионгаз Тула» за последний отчетный период, предшествующий дню ликвидации ООО НПП «Проект-газоснабжение».

Действительная стоимость доли ООО НПП «Проект-газоснабжение» в уставном капитале ООО «Газпром межрегионгаз Тула» определена последним на основании показателей бухгалтерской отчетности ООО «Газпром межрегионгаз Тула» по состоянию на 30.09.2011 (на последнюю отчетную дату, предшествующую дню ликвидации ООО НПП «Проект-газоснабжение» - 07.11.2011) в размере 16 902 149,52 руб. (величина стоимости чистых активов Общества составляла на 30.09.2011 - 563 404 997,27 руб.).

На внеочередном общем собрании участников ООО «Газпром межрегионгаз Тула», состоявшемся 07.05.2013, принято решение о продаже доли, принадлежащей обществу, в размере 3% его уставного капитала номинальной стоимостью 300 руб. участнику общества - ООО «Газпром межрегионгаз», при этом цена продажи определена в размере, соответствующем номинальной стоимости доли (то есть, 300 руб.).

24.06.2013 между ООО «Газпром межрегионгаз Гула» (Продавец) и ООО «Газпром межрегионгаз» (Покупатель) заключен договор № 6-272/13/04-01-08/160 купли - продажи доли в уставном капитале ООО «Газпром межрегионгаз Тула». Договором от 24.06.2013 определено, что продавец обязуется передать в собственность покупателя, а покупатель обязуется на условиях, определенных договором, принять и оплатить принадлежащую продавцу долю в уставном капитале ООО «Газпром межрегионгаз Тула» номинальной стоимостью 300 руб., составляющую 3% уставного капитала общества. Цена доли, передаваемой по указанному договору, определена в размере 300 руб.

Согласно сведениям, содержащимся в ЕГРЮЛ, доля в уставном капитале ООО «Газпром межрегионгаз Тула» номинальной стоимостью 300 руб. продана ООО «Газпром межрегионгаз».

Суд отмечает, что финансовый результат, образовавшийся в результате продажи участнику общества по номинальной стоимости доли выбывшего участника (правопреемнику которого ранее обществом выплачена действительная стоимость данной доли), не соответствует критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса, поскольку затраты общества по выплате правопреемнику выбывшего участника действительной стоимости доли произведены не для осуществления деятельности, направленной на получение доходов.

В подпункте 3 пункта 1 статьи 251 Кодекса определено, что при определении налоговой базы налога на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации. При условии применения данной нормы к рассматриваемой ситуации сумма полученных от участника денежных средств в состав доходов не включается. В таком случае в составе расходов не учитываются затраты организации на выплату действительной стоимости доли вышедшему участнику, поскольку они не направлены на получение дохода (п. 1 ст. 252 Кодекса).

На основании пунктов 1 и 2 статьи 14 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" уставный капитал общества составляется из номинальной стоимости долей его участников. Уставный капитал общества определяет минимальный размер его имущества, гарантирующего интересы его кредиторов. Размер доли участника общества в уставном капитале общества определяется в процентах или в виде дроби. Размер доли участника общества должен соответствовать соотношению номинальной стоимости его доли и уставного капитала общества. Действительная стоимость доли участника общества соответствует части стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру его доли.

В соответствии со статьей 23 Закона № 14-ФЗ при выходе участника из общества, выплата действительной стоимости его доли осуществляется обществом за счет разницы между стоимостью чистых активов общества и размером уставного капитала, то есть за счет чистой прибыли разных лет. Размер этой доли определяется на основании данных бухгалтерской отчетности за год, в течение которого подано заявление о выходе. Выплата стоимости доли участнику, вышедшему из общества, производится в денежной форме либо с согласия участника путем выдачи ему в натуре имущества такой же стоимости.

Таким образом, выплата доли выбывшему участнику (либо его правопреемнику) в силу положений Закона № 14-ФЗ является законодательно установленной обязанностью общества, которая возникает у последнего при выходе из его состава участника, и осуществляется за счет чистой прибыли.

Суд отмечает, что выплата действительной доли правопреемнику ликвидированного участника не свидетельствует о приобретении такой доли в момент выхода участника из общества, в связи с чем действительная стоимость доли участника не является ценой приобретения имущественных прав и, как следствие, такая стоимость доли не является расходами общества.

В рассматриваемом случае изменилась лишь принадлежность доли от выбывшего участника к самому обществу. При этом в силу пункта 1 статьи 24 Закона № 14-ФЗ доли, принадлежащие обществу, не учитываются при определении результатов голосования на общем собрании участников общества, при распределении прибыли общества, а также имущества общества в случае его ликвидации.

Выплата заявителем выбывшему участнику действительной стоимости доли сама по себе не является приобретением имущественных прав, поскольку выплачивая действительную стоимость доли единственному участнику ликвидируемого участника общества, ООО «Газпром межрегионгаз Тула» фактически возвратило участнику вклад в уставный капитал в размере номинальной стоимости доли в размере 300 руб. и выплатило сумму нераспределенной прибыли, рассчитанной, исходя из размера вклада в уставный капитал выбывшего участника в размере 16 901 849 руб. 92 коп.

Кроме того, в рассматриваемом случае выплаченная правопреемнику действительная стоимость доли ликвидированного участника в размере 16 902 149,52 руб. продана обществом другому участнику (при этом являющемуся взаимозависимым лицом по отношению к обществу) по цене многократно меньшей (300 руб.) действительной стоимости данной доли (16 902 149,52 руб.).

Переход доли в размере 3% от правопреемника бывшего участника к обществу, а, впоследствии от общества к другому участнику, не связан с деятельностью общества, направленной на получение дохода.

Таким образом, поскольку выплата действительной стоимости доли выбывшему участнику является обязанностью общества в силу положений Федерального закона от 08.12.1998 N 14-ФЗ, которая возникает у общества при выходе из его состава участника, выплата действительной стоимости доли не является платежом при ее покупке (приобретении), а также затратами общества на приобретение доли, с учетом положений пункта 1 статьи 252 и подпункта 3 пункта 1 статьи 251 НК РФ у общества не имелось оснований для отнесения на расходы, уменьшающие налоговую базу для целей исчисления налога на прибыль, стоимости доли, переданной участнику при его выходе из состава общества.

В ходе выездной налоговой проверки Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области сделан вывод о том, что выплаты в виде действительной стоимости доли при выходе участника из общества с ограниченной ответственностью классифицируются как дивиденды для целей налогообложения прибыли в части, превышающей первоначальный взнос участника, в связи с чем налогоплательщиком занижен налог на дивиденды в сумме 1 521 166 руб.

В соответствии со статьей 26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» участник общества вправе выйти из общества путем отчуждения обществу доли в уставном капитале.

Согласно пункту 6.1 статьи 23 Закона N 14-ФЗ доля участника переходит к обществу. Общество обязано выплатить участнику общества, подавшему заявление о выходе из общества, действительную стоимость его доли в уставном капитале общества, определяемую на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню подачи заявления о выходе из общества, или с согласия этого участника общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости либо в случае неполной оплаты им доли в уставном капитале общества действительную стоимость оплаченной части доли.

Общество обязано выплатить участнику общества действительную стоимость его доли или части доли в уставном капитале общества либо выдать ему в натуре имущество такой же стоимости в течение трех месяцев со дня возникновения соответствующей обязанности, если иной срок или порядок выплаты действительной стоимости доли или части доли не предусмотрен уставом общества.

Как указывалось ранее, действительная стоимость доли участника общества соответствует части стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру его доли (абзац второй пункта 2 статьи 14 Закона N 14-ФЗ).

Действительная стоимость доли или части доли в уставном капитале общества выплачивается за счет разницы между стоимостью чистых активов общества и размером его уставного капитала. На основании пункта 1 статьи 28 Закона N 14-ФЗ периодичность распределения чистой прибыли может быть ежеквартальной, раз в полгода, ежегодной.

В силу пункта 1 статьи 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

Таким образом, выплаты для целей налогообложения признаются дивидендами в случае, ели они выплачиваются за счет прибыли, остающейся после налогообложения; пропорционально доле участника в уставном капитале.

Действительная стоимость доли бывшего участника общества выплачивается за счет прибыли, остающейся после налогообложения. Условие о том, что средства организации должны распределяться пропорционально вкладу участника, в рассматриваемом случае также соблюдается.

Кроме того, в соответствии с пунктом 2 статьи 43 НК РФ к выплатам, не признаваемым дивидендами, рассматриваемые выплаты не относятся.

Из вышеизложенного следует, что выплаты участнику (правопреемнику в случае ликвидации участника) при выходе из общества с ограниченной ответственностью следует квалифицировать как дивиденды для целей налогообложения прибыли в части, превышающей первоначальный взнос участника.

Поскольку доход, выплаченный единственному участнику ликвидируемого участника общества при выходе из состава общества, превышает взнос указанного лица (его правопреемника) в уставном капитале общества, то такой доход относится к дивидендам.

При изложенных обстоятельствах требования заявителя не подлежат удовлетворению.

Согласно статьям 101, 110, 112 АПК РФ вопросы о понесенных сторонами судебных расходах, к которым относится государственная пошлина, разрешаются судом в судебном акте. Судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

При обращении в суд заявитель уплатил государственную пошлину в размере 6000 руб.

На основании ст. 110 АПК РФ уплаченная государственная пошлина в размере 3 000 руб. подлежит отнесению на заявителя.

В соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 333.40 НК РФ излишне уплаченная государственная пошлина в размере 3 000 руб. подлежит возврату в пользу общества с ограниченной ответственностью «Газпром межрегионгаз Тула».

Руководствуясь ст. ст. 104, 110, 167-171, 176, 201 АПК РФ, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью «Газпром межрегионгаз Тула» о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области от 08.09.2016 № 10Д о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отказать.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 3 000 руб. отнести на заявителя.

Возвратить в пользу общества с ограниченной ответственностью «Газпром межрегионгаз Тула» из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 3 000 руб.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в Двадцатый арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Тульской области в месячный срок после его принятия.

Судья С.В. Косоухова